Ухвала суду № 3147689, 03.07.2008, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ

____________

01010, м. Київ, вул. Московська, 8

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

“03” липня 2008р. Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого Конюшка К.В.

суддів: Ланченко Л.В.

Нечитайла О.М.

Пилипчук Н.Г.

Степашка О.І.

при секретарі: Каліушко Ф.А.

за участю представників:

позивача: Рубель Б.Я.

відповідача: не явка

розглянувши у відкритому судовому засіданнікасаційну скаргу Стрийської обєднаної державної податкової інспекції на рішення Господарського суду Львівської області від 26.04.-28.04.2005р. та постанову Львівського апеляційного господарського суду від 03.08.2005р.

у справі № 5/3305-9/484

за позовом Закритого акціонерного товариства «Прогрестехбуд»

до Стрийської обєднаної державної податкової інспекції

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И В :

У грудні 2004р. Закрите акціонерне товариство «Прогрестехбуд» (далі ЗАТ «Прогрестехбуд») звернулось до Господарського суду Львівської області з позовом до Стрийської обєднаної державної податкової інспекції (далі Стрийська ОДПІ) про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 04.10.2004р. № 0000482600/0, № 0003312350/0, № 0000472600/0 та № 0003322350/0.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що висновки, викладені в Акті перевірки, на підставі якого прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, не відповідають вимогам чинного законодавства, а тому вони підлягають скасуванню.

Рішенням Господарського суду Львівської області від 26.04.-28.04.2005 р., залишеним без змін постановою Львівського апеляційного господарського суду від 03.08.2005р., позов задоволено. Визнано недійсними податкові повідомлення-рішення від 04.10.2004р. № 0000482600/0, № 0003312350/0, № 0000472600/0 та № 0003322350/0.

Не погоджуючись з прийнятими в справі судами першої та апеляційної інстанцій судовими рішеннями, Стрийська обєднана державна податкова інспекція оскаржила їх у касаційному порядку.

В касаційній скарзі скаржник просив скасувати вказані судові акти з мотивів порушення судами норм матеріального та процесуального права і направити справу на новий розгляд.

Представник позивача заперечував проти задоволення касаційної скарги, посилаючись на її необґрунтованість, і просив залишити оскаржені судові рішення без змін.

Представники відповідача в минулому судовому засіданні, яке відбулося 19.06.08р., просили задовольнити касаційну скаргу.

В судове засідання 03.07.08р. після оголошеної перерви представники відповідача не зявились.

Справу розглянуто відповідно до приписів ч. 4 ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Стрийською ОДПІ було проведено комплексну планову документальну перевірку ЗАТ «Прогрестехбуд» щодо дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.04.2003р. по 30.06.2004р., про що складено Акт від 29.09.2004р. № 130/23/22424901 (далі Акт перевірки).

За даними Акта перевірки податковим органом встановлено розбіжності щодо включення до валових витрат придбання товарно-матеріальних цінностей та авансових платежів від ТОВ «Лео Стар», що призвело до порушення п.п. 11.2.1. п. 11.2. ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994р. № 334/94 ВР (далі Закон України від 28.12.1994р. № 334/94-ВР), а саме завищення валових витрат підприємства. При цьому, вказане завищення, на думку податкового органу, виникло у звязку з подвійним віднесенням до валових витрат та податкового кредиту вартості паливно-мастильних матеріалів придбаних у ТОВ «Лео Стар»: перший раз - по даті сплати авансів, а другий раз - по даті отримання товарів.

Крім того, в порушення п.п. 5.5.1. п. 5.1. ст. 5.1. Закону України від 28.12.1994р. № 334/94-ВР позивачем включено до валових витрат суми процентів за користування отриманими кредитами на придбання товарно-матеріальних цінностей, що не використовувались підприємством у власній господарській діяльності.

Також в порушення п.п. 7.2.1. п. 7.2. та п.п. 7.4.5. п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997р. № 168/97-ВР підприємством включено до податкового кредиту суму податку на додану вартість, сплачену в складі ціни придбання товарів, робіт, послуг, на підставі податкових накладних, у яких відсутні: податковий номер платника податку, місце розташування юридичної особи, її назва, печатка.

На підставі Акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.10.2004р. № 0000482600/0, яким позивачу визначено суму податкового зобовязання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій в сумі: 728547,00 грн., в т.ч. основний платіж 485698,00 грн. та штрафні (фінансові санкції) 242849,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 04.10.2004р. № 0003312350/0, яким позивачу визначено суму податкового зобовязання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій в сумі: 163950,00 грн., в т.ч. основний платіж 109300,00 грн. та штрафні (фінансові санкції) 54650,00 грн., податкове повідомлення-рішення від 04.10.2004р. № 0000472600/0, яким позивачу визначено суму податкового зобовязання за податком на додану вартість в сумі: 665208,00 грн., в т.ч. основний платіж 443472,00 грн. та штрафні (фінансові санкції) 221736,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 04.10.2004р. № 0003322350/0, яким позивачу визначено суму податкового зобовязання за податком на додану вартість в сумі: 416426,00 грн., в т.ч. основний платіж 277617,00 грн. та штрафні (фінансові санкції) 138809,00 грн.

У ході розгляду даного спору по суті ухвалою Господарського суду Львівської області від 03.03.2005р. було призначено судово-бухгалтерську експертизу, висновок якої прийнятий місцевим господарським судом як один з доказів, який оцінюється судом на рівні з іншими доказами з урахуванням вимог ст.ст. 42, 43 Господарського процесуального кодексу України, за правилами якого здійснювався розгляд даної справи судом першої інстанції. При цьому місцевий господарський суд у прийнятому судовому рішенні послався на те, що всі викладені у цьому рішенні обставини підтверджуються відповідним висновком судово-бухгалтерської експертизи.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, і з цим погодився суд апеляційної інстанції, що з усіх епізодів, по яким податковим органом було встановлено порушення податкового законодавства позивачем, фактично таке порушення відсутнє.

Але суд касаційної інстанції не може погодитися з даними висновками місцевого та апеляційного судів з таких підстав.

Так, відхиляючи викладені в Акті перевірки висновки податкового органу щодо наявності у позивача розбіжностей в обліку при включенні до валових витрат вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей та авансових платежів, а саме, перший раз - по даті сплати авансів, а другий раз - по даті отримання товарів, суди обох інстанцій виходили з того, що відповідачем при оформленні результатів перевірки не було враховано, що між ТОВ «Лео Стар» та позивачем господарські операції проводились на підставі декількох окремих угод між тими ж контрагентами, і ці угоди не визнані в установленому порядку недійсними та не розірвані, а тому є правомірними.

Проте, судами не було надано належної правової оцінки тому факту, що позивач отримував нафтопродукти відповідно до умов договорів поставки нафтопродуктів, укладеним між ЗАТ «Прогрестехбуд» та ТОВ «Леостар»: від 22.07.2003р. № 8/113/47, від 01.09.2003р. № 8/113/49, від 24.11.2003р. № 8/113/56.

При цьому за договором від 22.07.2003р. № 8/113/47 ТОВ «Лео Стар» виступало продавцем, а ЗАТ «Прогрестехбуд» - покупцем; за договором від 01.09.2003р. № 8/113/49 ТОВ «Лео Стар» - отримувачем, а ЗАТ «Прогрестехбуд» - постачальником; за договором від 24.11.2003р. № 8/113/56 ТОВ «Лео Стар» - постачальником, ЗАТ «Прогрестехбуд» - отримувачем.

Вирішуючи даний спір по суті ані місцевий, ані апеляційний суди не надали оцінки правомірності укладання таких угод з огляду на те, що, за посиланням контролюючого органу, у Статуті позивача відсутній такий вид діяльності як купівля-продаж паливно-мастильних матеріалів. Суди попередніх інстанцій не проаналізували, в чому полягала ділова мета укладання вказаних правочинів, і чи була вона досягнута. Зокрема, чи був отриманий позивачем прибуток по даним господарським операціям.

Крім того, за посиланням контролюючого органу, вказані угоди щодо одних й тих же товарно-матеріальних цінностей (нафтопродуктів) укладені з метою регулювання сплати та нарахувань податку на прибуток (для заниження суми податку, що підлягав до сплати платником податку). Адже в матеріалах справи наявне клопотання від 26.01.2005р. № 632/9/10-0 відповідача про залучення до участі в справі Прокуратури м. Стрия у звязку з порушенням кримінальної справи по факту несплати податків в особливо великих розмірах. Проте, судовими інстанціями не враховано посилання податкового органу на даний факт і не витребувано в установленому порядку відповідні відомості щодо порушеної кримінальної справи з власної ініціативи, і не зобовязано надати такі дані податковий орган.

Крім того, відповідно до п. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16.07.1999р. № 996-ХІV бухгалтерський облік є обовязковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Отже, даний Закон чітко розрізняє «фінансову звітність» та «податкову звітність», визначаючи при тому, що податкова звітність має містити узагальнюючи показники фінансово-господарської діяльності підприємства та повинна складатися на підставі норм законодавства про оподаткування.

Згідно з п.п. 11.2.1 ст. 11 Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994р. № 334/94 ВР (далі Закон України від 28.12.1994р. № 334/94 ВР) датою збільшення валових витрат виробництва (oбiгy) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (poбiт, послуг), а в paзi їx придбання за готівку - день їx видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Отже, враховуючи приписи вказаної норми матеріального права, судам слід було б дослідити та відобразити це у прийнятих рішеннях, чи правильно позивачем збільшено валові витрати з урахуванням подвійного віднесення до складу валових витрат та сформованого податкового кредиту вартості паливно-мастильних матеріалів з огляду на особливості ведення саме податкового обліку. А у разі відсутності спеціальних знань щодо ведення податкового обліку суду слід було поставити відповідне питання перед експертом під час призначення судово-бухгалтерської експертизи.

Щодо висновків відповідача про неправомірне включення позивачем до валових витрат сум процентів за користування кредитами на придбання товарно-матеріальних цінностей, що не використовувались підприємством у власній господарській діяльності, судами навпаки зроблені висновки, що кредитні договори, вказані у Акті перевірки, укладались позивачем для залучення коштів на закупівлю паливно-мастильних матеріалів, які в подальшому використовувались підприємством у своїй господарській діяльності з метою одержання прибутку. Зокрема, вони реалізовувались підприємством за ціною вищою ціни придбання, а позитивна різниця включалась підприємством до валового доходу.

Але у наявних у справі доповненнях від 02.03.2005р. до відзиву та пояснень від 16.02.2005р. (з наведенням конкретного переліку договорів, по яким наявні збитки, і визначенням сум збитків) податковим органом зазначено, що ЗАТ «Прогрестехбуд» не тільки не отримало прибуток від проведених кредитних та подальших господарських операцій, а навпаки зазнало збитків. Проте, судами вказані доводи контролюючого органу в ході судового розгляду не перевірені та не спростовані.

У висновку від 18.04.2005р. судово-бухгалтерської експертизи зазначено, що дослідженням поданих кредитних договорів ( №12-2/155 від 31.11.02р., № 12-204/09 від 30.01.04р., №12-2-04/17 від 12.02.04р., №12-2-04/44 від 31.03.04р.) експертом встановлено, що вказані кредитні договори укладались підприємством для залучення коштів на закупівлю паливно-мастильних матеріалів, які в подальшому використовувались підприємством у своїй господарській діяльності з метою одержання прибутку. Паливно-мастильні матеріали реалізовувались підприємством за ціною, вищою ціни придбання, а позитивна різниця включалась підприємством до складу валового доходу.

Однак, ані судами попередніх інстанцій, ані експертом не було надано оцінки та не досліджено кожний з кредитних договорів з розбивкою по сумах отриманих доходів з урахуванням витрат по виплаті відсотків по кредиту. Втім тільки після такого дослідження можливо встановити факт отримання чи не отримання позитивного фінансового результату позивачем внаслідок проведення зазначених господарських операцій.

Крім того, відповідно до п. 5.1. ст. 5 Закону України від 28.12.1994р. № 334/94 ВР)валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Отже, оскільки нараховані проценти за користування кредитом були віднесені позивачем до валових витрат, судам слід встановити, чи є такі дії позивача правомірними, з огляду на те, що всі кредитні кошти були витрачені для закупки паливно-мастильних матеріалів для їх подальшої реалізації, а не для використання у власній господарській діяльності, наприклад, для заправки власних автомобілів тощо.

Щодо порушення позивачем п.п. 7.2.1. п. 7.2. та п.п. 7.4.5. п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997р. № 168/97-ВР податковим органом встановлено, що підприємством включено до податкового кредиту сума податку на додану вартість, сплачена в складі ціни придбання товарів, робіт, послуг, на підставі податкових накладних, в яких відсутній обовязкові реквізити: податковий номер платника податку, місце розташування юридичної особи, її назва, печатка.

Задовольняючи позовні вимоги в частині вказаного епізоду, судом першої інстанції зроблено висновок, який підтримав суд апеляційної інстанції, що в Акті перевірки всупереч встановленим вимогам не відображено розгорнутої інформації щодо податкових накладних, які оформлені неналежним чином, не відображено податкових накладних в даних податкового обліку, не наведена кореспонденція рахунків по таких господарських операціях.

Проте, дані доводи не можуть бути прийняті судом касаційної інстанції до уваги, оскільки, по-перше, як вбачається з матеріалів справи, судами не витребувано та не досліджено перелік накладних помісячно за І-е півріччя 2004р., який додано до Акта перевірки (том І, а.с. 35).

По-друге, ані судами першої та другої інстанцій в ході розгляду справи, ані судовим експертом під час проведення судово-бухгалтерської експертизи не були досліджені конкретні податкові накладі, які, за посиланням податкового органу, не оформлені належним чином, із визначенням недоліків даних накладних і встановленням суттєвості даних недоліків для податкового обліку.

По-третє, як видно з висновку від 18.04.2005р. судово-бухгалтерської експертизи по цьому епізоду, під час проведення експертизи були прийняті до уваги лише пояснення позивача про те, що представлені в ході перевірки податкові накладні не були взяті під час перевірки до уваги, і взагалі не досліджувались заперечення податкового органу по цьому питанню (том VІ, а.с. 161).

При цьому судам попередніх інстанцій слід було врахувати, що окремі недоліки в заповненні податкових накладних, виявлені податковою інспекцією в результаті перевірки платника податку, зокрема: відсутність у деяких з них податкового номеру платника податку, місця розташування юридичної особи, її назви, в інших - печатки, не роблять ці накладні завідомо недійсними, і не свідчать заздалегідь про їх неналежність та недопустимість як доказів. Достовірність цих податкових накладнихпідлягає перевірці судами першої та другої інстанцій при оцінки всіх доказів у справі у відповідності з вимогами статті 43 Господарського процесуального кодексу України. Зокрема, суди повинні були встановити можливість ідентифікації контрагентів позивача, достовірність підтвердження фактичності здійснення господарських операцій, сплати податку на додану вартість та його сум. Але вказані обставини залишилися поза увагою судів першої та другої інстанцій.

Згідно з пунктом 4 ст.7 Кодексу адміністративного судочинства України принципами адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне зясування всіх обставин у справі.

Суть офіційного зясування всіх обставин у справі визначена в частинах четвертій та пятій ст.11 цього Кодексу, якими встановлено, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для зясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Принцип офіційного зясування всіх обставин справи зобовязує суд встановити обставини справи для забезпечення прийняття правосудного рішення, в тому числі незалежно від посилань чи доводів сторін.

Вимога щодо всебічного, повного і обєктивного розгляду в судовому процесі всіх обставин справи в сукупності як підстави для оцінки судом доказів встановлена і ст. 43 Господарського процесуального кодексу України, за правилами якого здійснювався розгляд даної справи судами першої та апеляційної інстанцій.

Але всупереч вищенаведеним вимогам закону під час розгляду справи господарськими судами не було встановлено фактичних обставин справи в їх сукупності, не встановлено предмет доказування у справі, не зобовязано податковий орган надати в необхідному обсязі докази на обґрунтування своїх доводів проти заявлених позовних вимог та не витребувано необхідних та достатніх доказів з власної ініціативи.

Відповідно до розяснень, які викладені в постанові Пленуму Верховного Суду України від 29.12.1976 р. № 11 «Про судове рішення» (зі змінами та доповненнями) рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги процесуального законодавства і всебічно перевіривши обставини, вирішив справу у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

Ухвалені судами першої та апеляційної інстанцій судові рішення вказаним вимогам не відповідають.

Враховуючи, що судами попередніх інстанцій вищеназвані обставини враховано не було, і це призвело до не обґрунтованих належним чином висновків щодо прав і обовязків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч.2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно зясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, обєктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 210, 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Стрийської обєднаної державної податкової інспекції задовольнити.

Рішення Господарського суду Львівської області від 26.04.-28.04.2005р. та постанову Львівського апеляційного господарського суду від 03.08.2005р. в даній справі скасувати, матеріали справи направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути оскаржена у строк та у порядку, визначеними ст.ст. 237 239 КАС України.

Головуючий(підпис)Конюшко К.В.

Судді

(підпис)

Ланченко Л.В.

(підпис)

Нечитайло О.М.

(підпис)

Пилипчук Н.Г.

(підпис)

Степашко О.І.

З оригіналом згідно

Відповідальний секретар Ф.А. Каліушко