Ухвала суду № 33627677, 11.09.2013, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 2а-6012/12/1070 Головуючий у 1-й інстанції: Лапій С.М. Суддя-доповідач: Бєлова Л.В.

У Х В А Л А

Іменем України

11 вересня 2013 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого: Бєлової Л.В.

суддів: Безименної Н.В.

Горяйнова А.М.

при секретарі: Корінець Ю.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Приватного підприємства «Білдгрупменеджмент» та Ірпінської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області ДПС на постанову Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року у справі за позовом Приватного підприємства «Білдгрупменеджмент» до Ірпінської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ПП «Білдгрупменеджмент» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Ірпінської ОДПІ Київської області від 28.11.2012 № 0001232204 та № 0001242204.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ірпінської ОДПІІ Київської області ДПС від 28.11.2012 №0001232204; у задоволенні позовних вимог в іншій частині - відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеною постановою, подано апеляційні скарги, в яких:

ПП «Білдгрупменеджмент» просять скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняти нову постанову, якою в цій частині позов задовольнити, мотивуючи свої вимоги тим, що судом порушено норми матеріального та процесуального права;

Ірпінська ОДПІІ просять скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року в частині задоволених позовних вимог та прийняти нову постанову, якою в цій частині у позові відмовити, мотивуючи свої вимоги тим, що судом порушено норми матеріального права.

Заслухавши в судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення з'явившихся учасників процесу, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ПП «Білдгрупменеджмент» з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.07.2009 по 30.06.2012.

За наслідками перевірки складено Акт від 09.11.2012р. №1660/22-4/35482152, згідно висновків якого встановлено порушення позивачем:

- п.п.138.10.4 п.138.10 п.138.4 ст.138, п.п.139.1.1 пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, а саме підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 272 853,80 грн., в т.ч. за І квартал 2011р. у розмірі 20 006,26 грн. за ІІ квартал 2011р. у розмірі 142 964,75 грн., за ІІІ квартал 2011р. у розмірі 27 988,15 грн., за IV квартал 2011р. у розмірі 28 967,30 грн., за І квартал 2012р. у розмірі 34 274,44 грн., за ІІ квартал 2012р. у розмірі 18 652,90 грн.

- п.198.2 п.198.4 ст.198 ПК України, а саме підприємством завищено залишок від'ємного значення по ПДВ на загальну суму 3 081 668,74 грн. в т.ч. по періодах: листопад 2011року на суму 11 268,65 грн. за грудень 2011року на суму 422 670,08 грн. за червень 2012року на суму 2 647 730,01 грн.

- п.2.8, п.2.9 р.2, п.3.5 р.3 постанови Правління Національного банку України від 15.12.2004р. №637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», а саме встановлено понадлімітний залишок готівкових коштів в касі підприємства 31.03.2011р. на загальну суму 682,00 грн.

- п.3 «Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку» та п.п. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України в частині не відображення у податковому розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (ф. № 1ДФ) фактів виплати інвестиційного доходу (ознака « 112») за період 4 кв.2010р, 3 кв.2011р.,

- п. 2.1 «Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку» затвердженого наказом ДПА України від 29.09.2003 № 451, зареєстрованого в Мін'юсті України 22.10.2003 за № 960/8281 в частині неподання податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за ІІ кв. 2010р.;

- п.п. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України та п. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПА України від 29.09.2003р. № 451, зареєстрованого в Мін'юсті України 22.10.2003р. за №960/8281 в частині подання не у повному обсязі відомостей про суми доходів нарахованих (сплачених) на користь фізичної особи-підприємця в І-ІІ кв. 2012р. та подання з недостовірними відомостями розрахунку про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичної особи-підприємця в ІV кв. 2011р.;

- п.239.2. ст. 239 розділу VII ПК України в частині несвоєчасного подання «до відома» Розрахунку суми збору за першу реєстрацію транспортного засобу (вх. №63227 від 07.12.2011р), останній день подання для якого 06.12.2011р.

На підставі висновків Акту перевірки Ірпінською ОДПІ Київської області ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення від 28.11.2012 № 0001232204, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 286 86,64 грн., з яких 272 853,80 грн. - за основним платежем та 13 232,84 грн. - за штрафними фінансовими санкціями, та № 0001242204, яким підприємству зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 3 081 668,00 грн.

Колегія суддів не приймає доводи апеляційних скарг про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, з таких підстав.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов частково виходив з того, що повідомлення-рішення від 28.11.2012 № 0001232204 прийнято відповідачем на підставі висновків, вказаних у пп. 3.1.2 Акту перевірки, згідно яких підприємством порушено пп. 139.1.1 п.139.1 ст. 139 ПК України, а саме - неправомірно віднесено до складу валових витрат кошти у сумі 86 983,75 грн.

Вказані висновки податкового органу ґрунтуються на тому, що позивачем віднесено до складу валових витрат кошти, сплачені за придбання будівельних матеріалів (щебінь, пісок) при неналежному оформленні товарно-транспортних накладних (ТТН), оскільки у них відсутні відмітки про відвантаження та отримання будівельних матеріалів, державний номер причепа, відстань по маршруту, вид пакування, підпис водія.

Відповідно до п. 138.2 ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997, товаротранспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Згідно пунктів 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 вказаних правил основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.

Разом з тим, вказані правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку валових витрат платників податку, а лише встановлюють права, обов'язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи, обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

Отже, ТТН призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, а відтак, враховуючи належне оприбуткування та підтверджене використання позивачем у своїй діяльності придбаного у контрагентів товару (будівельних матеріалів), факт відсутності на товарно-транспортних накладних всіх реквізитів не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій, витрати на які позивачем віднесено до складу валових витрат.

Також на виконання зобов'язань за договорами сторонами підписані акти прийому-здачі, надані банківські виписки, що підтверджують оплату послуг та товару безготівковими коштами, а видані за їх наслідками податкові накладні були належним чином оформлені та надані до перевірки, що відображено на стор. 8 Акту.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необґрунтованість висновків податкового органу про порушення позивачем п.п.139.1.1, пп.139.1.9 п.139 ст. 139 ПК України, а саме неправомірне віднесення до складу валових витрат коштів у сумі 1 027 989,40 грн., в т.ч. за ІІ квартал 2011р. - 607 175,73 грн., за ІІІ квартал 2011р. - 111 216,35 грн., за IV квартал 2011р. - 116 984,04 грн., за І квартал 2012р. - 14 0113,28 грн., за ІІ квартал 2012р. - 52 500,00 грн.

Висновки податкового органу про порушення підприємством п. 138.4 ст. 138 ПК України, а саме - віднесення до інших витрат нарахувань по заробітній платі та сум страхових зборів (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування по працівниках, які працювали на будівництві, обґрунтовуються тим, що 22 робітники позивача безпосередньо працювали на будівництві, у зв'язку з чим нарахована їм заробітна плата та суми страхових зборів (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування повинні відноситись до собівартості об'єктів житлового будівництва.

Згідно з п. 138.4 ст. 138 ПК України (у редакції станом на час виникнення спірних правовідносин) витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до п. 138.8 ст. 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема, прямих витрат на оплату праці.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат (пп. 138.8.2 п. 138.8 ст. 138 ПК України).

Таким чином, до витрат, які формують собівартість товару (об'єкту будівництва) підприємством можуть бути віднесені лише ті витрати, які понесено безпосередньо при їх виготовленні, та лише у той період, в якому будуть отримані доходи від їх реалізації.

Податковим органом не надано доказів того, що всі робітники, які працювали на підприємстві позивача, зокрема перелічені у наявному в матеріалах справи розрахунку (а.с. 136) були зайняті на об'єкті будівництва, тому є правильними висновки суду першої інстанції, що суми виплаченої позивачем працівникам у перевіряємий період заробітної плати не підлягали зарахуванню до собівартості об'єктів житлового будівництва та правомірно віднесені підприємством до «інших витрат».

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необґрунтованість висновків податкового органу про порушення позивачем пп. 138.10.4 ст. 138 ПК України, а саме - неправомірне віднесення до «інших витрат» коштів на оплату праці в розмірі 90 350,32 грн., а саме: за ІІ кв. 2011 року в сумі 14 410,15 грн., за ІІІ кв. 2011 року в сумі 10 471,24 грн. та за ІІ кв. 2012 року в сумі 33 409,82 грн., є необґрунтованими.

Висновки податкового орану про порушення позивачем пп. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138 ПК України, а саме - віднесення до «інших витрат» від'ємного значення курсових різниць коштів у сумі 79 323,00 грн., відповідачем обґрунтовуються тим, що вказане від'ємне значення курсових різниць частково не пов'язане з господарською діяльністю підприємства, оскільки ним було отримано позику в іноземній валюті для ведення статутної діяльності, а саме - будівництва житлових будинків та оптової торгівлі будівельними матеріалами.

Згідно абз. «а» пп. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138 ПК України до складу інших витрат включаються. інші операційні витрати, що включають, зокрема, витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі статтею 153 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153 ПК України визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Статтею 139 ПК України визначено вичерпний перелік видів витрат платника податків, які не можуть буди включені до складу витрат, не пов'язаних з господарською діяльністю, та не містить обмеження на включення від'ємного значення курсових різниць до складу витрат, як і положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Також п. 140.5. ст. 140 ПК України визначено, що установлення додаткових обмежень щодо складу витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому розділі, не дозволяється.

За вказаних обставин суд першої інстанцій дійшов обґрунтованого висновку щодо неправомірності прийняття Ірпінською ОДПІ Київської області податкового повідомлення-рішення від 28.11.2012 № 0001232204.

Податкове повідомлення-рішення від 28.11.2012 № 0001242204 прийнято відповідачем на підставі висновків про порушення підприємством п. 198.4 ст. 198 ПК України у зв'язку з відображенням у сумі податкового кредиту за перевіряємий період коштів, сплачених в рахунок оплати за придбання у ТОВ «Євразіябуд трейд» згідно попереднього договору від 11.06.2012 № 1/1106-12 (т. 1, а.с. 223-224) нерухомого майна у недобудованому житловому будинку загальною площею 5 882,00 кв.м.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Євразіябуд трейд» (продавець) і ПП «Білдгрупменеджмент» (покупець) укладено попередній договір від 11.06.2012 №1/1106-12, згідно якого сторони зобов'язувались у майбутньому укласти договір купівлі-продажу нерухомого майна (Основний договір).

На виконання умов даного договору позивачем перераховано ТОВ «Євразіябуд трейд» кошти в сумі 8 160 000,06 грн., в т.ч. ПДВ - 1 360 000,01 грн. та отримано відповідні податкові накладні від 14.06.2012 № 17, від 31.06.2012 № 29 та № 31, від 22.06.2012 № 31, на підставі яких сформовано податковий кредит.

Згідно висновків податкового органу підприємством віднесено до податкового кредиту суми податку, сплачені при придбанні товарів, які не є об'єктом оподаткування.

Відповідно до пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 ПК України звільняються від оподаткування операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.

У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Згідно з п. 2.1 попереднього договору від 11.06.2012 № 1/1106-12 кошти за цим договором сплачувались позивачем у рахунок оплати новозбудованого нерухомого майна, що купуватиметься за Основним договором.

Відповідно до п. 198.4 ст. 198 ПК України у випадку коли платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Оскільки за наслідками виконання попереднього договору від 11.06.2012 №1/1106-12 не відбулось першої передачі готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця, такі операції не відносяться до тих, які підлягають оподаткуванню, і формування податкового кредиту за їх наслідками є протиправним.

За таких обставин є правильними висновки суду першої інстанції, що податковим органом правомірно встановлено порушення позивачем п. 198.4 ст. 198 ПК України, що призвело до безпідставного завищення підприємством податкового кредиту з податку на додану вартість у червні 2012 року в сумі 1 360 000,01 грн.

ПП «Білдгрупменеджмент» (замовник) і ТОВ «Гарант Житло» (генпідрядник) укладено договір генерального підряду від 02.08.2011 №02/08-1 (т. 2, а.с. 1-6), згідно умов якого позивачу надавались послуги з виконання загально-будівельних робіт.

Згідно п. 1.1 договору генерального підряду від 02.08.2011 №02/08-1 генпідрядник приймає на себе генеральний підряд на виконання робіт замовника відповідно до Протоколу узгодження робіт, а замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконані роботи.

Порядок розрахунків згідно договору генерального підряду визначається ст. 3 договору, п. 3.1 якої передбачено, що оплата виконаних робіт проводиться замовником щомісяця на підставі підписаних сторонами Актів виконаних робіт за формою № КБ-2В та довідок про вартість виконаних робіт за формою № КБ-3.

Згідно п. 4.1 договору генерального підряду від 02.08.2011 №02/08-1 строки виконання робіт визначаються Додатком № 1 (т. 2, а.с.2).

У договорі генерального підряду від 02.08.2011 №02/08-1 етапи робіт визначаються додатком № 1 - Протоколом узгодження робіт від 02.08.2011 (т. 2, а.с. 7), згідно якого найменуванням робіт є капітальне будівництво багатоповерхового житлового будинку №1, обсяг робіт - повний спектр будівельних робіт відповідно до проектної документації (від нульової стадії будівництва до повної готовності), етапом робіт є перша черга будівництва до IV-го кварталу 2012 року, тобто до 30.09.2012.

У листопаді та грудні 2011 року генпідрядником видано позивачу податкові накладні на зальну суму 6 672 280,00 грн., з яких не підтверджено передбаченими п. 3.1 договору генерального підряду Актами виконаних робіт за формою № КБ-2В та довідками про вартість виконаних робіт за формою № КБ-3 кошти в сумі 2 603 632,40 грн., у т.ч. ПДВ - 433 938,73 грн. (т. 1, а.с 42).

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Датою виникнення права замовника на віднесення сум до податкового кредиту з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до п. 187.9 ст. 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).

Відповідно до п. 187.9 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань виконавця довгострокових договорів (контрактів) є дата фактичної передачі виконавцем результатів робіт за такими договорами (контрактами).

Для цілей цього пункту довгостроковий договір (контракт) - це будь-який договір на виготовлення товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва та якщо договорами, які укладені на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапного їх здавання.

За таких обставин є правильними висновки суду першої інстанції, що договір генерального підряду від 02.08.2011 №02/08-1 є довгостроковим у розумінні ПК України, оскільки він передбачає виконання робіт протягом більше одного року з дати укладення (з 02.08.2011 по 30.09.2012) та містить єдиний етап здавання будівельних робіт - повний спектр робіт з капітального будівництва багатоповерхового житлового будинку.

Доказів наявності будь-яких інших узгоджених сторонами договору етапів здавання виконаних будівельних робіт не надано.

Оскільки позивачем було сформовано податковий кредит до дати фактичного отримання результатів робіт, які не було підтверджено належними актами виконаних робіт та довідками про їх вартість, висновки податкового органу про порушення позивачем п. 198.2 ст. 198 ПК України є правомірними.

За вказаних обставин суд першої інстанцій дійшов обґрунтованого висновку щодо правомірності прийняття Ірпінською ОДПІ Київської області податкового повідомлення-рішення від 28.11.2012 № 0001242204.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що постанова Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року ґрунтується на всебічному, повному та об'єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеній постанові, у зв'язку з чим підстав для її скасування не вбачається.

Керуючись ст. ст. 160, 198, 200, 205, 206 КАС України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Приватного підприємства «Білдгрупменеджмент» на постанову Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Ірпінської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області ДПС на постанову Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року - залишити без задоволення.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 28 травня 2013 року - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Ухвалу може бути оскаржено в касаційному поряд ку безпосередньо до Вищого адміністративного суду України шляхом подання касаційної скарги протягом двадцяти днів піс ля набрання ухвалою законної сили.

Ухвалу складено в повному обсязі - 12.09.2013 р.

Головуючий суддя Л.В. Бєлова Судді:

Головуючий суддя Бєлова Л.В.

Судді: Безименна Н.В.

Горяйнов А.М.