Постанова № 34174336, 24.09.2013, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"24" вересня 2013 р. справа № 2а-0870/178/11

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Добродняк І.Ю

суддів: Бишевської Н.А.

за участю секретаря судового засідання: Новоженін І.Є.

за участю представників:

позивача: - Черненко М.О. (дов. від 07.08.2012 року)

відповідача: - Гавриленко Д.В. (дов. від 27.06.2013 року )

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську

апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.02.2011р. у справі № 2а-0870/178/11

за позовом закритого акціонерного товариства з іноземною інвестицією «Запорізький автомобілебудівний завод»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі

про скасування податкового повідомлення-рішення та зобов'язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИЛА:

Закрите акціонерне товариство з іноземною інвестицією «Запорізький автомобілебудівний завод» звернулось до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі, в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі від 27.12.10 № 000154080210 та зобов'язати відповідача вчинити дії по відновленню від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ за вересень 2010 року в сумі 354820,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків податкового органу про порушення позивачем норм податкового законодавства при формуванні податкового кредиту за вересень 2010 року з операцій отримання послуг від ТОВ "САП Україна" відповідно до договору № SAP 19 кп/2010 від 26.07.2010 на суму 920849, 00 грн., з операцій отримання товару від ТОВ "Транс Агентство Метал" на суму 44306,00 грн., а також при включенні до податкового кредиту в податкових деклараціях серпня-вересня 2010 року податку на додану вартість по податковим накладним минулих періодів у розмірі 3927622,11 грн.

Позивачем зазначено, що усі суми, які були включені до складу податкового кредиту, підтверджені належним чином оформленими податковими накладними. Стосовно суми 920849,00 грн. позивачем також зазначено, що вказана сума безпідставно збільшена відповідачем в оскаржуваному повідомленні - рішенні у зв'язку з її подвійним віднесенням до суми, яка за висновком відповідача підлягає зменшенню. Вказана сума нарахована та сплачена ТОВ "САП Україна" як платіж, що був розцінений відповідачем як роялті і тому не підлягав обкладенню ПДВ, і вдруге, як сума, включена підприємством до складу податкового кредиту на підставі податкової накладної минулого періоду.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 10.02.2011 адміністративний позов задоволений у повному обсязі. Скасовано податкове повідомлення - рішення № 000154080210 від 27 грудня 2010 року. Зобов'язано відповідача вчинити дії по відновленню від'ємного значення різниці між сумою податкового кредиту з податку на додану вартість за вересень 2010 року в сумі 354820, 00 грн.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу (т.4 а.с.121), в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції, ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову. Апеляційна скарга мотивована фактично обставинами, встановленими в ході перевірки позивача.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі. Відповідачем подано письмове клопотання про заміну відповідача у даній справі Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі правонаступником - Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів.

З огляду на подані відповідачем документи на підтвердження вказаного клопотання, колегія суддів вважає за необхідне відповідно до ст.55 КАС України здійснити процесуальне правонаступництво, замінити відповідача у справі Спеціалізовану державну податкову інспекцію по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі правонаступником - Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників податків у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів.

Представник позивача в судовому засіданні проти задоволення апеляційної скарги заперечує, зазначає, що рішення судом першої інстанції прийнято законно та обґрунтовано. Позивачем подані додаткові пояснення щодо позовної вимоги про зобов'язання відповідача вчинити дії по відновленню від'ємного значення податку на додану вартість, згідно яких позивач зазначає, що суд першої інстанції правомірно задовольнив ці вимоги, оскільки невиконання відповідачем зобов'язання по відновленню від'ємного значення, навіть при задоволенні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення, могло б спричинити негативні наслідки для позивача у наступних звітних податкових періодах.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково з огляду на наступне.

Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001540802/0 від 27.12.2010, яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 4537957 грн. за вересень 2010 року.

Підставою для прийняття відповідачем означеного податкового повідомлення-рішення є висновки, зроблені відповідачем в ході проведеної позапланової виїзної перевірки Закритого акціонерного товариства з іноземною інвестицією "Запорізький автомобілебудівний завод" з питання правильності обчислення від'ємного значення ПДВ та достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ у серпні-вересні 2010 року (акт перевірки № 408/08-02/ 25480917 від 17.12.2010).

Перевіркою встановлено порушення позивачем:

пп. 3.2.7 п.3.2 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР, а саме: безпідставно до податкового кредиту віднесено суму податку на додану вартість 920849,00 грн. по операції з придбання програмного забезпечення SAP, яке не є об'єктом оподаткування,

пп.7.4.1 п.7.4 ст.7, пп. 7.7.1, 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР, а саме: позивачем завищено суму бюджетного відшкодування на суму податку на додану вартість 3572802,00 грн. по податковим накладним минулих податкових періодів, включеним до складу податкового кредиту серпня-вересня 2010 року та на суму податку на додану вартість 44306,00 грн. по операції купівлі - продажу з ТОВ "Транс Агентство Метал", по якій визнано, що реального настання правових наслідків по укладеному договору не настало.

До таких висновків відповідач дійшов з огляду на наступні обставини.

Між позивачем та ТОВ "САП Україна" укладений договір від 26.07.2010 № SAP 19 кп/2010, предметом якого є надання права користування програмним забезпеченням, в тому числі, право на відтворення програмного забезпечення шляхом збереження такого програмного забезпечення, право на здійснення відповідної кількості інсталяцій та надання послуг.

За вказаним договором позивачу надається невиключне право користування програмним забезпеченням SAP шляхом надання доступу до системи збереження такого програмного забезпечення на апаратних носіях, здійснення інсталяцій.

Розмір вартості прав користування програмним забезпеченням складає 4604242,50 грн., в т.ч. ПДВ - 920848,50 грн. (пп.4.2.1 договору).

На виконання вказаного договору ТОВ "САП Україна" передано право користування програмним забезпеченням, про що складений акт приймання-передачі на загальну суму 5525091 грн., в т.ч. ПДВ 920848,50 грн. Сума податку на додану вартість на підставі податкової накладної № 306 від 30.07.2010 в розмірі 920848,50 грн. віднесена позивачем до складу податкового кредиту у вересні 2010 року.

Посилаючись на положення п.1.30 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який містить визначення поняттю «роялті», відповідач дійшов висновку, що платежі за цим договором є роялті, і відповідно до пп.3.2.7 п.3.2 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР, не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Щодо включення до податкового кредиту податкових накладних минулих періодів, перевіркою встановлено, що згідно з податковими деклараціями з податку на додану вартість за серпень та вересень 2010 року позивачем включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по податковим накладним, виписаним контрагентами позивача за угодами та договорами, на загальну суму - 3572802,00 грн. в період, інший ніж звітний.

Як зазначено відповідачем в акті перевірки, такі дії позивача не відповідають вимогам пп.7.4.1 п.7.4 ст.7, пп. 7.7.1 п. 7.7, а також приписам пп.7.3.2 п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР. Лише при дотриманні правила формування податкових зобов'язань та податкового кредиту того самого звітного періоду, платнику податків надається право віднесення відповідних сум до складу податкового кредиту.

Позивачем в запереченнях на акт перевірки, що направлялися до відповідача та які містяться в матеріалах справи, зазначено, що податкові накладні не були включені в періоди виписки цих накладних, оскільки вони надійшли до підприємства із запізненням.

Щодо взаємовідносин позивача з ТОВ "Транс Агентство Метал" перевіркою встановлений факт укладення позивачем договору купівлі-продажу, в межах якого позивач отримав податкову накладну № ТНД-0004 від 16.08.2010 на загальну суму 265835,04 грн., в т.ч. ПДВ - 44305,84 грн., яка включена до складу податкового кредиту серпня 2010 року. Посилаючись на відомості, отримані від податкового органу стосовно ТОВ "Транс Агентство Метал" (підприємство не знаходиться за юридичною адресою, місцезнаходження його неможливо встановити, податкова звітність подається в порушенням вимог законодавства), а також виявлені при автоматизованому співставленні податкових зобов'язань та податкового кредиту розбіжності у сумі 44306 грн. (тобто сума податкових зобов'язань ТОВ "Транс Агентство Метал" до бюджету не сплачена), відповідач зазначив, що укладений з ТОВ "Транс Агентство Метал" договір є нікчемним.

ТОВ "Транс Агентство Метал" не може фактично здійснювати господарські операції через відсутність майна, складських приміщень, транспортних засобів та інших ресурсів, економічно необхідних для здійснення операцій з купівлі-продажу. Операції не спрямовані на реальне настання правових наслідків, обумовлених договором купівлі-продажу.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів не погоджується з судом першої інстанції про помилковість всіх висновків податкового органу.

Що стосується віднесення позивачем суми податку на додану вартість 920849,00 грн. до податкового кредиту за вересень 2010 року за договором від 26.07.2010 № SAP 19 кп/2010 з ТОВ "САП Україна", колегія суддів вважає висновки відповідача правильними.

Відповідно до пп.3.2.7 п.3.2 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР не є об'єктом оподаткування операції з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.

За визначенням, яке міститься в п.1.30 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР, роялті - платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі за отримання об'єктів власності, визначених у частині першій цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або відчужити іншим способом такий об'єкт власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошування) є обов'язковим згідно із законодавством України.

Виходячи з наведеної норми, суд першої інстанції вірно зазначив, що роялті за своєю правовою природою є винагородою за отримання права користування авторськими правами на той чи інший об'єкт.

Проте судом першої інстанції не враховано, що необхідною, законодавчо встановленою, умовою для віднесення платежів до роялті є наявність права на використання об'єкта інтелектуальної власності без одержання права володіння або розпорядження чи права власності на такий об'єкт.

За умовами вказаного договору від 26.07.2010 № SAP 19 кп/2010 з ТОВ "САП Україна" позивачу надається право користування в обумовлених обсягах і на визначений строк програмним забезпеченням, право власності на яке залишається у виробника такого програмного забезпечення.

Відповідно до п.п.5.1, 5.2 цього договору замовник (позивач) отримує невиключне право користування програмним забезпеченням програмним забезпеченням SAP. Замовник має право використовувати програмне забезпечення тільки в обсязі та способами, визначеними в договорі, в своїх цілях та лише в цілях своїх асоційованих підприємств.

У випадку припинення прав користування програмним забезпеченням замовник зобов'язаний повернути всі копії програмного забезпечення і видалити збережені в пам'яті апаратно-технічних засобів замовника копії програмного забезпечення (п.9.1 договору).

В п.12.1 договору прямо передбачено, що право власності стосовно програмного забезпечення SAP знаходиться та залишається у володінні SAP AG. Замовник отримує тільки право користування програмним забезпеченням, але не отримує ніяких прав власності.

Зважаючи на викладене, приймаючи до уваги, що позивач придбав тільки право користування програмним забезпеченням SAP без права власності, колегія суддів вважає, що платежі за вказаним договором за своєю правовою суттю є роялті, внаслідок чого вони не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість і, як наслідок, сума податку на додану вартість в складі вартості прав користування програмним забезпеченням - 920849 грн. не підлягає включенню до складу податкового кредиту.

Фактичні дії позивача щодо прийняття програмного забезпечення за актом прийому-передачі та віднесення на баланс товариства як нематеріальні активи по принципам основних фондів не змінюють суті укладеного договору від 26.07.2010 № SAP 19 кп/2010 та правової природи обумовленого цим договором платежу за використання програмного забезпечення SAP.

Висновок суду першої інстанції, що предмет операції в межах договору від 26.07.2010 № SAP 19 кп/2010 для цілей оподаткування податком на додану вартість потрібно кваліфікувати як поставку послуг, що є об'єктом оподаткування податком на додану вартість згідно Закону № 168/97-ВР, є помилковим, таким, що не узгоджується з фактичними обставинами та нормами податкового законодавства.

Стосовно правомірності дій позивача щодо включення до складу податкового кредиту в податкових деклараціях з податку на додану вартість за серпень-вересень 2010 року сум податку на додану вартість за податковими накладними, які не стосуються періоду формування податкового кредиту, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції.

Відповідно до пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України № 168/97-ВР, на яку посилається відповідач, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України № 168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг);

Згідно пп. 7.4.5 п.7.4 ст.7 цього Закону № 168/97-ВР не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем під час перевірки були надані всі податкові накладні, на підставі яких сформований податковий кредит звітних періодів серпня-вересня 2010 року, при цьому позивач виходив з дати отримання відповідних податкових накладних в звітних періодах серпня-вересня 2010 року.

Вказані обставини підтверджуються даними реєстру отриманих та виданих накладних, що ведеться на підприємстві, в якому зазначені дати отримання відповідних податкових накладних в звітних періодах серпня-вересня 2010 року, на підставі яких позивачем сформований податковий кредит відповідних податкових (звітних) періодів.

Виписки з реєстру надавалися відповідачу як додаток до податкових декларацій при проведенні перевірки, проте, як зазначено відповідачем, підприємством не надано достатніх підтверджень того, що податкові накладні дійсно були отримані в звітних періодах, та не були подані скарги на неправомірні дії осіб, що затримали надання відповідних податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що наведене відповідачем не є підставою для позбавлення позивача права на віднесення відповідних сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Згідно із пп. 7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону № 168/97-ВР платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що повинна мати визначений Законом зміст та реквізити.

Відповідно до пп. 7.2.6 п.7.2 ст.7 Закону № 168/97-ВР у разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення, отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту.

Тобто пп. 7.2.6 Закону України № 168/97-ВР чітко передбачено право платника податку подати заяву на постачальника товарів (послуг), а не обов'язок виконати ці дії. Не скориставшись таким правом, платник податків не набуває права на віднесення відповідної суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту, проте не позбавляється права на відображення відповідної господарської операції в податковому обліку на підставі належним чином оформленої податкової накладної у випадку її отримання в іншому податковому періоді.

Суд першої інстанції правильно зазначив, що метою цієї норми не є визначення переліку документів, які надають право на податковий кредит, а встановлення процедури, за якою платник податків має право сформувати податковий кредит без наявності податкової накладної. При цьому законодавцем такі дії визначені виключно як правом платнику податків, а не обов'язок.

Твердження відповідача, що лише при дотриманні правила формування податкових зобов'язань та податкового кредиту того самого звітного періоду, платнику податків надається право віднесення відповідних сум до складу податкового кредиту, не підтверджено жодною нормою податкового законодавства, яка б обмежувала право платника податку на формування податкового кредиту.

З огляду на вищевикладене, приймаючи до уваги, що усі суми податку на додану вартість, які включені до складу податкового кредиту протягом серпня-вересня 2010 року, підтверджені належним чином оформленими податковими накладними, факт отримання яких підтверджено позивачем у встановленому порядку, колегія суддів вважає, що у вказані періоди позивач сформував податковий кредит у повній відповідності з приписами Закону України № 168/97-ВР, висновок відповідача про завищення податкового кредиту на суму 3572802,00 грн. є безпідставним.

Також колегія суддів вважає помилковим висновок відповідача про завищення позивачем податкового кредиту на суму 44306,00 грн. в серпні 2010 року по операції з придбання металопродукції згідно договору з ТОВ "Транс Агентство Метал".

Встановлені під час перевірки фактичні обставини щодо взаємовідносин між позивачем та ТОВ "Транс Агентство Метал", відображення позивачем операцій з отримання товару у відповідному податковому (звітному) періоді, сторонами не спростовуються, підтверджені наявними в матеріалах справи документи.

Судом встановлено, що відповідно до договору № 85-31-1/125 від 25.05.2009, укладеного ТОВ "Транс Агенство Метал", з урахуванням додатка № 2 від 10.08.2010 до даного договору, позивачем придбаний товар на суму 265835,03 грн., в т.ч. ПДВ 44305,84 грн.

Факт поставки підтверджений видатковою накладною №ТНД-000007 від 16.08.2010. Товар оприбуткований позивачем у встановленому порядку на склад №71 складського комплексу № 4 позивача, що підтверджується прибутковим ордером №5000032455 від 16.08.2010, бухгалтерський рахунок №201 "Сировина і матеріали". Перерахування грошових коштів в оплату товару здійснено позивачем платіжним дорученням № 63360 від 19.08.2010 на суму 264835,03 грн.

По факту поставки ТОВ "Транс Агенство Метал" виписало податкову накладну № ТНД-0004 від 16.08.2010 на суму 265835,03 грн., в т.ч. ПДВ 44305,84 грн., на підстав якої сума податку на додану вартість в розмірі 44305,84 грн. включена позивачем до податкового кредиту серпня 2010 року.

Виходячи із змісту означених документів, вбачається, що вони містять всі обов'язкові реквізити, що передбачені ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в розумінні вказаного Закону є первинними, такими, що підтверджують здійснення відповідної господарської операції.

На момент укладення та реалізації договору між позивачем та ТОВ "Транс Агенство Метал" контрагент позивача мав зареєстровані у встановленому порядку установчі документи та цивільну дієздатність згідно з чинним законодавством, було зареєстровано як платник податку на додану вартість.

Наведені в акті перевірки обставини щодо відсутності ТОВ "Транс Агенство Метал" за його місцезнаходженням, поданням податкової звітності з помилками не свідчить про неможливість виконання ним господарських зобов'язань з поставки товару та відсутність ознак реальності операцій щодо поставки товару, не може бути підставою для висновку про недійсність (нікчемність) укладеного договору № 85-31-1/125 від 25.05.2009 з відповідними правовими наслідками.

Законодавчо встановлені вимоги, необхідні для чинності правочину (ст.203 ЦК України), позивачем та ТОВ "Транс Агенство Метал" дотримані. Господарські зобов'язання з поставки товару не містять ознак фіктивності (вчинених без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися відповідними правочинами). Крім того, відповідно до ст.234 Цивільного кодексу України фіктивний правочин визнається судом недійсним.

Дії позивача та його контрагента ТОВ "Транс Агенство Метал", вчинені на виконання умов договору поставки, направленні саме на створення наслідків, які обумовлені правовою природою договорів такого виду.

Належні докази, які б свідчили про порушення з боку контрагента позивача - ТОВ "Транс Агенство Метал", які б позбавляли позивача права на віднесення відповідних сум до податкового кредиту відповідачем не подані, в матеріалах справи такі докази відсутні.

Стосовно посилання відповідача на виявлені розбіжності при автоматизованому співставленні податкових зобов'язань та податкового кредиту колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Пунктом 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» визначається, що бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом. Зазначений пункт безпосередньо не встановлює порядок визначення суми бюджетного відшкодування, а відсилає до інших норм цього Закону.

Пункт 1.3 цієї ж статті визначає платника податку як особу, яка згідно з цим Зако ном зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особу, яка ввозить (пересилає) товари на митну територію України.

Відповідно до п.п.7.7.1 п.7.1 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшко дуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податко вого періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Згідно із пп. "а" пп.7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).

Таким чином, бюджетному відшкодуванню підлягає від'ємне значення у тому випадку, якщо сума податку на додану вартість у відповідному розмірі сплачена отримувачем товару у попередньому періоді постачальникам таких товарів.

Згідно з положеннями наведених вище правових норм в їх сукупності, вбачається, що сума податку на додану вартість, включена до складу ціни товару, послуги, є податковим зобов'язанням продавця товару (послуги), а отже саме він і несе відповідальність по сплаті цього податку до бюджету.

В будь-якому випадку невиконання постачальником товару своїх зобов'язань перед бюджетом не передбачено законодавцем як підстава для втрати покупцем права на податковий кредит і, в подальшому, на бюджетне відшкодування податку на додану вартість у встановлених Законом випадках.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем виконані всі умови для віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у відповідному (податковому) періоді, у зв'язку з чим колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено в установленому порядку правомірність зменшення суми бюджетного відшкодуванні податку на додану вартість на 44305,84 грн.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість оскаржуваним податковим повідомлення-рішення є безпідставним в частині, що стосується операцій позивача по віднесенню сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту в серпні-вересні 2010 року на підставі податкових накладних минулих податкових періодів, а також операцій з отримання товару від ТОВ "Транс Агенство Метал".

Визначаючи суму, в частині якої оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, та оголошуючи в судовому засіданні 24.09.2013 вступну та резолютивну частини цієї постанови, апеляційний суд допустив арифметичну помилку, зазначивши, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення від 27.12.10 №0001540802/0 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 3617472,00 грн., а не в розмірі 3617108,00 грн.

Приймаючи до уваги, що станом на 03.10.2013 повний текст постанови апеляційним судом не виготовлений, в судовому засіданні 03.10.2013 за участю представників сторін означена арифметична описка апеляційним судом виправлена, про що винесена ухвала у даній справі, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що позовні вимоги позивача в частині скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення підлягають задоволенню частково а саме: підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення від 27.12.10 №0001540802/0 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 3617108,00 грн.

Стосовно інших позовних вимог колегія суддів дійшла висновку, що вони не підлягають задоволенню з огляду на наступне.

Позовної вимоги про зобов'язання відповідача вчинити дії по відновленню від'ємного значення податку на додану вартість обґрунтовані тим, що невиконання відповідачем зобов'язання по відновленню від'ємного значення, навіть при задоволенні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення, може спричинити негативні наслідки для позивача у наступних звітних податкових періодах.

Відповідно до декларації позивача за вересень 2010 року розмір податкових зобов'язань позивача складає 48577798 грн., а розмір податкового кредиту - 48932318 грн., різниця між цими показниками, відповідно, - 354820 грн.

Оскільки за висновком відповідача позивачем завищено суму податкового кредиту за вересень 3639321 грн., тому на думку відповідача від'ємного значення у такому випадку бути не може, навпаки різниця складає позитивне значення.

Виходячи з помилковості висновків відповідача з цього приводу, позивач вважає, що хоча відновлення від'ємного значення повинно відбуватись автоматично як наслідок скасування неправомірного податкового повідомлення-рішення, бездіяльність відповідача з цього приводу спричинить негативні наслідки для підприємства у наступному звітному періоді. З огляду на викладене, позивач зазначив, що судом першої інстанції правомірно задоволена вимога про зобов'язання відповідача відновити від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту у розмірі 354820 грн.

Колегія суддів не погоджується з судом першої інстанції в цій частині, зазначає, що судом першої інстанції не враховано приписи ч.1 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно якої завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Звертаючись до суду з даними вимогами, позивач не навів доказів, які б підтверджували, що в цій частині порушені його права внаслідок неправомірних дій податкового органу. Фактично вказані позовні вимоги пов'язані з наслідками скасування в судовому порядку оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, стосуються можливих порушень з боку відповідача, тобто спрямовані на майбутнє.

З огляду на наведене, приймаючи до уваги, що на момент вирішення спору відповідачем не здійснено дій, про які зазначає позивач і які б призвели до порушення прав позивача, колегія суддів вважає, що позов в цій частині не підлягає задоволенню.

Суд першої інстанції під час розгляду справи не в повному обсязі дослідив обставини, що мають значення для справи, невірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору, і відповідно до ст.202 КАС України є підставою для скасування постанови суду першої інстанції, ухвалення нового рішення про часткове задоволення позову.

Керуючись ст.ст.198, 202, 205, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі задоволено частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10.02.2011р. у справі № 2а-0870/178/11 скасувати.

Позов задовольнити частково.

Скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.12.10 №0001540802/0 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 3617108,00 грн.

В решті позову відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку, встановленому ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України.

(постанову виготовлено в повному обсязі 03.10.2010).

Головуючий: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко