Ухвала суду № 31591355, 28.05.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" травня 2013 р. м. Київ К/800/258/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Бившевої Л.І.

Голубєвої Г.К.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова група «АРС-Кераміка»

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2012 року

у справі № 2-а-2872/10/1970

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова група «АРС-Кераміка»

до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2010 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова група «АРС-Кераміка» (позивач) до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції (відповідач) задоволено. Податкові повідомлення-рішення № 0009882304/0 від 24 листопада 2006 року та № 0009892304/0 від 24 листопада 2006 року скасовано.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідач оскаржив її в апеляційному порядку.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2012 року апеляційну скаргу Тернопільської ОДПІ задоволено. Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2010 року скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням у справі, позивач оскаржив його в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі, з посиланням на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального права, ставиться питання про скасування постанови Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2012 року та залишення в силі постанови Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2010 року.

В запереченні на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено виїзну планову перевірку ТОВ «ТГ «АРС-Кераміка» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2005 року по 30 червня 2006 року, за результатами якої складено акт № 18653/23-420/32549732 від 15 листопада 2006 року.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення № 0009882304/0 від 24 листопада 2006 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 183 187,90 грн. (123 709,00 грн. - основний платіж, 59 478,90 грн. - штрафні (фінансові) санкції), та № 0009892304/0 від 24 листопада 2006 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 27 799,50 грн. (18 533,00 грн. - основний платіж, 9 266,50 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Перевіркою встановлено порушення позивачем підпункту 4.2.1 пункту 4.2 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.4.2 пункту 5.4 статті 5, підпунктів 7.3.1, 7.3.2 пункту 7.3 статті 7 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР) у зв'язку з неправомірним віднесенням до складу валових витрат вартості наданих Суб'єктом підприємницької діяльності ОСОБА_3 маркетингових послуг та наданих Суб'єктом підприємницької діяльності ОСОБА_4 послуг із систематичного консультаційного обслуговування персоналу щодо правильності та ефективності застосування комп'ютерної техніки, а також технічного обслуговування оргтехніки, з підстав непов'язаності вказаних послуг з підготовкою, організацією, веденням господарської діяльності ТОВ «ТГ «АРС-Кераміка» та їх непідтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, а також неправомірним віднесенням витрат на забезпечення працівників спецодягом, взуттям та засобами індивідуального захисту до складу валових витрат.

Крім того, встановлено порушення ТОВ «ТГ «АРС-Кераміка» пункту 4.1 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР) з огляду на неправомірне включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених СПД ОСОБА_3 в ціні придбаних маркетингових послуг та СПД ОСОБА_4 в ціні придбаних консультаційних послуг, а також невключення до бази оподаткування податком на додану вартість суми винагороди, отриманої від Товариства з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «Хенкель Баутехнік (Україна)» в рамках договорів поставки № 07/01 від 04 січня 2005 року та № 52/01 від 22 грудня 2005 року.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції про задоволення позову, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про непов'язаність наданих СПД ОСОБА_3 маркетингових послуг та СПД ОСОБА_4 консультаційних послуг з господарською діяльністю позивача.

Крім того, Львівський апеляційний адміністративний суд виходив з того, що віднесення позивачем вартості спецодягу, взуття та засобів індивідуального захисту до складу валових витрат є неправомірним, з огляду на відсутність у підприємства торгівлі права включати дані витрати до складу валових витрат.

Також, на думку суду апеляційної інстанції, сума, отримана позивачем від ТОВ з ІІ «Хенкель Баутехнік (Україна)» за належне виконання умов укладених договорів поставки, не відповідає поняттю грошової винагороди у контексті чинного на час виникнення спірних правовідносин податкового законодавства, а є оплатою за надання ТОВ «ТГ «АРС-Кераміка» послуг із просування товарів контрагента на ринку України.

Колегія суддів вважає такі висновки суду апеляційної інстанції неправомірними у зв'язку з наступним.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Пунктом 1.32 статті 1 Закону № 334/94-ВР визначено, що господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до пункту 5.11 статті 5 Закону № 334/94-ВР установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

В свою чергу, як встановлено судом першої інстанції та не спростовано судом апеляційної інстанції, фактичне виконання умов укладених позивачем з СПД ОСОБА_3 та СПД ОСОБА_4 договорів підтверджується актами здавання-приймання виконаних робіт (надання послуг).

Більш того, судом встановлено, що надані контрагентами послуги безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю позивача.

Так, результати маркетингових послуг, отриманих від СПД ОСОБА_3, стали підставою для переорієнтування торгівельної діяльності ТОВ «ТГ «АРС-Кераміка» з оптової на роздрібну та відкриття, у зв'язку з цим, нових будівельних супермаркетів. Вказана обставина спричинила зростання доходу позивача впродовж 2006 - 2007 років, що підтверджується дослідженими судом першої інстанції звітами про фінансовий результат за відповідні періоди.

В свою чергу, отримані від СПД ОСОБА_4 консалтингові послуги пов'язані із систематичним консультаційним обслуговуванням персоналу позивача щодо правильності та ефективності застосування комп'ютерної техніки, а також технічним обслуговуванням комп'ютерної техніки, яка перебуває на балансі підприємства.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції повно та всебічно, оцінивши фактичні обставини справи, з дотриманням норм матеріального та процесуального права дійшов вірного висновку про правомірність віднесення позивачем в охоплений перевіркою період до складу валових витрат вартості маркетингових послуг, наданих СПД ОСОБА_3, та консалтингових послуг, наданих СПД ОСОБА_4

При цьому колегія суддів вважає, що суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи податкового органу про неправомірність віднесення позивачем до складу валових витрат вартості маркетингових та консалтингових послуг з огляду на відсутність в актах здавання-приймання виконаних робіт (надання послуг) обсягів наданих послуг в натуральному виразі та інформації про фактичні витрати на виконання послуг, покладені судом апеляційної інстанції в основу оскаржуваного рішення.

Адже, за змістом статті 901 Цивільного кодексу України послуга споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а відтак маркетингові послуги, а також послуги з обслуговування комп'ютерної та оргтехніки не мають законодавчо встановленого натурального виразу і порядок визначення їх вартості також не врегульовано.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Таким чином, оскільки, придбання маркетингових та консалтингових послуг здійснювалось ТОВ «ТГ «АРС-Кераміка» з метою їх подальшого використання в межах власної господарської діяльності, то позивачем правомірно включено суми податку на додану вартість, сплачені в ціні таких послуг, до складу податкового кредиту.

Відповідно до підпункту 5.4.1 пункту 5.4 статті 5 Закону № 334/94-ВР до валових витрат включаються витрати платника податку на забезпечення найманих працівників спеціальним одягом, взуттям, обмундируванням, що необхідні для виконання професійних обов'язків, а також продуктами спеціального харчування за переліком, що встановлюється Кабінетом Міністрів України, який для банківських установ доповнюється переліком, затвердженим Національним банком України.

Згідно з пунктом 5 Переліку заходів та засобів з охорони праці, витрати на здійснення та придбання яких включаються до витрат, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 червня 2003 року № 994, витрати на забезпечення працівників спеціальним одягом, взуттям та засобами індивідуального захисту відносяться до валових витрат.

Пунктом 1.4 Положення про порядок забезпечення працівників спеціальним одягом, спеціальним взуттям та іншими засобами індивідуального захисту, затвердженого наказом Державного комітету України по нагляду за охороною праці від 29 жовтня 1996 року № 170 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що засоби індивідуального захисту видаються працівникам тих професій та посад, що передбачені у відповідних виробництвах, цехах, дільницях та видах робіт Типовими галузевими нормами безплатної видачі працівникам спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, або відповідними галузевими нормами, що введені на підставі типових.

З огляду на викладене та з урахуванням положень Типових норм безкоштовної видачі спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту робітникам і службовцям наскрізних професій і посад усіх галузей народного господарства та окремих виробництв, затверджених постановою Державного комітету СРСР з праці і соціальних питань та Президії Всесоюзної Центральної Ради Професійних Спілок від 12 лютого 1981 року № 47/П-2, висновок суду першої інстанції про обґрунтованість віднесення позивачем до складу валових витрат вартості спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту є правильним.

Відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону № 168/97-ВР об'єктом оподаткування податком на додану вартість є поставка товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).

Згідно з пунктом 1.4 статті 1 Закону № 168/97-ВР поставкою послуг є будь-які операції цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також з поставки будь-яких інших, ніж товари, об'єктів власності за компенсацію, а також операції з безоплатного виконання робіт, надання послуг. Поставка послуг, зокрема, включає надання права на користування або розпорядження товарами у межах договорів оренди (лізингу), поставки, ліцензування або інші способи передачі права на патент, авторське право, торговий знак, інші об'єкти права інтелектуальної, в тому числі промислової, власності.

Як встановлено судом першої інстанції, між позивачем та ТОВ з ІІ «Хенкель Баутехнік (Україна)» укладено договори поставки товару № 07/01 від 04 січня 2005 року та № 52/01 від 22 грудня 2005 року.

В додатку № 24/1 до договору поставки товару № 07/01 від 04 січня 2005 року та додатку № 3 до договору поставки товару № 52/01 від 22 грудня 2005 року визначено, що постачальник для досягнення мети найкращого просування товарів на ринку України, сплачує на користь покупця грошову винагороду у розмірі 2 відсотків (5 відсотків) щоквартальної суми (від суми оплати, що надійшла своєчасно від покупця протягом попереднього кварталу) за додержання покупцем ряду умов, а саме: наявності узгодженого у письмовій формі плану закупівлі товарів, постійного виконання плану закупівлі-продажу товару не менш ніж на 95 відсотків, наявності у штаті покупця бренд-менеджера, який є спеціалістом з товарів постачальника, своєчасного погашення товарного кредиту, своєчасного подання ТОВ з ІІ «Хенкель Баутехнік (Україна)» звіту з продажу товарів, щотижневого плану закупівлі товарів, щомісячного звіту про залишки товарів на складах позивача.

За виконання вищезазначених умов позивачем в охопленому перевіркою періоді отримано від контрагента кошти в розмірі 111 198,65 грн.

Підпунктом 3.2.4 пункту 3.2 статті 3 Закону № 168/97-ВР передбачено, що не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість операції з виплати грошових виграшів, грошових призів і грошових винагород.

Отже, виплата грошової винагороди за виконання умов, спрямованих на якісне виконання договірних зобов'язань, не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість з огляду на те, що в даному випадку між сторонами відсутні фактичні відносини щодо поставки послуг із сторони позивача.

Таким чином, суд апеляційної інстанції помилково скасував постанову суду першої інстанції, яка є законною та обґрунтованою.

Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова група «АРС-Кераміка» задовольнити.

Скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2012 року, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2010 року залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Бившева Л.І.

Голубєва Г.К.