Постанова № 33285592, 23.08.2013, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 серпня 2013 року Справа №810/3976/13-а

Київський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді- Брагіної О.Є.;

при секретарі судового засідання - Маковецькій І.М.;

за участю представника позивача - Фоменка М.С. (довіреність б/н від 03.09.2012 р.);

представника відповідача - не з?явився,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу:

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Ізюмський оптико-механічний завод"

до Іванківської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області ДПС

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №№0000251500 та 0000261500 від 01.04.2013 р.,

в с т а н о в и в:

до Київського окружного адміністративного суду із позовом звернулось ТОВ «Ізюмський оптико-механічний завод» (далі по тексту- товариство або «ІОМЗ») до Іванківської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області ДПС з вимогами про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №№0000251500 та 0000261500 від 01.04.2013 р., якими позивачу було зменшено задекларовану суму від?ємного значення по декларації за грудень 2012 р. у розмірі 14767555 грн. та зменшено суму позитивного значення між сумою податкового зобов?язання та податкового кредиту з ПДВ по декларації за грудень 2012 р. у розмірі 436228 грн., відповідно. Позовні вимоги аргументовано позицією товариства про хибність висновків податкового органу, викладених в акті перевірки №136/15/33011077 від 28.03.2013 р., яким встановлено порушення позивачем вимог ст.186, п.187.1 ст.187, п.198.3 ст.198, ст.200, п.201.6 ст.201 ПК України, що призвело до завищення задекларованої товариством суми від?ємного значення з ПДВ по декларації за грудень 2012 р. та завищення позитивного значення між сумою податкового зобов?язання та податкового кредиту. Вважає, що висновки податковим органом були зроблені на підставі власних суб?єктивних припущень, які спростовуються первинними документами бухгалтерського та податкового обліку товариства та іншими належними доказами.

З посиланням на п.56.1 ст.56 ПК України, товариство звернулось до суду з вимогою скасування оспорюваних рішень.

Ухвалою суду від 26.07.2013 р. було відкрито провадження у справі, справу призначено до судового розгляду.

У судовому засіданні представник позивача заявлені вимоги підтримав, надав пояснення аналогічні тим, що викладені в описовій частині постанови, просив суд позов задовольнити.

Представник відповідача у судове засідання не з?явився, про день, час та місце розгляду справи був повідомлений судом належним чином, про причини неприбуття суд не повідомив, заяв чи клоптань про розгляд справи за його відсутності не надав. Суд розглянув справу за відстуності уповноваженого представника відповідача, згідно із ч.4 ст.128 КАСУ.

Заслухавши пояснення представника позивача, розглянувши подані документи та матеріали, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду і вирішення справи по суті, суд дійшов висновку, що позовні вимоги не підлягають задоволенню з огляду на таке:

практика розгляду справ Європейського суду передбачає право на справедливий розгляд справи, що означає незалежність, безсторонність суду, публічність та розумність строків розгляду справи, поряд з належним сповіщенням та слухання, прийняттям до уваги судом лише доказів, отриманих законним шляхом, винесення обґрунтованого рішення з суворим дотриманням принципу рівності сторін у змагальному процесі.

Зазначені правові постулати суд використав і при розгляді даної справи.

Виходячи із принципів адміністративного судочинства, зокрема, принципів рівності усіх учасників адміністративного процесу, змагальності та диспозитивності, для суду усі учасники адміністративного процесу є рівними і кожен із них вільний у наданні до суду своїх доказів та доведенні перед судом їх переконливості суд встановив, таке:

ТОВ «Ізюмський оптико-механічний завод» є юридичною особою, зареєстрованою Іванківською райдержадміністрацією Київської області 25.07.2004 р., про що видано свідоцтво встановленого зразка серії А00 №091942, взято на податковий облік в МДПІ у Іванківському районі Київської області 30.07.2004 р., зареєстроване як платник ПДВ 31.10.2006 р., свідоцтво №13780184.

В березні 2013 р., відповідачем на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 розділу II ПК України, в порядку ст.76 розділу II ПК України було проведено камеральну перевірку податкової звітності позивача з ПДВ за грудень 2012 р. В процесі проведення перевірки було встановлено, що згідно поданої декларації з ПДВ за грудень 2012 р. та додатку 2 до цієї декларації позивачем задекларовано наступні показники: сума податкових зобов?язань з ПДВ (р.9) - 436565 грн.; сума податкового кредиту (р.17) -125 грн.; сума залишку від?ємного значення по (р.24) -14767554 грн.; сума залишку від?ємного значення по (р.24) декларації з ПДВ в розмірі 14625862 грн.сформована у червні 2010 р.

За результатами розгляду матеріалів перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення №№0000251500 та 0000261500 від 01.04.2013 р., якими позивачу було зменшено задекларовану суму від?ємного значення по декларації за грудень 2012 р. у розмірі 14767555 грн. та зменшено суму позитивного значення між сумою податкового зобов?язання та податкового кредиту з ПДВ по декларації за грудень 2012 р. у сумі 436228 грн. відповідно.

В акті перевірки вказано, що сума залишку від?ємного значення по р.24 декларації з ПДВ у розмірі 15757703 грн. сформована в червні 2010 р., що пов?язано із проведеним підприємством коригування податкових зобов?язань у сторону зменшення на загальну суму 15758012 грн. (р.8.4 декларації), що в подальшому відображено в р.24. Згідно поданої декларації від 18.05.2011 р. №22554 позивачем подано додаток №1, - розрахунок коригування сум ПДВ за червень 2010 р., відповідно до якого ТОВ «ІОМЗ» задекларувало повернення товару, а саме:

ТОВ «Амстор»-розрахунок коригування від 30.06.2010 р. №1 до податкової накладної №9 від 25.02.10 р., обсяг поставки- 20072448 грн.; ПДВ-4014489,60 грн.; ТОВ «ТД Амстор»- розрахунок коригування від 04.06.10 р. №2 до податкової накладної №19 від 31.03.10 р., обсяг поставки-3576408,0 грн.; ПДВ- 715281,60 грн.; ТОВ«Амстор»- розрахунок коригування від 30.06.10 р. №3 до податкової накладної №20 від 31.03.10 р., обсяг поставки-11040216,00 грн.; ПДВ- 2 208043,20.; ТОВ «Амстор»- розрахунок коригування від 30.06.10 р. №4 до податкової накладної №25 від 30.04.10 р., обсяг поставки-18037536 грн.; ПДВ- 3 697507,20 грн.; ТОВ «ТД Амстор»- розрахунок коригування від 04.06.10 р. №5 до податкової накладної №26 від 30.04.10 р., обсяг поставки-25967 832,0 грн.; ПДВ- 5193566,40 грн.; ТОВ «ТД Київський центральний універмаг»- розрахунок коригування від 25.06.10 р. №6 до податкової накладної №2 від 29.01.10 р., ПДВ- 19123,83 грн.

Відповідно до п.4.5.1 п.4.5 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. №168/97 (який діяв на момент подання декларації та розрахунків коригування за червень 2010 р.), якщо внаслідок перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку постачальник: відповідно зменшує суму податкових зобов? язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок відкоригованого значення податку.

На запит Іванківської МДПІ Київської області від 24.07.12 р. №1045/10 «Про надання інформації та її документального підтвердження» від ТОВ «ІОМЗ» отримано лист від 03.08.12 р. №03/08, яким відмовлено в задоволенні виконання запиту із зазначенням, що у підприємства, 09.06.10р., податковим органом вилучено первинні документи бухгалтерського та податкового обліку.

Дата виписки розрахунків коригування з ТОВ «Амстор» та «ТД Київський центральний універмаг» 25.06.10 р. та від 30.06.10 р. Перевіркою встановлено, що декларація за вересень 2010 р. має статус «до відома», не визнана як податкова звітність.

Відповідно до п.п. 4.6.4 розділу III «розрахунки з бюджетом» за звітний період Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом МФУ від 25.11.2011 р. № 1492, якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов?язань та сумою податкового кредиту з урахуванням залишку такого від?ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду має від?ємне значення (рядок 22 декларації) та п.4.6.6 Порядку залишок від?ємного значення після бюджетного відшкодування включаєтьсядо складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається в рядку 24 декларації) поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 21.2 декларації наступного звітного періоду, що призвело до заниження значення р.26 декларації за жовтень 2010 р. у розмірі 15760335 грн.

Згідно даних поданої позивачем декларації з ПДВ за грудень 2012 р. від 01.03.2013 р. №9087540891, в розділі податкові зобов?язання задекларовано обсяг поставки ТОВ «Рейтар» на суму ПДВ у розмірі 436228 грн.

Проведеним контролюючим органом аналізом податкової звітності позивача з ПДВ за 2012 р. встановлено, що податковий кредит за січень-грудень 2012 р. задекларовано у сумі 5 965 грн., в тому числі за грудень 2012 р.-125 грн.

Враховуючи невстановлення фактичного місця постачання товарів від ТОВ «Рейтар», перевіркою виявлено завищення позитивної різниці між сумою податкового зобов?язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду р.18 у розмірі 436 22 грн. та залишку від? ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу ПК наступного податкового (звітного) періоду на загальну суму 14767554 грн.

Позивач стверджує, що у червні 2010 р., покупцями ТОВ «Амстор», «ТД Амстор» та «ТД Київський центральний універмаг» було здійснено повернення раніше придбаних у ТОВ «ІОМЗ» товарно-матеріальних цінностей, що підтверджується належним чином оформленими розрахунками коригування кількісних та якісних, а також вартісних показників до податкових накладних на загальну суму 78790059,15 грн., в тому числі ПДВ - 15758011,83 грн., а саме розрахунками коригування від 30.06.10 р., 04.06.10 р., 25.06.10 р., посилання на які йдеться раніше.

З посиланням на п.п.4.5.1. п.4.5 ст. 4 Закону України 168/97-ВР зазначає, що якщо після поставки товарів (послуг) здійснюється будь-яка зміна їх вартості, включаючи наступний за поставкою перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала суми податкових зобов?язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню. Якщо відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку- постачальника, то постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов?язань за наслідками податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок та надсилає розрахунок відкоригуваного значення податку. Таким чином, позивач, начебто повинен був відкоригувати податкові зобов? язання з ПДВ при поверненні йому ТМЦ у періоді, протягом якого було здійснено повернення, тобто у червні 2010 р.

З огляду на твердження позивача, суд, при ухваленні рішення, зважає на таке: придбання товарів підприємства здійснюють на підставі договорів постачання (купівлі-продажу) між підприємством-виробником товару або постачальником і підприємством (покупцем товару). Кожна партія відвантаженого товару, оформлюється супровідними документами постачальника: накладними, товарно-транспортними накладними, вантажними митними деклараціями і т. ін. Для отримання товару безпосередньо зі складу постачальника або від транспортної організації (перевізника товару) матеріально відповідальній особі видають «довіреність» (т. ф. № М-2), яка є документом суворого обліку. Її підписують керівник і головний бухгалтер підприємства, завіряють печаткою, реєструють у спеціальному «Журналі обліку виданих довіреностей» (т. ф. № М-3) та контролюють використання. Невикористана довіреність повинна бути повернена до бухгалтерії наступного дня після завершення терміну її дії, який складає, як правило, не більше 10 дн. Придбані товари оприбутковують у день їх надходження за фактичною кількістю і якістю. Для контролю за схоронністю і рухом товарів матеріально відповідальні особи складають «товарні звіти» (т. ф. № 36). Такі звіти можуть складатися щоденно або один раз за декілька днів залежно від обсягу торгових операцій та форми організації торгівлі. Терміни складання товарних звітів повинні бути визначені наказом керівника торгового підприємства. У товарному звіті вказують залишки товарів і тари на початок дня, які повинні відповідати показникам кінцевих залишків попереднього звіту. Потім перераховують усі документи на надходження товарів з позначенням їх дати, номера, джерела отримання товару, його вартості за реалізаційними цінами. Далі вказують документи, на підставі яких проводився відпуск товару (його реалізація, списання або передача, повернення на склад тощо). На підставі наведених даних визначають та вказують у звіті вартість залишку товарів і тари на кінець дня. В окремому розділі звіту показують рух тари за її видами у натуральних і вартісному вимірниках. До звіту додають усі первинні документи, на підставі яких надходив та відпускався товар і які відображені у звіті.

Порядок і умови укладання договорів купівлі-продажу, а також підстави повернення товару як з ініціативи покупця, так і з ініціативи продавця, викладено в Цивільному кодексі України. У разі якщо сторони не визначили в договорі порядок приймання-передачі продукції, використовуються положення Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за кількістю, затвердженої постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 15.06.65 р. № П-6 та Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за якістю, затвердженої постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 25.04.66 р. № П-7. Згідно зі ст. 697 ЦК України продавець має право вимагати від покупця повернення товару, якщо: покупець порушив термін оплати товару, встановлений у договорі; не настали обставини, за яких право власності на товар переходить до покупця. Покупець має право: повернути продавцеві товар і розірвати договір купівлі-продажу, якщо товар або документи на нього не передано продавцем у встановлений строк (ст. 666 ЦКУ); вимагати передачі кількості відсутнього товару або відмовитися від переданого товару в разі, якщо продавець передав товар у кількості меншій, ніж установлено договором (ст. 670 ЦКУ); відмовитися від товару або його частини, якщо продавець передав товар (частину товару) з порушенням асортименту (ст. 672 ЦКУ); розірвати договір і вимагати повернення раніше сплаченої суми або вимагати заміни товару неналежної якості у разі суттєвого порушення вимог до якості товару й виявлення недоліків, які не можна усунути, недоліків, усунення яких вимагає значних у сумах і часі витрат, недоліків, що виявлялися неодноразово або з'являлися знову після їх усунення (ст. 678 ЦКУ); відмовитися від договору й вимагати повернення раніше сплаченої суми або заміни некомплектного товару на комплектний під час передачі продавцем некомплектного товару (ст. 684 ЦКУ). При цьому якщо порушено умови договору купівлі-продажу за асортиментом, комплектністю, кількістю, якістю товару, покупець зобов'язаний повідомити про це продавця. З метою забезпечення приймання продавцем повернутого товару покупець надсилає покупцю письмову вимогу (ст. 680 ЦКУ). Ця вимога може бути у формі таких документів: звичайного листа; претензії, складеної в довільній формі; претензії, складеної згідно з вимогами ст. 222 ГК України; висновку незалежної комісії; акта про брак; інших документів, передбачених договором купівлі-продажу або спеціальним нормативним актом.

Повернення товару від покупця - юридичної особи оформлюється накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів типової форми № М-11, установленої наказом Мінстату України «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів» від 21.06.96 р. № 193. Згідно з Інструкцією про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, затвердженою наказом Мінфіну України від 16.05.96 р. № 99, потрібна й довіреність постачальника на одержання повернутого товару.

Факт повернення товару повинен належним чином відображатися в документах первинного бухгалтерського обліку. Зокрема, Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291 (зареєстровано у Мін'юсті України 21.12.99 р. за № 893/4186), іншими нормативними документами передбачено багато нюансів обліку операцій з товарами, у тому числі облік повернення товару як у продавця, так і у покупця. За дебетом субрахунку 704 відображаються суми, що зменшують дохід підприємства-продавця, у тому числі й вартість повернутих покупцем продукції й товарів. За кредитом субрахунку 704 відображається списання дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати». У бухгалтерському обліку операції з повернення товару відображаються: за дебетом 704 та кредитом 361 - на вартість повернутих товарів; за дебетом 704 та кредитом 641 «ПДВ» - сторно ПДВ із вартості повернутого товару. За дебетом 79 та кредитом 70 - на суму дебетового обороту рахунку 704.

Відповідно до п. 5.10 ст. 5 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР установлено, що у разі будь-якої зміни суми компенсації вартості товарів після їх продажу (в тому числі перерахунок під час повернення проданих товарів) і продавець, і покупець здійснюють відповідно перерахунок валових доходів і валових витрат у тому звітному періоді, у якому відбулася така зміна суми компенсації. Згідно з п. 3.1 Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом ДПА України «Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання» від 29.03.2003 р. № 143 при зменшенні суми компенсації: продавець здійснює таке коригування зі знаком «-» за рядком 02.1 «зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)», зменшуючи при цьому валовий дохід; покупець здійснює таке коригування зі знаком «-» за рядком 05.1 «зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг)», зменшуючи при цьому валові витрати.

При поверненні товарів постачальнику вони не використовуються в діяльності взагалі (ні в господарській, ні в будь-якій іншій). Балансова вартість повернутого товару бере участь у перерахунку приросту (убутку) товарів згідно з п. 5.9 ст. 5 Закону № 334/94-ВР і у продавця, і у покупця в загальновстановленому порядку. Якщо повернення товару здійснено в тому самому звітному періоді, у якому було здійснено і його продаж, то його вартість обліковується (включається в загальний підсумок):у продавця - за рядком 01.1 «доходи від продажу товарів (робіт, послуг)»; у покупця - за рядком 04.1 «витрати на придбання товарів (робіт, послуг)».

Відповідно до п.п. 4.5.1 п.4.5 ст. 4 Закону № 168/97-ВР при поверненні товарів особі, яка здійснила їх постачання, суми податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника й покупця підлягають відповідному коригуванню. У випадках, коли і постачальник, і покупець є платниками ПДВ, при поверненні товару покупцем постачальнику: постачальник зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, у якому було зроблено такий перерахунок, і надсилає покупцю розрахунок відкоригованого значення податку; покупець відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податків на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з придбанням таких товарів.

Згідно з пп. 4.5. 4.5 ст. 4 Закону № 168/97-ВР зменшення суми податкових зобов'язань платника податків - постачальника у разі зміни компенсації вартості товарів, поставлених особам - неплатникам ПДВ, дозволяється лише: при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням одержувачу повної грошової компенсації їхньої вартості; при перегляді цін, пов'язаних з гарантійними замінами товарів.

При здійсненні коригування сум податкових зобов'язань відповідно до п. 4.5 ст. 4 Закону № 168/97-ВР постачальник виписує розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної. Відповідно до п. 27 наказу ДПА України «Про затвердження форми податкової накладної та порядку її заповнення» від 30.05.97 р. № 165 цей розрахунок складається винятково продавцем - платником ПДВ. Згідно з пунктами 9.7 і 9.8 Порядку ведення реєстру отриманих і виданих податкових накладних, затвердженого наказом ДПА України від 30.06.2005 р. № 244) покупець на підставі розрахунку коригування кількісних і вартісних показників відображає в розділі 1 Реєстру отриманих і виданих податкових накладних вартість повернутого товару без ПДВ і суму ПДВ за таким товаром зі знаком «-». Згідно з пунктами 10.3 і 11.4 цього Порядку у постачальника розрахунок коригування кількісних і вартісних показників є підставою для заповнення розділу II Реєстру отриманих і виданих податкових накладних, дані заносяться зі знаком «-». У декларації з ПДВ коригування сум ПДВ, пов'язані з поверненням товару, відображаються таким чином: відповідно до п. 5.6 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання» від 30.05.97 р. № 166 у рядку 8.3 декларації відображається зменшення сум податкових зобов'язань згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону № 168/97-ВР; відповідно до п. 5.8 Порядку № 166 у рядку 16.2 декларації відображається зменшення сум податкового кредиту згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону № 168/97-ВР.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню. Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого було проведено такий перерахунок, та надсилає покупцю розрахунок коригування податку (пп. «а» пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу);

отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник ПДВ на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг (пп. «б» цього підпункту). Результат перерахунку податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період, форму та порядок заповнення якої затверджено наказом №1492.

Постачальник відображає суму, на яку проведено коригування, зі знаком «мінус» у рядку 8.1 «коригування згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу обсягів постачання та податкових зобов'язань» податкової декларації з податку на додану вартість.

Одержувач, у свою чергу, відповідну суму відображає зі знаком «мінус» у рядку 16.1 «коригування згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу обсягів придбання та податкового кредиту, який було включено у рядок 10.1» податкової декларації з податку на додану вартість.

Таким чином, у випадках, що передбачені в ст.192 ПКУ здійснюється визначення бази оподаткування (коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту) самими платниками податків: продавцем та покупцем у спосіб передбачений законодавством.

Проаналізувавши положення ст.192 ПКУ суд вважає, що право продавця товарів на зменшення податкових зобов'язань у випадку повернення товару визначено в п. 192.1 ПКУ; це право обмежується тільки правилом абз. 2 п. 192.2 ПКУ (якщо покупець не повертає товар або продавець сплачені йому гроші покупцеві, який на момент поставки не був платником ПДВ); ув'язка права на зменшення податкових зобов'язань через механізм їх коригування за ст. 192 ПКУ з закінченням якогось терміну в Кодексі відсутня; єдине правило, що пов'язує повернення надміру сплачених податків і строк у 1095 днів, описано в процитованому вище п. 102.5 ПКУ. Щоб застосовувати норму п. 102.5 ПКУ, слід визначитися, який день є днем здійснення переплати податку, тому що 1095 днів згідно з п. 102.5 ПКУ відраховуються саме від цього дня. Ключовим моментом є дата отримання попередньої оплати або дата відвантаження товару/надання послуги і першого дня переплати податку.

При поверненні товару постачальник зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений перерахунок, та надсилає отримувачу для розрахунок коригування податку;· отримувач, відповідно, зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Проведення розрахунку коригування можливе лише за наявності відповідного коригування операції обома сторонами (покупцем та продавцем).

Тому, в даному випадку для суду визначальним є характер операції дата та умови її здійснення. При вирішенні цього питання судом було проаналізовано зміст наданих позивачем документів у співставленні з фактичними обставинами у справі.

Зокрема, позивачем у якості доказу повернення товарів від контрагентів надано лише розрахунки коригування, із змісту яких неможливо встановити у зв'язку з чим відбулось повернення товару; якими документами оформлена ця господарська операція; яким чином вона відображена в даних бухгалтерського та податкового обліку позивача; чи відбулось відповідне коригування податкових зобов'язань у покупців, тощо.

Аналіз досліджених судом документів, які містяться в матеріалах справи, приводять до висновку про неоформлення операції повернення товарів належним чином та непідтвердження її бухгалтерськими та податковими документами.

Підсумовуючи викладене, суд вкотре звертає увагу на те, що законодавець пов?язує право платника податків на відповідне коригування суми податкових зобов'язань і податкового кредиту лише за умови повернення товару/послуг особі, яка їх надала, тобто за умови фактичного здійснення певної господарської операції.

Підставою для проведення коригування є наявність умов, визначених нормами Цивільного кодексу України (для повернення товару) та здійснення відповідних процедур, які є обов'язковими при оформленні цих правовідносин. Зокрема, повернення товару відбувається у випадках, визначених чинним законодавством, із зазначенням підстав для повернення, шляхом надсилання звичайного листа; претензії, складеної в довільній формі; претензії, складеної згідно з вимогами ст. 222 ГК України; висновку незалежної комісії; акта про брак; інших документів, передбачених договором купівлі-продажу або спеціальним нормативним актом, з супровідними документами: накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів типової форми № М-11 та інших. Вказана господарська операція має відповідні нюанси, про які судоми зазначено вище.

На підтвердження факту повернення товару позивачу його контраґентами суду було надано лише розрахунки коригування кількісних та якісних, а також вартісних показників до податкових накладних, що на думку суду, з огляду на вимоги законодавства, є недостатніми доказами, що підтверджують факт повернення товару (здійснення певної господарської операції).

Судом, в порядку ч.4 ст.11 КАСУ, було вжито відповідних заходів щодо виявлення доказів з власної ініціативи, витребувано у позивача всі документи на підтвердження факту повернення товарів, проте документи до суду не надано.

Відповідно до частини другої ст.3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична т інші види звітності, які використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За даними обліку позивача повернення реалізованого товару від його контраґентів не відбулося, а відтак позивачем здійснено неправомірне коригування податкових зобов'язань з ПДВ і, як наслідок, зафіксовано несплату цього податку до бюджету.

Щодо встановлення податковим органом завищення позитивної різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту у розмірі 5965 грн., в тому числі за грудень 2012 р. у розмірі 125 грн., суд зазначає таке: як вбачається із представлених документів, 31.05.2012 р., між позивачем та ТОВ "Рейтар" було укладено договір відповідального зберігання. За умовами договору позивач прийняв на себе зобов'язання прийняти на відповідальне зберігання товар. Зберігати товар необхідно було окремо від інших речей, з дотриманням всіх умов, які забезпечують збереження майна. Зберігання товару мало здійснюватись за адресою: м.Ізюм, вул. Пролетарська, 1-г. Із акту прийома-передачі товару від 14.12.12 р. не вбачається місце здійснення вказаної операції (щодо передачі товару). Відсутні документи, які підтверджують факт його надходження до позивача на збперігання та відповідне прийняття товару на склад підприємства позивача для зберігання та його облік.

Місце скдадання акту здачі-прийняття робіт - м. Ізюм Харківської області. Місцезнаходження позивача, відповідно до витягу із Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, - с.Іванків, Іванківського району Київської області, вул. Поліський шлях,5). Згідно інформації із листа від 26.02.13 р. №530/7/07-10 ТОВ "ІОМЗ" за юридичною адресою (Іванків, вул. Поліський шлях,5) не знаходиться, фактична адреса- м.Ізюм Харківської області, вул. Пролетарська,1-г.

Аналіз податкової звітності позивача з ПДВ за 2012 р., проведений працівниками контролюючого органу, свідчить про відсутність придбання товарно-матеріальних цінностей ТОВ "ІОМЗ" в грудні 2012 р.

Факт надходження товарів на підприємство, в тому числі і на зберігання, як і будь-яка операція підлягає відповідному відображенню в даних бухгалтерського обліку. Згідно із Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" така операція супроводжується оформленням товарно-транспортної накладної, видаткової накладної, актом здачі-прийняття товарів матеріально відповідальною особою, оприбуткуванням товару на склад, тощо. Одержані товари та документи підлягають реєстрації у "Журналі обліку надходження вантажів" (типова міжвідомча форма № М-1), де вказують: реєстраційний номер, дату запису, найменування постачальника, дату і номер супровідного транспортного документа, вид вантажу, номер і дату прибуткового ордера (приймальної накладної) або акта про приймання матеріалів. У примітках вказують дату оплати рахунка або причину відмови від оплати. Прийняті за кількістю та якістю товари укладають у тару, пакетують і переміщують у зону зберігання.

Первинні документи і доповнення до них, які фіксують факт виконання господарських операцій і є підставою для записів у реєстрах бухгалтерського обліку і податкових записах (касові, банківські документи, повідомлення банків і перевідні вимоги, виписки банків, наряди на роботу, табелі, акти про прийняття, здачу і списання майна і матеріалів, квитанції і накладні з обліку ТМЦ, авансові звіти тощо) - повинні зберігатися не менше трьох років за умови завершення перевірки державними податковими органами з питань дотримання податкового законодавства.

Дослідивши документи представлені позивачем, суд вважає їх недостатніми для підтвердження факту реального здійснення зберігання товарів ТОВ "Рейтар". При цьому суд керувався роз'ясненнями ВАСУ, зробленими в листі від 01.11.2011 N1936/11/13-11 , де зазначено, що наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Згідно із пп."а"-"б" п.185.1 ст.185 ПК України об'єктом оподаткування є операції з постачання товарів, постачання послуг.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а дата оформлення документа, що засвідчує факт постачаннядля послуг послуг платником податку,- п.187.1 ст.187 ПК України.

Відповідно до п.198.3 ст. 193 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно із п.201.6 ст.201 Податкового кодексу України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Оскільки судом не було встановлено факт здійснення відповідних господарських операцій позивачем (відсутрній об'єкт оподаткування) та, з огляду на виявлені порушення позивачем ст.186, п.п.187.1, п.198.3 ст.198, ст.200, п.200.1 ст.201 ПК України, суд вважає висновки податкового органу про завищення суми позитивної різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у розмірі 436228 грн. та завищення залишку від'ємного значення, який підлягав після бюджетного відшкодування включенню до складу податкого кредиту у розмірі 14767554 грн. правомірними, а прийняті за наслідками акту перевірки податкові повідомлення- рішення законними. Відтак, позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Керуючись статтями 11, 14, 70, 71, 72, 86, 94, 159-163, 167, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в:

У задоволенні адміністративного позову,-відмовити.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано в установлені строки. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Апеляційна скарга на постанову суду подається до Київського апеляційного адміністративного суду через Київський окружний адміністративний суд протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Суддя Брагіна О.Є.

Дата виготовлення і підписання повного тексту постанови - 27 серпня 2013 р.