Постанова № 32665235, 03.07.2013, Харківський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 липня 2013 р. Справа № 2а-1870/7327/12Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Мінаєвої О.М.

Суддів: Макаренко Я.М. , Шевцової Н.В.

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 15.11.2012р. по справі № 2а-1870/7327/12

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Нафта"

до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби

про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю "Нафта", звернулось до суду з позовною заявою до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції, в якій просило визнати незаконними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення від 02.04.2012р. № 0000032350, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 922814грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 02.04.2012р. № 0000042350, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 1289029грн.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 15.11.2012р. по справі № 2а-1870/7327/12, адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Нафта" до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено. Визнано незаконними та скасовано податкові повідомлення-рішення Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції від 02.04.2012р. № 0000032350, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 922814,00грн. та від 02.04.2012р. №0000042350, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 1 289 029,00грн.

Відповідач, не погодившись з постановою Сумського окружного адміністративного суду від 15.11.2012р. по справі № 2а-1870/7327/12, подав апеляційну скаргу. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що, приймаючи оскаржувану постанову, судом першої інстанції порушено норми процессуального права та неправильно застосовані норми матеріального права, а саме ч. 1 ст. 203, 215, п. 1 ст. 216, ст. 228 Цивільного кодексу України, п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, абз. 4 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 ст. 139, п.п. 198.3, 198.4, 198.6 ст. 198, п.п. 201.4, 201.7, 201.10, ст.201 Податкового кодексу України, пп. 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону Україна «Про податок на додану вартість», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні». Крім того, відповідач в апеляційній скарзі зазначив, що позивачем не доведено реальність операцій, які були здійснені між ним та ТОВ «Нафта-Сервіс». Договори, укладені між позивачем та ТОВ «Нафта-Сервіс», мають ознаки нікчемності та не спричиняють реального настання правових наслідків, а тому податкові повідомлення-рішення, що винесені на підставі акту перевірки, є правомірними та такими, що не підлягають скасуванню. Таким чином, просить постанову Сумського окружного адміністративного суду від 15.11.2012р. по справі № 2а-1870/7327/12, скасувати та прийняти нову постанову, про відмову в задоволенні позову.

В судове засідання представники позивача та відповідача не з'явилися, про час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином.

Враховуючи приписи ст. 197 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь обставин справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення у даній справі в межах доводів апеляційної скарги у відповідності до ч.1 ст. 195 КАС України, дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи встановлено, що у період з 22.02.2012р. по 28.02.2012р. Шосткинською ОДПІ проведено позапланову невиїзну перевірку ТОВ "Нафта" з питань формування податкового кредиту та валових витрат за період з 01.01.2009р. по 31.03.2011р.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 05.03.2012р. №8/2200/30084081 (т.1, а.с.18-41).

Висновками акту перевірки встановлено порушення ТОВ "Нафта":

- п 5.1, п.5.2.1 п.5.2, абз.4 п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та пп. 138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, з урахуванням вимог ч.1, ч.5 ст. 203, ст.215, ст. 216, ст. 228 Цивільного кодексу України, ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток, у зв'язку з придбанням товарів на підставі нікчемного правочину за 4 квартал 2009р.- 1 квартал 2011р., всього у сумі 1188399грн.;

- пп. 7.2.3 п.7.2, 7.4.1 п.7.4, пп.7.4.4, п.7.4.5 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) та порушення п.п.198.3, 198.4, 198.6 ст.198, п.201.4, п.201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, ч.1, ч.5 ст. 203, ст.215, ст. 216, ст. 228 Цивільного кодексу України, в результаті чого донараховано податок на додану вартість за жовтень-грудень 2009р., квітень, липень 2010р., березень 2011р. всього на суму 789268,00грн., у зв'язку з відображенням у складі податкового кредиту придбання товарів на підставі нікчемного правочину.

На підставі висновків акта перевірки від 05.03.2012р. № 8/2200/30084081, Шосткинською ОДПІ прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 0000032350 від 02 квітня 2012 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 922814грн., в тому числі за основним платежем 789268грн. та штрафних (фінансових) санкцій - 133546грн. (т.1, а.с.10);

- № 0000042350 від 02 квітня 2012 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 1289029грн., в тому числі за основним платежем - 1188399грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 100630грн. (т.1, а.с.11).

Задовольняючі позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з неправомірності прийняття податкових повідомлень - рішень, оскільки надані позивачем документи підтверджують реальність господарських операцій у спірних правовідносинах, а понесенні витрати у спірних правовідносинах шляхом вибуття безготівкових коштів з власності даного суб'єкта господарювання (в оплату вартості придбаного пального) свідчить про відсутність наміру безпідставно отримати податкову вигоду.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції неповно з'ясовані обставини, що мають значення для справи, та висновки суду не відповідають обставинам справи.

Порядок обчислення податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість на час виникнення спірних правовідносин за період 2010 р. регулювалися Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", Законом України "Про податок на додану вартість" та з 2011 р. Податковим кодексом України.

Згідно ст. 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону, на суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Пунктом 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачено, що валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

В підпункті 5.2.1. п. 5.2. ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" зазначено, що до складу валових витрат включаються, зокрема, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Згідно абз. 4 пп. 5.3.9. п. 5.3. ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пунктом 1.7. ст. 1 Закону України "Про податок на додану вартість" встановлено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду.

Відповідно до пп. 7.4.1. п. 7.4. ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку із придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.4.4. п. 7.4. ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" передбачено, якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Відповідно до пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Аналогічні положення щодо порядку обчислення і сплати податку на додану вартість та податку на прибуток врегульовано Податковим кодексом України, який набрав чинності з 01.01.2011р.

Згідно пп. 14.1.181 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит визначено як суму, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначену згідно з розділом V цього Кодексу.

В п. 198.1 ст. 198 Податкового Кодексу України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 Податкового Кодексу України).

Водночас згідно п. 198.3 ст. 198 Податкового Кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.99 "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Частинами 2, 3 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назву документу, дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складається документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що мають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійснені господарської операції.

Таким чином, для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Тобто, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. При цьому, оцінюватись при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для прийняття оскаржених податкових повідомленнь-рішеннь були господарські відносини позивача з ТОВ "Нафта-Сервіс".

Як встановлено судом першої інстанції між ТОВ «Нафта Сервіс» (продавець) та ТОВ «Нафта» (покупець) укладено договір купівлі-продажу нафтопродуктів № 22 від 24.03.2009р. (а.с. 92-94, т.2). Згідно п. 1.1 договору, продавець зобов'язується передати у власність покупця, а покупець зобов'язується прийняти й оплатити нафтопродукти, іменовані товар, відповідно до умов договору та додатків до нього. Додатки до нього є невід'ємною його частиною. Відповідно до п. 1.2. договору, номенклатура, кількість, ціна й умови поставки товару визначається сторонами у додатках до цього договору. Умови договору викладені сторонами у відповідності до вимог міжнародних правил щодо тлумачення термінів «Інкотермс» (в редакції 2000 року), із урахуванням особливостей, пов'язаних із внутрішньодержавним характером цього договору, а також особливостей, що випливають із умов цього договору (п.1.3 договору). Якість товару, що поставляється, повинна відповідати технічним умовам (ТУ) і державним стандартам (ДСТУ), що діють на території України і підтверджуватися паспортом (сертифікатом) якості заводу виготовлювача товару - АТ «Укртатнафта». Одиниця виміру кількості товару та кількість поставки товару, що поставляється за договором, визначається в заявках (п.2.1, п.2.2 договору). Пунктом 3.1. договору передбачено, що товар поставляється покупцеві партіями на підставі погодженої заявки на умовах: СРТ (місце призначення (залізнична станція призначення), DDU (доставлено в погоджене місце країни імпорту), EXW естакада наливу АТ Укртатнафта. Обсяг заявки, прийнятої до виконання, визначається найменуванням товару і його кількістю, зазначеною в додатку. Продавець не проводить відвантаження товару на суму, що перевищує суму здійсненої передоплати, розмір наданих банком гарантій або суми заставного майна (п. 3.2. договору). В п. 3.4 договору передбачено, що послуги з відвантаження й доставки товару до станцій призначення зазначених покупцем у заявці здійснюється відправником вантажу. Сторони під відправником вантажу розуміють фірму-експедитора, що робить транспортно-експедиторські послуги з наливу й відвантаження товару на станцію призначення. Відвантажувальні документи й паспорти якості підлягають відправленню одночасно з відправленим товаром (п. 3.6). Вказаний договір підписаний сторонами та скріплений печатками, проте під реквізитами сторін з боку ТОВ «Нафта» не зазначено особу (прізвище) директора який підписав даний договір.

Крім того, в акті звірки заборгованості від 01.04.2011р., що міститься в матеріалах справи, не зазначено особу директора ТОВ «Нафта», а стоїть лише прочерк (а. с. 95, т. 2).

На підтвердження виконання даного договору до матеріалів справи позивачем надані видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, рахунки фактури (т. 2, 3, 4 матеріалів справи). Дослідивши дані документи колегія суддів зазначає, що у видатковій накладній № РН-0000031 від 10.02. 2011 р. зазначено замовлення рахунок фактуру № 00036, у видатковій накладній № РН - 0000038 від 16.02.2011 р. зазначено рахунок фактуру № 00043, у видатковій накладній № РН - 0000045 від 21.02.2011 р. зазначено рахунок фактуру № 00051, у видатковій накладній № РН - 00056 від 28.02.2011 р. зазначено рахунок фактуру № 00062, у видатковій накладній № РН - 00067 від 02.03.2011 р. зазначено рахунок фактуру № 00074, у видатковій накладній № РН - 0000337 від 27.05.2010 р. зазначено рахунок фактуру № 0000351, у видатковій накладній № РН - 0000384 від 21.06.2010 р. зазначено рахунок фактуру № 0000401, у видатковій накладній № РН - 0000470 від 20.07.2010 р. зазначено рахунок фактуру № 0000492, у видатковій накладній № РН - 0000476 від 23.07.2010 р. зазначено рахунок фактуру № 0000506, у видатковій накладній № РН - 0000481 від 24.07.2010 р. зазначено рахунок фактуру № 0000506, у видатковій накладній № РН - 00705 від 03.11.2010 р. зазначено рахунок фактуру № 00754, проте в матеріалах справи зазначені рахунки - фактури відсутні. Між тим, в рахунку фактурі № СФ-00071 від 01.03.2011р., в графі «особа, що виписала даний рахунок» стоїть лише печатка підприємства ТОВ «Нафта сервіс», в ній не зазначено ні ПІБ уповноваженої особи, ні її підпису (109, т.2). В рахунку фактурі № СФ - 00074 від 02.03.2011р. стоїть лише підпис та печатка уповноваженої особи підприємства без зазначення прізвища особи, що підписала даний рахунок. Крім того, у видатковій накладній № РН-00070 зазначено інший рахунок-фактуру, аніж той, що наданий позивачем до матеріалів справи. В рахунку фактурі зазначено, що він дійсний до сплати до 04.03.2011р., а видаткова накладна, долучена позивачем до вказаного рахунку, датована 04.03.2011р. Також, з вищезазначеної видаткової накладної вбачається, що товар отриманий за довіреністю, проте не зазначено ні номера ні дати довіреності (вказано лише за дов. № … від…). Інші рахунки фактури, які містяться в матеріалах справи оформлені з аналогічними порушеннями (т.2, 3).

Крім того, позивачем до матеріалів справи надані податкові накладні, проте в даних податкових накладних в графі згідно цивільно-правового договору зазначено «Договір купівлі-продажу від 10.02.2011р. № НС 0321», даний договір в матеріалах справи відсутній (а.с. 104, т. 2). Оскільки первинні документи стосуються іншого договору (№ НС 0321 від 10.02.2011р.), ніж той, що міститься в матеріалах справи, зазначені документи не можуть бути прийняті в якості доказів на підтвердження реального виконання договору купівлі-продажу нафтопродуктів № 22 від 24.03.2009р. (а.с. 92-94, т.2).

Як вбачається з матеріалів справи, між позивачем та ТОВ «Нафта-Сервіс» укладено додаткову угоду № 1 до договору купівлі-продажу №22 від 24.03.2009р. на постачання бензину АИ 92 та дизельного пального. Проте, у видатковій накладній, яку долучено позивачем до даної угоди, зазначено рахунок-фактуру № СФ-0000008 від 27.03.09р., даний рахунок-фактура в матеріалах справи відсутній, а в графі особи уповноваженої на отримання товару зазначено ПІБ даної особи, без зазначення номера та дати довіреності (а.с.140, т.2).

Між позивачем та ТОВ «Нафта-Сервіс» укладено додаткову угоду № 2 до договору купівлі-продажу № 22 від 01.04.2009р. на постачання бензину АИ 92 (а.с.144, т.2), проте зі змісту даної угоди вбачається, що вона датована раніше (01.03.2009р.), ніж договір до якого вона укладена (01.04.2009р.) (а.с.144, т.2), а сам договір від 01.04.2009 р. в матеріалах справи відсутній. Таким чином, вищезазначені первинні документи в якості доказів реального виконання договору купівлі-продажу нафтопродуктів не приймаються (145-147, т.2).

Між позивачем та ТОВ «Нафта-Сервіс» укладено додаткову угоду № 3 до договору купівлі-продажу № 22 від 01.04.2009р. на постачання бензину АИ 95 (а.с.148, т.2), проте зі змісту даної угоди вбачається, що вона датована раніше (01.07.2009р.), ніж договір до якого вона укладена (01.04.2009р.) (а.с.144, т.2), а сам договір від 01.04.2009 р. в матеріалах справи не міститься. Таким чином, вищезазначені первинні документи в якості доказів реального виконання договору купівлі-продажу нафтопродуктів не приймаються (145-147, т.2).

Між, позивачем та ТОВ «Нафта-Сервіс» укладено додаткову угоду № 4 від 03.08. 2009 р. до договору купівлі-продажу №22 від 01.04.2009р. на постачання бензину АИ 76. Дата поставки 03-05 серпня 2009 р. (а.с.171, т.2). Проте видаткова накладна датована 10.08.2009р. в той час як дата поставки в угоді зазначалася 03-05 серпня 2009 р. У видаткових накладних зазначено рахунок фактуру, які відсутні в матеріалах справи, а під реквізитами сторін в графі «відвантажив» - стоїть лише печатка підприємства, без зазначення реквізитів уповноваженої особи на це, та без її підпису (а.с.174, т.2), а в графі «отримав» стоїть підпис і печатка підприємства без зазначення ПІБ особи, що отримала та відсутні відомості на підставі яких документів отримано товар (бензин А 95), а зазначено лише «за дов. №… від…». Таким чином, вищезазначені первинні документи в якості доказів реального виконання договору купівлі-продажу нафтопродуктів не приймаються (а.с.173-181,т.2).

Між позивачем та ТОВ «Нафта-Сервіс» укладено додаткову угоду № 5 від 13.08.2009р. до договору купівлі-продажу № 22 від 01.04.2009 р. на постачання бензину АИ 95 (а.с.182, т.2). Відповідно до даної угоди, транспортування здійснювалося в автоцистернах, термін постачання 13-14 серпня 2009 р. Умови оплати, відстрочка п'ять банківських днів. На підтвердження виконання умов додаткової угоди, позивачем до матеріалів справи надані податкові накладні та видаткові накладні, проте в даних документах зазначено рахунки фактури або договори які відсутні в матеріалах справи, в деяких видаткових накладних не зазначено особу уповноважену на отримання товару, не зазначено ні номера, ні дати довіреності на отримання товару (а. с. 182-250, т. 2; 1-82, т. 3).

Таким чином, оглянувши вищезазначені первинні документи (видаткові, податкові накладні, рахунки фактури) колегія суддів зазначає, що вони оформленні з порушенням вимог чинного законодавства, а тому не можуть бути прийняті в якості доказів на підтвердження реального виконання умов даного договору.

На підтвердження перевезення пального по вищезазначеному договору та додаткових угодах, позивачем до матеріалів справи надані товарно-транспортні накладні.

Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України від 02 вересня 2008 року за №805/15496 встановлено єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийняттям, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти та нафтопродуктів.

Відповідно до п. 1 зазначеної Інструкції її вимоги є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів та території України.

Згідно з п.п. 7.5.6 п.7.5 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи.

Таким чином, відповідно до вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України у вантажовідправника - постачальника товарної нафти та нафтопродуктів повинні залишатися перший та другий примірники ТТН. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.

Відповідно до п. 4.1.5.34. Інструкції, перед відпуском нафтопродуктів товарний оператор зобов'язаний вимагати від одержувача пред'явлення усіх примірників ТТН, після чого здійснює відпуск.

На лицьовому боці ТТН оператор відмічає номер резервуара, з якого відпущено нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення.

Заміна одного виду нафтопродукту на інший або дописування у ТТН нових видів нафтопродуктів категорично забороняється.

В п. 4.1.5.36. Інструкції, передбачено, що ТТН за формою N 1-ТН є бланками суворої звітності, що виготовляються друкарським способом з обліковою серією і друкарською нумерацією. Порядок обліку їх одержання, зберігання та використання затверджено наказом Мінстату України і Мінтрансу України від 17.01.97 N 13/12.

З матеріалів справи вбачається, що перевезення товару здійснювалося автотранспортом, зокрема, автомобільними перевізниками ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ПП "Еверест", ТОВ "Аво-транс", ФОП ОСОБА_3, ФОП ОСОБА_4, ФОП ОСОБА_5, БРСМ, ПП "Транспортний союз", ПП "ОСОБА_8", власним транспортом, ПП "ОСОБА_6", ПП ОСОБА_7, ТОВ "Спецавторесурс", ТОВ "УкрРесурс", ПП ОСОБА_9, ПП ОСОБА_10, ТОВ "Прайм-Бізнес Україна", ПП "Екмітранс", ПП ОСОБА_11, ПП ОСОБА_12, ПП ОСОБА_13, ПП ОСОБА_14, ПП "Нова-Мрія", ФОП ОСОБА_15, на підтвердження чого надано ліцензії на права надання послуг з перевезення небезпечних вантажів (т.2, а.с.96-102, т.3, а.с.96).

Також, на підтвердження факту перевезення товару позивачем до матеріалів справи надані товарно-транспортні накладні. Дослідивши товарно-транспортні накладні колегія суддів зазначає, що в деяких з них зазначено лише пункт навантаження (м. Кременчук, с. Переяславське, м. Лубни) та пункт розвантаження (м. Шостка, м. Глухів) без зазначення конкретної адреси поставки пального, в деяких товарно-транспортних накладних зазначено згідно видаткової накладної без конкретизації якої саме видаткової накладної, в деяких ТТН в графі видана зазначено тільки ТОВ «» без найменування підприємства (а.с. 115, т.2); в деяких ТТН не зазначено ціну пального, в графі супроводжуючих документів до товару, зазначено накладна без конкретизації яка саме накладна, в графі здав стоїть лише печатка ТОВ «Нафта-Сервіс», а в графі прийняв зазначено ПІБ водія-експедитора, проте не стоїть підпис зазначеної особи, в графі вантаж одержав стоїть підпис та печатка підприємства позивача, без зазначення посади та ПІБ особи, що підписала накладну (т.2, а.с.103,105,106,108,111, 113, 115, 116, 120, 124,128,130,132, 133,134,141,145, 150, 153,156, 161,1 65, 169, 175, 180, 193, 202, 202-204,214,219, 223, 226,229,235,236,241, 244, 248, т.3, а.с.8,13, 14, 17, 26, 32, 39,42,43, 46, 48, 51, 54, 59, 62, 67, 70, 73,76, 81,155,156). Враховуючи наведене колегія суддів зазначає, що вищезазначені ТТН оформлені з порушеннями вимог податкового законодавства. Оскільки, здійснення поставки товару на будь-яких умовах поставки не звільняє учасників господарської операції від складання первинних документів, у тому числі належним чином, які передбачені податковим законодавством, тому колегія суддів зазначає, що вищезазначені ТТН оформлені з порушенням вимог податкового законодавства, у зв'язку з чим вони не можуть бути прийняті в якості доказів на підтвердження реального виконання договору купівлі-продажу та додаткових угод до нього.

Крім того, колегія суддів зазначає, що до складу валових витрат відносяться лише ті суми витрат платника податку, які фактично понесені на придбання товарів (робіт, послуг), з метою подальшого використання у власній господарській діяльності, а також ці витрати повинні бути підтверджені відповідними первинними документами.

Проте, в матеріалах справи відсутні докази щодо навантаження та розвантаження товару, акти здачі-приймання пального, заявки на отримання товару, довіреності на отримання товару, специфікації, журнали обліку, прибуткові книги та інші супровідні документи, що виступають в якості доказів оприбуткування товару на складі покупця.

Згідно з п. 4.1.3.38 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженою наказом Держнафтогазпрому, Міністерства економіки, Міністерства транспорту, Держстандарту, Держкомстату України від 2 квітня 1998 р. N 81/38/101/235/122З, з прибуттям на ППЗН (підприємство, організація та суб'єкт приватної власності по забезпеченню нафтопродуктами) нафтопродуктів в автоцистерні перевіряється наявність і цілість пломб, технічний стан автоцистерни, визначається повнота заповнення цистерни і відповідність нафтопродукту, вказаному в товарно-транспортній накладній, яка пред'являється водієм.

Пунктом 4.1.3.39 вказаної Інструкції маса нафтопродукту в автоцистерні визначається зважуванням на автомобільних вагах або об'ємно-масовим методом, а нафтопродуктів, розфасованих в тару, - зважуванням або за трафаретами тари (якщо нафтопродукти в заводській упаковці). Про прийнятий нафтопродукт матеріально відповідальна особа складає акт.

За приписами п.4.1.4.1 Інструкції на всіх ППЗН ведеться облік нафтопродуктів із записом у журналі вимірювань нафтопродуктів у резервуарах за формою N 7-НП (додаток 7) у кожному резервуарі окремо з відображенням усіх операцій, що провадяться кожною зміною. Сторінки журналу нумеруються і скріплюються печаткою та підписом керівництва ППЗН.

Вимогами пункту 4.1.11.4 Інструкції передбачено, що матеріально відповідальні особи ведуть кількісний облік нафтопродуктів за видами, марками у товарній книзі, форма N 37-НП (додаток 37), в якій записуються надходження та відпуск за день, а також виводяться залишки на кінець дня.

Крім цього, для посилення контролю за станом приймання, відпуску та зберігання нафтопродуктів матеріально відповідальні особи ведуть журнал обліку надходження нафтопродуктів, форма N 6-НП (додаток 6) і журнал вимірювання нафтопродуктів у резервуарах, форма N 7-НП (додаток 7).

Запис у товарній книзі операцій щодо руху нафтопродуктів матеріально відповідальні особи провадять: при надходженні - за кожним приймальним актом; при відпуску (відвантажуванні) - на підставі реєстрів відпуску (відвантажування) за добу. Залишок нафтопродуктів виводиться після кожного запису в товарній книзі. Усі первинні документи матеріально відповідальні особи здають за реєстрами до бухгалтерії підприємства під розпис (п.п. 4.1.11.6, 4.1.11.7 Інструкції).

Пунктом 4.2.2.4 Інструкції визначено, що перевезення нафтопродуктів автотранспортом оформлюється товарно-транспортною накладною відповідно до діючої Інструкції про порядок розрахунків за перевезення вантажів автомобільним транспортом. У товарно-транспортній накладній в обов'язковому порядку вказуються найменування нафтопродуктів, густина, температура, об'єм та загальна маса нафтопродуктів. До накладної на замовлення покупця додається паспорт якості нафтопродукту.

Згідно з п. 5.4.1 Інструкції Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 р. N 281/171/578/155, перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568, та ГОСТ 27352-87 "Автотранспортные средства для заправки и транспортирования нефтепродуктов. Типы, параметры и общие технические требования".

З прибуттям нафтопродуктів до вантажоодержувача в автоцистерні перевіряється наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об'єму і густини нафтопродукту в автоцистерні об'єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою N 1-ТТН (нафтопродукт) (далі ТТН) (додаток 3), відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у ТТН і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт. Відповідність густини нафтопродукту під час відвантаження та приймання визначається після її приведення до температури 20°C відповідно до ГОСТ 3900.

Відповідно до п.7.5.2 Інструкції відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості здійснюється лише за наявності свідоцтва про її повірку. За наявності простроченого свідоцтва про повірку відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості забороняється.

Нафтопродукти відпускаються у технічно справну та чисту тару відповідно до вимог ДСТУ 4454 після пред'явлення представником вантажоодержувача доручення і свідоцтва про повірку автоцистерни (7.5.4 Інструкції).

За приписами п.7.5.6 Інструкції відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН.

Згідно з п.7.5.7 Інструкції ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства.

Відповідно п. 7.5.8 Інструкції у ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об'єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

Таким чином, надані позивачем товарно-транспортні накладні (що засвідчують придбання ПММ у контрагентів позивача) не місять усіх необхідних реквізитів, крім того, позивачем не надано суду подорожніх листів. Підпунктом 10.2.4 Інструкції передбачено, що забороняється приймати нафтопродукти на АЗС у разі неналежного оформлення ТТН.

Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що наданими товарно-транспортними накладними позивачем не підтверджено фактичне переміщення дизпалива за вказаними вище договорами. Таким чином, позивачем не було надано документів, які надають можливість встановити фактичне здійснення операцій з придбання товарів, зокрема, товарно-транспортні накладні, та подорожні листи.

Крім того, позивачем не надано свідоцтва про повірку автоцистерни, що передбачено п. 7.5.4 Інструкції, що є обов'язковим для відпуску нафти. Також, позивачем не надано журналів вимірювань нафтопродуктів у резервуарах за формою N 7-НП, журналів обліку надходження нафтопродуктів, форма N 6-НП, товарних книг операцій щодо руху нафтопродуктів.

Таким чином, з наданих позивачем ТТН не вбачається підтвердження реальності виконання зобов'язань за вищезазначеними договорами. Отже, колегія суддів зазначає, що наявність у позивача виписаних податкових накладних, видаткових накладних за відсутністю документів про фізичне переміщення придбаних товарів не створює належного права для формування податкового кредиту.

Відповідно до ст. 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями.

Оскільки в матеріалах справи відсутні належні докази на підтвердження реального виконання договору купівлі-продажу нафтопродуктів № 22 від 24.03.2009р. та додаткових угод до нього, тому колегія суддів приходить до висновку, що позивачем не доведений факт придбання паливно - мастильних матеріалів із метою використання їх в господарській діяльності, таким чином колегія суддів приходить до висновку, що договір № 22 від 24.03.2009р. укладений між позивачем та ТОВ «Нафта сервіс» не спрямований на реальне настання правових наслідків.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з рішенням податкового органу про донарахування позивачу зобов`язання з податку на додану вартість та податку на прибуток приватних підприємств за результатами проведеної перевірки.

За змістом п. 1 ч. 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення, відповідач діяв на підставі та у спосіб, що передбачений податковим законодавством, а тому позовні вимоги про скасування таких рішень є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Керуючись ст.ст. 195, 197, п. 3 ст. 198, п. 1, п. 4 ч. 1 ст. 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби задовольнити.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 15.11.2012р. по справі № 2а-1870/7327/12 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю "Нафта" до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Сумської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили.

Головуючий суддя (підпис)Мінаєва О.М.Судді(підпис) (підпис) Макаренко Я.М. Шевцова Н.В.

ЗГІДНО З ОРИГІНАЛОМ: Мінаєва О.М.