Ухвала суду № 31418074, 14.05.2013, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 травня 2013 р. Справа № 22675/10

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді - Заверухи О.Б.,

суддів - Качмара В.Я., Мікули О.І.,

при секретарі судового засідання - Ратушній М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Рівне на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 11 березня 2010 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» до Державної податкової інспекції у місті Рівне про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

У січні 2010 року ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Рівне про скасування податкового повідомлення-рішення відповідача від 29.12.2009 року № 0005782342/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 914577,00 грн., та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 555664,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що за період, який перевірявся, ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» надавало послуги по договорах суборенди приміщення окремими площами юридичним та фізичним особам - суб'єктам підприємницької діяльності. Умовами договорів суборенди приміщень передбачена попередня оплата оренди (авансовий платіж за майбутній період оренди) та оплата забезпечувального платежу (гарантійного платежу по оренді), що буде зарахований за умовами договору, як орендна плата за останній місяць строку дії договору суборенди. Під час проведення перевірки відповідачем не враховано особливості оподаткування операцій щодо орендної плата, які регламентуються пп. 7.9.6 п. 7.9 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яким передбачено визначення валового доходу при нарахуванні орендної (суборендної) плати та при отриманні попередньої оплати таких операцій (авансових та гарантійних платежів), що перевищує звітний період і застосували загальні правила та безпідставно донарахували у валові доходи отримані авансові та гарантійні платежі по оренді (суборенді). Даною нормою передбачено, зокрема, що оподаткування операцій лізингу (оренди) здійснюється в такому порядку: передання майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов'язань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму валових доходів, а орендар збільшує суму валових витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування. Відповідно до ч. 3 ст. 774 Цивільного кодексу України до договору піднайму (суборенди) застосовується положення про договір найму (оренди). Тобто всі норми цивільного законодавства щодо договорів оренди стосуються і договорів суборенди. Отже, на думку позивача, віднести до валових доходів орендодавець може не загальну суму отриманих авансів, а лише ту його частину, яка буде нарахована за звітний період, в зв'язку з чим відсутні порушення вимог пп. 4.1 ст. 4, пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а тому винесення податковим органом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення про донарахування податку на прибуток є безпідставним та протиправним.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 11 березня 2010 року позов задоволено повністю.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що відповідно до змісту пп. 7.9.6 п. 7.9 ст. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» оскільки момент виникнення валових доходів (витрат) у разі здійснення операцій з оперативного лізингу (оренди) пов'язаний із фактом нарахування лізингового платежу за договором лізингу (оренди), то валові витрати орендаря і валові доходи орендодавця виникатимуть за датою, визначеною договором для сплати лізингового платежу. Тобто якщо орендодавець (суборендодавець) отримує орендний (суборендний) платіж від орендаря (суборендаря) за строк, що перевищує звітний період (тобто орендний платіж сплачується у вигляді попереднього платежу (авансу) згідно з умовами договору), то до складу валового доходу орендодавця (суборендодавця) включається сума, що відповідає нарахованому орендному (суборендному) платежу за датою, встановленою у договорі. ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» здійснюючи податковий облік з метою визначення прибутку та його подальшого оподаткування, формувало валові доходи на підставі ст. 4, пп. 7.9.6 п. 7.9 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», тобто датою збільшення валового доходу була не дата надходження авансового платежу (суборендної плати та забезпечувального платежу), а дата (місяць) призначення даних платежів, визначена договором.

Не погодившись з вищенаведеною постановою, Державна податкова інспекція у м. Рівне подала апеляційну скаргу, в якій просить оскаржувану постанову скасувати і прийняти нову, якою в позові відмовити повністю.

Доводи апеляційної скарги позивач обґрунтовує тим, що оскаржувана постанова є незаконною та необґрунтованою, прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Заслухавши доповідь судді Львівського апеляційного адміністративного суду, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін з наступних підстав.

В період 07-14.12.2009 року працівниками Державної податкової інспекції у м. Рівне було проведено позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 20.02.2009 року по 31.10.2009 року, за результатами якої складений акт від 17.12.2009 року № 1671/23-400/36349821.

В акті перевірки податковий орган зазначає про порушення позивачем пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4, пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого до складу валових доходів не включено доходи у ІІ кварталі 2009 року в сумі 276710 грн. та у III кварталі 2009 року в сумі 3381602 грн.

На обґрунтування своїх висновків відповідач зазначає, що при передачі позивачем в суборенду фізичним та юридичним особам приміщення, ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» отримувало відповідно до договорів суборенди авансові та гарантійні платежі, на підтвердження надання послуг позивачем були складені акти виконаних робіт, рахунки, виписано податкові накладні. Однак позивач не включав дані платежі у валовий дохід датою збільшення валового доходу відповідно до вимог пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

На підставі акта перевірки відповідачем було прийняте податкове повідомлення-рішення від 29.12.2009 року № 0005782342/0 про визначення ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 1470241 грн., в тому числі за основним платежем 914577 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 555664 грн.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність таких висновків відповідача, виходячи з наступного.

Протягом періоду, що перевірявся - ІІ-ІІІ квартали 2009 року, основним видом діяльності ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» було здавання в оренду об'єктів нерухомості.

02.04.2009 року ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» уклало з ТзОВ «Рівнеспецбудінвест» договір оренди № 1/2009 та додаткові угоди від 02.04.2009 року, 01.05.2009 року 13.07.2009 року, 24.09.2009 року щодо оренди частини приміщень торгівельного комплексу за адресою вул. Гагаріна, 16 м. Рівне. Строк дії договору до 24.09.2009 року.

25 вересня 2009 року ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» уклало з АТ «Сведбанк Інвест» договір оренди будівлі торгівельного комплексу площею 18404,2 кв. м. за адресою вул. Гагаріна, 16 м. Рівне.

ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» уклало з юридичними особами і фізичними особами-підприємцями договори суборенди приміщень торгівельного центру, відповідно до яких зазначену будівлю позивач протягом ІІ-ІІІ кварталів 2009 року надавав у суборенду, що підтверджено актами здачі-прийняття робіт (надання послуг).

Відповідно до п. 1 ст. 759 Цивільного кодексу України за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк.

Згідно з п. 1 ст. 760 Цивільного кодексу України предметом договору найма може бути річ, яка визначена індивідуальними ознаками і яка зберігає свій первісний вигляд при неодноразовому використанні (неспоживча річ).

Статтею 774 цього Кодексу передбачено, що наймач зі згоди наймодавця може здавати найняте ним майно іншій особі у піднайм, уклавши з такою особою договір піднайму. Відносини піднайму мають похідний, залежний характер від відносин найму. Умови договору піднайму залежать від умов договору найму, оскільки піднаймач може користуватися майном тільки відповідно до призначення, визначеного в договорі найму, строк договору піднайму не повинен перевищувати строк договору найму, припинення договору найму викликає припинення договору піднайму, права і обов'язки за договором піднайму повинні відповідати змісту договору найму. Будучи похідним та залежним від договору найму, до договору піднайму (суборенди) застосовується положення про договір найму (оренди).

Тобто наймач (орендар) отримує відносно піднаймача (суборендаря) всі права та обов'язки наймодавця (орендодавця). В свою чергу піднаймач (суборендар) має права та обов'язки наймача (орендаря), а договір піднайму (суборенди) за своєю юридичною суттю є договором найму (оренди).

Відповідно до пп. 1.18.1 п. 1.18 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» оперативний лізинг (оренда) - це господарська операція фізичної або юридичної особи, що передбачає відповідно до договору оперативного лізингу (оренди) передання орендарю майна, що підпадає під визначення основного фонду згідно із статтею 8 цього Закону, придбаного або виготовленого орендодавцем на умовах інших, ніж передбачаються фінансовим лізингом (орендою).

Відповідно до п. 3.1 ст. 3 цього Закону об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Статтею 7 цього Закону передбачено, що операції лізингу (оренди) відносяться до операцій особливого виду, тому у разі здійснення таких операцій при визначенні валових доходів та валових витрат застосовується порядок, встановлений цією статтею для оподаткування операцій особливого виду, а не загальні правила.

Договорами суборенди приміщень торгівельного центру, укладених ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» з юридичними особами і фізичними особами-підприємцями, передбачено, що Орендар за користування приміщенням щомісячно не пізніше 25 числа місяця, що передує місяцю оренди, вносить орендну плату Орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Протягом 10-ти календарних днів (або до певної дати) з моменту підписання Сторонами Договору Орендар зобов'язаний сплатити Орендодавцю забезпечувальний платіж в розмірі місячної орендної плати за приміщення шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок, що буде зарахований як орендна плата за перший місяць оренди та (до певної дати) Орендар зобов'язаний сплатити Орендодавцю забезпечувальний платіж в розмірі місячної орендної плати за приміщення, що буде зарахований в рахунок розрахунків за Договором як орендна плата за останній місяць оренди.

Судом встановлено, що на розрахункові рахунки позивача надійшли кошти на виконання умов зазначених договорів суборенди в рахунок оплати суборендної плати та забезпечувального платежу як авансові платежі із зазначенням в платіжних дорученнях «авансовий платіж за оренду» або «гарантійний платіж», зокрема: в квітні 2009 року - 102483 грн., травні 2009 року - 152392 грн., червні 2009 року - 333952 грн., липні 2009 року - 2346797 грн., серпні 2009 року - 1393879 грн., вересні 2009 року - 2586640 грн.

Відповідно до пп. 7.9.6 п. 7.9 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»оподаткування операцій лізингу (оренди) здійснюється у такому порядку: передання майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов'язань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму валових доходів, а орендар збільшує суму валових витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.

Тобто, авансові платежі, отримані позивачем, повинні бути включені до складу валового доходу по нарахуванню лізингового платежу в валові доходи декларації по податку на прибуток за податковий період, в який здійснюється надання послуг, тобто складання акту надання послуг.

Момент виникнення валових доходів (витрат) пов'язаний законодавцем із моментом нарахування орендного платежу, а значить, що передплата за договором оперативної оренди не має податкових наслідків щодо податку на прибуток, оскільки датою збільшення валового доходу була не дата надходження авансового платежу (суборендної плати та забезпечувального платежу), а дата (місяць) призначення даних платежів, визначена договором

Отже, в даному випадку, відсутній факт заниження ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» валового доходу у ІІ кварталі 2009 року в сумі 276710 грн. та у III кварталі 2009 року в сумі 3381602 грн., оскільки позивач правомірно формував валові доходи з врахуванням правил, передбачених пп. 7.9.6 п. 7.9 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

При цьому, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновки Державної податкової інспекції у м. Рівне про неправомірність дій позивача, зроблені на підставі виявленої розбіжності даних декларацій з податку на прибуток підприємств та податкових декларацій з податку на додану вартість, суперечать нормам законодавства.

Причина розбіжності валового доходу від реалізації товарів (робіт, послуг), вказаних в декларації з податку на додану вартість і в декларації з податку на прибуток підприємств за один і той же період полягає у наявності різних способів визначення дати виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість і дати збільшення валових доходів.

Відповідно до пп. 7.3.1 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Так, на виконання вимог даної норми у момент виникнення податкових зобов'язань, а саме у момент надходження коштів від суборендарів як авансових платежів (суборендна плата та забезпечувальний платіж) на банківський рахунок позивача, ТзОВ «Управляюча компанія «Рівнеспецбудінвест» виписувало податкові накладні, на підставі яких було сформоване податкове зобов'язання по податку на додану вартість.

Валовий дохід від продажу товарів (робіт, послуг) для визначення бази оподаткування податком на прибуток підприємств позивачем формувався не за загальним правилом за датою збільшення валового доходу, передбаченого пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а за особливим порядком, передбаченим п.п.7.9.6 п.7.9 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

В даному випадку, співставлення органом державної податкової служби показників декларацій з податку на прибуток підприємств та податкових декларацій з податку на додану вартість та визначення за цим різниці сум за II квартал в сумі 276710 грн. (744617 грн. - 467907 грн.) та за III квартал 2009р. в сумі 3381602 грн. (5572646 - 2191044) і включення даної різниці до валового доходу на підставі пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4, пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», є протиправною дією державної податкової інспекції у м. Рівне, що суперечить фактичним обставинам справи та нормам закону.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, ухвалив законне та обґрунтоване судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для його скасування немає.

Керуючись ст. 160, ст. 195, ст. 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, п. 1 ч. 1 ст. 205, ст. 206, ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Рівне залишити без задоволення, а постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 11 березня 2010 року у справі № 2а-71/10/1770 - без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України напротязі двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий: О.Б. Заверуха

Судді: В.Я. Качмар

О.І. Мікула

Повний текст ухвали

виготовлений та підписаний

16.05.2013 року