Ухвала суду № 31713272, 28.05.2013, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 2а-17637/12/2670 Головуючий у 1-й інстанції: Добрянська Я.І. Суддя-доповідач: Ісаєнко Ю.А.

У Х В А Л А

Іменем України

28 травня 2013 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Ісаєнко Ю.А.;

суддів: Аліменка В.О., Федотова І.В.,

за участю секретаря: Бащенко Н.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Трайгон - Експорт» на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 лютого 2013 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трайгон - Експорт» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 09.10.2012 року №0008372230,

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 09.10.2012 року №0008372230.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 лютого 2013 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із вказаною постановою, позивач подав апеляційну скаргу з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, в якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 лютого 2013 року та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову.

В судовому засіданні представники позивача підтримали вимоги апеляційної скарги та просили їх задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги посилаючись на те, що судом першої інстанції було ухвалене законне та обґрунтоване рішення, а підстави для його зміни чи скасування відсутні.

Заслухавши суддю - доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, постанову суду першої інстанції - без змін, з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово - господарської діяльності з питань дотримання позивачем вимог податкового, іншого законодавства за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року та валютного законодавства за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року; за результатами перевірки складено акт від 21.09.2012 року №1410/22-30/36469551.

Актом перевірки встановлено порушення позивачем пп. 138.10.3 п. 138 ст. 138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток підприємств на 912812,00 грн., в тому числі за 2-3 квартали 2011 року на 119229,00 грн., за 2-4 квартали 2011 року на 490539,00 грн., за 1 квартал 2012 року на 312665,00 грн., за півріччя 2012 року на 422273,00 грн.

Як вбачається з акту перевірки, суть порушень, встановлена відповідачем, зводяться до того, що в даному випадку не може бути визнано витрати позивача, понесені у зв'язку із зберіганням (навантаженням) придбаного зерна до витрат звітного періоду, які позивач відобразив у бухгалтерському обліку на рахунку Д-т 93 «Витрати на збут». На думку органу державної податкової служби, оскільки в процесі зберігання зернових та технічних культур на елеваторах змінюються якісні характеристики товару, то зазначені послуги не є витратами підприємства на збут, а є витратами, які потрібно було враховувати при визначені собівартості реалізованих товарів. При цьому, на переконання відповідача, послуги елеваторів по зберіганню зерна в даному випадку - не є послугами по відповідальному зберіганню в розумінні п.п. 14.1.32 п. 14.1 ст. 14 ПК України, а фактично є та мають кваліфікуватися як послуги по доведенню зерна до стану в якому воно буде придатне до використання, та мають враховуватися саме при визначені собівартості реалізованих товарів. Крім того, відповідач також не визнав витратами на збут, вартість отриманих послуг у зв'язку із відвантаженням продукції, оскільки навантаженням вважається процес переміщення продукції з ємкостей зберігача в ємкості, вказані поклажодавцем, і при навантаженні у зберігача не виникає прав та обов'язків вантажовідправника, а отже послуги по навантаженню та відвантаженню не можуть вважатися послугами, що пов'язані з транспортуванням товарів.

Таким чином, на думку відповідача, при віднесенні позивачем загальної вартості таких послуг по доведенню зерна до стану в якому воно буде придатне до використання, а також по навантаженню продукції по рахунку Д-т 93 «Витрати на збут» - було штучно завищено витрати звітного періоду та занижено податок на прибуток підприємств в загальному розмірі 912812,00 грн.

09 жовтня 2012 року ДПІ у Шевченківському районі м. Києва винесено податкове повідомлення - рішення №0008372230, яким на підставі акту перевірки за порушення пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 1018380,25 грн., у тому числі за основним платежем 912812,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 105568,25 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погоджується колегія суддів, виходив з наступного.

Як вбачається з матеріалів та встановлено судом першої інстанції, у періоді, що перевірявся, позивач отримував послуги по зберіганню зернових та технічних культур на підставі типових договорів зберігання укладених з ПАТ «Новомиргородський Елеватор» (договір від 04.07.2011 року №3), Філією «Білоколодязький елеватор» ДП «Державна продовольчо-зернова корпорація України» (договір від 13.07.2011 року №46), ЗАТ «Вовчанський ХПП» (договір від 30.06.2011 року №0002), Філією «Кобеляцький ХПП» ДП «Державна продовольчо-зернова корпорація України» (договір від 25.07.2011 року №55), ТОВ «Ков'ягівське» (договір від 09.08.2011 року №3), ТОВ «Людмилівський елеватор» (договір від 29.06.2011 року №14), ПрАТ «Явкинський елеватор» (договір від 22.06.2011 року №3).

За зазначеними договорами, елеватор (зберігач) зобов'язується за плату прийняти на зберігання сільськогосподарську продукцію, яка йому передається позивачем (поклажодавцем) та повернути поклажодавцеві продукцію в строки та на умовах, що передбачені цими договорами, а також надати ряд додаткових послуг щодо приймання, доробки та відвантаження зерна.

Згідно додатків до договорів, що укладені між зберігачем та поклажодавцем, останній зобов'язується також надати послуги по зберіганню, прийманню з автотранспорту, приймання з залізничного транспорту, відвантаження на автотранспорт, відвантаження на залізничний транспорт, сушінню, очищенню, по переоформленню, експедируванню, оренді залізничної колії, додаткові лабораторні випробування (дослідження) в атестованих лабораторіях, зважуванню автомобіля, аналіз на показники безпеки, активне вентилювання, послуги маневреного тепловозу, аналіз на вміст ГМО.

Відповідно до частини першої статті 936 Цивільного кодексу України за договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов'язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцеві у схоронності.

Пункт 1.24 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначає суміжний інститут відповідального зберігання як господарську операцію платника податку, що передбачає передання згідно з договорами схову (зберігання) матеріальних цінностей на зберігання іншій особі без права їх використання у господарському обороті такої фізичної чи юридичної особи, з подальшим поверненням цих матеріальних активів платнику податку без зміни їх якісних або кількісних характеристик.

Згідно частини першої статті 942 Цивільного кодексу України зберігач зобов'язаний вживати усіх заходів, встановлених договором, законом, іншими актами цивільного законодавства, для забезпечення схоронності речі.

Відповідно до частини другої статті 7 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» суб'єкти зберігання зерна відповідно до укладених договорів складського зберігання із суб'єктами ринку зерна гарантують забезпечення якості та дотримання нормативів природних втрат зерна протягом терміну його зберігання.

Так, повний об'єм послуг від кожного елеватора отриманий позивачем за відповідним договором складського зберігання зерна.

Тобто на виході позивач отримує від зберігача технологічно доопрацьоване зерно для його подальшого продажу, та відповідно весь склад послуг за такими договорами є неподільним, оскільки в кінцевому результаті має на меті саме покращення якості продукції.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем було зроблено розподіл договорів зберігання на приймання, доробку, відвантаження та зберігання зерна.

Так, зазначені договори зберігання є цілісними та двосторонніми, які чітко передбачать, що зберігач надає послуги по зберіганню зернових культур та проводить технологічні операції по доведенню якості продукції до рівня, що забезпечує оптимальний режим тривалого зберігання.

Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, позивач, розділяючи дані договори з елеваторами, повинен був чітко розмежувати та визначити, які з витрат відносяться на збут та на зберігання зерна.

Крім того, договорами по зберіганню зернових та технічних культур передбачено послуги по навантаженню. При цьому навантаженням вважається процес переміщення продукції з ємкостей зберігача в ємкості, вказані поклажодавцем, і при навантаженні у зберігача не виникає прав та обов'язків вантажовідправника.

Також, за умовами договорів на зберігання у зберігача не виникає прав та обов'язків вантажовідправника, тому перевіркою зроблено висновки, що послуги по навантаженню та відвантаженню не можуть вважатися послугами, що пов'язані з транспортуванням товарів.

Таким чином, перевіркою було зроблено висновок, що послуги по навантаженню зернових та технічних культур, що надаються зберігачами в межах договорів зберігання не є витратами, що пов'язані зі збутом товарів, а є витратами, які повинні формувати собівартість реалізованих товарів та обліковуватися за Дт рахунку 28 «Товари», а після реалізації відповідної партії товару - за Дт рахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів».

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що в даному випадку послуги елеваторів по зберіганню зерна, не є послугами по відповідальному зберіганню в розумінні п.п. 14.1.32 п. 14.1 ст. 14 ПК України, а фактично є послугами по доведенню зерна до стану, в якому воно буде придатне до використання.

Так, до складу інших витрат відповідно до п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України включаються: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством; витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інші операційні витрати; фінансові витрати; інші витрати звичайної діяльності.

Відповідно до п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати на збут, це витрати які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг:

а) витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції;

б) витрати на ремонт тари;

в) оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут;

г) витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів;

ґ) витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;

д) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);

є) витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки;

є) витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;

ж) витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства;

з) інші витрати, пов'язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Підпунктом 14.1.32 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платникові податків без зміни якісних або кількісних характеристик.

Таким чином, послуги елеваторів по зберіганню зерна, що в даному випадку передбачали проведення технологічних операцій по доведенню якості продукції до рівня, що забезпечує оптимальний режим тривалого зберігання, - не є послугами по відповідальному зберіганню в розумінні пп. 14.1.32 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу.

Згідно п.п. 14.1.228 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Отже, основною метою укладення позивачем таких договорів зберігання із елеваторами було саме технологічне доопрацювання (покращення якості) зерна для його подальшого продажу, а не просто зберігання зерна без втручання в його якісні характеристики, та відповідно весь склад таких послуг за відповідними договорами не може ділитися на ті, вартість яких відноситься до витрат на збут (навантаження, вивантаження, зберігання), а частина враховуватися при визначені собівартості реалізованих товарів (доопрацювання зерна: сушіння, очищення фумігація, газація та інші технологічні операції).

Разом з тим, колегія суддів також не приймає до уваги посилання позивача на те, що останнім було правомірно відображено витрати саме по зберіганню готового зерна у складі витрат на збут згідно з положеннями п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 ПК України, а витрати щодо приймання та доробки зерна включались до собівартості зерна і списувались в момент реалізації товару відповідно до п. 138.4 ст. 138 ПК України.

Як встановлено колегією суддів, такі послуги, отримані позивачем від елеваторів, кінцевою метою яких було доопрацювання (покращення якості) зерна для його подальшого продажу, - були неподільними, оскільки в кінцевому результаті мали на меті саме покращення якості продукції, ані його зберігання, відповідно вся вартість таких отриманих послуг повинна була враховуватися саме при визначені собівартості реалізованих товарів, однак не у складі витрат на збут.

Відповідно до пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну);

Відповідно до пункту 146.5 статті 146 Податкового кодексу України первісна вартість об'єкта основних засобів складається, зокрема, з інших витрат, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що відповідач дійшов вірного висновку про порушення позивачем вимог п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Податкового Кодексу України щодо заниження податку на прибуток підприємств на загальну суму 912812,00 грн.

Таким чином, суд першої інстанції обґрунтовано встановив правомірність податкового повідомлення - рішення від 09.10.2012 року №0008372230.

Відповідно до частини 1 статті 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що постанова суду першої інстанції ухвалена з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції, у зв'язку з чим підстави для скасування або зміни постанови суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст.ст. 160, 198, 200, 205, 206 КАС України, суд апеляційної інстанції, -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Трайгон - Експорт» залишити без задоволення, постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21 лютого 2013 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

(Ухвалу у повному обсязі складено 31.05.2013 року)

Головуючий суддя: Ю.А. Ісаєнко

Суддя: В.О. Аліменко

Суддя: І.В. Федотов

.

Головуючий суддя Ісаєнко Ю.А.

Судді: Аліменко В.О.

Федотов І.В.