Ухвала суду № 33309293, 05.09.2013, Донецький апеляційний адміністративний суд

Головуючий у 1 інстанції - Мозгова Н.А.

Суддя-доповідач - Яманко В.Г.

ДОНЕЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 вересня 2013 року справа №805/5202/13-а приміщення суду за адресою:83017, м. Донецьк, бул. Шевченка, 26

Донецький апеляційний адміністративний суд колегією суддів у складі: головуючого судді Яманко В. Г., суддів Казначеєва Е. Г., Васильєвої І. А., секретар судового засідання Карабан Т. М., за участі представників позивача Обойщик Г. В. за дов., відповідача Кузьмичової Т. С., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Київському районі м. Донецька Головного управління Міндоходів у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11 липня 2013 року у справі № 805/5202/13-а (суддя Мозговая Н. А.) за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Перший Український Горілчаний Стандарт» до державної податкової інспекції у Київському районі м. Донецька Головного управління Міндоходів у Донецькій області про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень про визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Перший Український Горілчаний Стандарт» звернулося до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом (т. 1 арк. спр. 3-7) до державної податкової інспекції у Київському районі м. Донецька Головного управління Міндоходів у Донецькій області (далі - ДПІ) про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ № 17215/10/23-213 0001422340/0, № 17216/10/23-213 0001422340/0 від 18 червня 2009 року та рішення ДПІ про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 17217/10/23-413/0002122343 від 18 червня 2009 року на загальну суму 490354 грн. 17 коп. Одночасно позивач просив поновити строк звернення до суду з огляду на перебування підприємства певний час в стадії ліквідації.

Позов обгрунтовано наступним: 1) за умовами трьох договорів комісії, що порівнюються в акті перевірки ДПІ, виконані комісійні послуги Донецької філії ТОВ «АЛГЗ-плюс» та ТОВ «ТД Альтера», не можна визнати однорідними чи ідентичними, отже договірна ціна комісійної винагороди за договором комісії № К-15/10 від 15 жовтня 2008 року є звичайною ціною; 2) суми інформаційно-консультаційних послуг, зроблених ТОВ «Альтера Груп» за договором № 2 від 20 квітня 2007 року, оформлені відповідно до вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», пов'язані з веденням господарської діяльності і повинні бути віднесені до складу валових витрат відповідних періодів на підставі пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств» та до складу податкового кредиту за отриманими податковими накладними; 3) відсутні підстави для твердження ДПІ про неоприбуткування суми 36962,12 грн. в касу підприємства.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 11 липня 2013 року (т. 3 арк. спр. 153-158) адміністративний позов ТОВ «Перший Український Горілчаний Стандарт» задоволено. Визнані недійсними та скасовані податкові повідомлення-рішення: № 17215/10/23-213 0001422340/0 від 18 червня 2009 року про визначення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 129037 грн. 41 коп., з якої основного платежу - 101085 грн., штрафних (фінансових) санкцій - 27952 грн. 41 коп.; № 17216/10/23-213 0001422340/0 від 18 червня 2009 року про визначення суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 176506 грн. 16 коп., з якої основного платежу - 117670 грн. 77 коп., штрафних (фінансових) санкцій - 58835 грн. 39 коп. Визнано недійсним та скасоване рішення № 17217/10/23-413/0002122343 від 18 червня 2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 184810 грн. 60 коп.

При прийнятті судового рішення суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган не довів обставин, на яких грунтуються його висновки щодо завищення звичайних цін; надані ТОВ «Альтера-Групп» послуги пов'язані з господарською діяльністю позивача та призвели до отримання товариством додаткового доходу у звітному періоді; обов'язковість використання касових ордерів, як документів суворої звітності, не передбачена нормативно-правовими актами та оприбуткування документально доведене. Одночасно в постанові суд першої інстанції, виходячи з того, що позивач звертався своєчасне у 2009 році до суду, але позов був залишений без розгляду у зв'язку з неявкою позивача, який не отримував судову кореспонденцію, та враховуючи численні реорганізації, поновив ТОВ «Перший Український Горілчаний Стандарт» строк звернення до суду.

В апеляційній скарзі (т. 3 арк. спр. 160-164) відповідач просив скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в позові в повному обсязі. В скарзі зазначено, що судом першої інстанції не враховано, що підприємством не доведено зв'язок отриманих від ТОВ «Альтера-Групп» послуг з господарською діяльністю у зв'язку з наявністю у позивача у звітних періодах достатньої кількості фахівців відповідної кваліфікації для виконання інформаційно-консультативних послуг та послуг з консультування по юридичним питанням, з питань бухгалтерського та податкового обліку; невірно розраховано звичайні ціни на отримані послуги від пов'язаної особи, оскільки директор позивача одночасно працював директором ТОВ «ТД Альтера», тому був обізнаною особою про рівень цін, у зв'язку з чим у порівнянні з іншими договорами звичайна ціна комісійної винагороди є завищеною; в спірний період позивач не отримував прибуток від основної діяльності, а збитки покривав доходами від іншої діяльності, а саме доходами від реалізації цінних паперів; зі змісту угод і наступних дій платника податку, який систематично продавав товар за ціною, нижчою від ціни придбання, вбачається навмисне здійснення діяльності з метою вилучення коштів із державного бюджету шляхом безпідставного відшкодування ПДВ та ці дії свідчать про зловживання правом на отримання бюджетного відшкодування; в період з 1 січня 2008 року по 17 квітня 2008 року оприбуткування готівки повинно здійснюватися з використанням бланків суворої звітності - касових ордерів, що позивачем не було отримано та обумовило застосування штрафу.

Представники відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримали. Представники позивача проти апеляційної скарги ДПІ заперечували та просили залишити постанову суду першої інстанції без змін.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, апеляційну скаргу встановила наступне.

Відповідно до статутів (т. 1 арк. спр. 12-21, 51-60) ТОВ «Перший Український Горілчаний Стандарт» є правонаступником ТОВ «Лікеро-горілчаний завод Альтера», яке в своє чергу є правонаступником ТОВ «Артемівський лікеро-горілчаний завод - плюс» (далі - ТОВ «АЛГЗ-плюс»). Донецька філія ТОВ «АЛГЗ-плюс» була відокремленим структурним підрозділом без права юридичної особи та діяла на підставі Положення (т. 2 а. с. 210-215)

З 7 по 28 травня 2009 року посадовими особами ДПІ у Київському районі м. Донецька здійснена позапланова виїзна перевірка Донецької філії ТОВ «АЛГЗ-плюс» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2008 року по 31 грудня 2008 року, результати якої оформлені актом № 1674/23-02/34533593 від 16 березня 2009 року (т. 1 арк. спр. 22-42).

Перевіркою встановлені порушення: 1) пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 130268 грн., у тому числі за 2 квартал 2008 року в сумі 37313 грн., 3 квартал 2008 року в сумі 2729 грн., 4 квартал 2008 року в сумі 90226 грн.; 2) підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 117545 грн. 60 коп., у тому числі за травень 2008 року в сумі 29308 грн. 34 коп., вересень 2008 року в сумі 2183 грн. 33 коп., жовтень 2008 року в сумі 1823 грн. 47 коп., листопад 2008 року в сумі 23489 грн. 74 коп., грудень 2008 року в сумі 60740 грн. 72 коп.; 3) пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 637, в частині не оприбуткування готівки в касі підприємства в розмірі 36962 грн. 12 коп. Акт перевірки був підписаний з запереченнями.

На підставі акту перевірки ДПІ у Київському районі м. Донецька прийнято 18 червня 2009 року податкові повідомлення-рішення (т. 1 арк. спр. 43-45): № 17215/10/23-213 0001422340/0 про визначення суми податкового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 129037 грн. 41 коп., з якої основного платежу - 101085 грн., штрафних (фінансових) санкцій - 27952 грн. 41 коп.; № 17216/10/23-213 0001422340/0 про визначення суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 176506 грн. 16 коп., з якої основного платежу - 117670 грн. 77 коп., штрафних (фінансових) санкцій - 58835 грн. 39 коп. та рішення № 17217/10/23-413/0002122343 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 184810 грн. 60 коп.

ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» здійснювало придбання інформаційно-консультаційних послуг у ТОВ «Альтера-Групп» за договором № 2 від 20 квітня 2007 року з додатковими угодами (т. 1 арк. спр. 149-163), прийняття яких оформлювалося актами: № АГ-0000003 від 31 березня 2008 року на суму 64833 грн. 33 коп., в тому числі ПДВ 12966 грн. 67 коп., № АГ-0000013 від 30 квітня 2008 року на суму 16450 грн., в тому числі ПДВ 3290 грн., № 1710 від 31 травня 2008 року на суму 65258 грн. 33 коп., в тому числі ПДВ 13051 грн. 67 коп., № АГ-00025 від 30 вересня 2008 року на суму 10916 грн. 67 коп., в тому числі ПДВ 2183 грн. 33 коп., № АГ-00029 від 30 жовтня 2008 року на суму 5683 грн. 30 коп., в тому числі ПДВ 1136 грн. 70 коп., № АГ-00035 від 30 листопада 2008 року на суму 9483 грн. 30 коп., в тому числі ПДВ 1896 грн. 70 коп., № АГ-00041 від 31 грудня 2008 року на суму 73000 грн., в тому числі ПДВ 14600 грн. про консультування з юридичних питань, надання письмових пояснень по законодавству, складання документів правового характеру, представлення інтересів в суді, інформаційно-консультаційного обслуговування з бухгалтерських та податкових питань, підготовка бізнес-планів, калькуляцій, консультацій з допомогою комп'ютерних, довідкових систем по законодавству України, з доданням документів, які підтверджують отримання позивачем послуг та їх зв'язок з господарською діяльністю: претензії, позови, економічні дослідження (т. 1 арк. спр. 166, 168-215, 217-231, 233-249, т. 2 арк. спр. 1-24, 26-41, 43-80, 82-90, 92-129). Той факт, що надані в якості доказів документи, складені саме спеціалістами, які працювали у штаті або за цивільно-правовими договорами ТОВ «Альтера-Групп» наданий лист вказаного товариства № 16/08 від 28 серпня 2013 року з доданням договорів та довідок підтверджуючих роботу спеціалістів: адвокатів, маркетологів, експертів по якості, економістів, бухгалтерів, інженерів, системного адміністратора (т. 2 арк. спр. 192-209).

ДПІ зазначило в акті, що в ході перевірки не доведено придбання ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» інформаційно-консультаційних послуг, пов'язаних з господарською діяльністю, оскільки у відповідних періодах товариство мало достатню кількість фахівців відповідної кваліфікації для виконання зазначених послуг, що за висновком податкового органу призвело до завищення валових витрат на суму 175333 грн. 32 коп., у тому числі за 2 квартал 2008 року - 149249 грн. 99 коп., 3 квартал 2008 року - 10916 грн. 67 коп., 4 квартал 2008 року - 15166 грн. 66 коп. З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що відсутній нормативно-правовий акт, який забороняє суб'єкту господарювання укладати договори про отримання інформаційно-консультаційних послуг при наявності власних спеціалістів. До того ж, необхідність в отриманні сторонніх послуг була обумовлена, як пояснює позивач, великим обсягом претензійно-позовної роботи в різних містах по Україні.

Позивач доводить документально (пояснення, банківські виписки, рішення суду - т. 4 арк. спр 2-82), що завдяки здійсненню спеціалістами від ТОВ «Альтера-Групп» претензійно-позовної роботи та підтриманню інтересів ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» в судах загальна сума стягнутої за судовими рішеннями та сплаченої добровільно заборгованості склала 4177386,54 грн., штрафних санкцій - 207578,28 грн., товару було повернуто на суму 98868,44 грн., що свідчить про зв'язок наданих ТОВ «Альтера-Групп» послуг на господарську діяльність ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» та наявність позитивного економічного ефекту.

Декларування позивачем збитків у звітних періодах не впливає на оцінку вище проаналізованої господарської операції, оскільки при доходності одних операцій, збитковість інших може впливати на загальний результат господарської діяльності та обмежень з цього приводу законодавством не встановлено.

Згідно з пунктом 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР від 28 грудня 1994 року (далі - Закон № 334), в редакції чинній на час вчинення спірних операцій, валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку із підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті (підпункт 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334).

Датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) згідно з підпунктом 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону № 334 вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, яка сталася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунку, або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання результатів робіт (послуг).

Отже, Законом № 334 передбачено, що для включення понесених платником податку витрат до складу валових достатньо настання однієї із зазначених вище подій. Основною умовою віднесення суми витрат, пов'язаних з придбанням товарів, до валових є те, що отриманий товар буде використовуватись у власній господарській діяльності. При цьому часовий період, у який такий товар має бути використаний платником податку у власній господарській діяльності, законодавець не встановлює.

Згідно з абзацом 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334 не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. За своїм змістом наведені норми № 334 передбачають як підставу для не включення до валових витрат лише випадок відсутності будь-яких розрахункових, платіжних та інших документів, а тому і неможливість віднесення до складу валових витрат підприємства сум, непідтверджених будь-якими документами взагалі.

ДПІ факт здійснення господарських операцій між ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» та ТОВ «Альтера-Групп» не оспорював, не доводив документально нікчемність правочину або вчинення їх з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави та суспільства, його удаваність тощо та наявність відповідних судових рішень.

ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» при формуванні податкового кредиту віднесено до його складу податок на додану вартість за податковими накладними (т. 1 арк. спр. 167, 216, 232, т. 2 арк. спр. 25, 42, 81, 91) виписані ТОВ «Альтера Груп» за надані інформаційно-консультаційні послуги за травень 2008 року - № 3 від 31 березня 2008 року на суму 77800 грн., в тому числі ПДВ 12966 грн. 67 коп., № 13 від 30 квітня 2008 року на суму 19740 грн., у тому числі ПДВ 3290 грн., № 17 від 31 травня 2008 року на суму 78310 грн., у тому числі ПДВ 13051 грн. 67 коп.; за вересень 2008 року - № 25 від 30 вересня 2008 року на загальну суму 13100 грн., в тому числі ПДВ 2183 грн. 33 коп.; за жовтень 2008 року - № 29 від 31 жовтня 2008 року на загальну суму 6820 грн., у тому числі ПДВ 1136 грн. 67 коп.; за грудень 2008 року - № 35 від 30 листопада 2008 року на загальну суму 11380 грн., № 41 від 31 грудня 2008 року на загальну суму 87600 грн., у тому числі ПДВ 14600 грн.

Відповідно до пункту 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 3 квітня 1997 року (далі - Закон № 168) податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим законом. За підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168 не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями. Позивач надав до матеріалів справи в підтвердження складу податкового кредиту первинні документи, складені у відповідності до вимог підпункту 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168, що відповідачем не спростовано.

ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» (комітентом) укладено договір комісії № К-15/10 від 15 жовтня 2008 року з додатковими угодами (т. 1 арк. спр. 72-78) з ТОВ «Торгівельний будинок Альтера» (комісіонером) про реалізацію лікеро-горілчаної продукції. Відповідно до звітів комісіонера реалізовано за жовтень 2008 року продукції на суму 404350 грн. 11 коп., листопад 2008 року - 2739473 грн. 33 коп., грудень 2008 року - 1655499 грн. 69 коп. (т. 1 арк. спр. 79-84).

Комісійна винагорода сплачена ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» за актами: № ТД-0000001 від 31 жовтня 2008 року на суму 4113 грн. 28 коп., в тому числі ПДВ 822 грн. 66 коп., № ТД-0000002 від 30 листопада 2008 року на суму 130634 грн. 16 коп., в тому числі ПДВ 26126 грн. 83 коп., № ТД-0026 від 31 грудня 2008 року на суму 229166 грн. 67 коп., в тому числі ПДВ 45833 грн. 33 коп., що додатково підтверджено розшифровкою суми комісійної винагороди (т. 1 арк. спр. 85, 87, 88, 90, 93, 95, т. 2 арк. спр. 216-222).

Договір комісії № К-15/10 від 15 жовтня 2008 року зі сторони ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» підписаний заступником директора Ржезак В. А., а зі сторони ТОВ «Торгівельний будинок Альтера» - директором ОСОБА_1 Пунктом 1.26 статті 1 Закону № 334 визначено, що пов'язана особа - юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється таким платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку. Той факт, що ОСОБА_1 очолював в спірний період одночасно ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» (структурний підрозділ без права юридичної особи) та ТОВ «Торгівельний будинок Альтера» (юридичну особу) позивачем не оспорюється. Спірним, на думку сторін, є порядок формування вартості комісійних послуг, який по різному тлумачиться позивачем та податковим органом.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 334 доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

У відповідності до підпункту 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334, якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

За підпунктом 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334 для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. Умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні, при укладанні угод між непов'язаними особами, надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Відповідач висновок про завищення вартості комісійної винагороди за договором з ТОВ «Торгівельний будинок Альтера» ґрунтував на тому, що договором комісії, укладеним між ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» з ТОВ «ХЛГЗ» № к-05/05 від 5 травня 2008 року, та договором субкомісії з АФ АМ СП ТОВ «ДА-ЛВ» № ск-29/04 від 27 квітня 2007 року, які не є пов'язаними особами, встановлений вищий розмір комісійної винагороди.

Відповідно до статей 1011-1013 Цивільного кодексу України договір комісії є відплатним. Розмір та порядок оплати, як правило, визначається договором. Якщо ці питання договором не врегульовані, плата за послуги комісіонера визначається згідно звичайних цін на такі послуги та виплачується комісіонерові після повного виконання ним договору.

Пунктом 5.1 розділу 5 договору комісії № К-15/10 від 15 жовтня 2008 року передбачено, що за належне виконання доручення комітент виплачує комісіонеру комісійну винагороду в розмірі, оговореному сторонами додатково - на підставі затвердженого звіту та підписаного акту наданих послуг й в щомісячній додатковій угоді. Так, в додатковій угоді № 1 від 15 жовтня 2008 року (т. 1 арк. спр. 75) зазначено, що витрати комісіонера складалися з витрат по експедируванню та транспортирові товару; витрат, пов'язаних з маркетинговими і рекламними заходами; витрат на орендну плату складів та офісів торгових представництв комісіонера; витрат на виплату заробітної плати та соціальні нарахування на неї працівників безпосередньо пов'язаних з виконанням доручення. В додатковій угоді № 2 від 31 жовтня 2008 року (т. 1 арк. спр. 76) зазначено, що за виконання послуг з продажу товарів, згідно звіту комітенту за період з 15 жовтня 2008 року по 31 жовтня 2008 року, комітент зобов'язується сплатити комісіонеру комісійну винагороду в розмірі 4935,94 грн., з якої: 3369,58 грн. - комісійна плата в розмірі 1 % від суми реалізованого товару згідно наданому та затвердженому звіту комітенту, 743,70 грн. - витрати по виплаті заробітної плати та соціальних нарахувань на заробітну плату працівників, задіяних у виконанні доручення, ПДВ - 822,66 грн. За додатковою угодою № 3 від 30 листопада 2008 року (т. 1 арк. спр. 77) за виконання послуг з продажу товарів, згідно звіту комітенту за період з 1 листопада 2008 року по 30 листопада 2008 року, комітент зобов'язується сплатити комісіонеру комісійну винагороду на суму 156760,99 грн., з якої 21817,74 грн. - комісійна плата в розмірі 1 % від суми реалізованого товару згідно звіту комітенту; 23531,10 грн. - витрати по виплаті заробітної плати та соціальних нарахувань на заробітну плату працівників, задіяних у виконанні доручення, 29457,10 грн. - витрати по транспортування та збуту, 37111,66 грн. - витрати на маркетингові заходи, 18716,56 грн. - витрати по оренді складських та офісних приміщень, ПДВ - 26126,83 грн. За додатковою угодою № 4 від 31 грудня 2008 року (т. 1 арк. спр. 78) за виконання послуг з продажу товарів, згідно звіту комітенту за період з 1 грудня 2008 року по 31 грудня 2008 року, комітент зобов'язується сплатити комісіонеру комісійну винагороду на суму 275000 грн., з якої 13795,83 грн. - комісійна плата в розмірі 1 % від суми реалізованого товару згідно звіту комітенту; 72594,13 грн. - витрати по виплаті заробітної плати та соціальних нарахувань на заробітну плату працівників, задіяних у виконанні доручення, 67356,44 грн. - витрати по транспортування та збуту, 24097,85 грн. - витрати на маркетингові заходи, 51322,42 грн. - витрати по оренді складських та офісних приміщень, ПДВ - 45833,34 грн.

Позивач пояснює різний рівень комісійної винагороди тим, що за договором комісії з ТОВ «Торгівельний будинок Альтера» передбачалася реалізація продукції невеликими партіями, а за договорами комісії з ТОВ «ХЛГЗ» та субкомісії з АФ АМ СП ТОВ «ДА-ЛВ» оптова торгівля продукцією. До того ж, складові комісійної винагороди за наведеними договорами є різними, що є свідченням не співставності умов договорів та доводиться розшифровками (т. 3 арк. спр. 216-222, т. 4 арк. спр. 83-85), що не досліджувалося та не враховувалося податковим органом. Склад витрат та обсяги реалізованих партій товарів підтверджено оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 6851 та по рахунку 361 (т. 3 арк. спр. 223-248, т. 4 арк. спр. 86-109).

Виходячи з викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що при визначенні рівня звичайних цін відповідач діяв не у межах підпункту 1.20.2 пункт 1.20 статті 1 Закону № 334, оскільки не використовував інформацію про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах (в даному випадку договори комісії з реалізації невеликих та оптових партій товару, й договір субкомісії містили не співставні умови), із врахуванням звичайних при укладанні угод між непов'язаними особами надбавок чи знижок до ціни.

Посадовими особами ДПІ під час перевірки не аналізувалася та не оцінювалася наявність або відсутність об'єктивних умов, що існували на ринку ідентичних (однорідних) товарів та могли вплинути на ціну для контрагентів позивача.

За договором комісії № К-15/10 від 15 жовтня 2008 року складені податкові накладні (т. 1 арк. спр. 86, 89, 94): № 5 від 31 жовтня 2008 року на суму 4935 грн. 94 коп., в тому числі ПДВ 822 грн. 66 коп., № 2 від 30 листопада 2008 року на суму 156760 грн. 99 коп., в тому числі ПДВ 26126 грн. 83 коп., № 8 від 31 грудня 2008 року на суму 275000 грн., в тому числі ПДВ 45833 грн. 33 коп.

ДПІ вказує, що ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» завищено задекларований показник у рядку 04.1 декларацій з ПДВ «витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у рядку 04.11» на суму 521071 грн. 46 коп., в тому числі за 2 квартал 2008 року - 149249 грн. 99 коп., 3 квартал 2008 року - 10916 грн. 67 коп., 4 квартал 2008 року - 360904 грн. 80 коп. та завищено суми податкового кредиту за жовтень 2008 року на суму 686 грн. 80 коп., листопад 2008 року на суму 23489 грн. 74 коп., грудень 2008 року на суму 44244 грн. 05 коп.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що на виконання договорів комісії комісіонер реалізував продукцію позивача, про що склав звіти комісіонера та виписав податкові накладні на поставку, зокрема, комісійних послуг, вартість за які зазначена з урахуванням ПДВ. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, абзацом першим підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону № 168, який діяв у спірний період, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого періоду.

Верховний Суд України в постанові від 2 квітня 2013 року у справі № 21-62а13 зазначив наступні висновки.

Згідно з абзацом "а" підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону № 168 якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).

Наведена норма обмежує право на бюджетне відшкодування ПДВ лише сумами податку, які фактично сплачені отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді їх постачальникам (у разі перевищення сум податкового кредиту над сумами податкових зобов'язань відповідного звітного податкового періоду). При цьому буквальне тлумачення зазначеної норми дає підстави вважати, що вимога законодавця щодо фактичної оплати ПДВ не встановлює конкретного способу такої оплати шляхом перерахування з банківського рахунку, готівкою або у інший допустимий законодавством спосіб, у тому числі й шляхом перерахування з банківського рахунку, готівкою або у інший допустимий законодавством спосіб, у тому числі й шляхом відрахування комісіонером відповідно до статті 1020 Цивільного кодексу України належних йому за договорами комісії сум комісійної винагороди (з урахуванням ПДВ) із коштів комітента, які надійшли на його рахунок.

Надаючи комісіонеру передбачене статтею 1020 Цивільного кодексу України право здійснити вирахування суми комісійної винагороди із суми виручки, отриманої комісіонером від покупців за договорами поставки, комітент тим самим здійснив оплату за надані комісіонером послуги з урахуванням понесених ним витрат на виконання зобов'язань за договором комісії, адже вказані кошти є власністю комітента на підставі вимог статті 1018 ЦК. Таким чином, правильним є висновок про те, що за договорами комісії відбулася фактична оплата послуг комісіонера, передбачена підпунктом "а" підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону № 168, як обов'язкова умова для отримання бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника податку.

З огляду на викладене, та обставина, що позивачем заявлено до бюджетного відшкодування, як фактично сплачені суми ПДВ, які самостійно відраховані комісіонером із належних позивачу коштів, відповідає вимогам підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону № 168, а отже, висновок суду першої інстанції у справі, що розглядається, про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення ДПІ ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Щодо висновків суду першої інстанції про неправомірність прийняття ДПІ рішення № 17217/10/23-413/0002122343 від 18 червня 2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 184810 грн. 60 коп., то суд апеляційної інстанції погоджується з цими висновками з наступних підстав.

Відповідно до пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

Форма касових ордерів була встановлена наказом Міністерства статистики України від 15 лютого 1996 року № 51 «Про затвердження типових форм первинного обліку касових операцій», який втратив чинність згідно з наказом Міністерства статистики України від 9 червня 2008 року № 186.

З виписки по особовому рахунку ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» від 21 січня 2008 року, наданої банківською установою - ТОВ КБ «Український фінансовий світ», вбачається, що сума 36962 грн. 12 коп., отримана позивачем 21 січня 2008 року по чеку ЛБ № 6435161 для виплати заробітної плати за грудень 2007 року, була відображена 21 січня 2008 року в касовій книзі за 2007 рік. Оприбуткування суми 36962 грн. 12 коп. підтверджено також прибутковим касовим ордером серії 12АААЖ 284201 від 21 січня 2008 року по чеку ЛБ № 6435161 (заробітна плата за грудень 2007 року) та видатковим касовим ордером серії 01АААІ 895751 по вказаному чеку, платіжною відомістю (т. 1 арк. спр. 98-103). З пояснень керівника ДФ ТОВ «АЛГЗ-плюс» ОСОБА_1, наданого до податкового органу (т. 4 арк. спр. 113) вбачається, що оприбуткування коштів здійснювалося на бланках суворої звітності придбаних особисто директором та недоліки при здійсненні операції з придбання цих бланків й подальшого оформлення бланків у бухгалтерському обліку, не є тотожним поняттю не оприбуткування коштів.

В Номенклатурі бланків цінних паперів і документів суворого обліку, що виготовляються за ліцензією Мінфіну, затвердженій постановою Кабінету Міністрів України від 19 квітня 1993 року № 283, яка діяла в спірний період, не передбачено серед документів суворого обліку касових ордерів, тому посилання ДПІ на вказану постанову не приймаються. Крім того, факт оприбуткування є документально доведеним та приписи пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні не пов'язують умови оприбуткування з наявністю чи відсутністю у касової книги статусу документу суворої звітності.

З огляду на наведене в даному судовому рішенні та відсутність документального підтвердження відповідачем вимог апеляційної скарги, постанова суду першої інстанції залишається без змін, а апеляційна скарга - без задоволення.

Керуючись статтями 200, 205, 206, 211, 254 КАС України, суд апеляційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Київському районі м. Донецька Головного управління Міндоходів у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11 липня 2013 року залишити без задоволення.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11 липня 2013 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення в повному обсязі.

Ухвала складена в повному обсязі та підписана колегією суддів 5 вересня 2013 року.

Головуючий суддя В.Г.Яманко

Судді Е.Г.Казначеєв

І.А.Васильєва