Ухвала суду № 3098178, 29.10.2008, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

№К-23386/06

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

01029, м.Київ, вул.Московська, 8

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29.10.2008 Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого Ланченко Л.В.

суддів Бившевої Л.І.

Конюшка К.В.

Пилипчук Н.Г.

Степашка О.І.

при секретарі: Остапенку Д.О.

за участю представників:

позивача: Репінець С.З.

відповідача: Руденко Я.Г.

розглянувши касаційну скаргу Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області

на постанову господарського суду Закарпатської області від 26.12.2005 р. та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 10.05.2006 р.

справі№ 5/235

за позовом Спільного українсько-угорського підприємства «Геліос»

доУжгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області

про визнання недійсним повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Господарського суду Закарпатської області від 26.12.2005, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного господарського суду від 10.05.2006, позов СП «Геліос» задоволено частково. Визнано недійсними у повному обсязі податкові повідомлення-рішення Ужгородської МДПІ №641-23-1-19110530/4931 від 09.09.2002, яким позивачу донараховано 3925 грн. податку на прибуток за січень та квітень 2002 та застосовано фінансову санкцію у сумі 340 грн., №642-23-1-19110530/4932 від 09.09.2002, яким позивачу донараховано 19994 грн. податку на прибуток та застосовано штрафні санкції в сумі 2834 грн. та №647-23-1-19110530/4936 від 09.08.2002, яким до позивача застосовано фінансову санкцію у сумі 41705,7 грн. Зобовязано Ужгородську МДПІ повернути з бюджету СП «Геліос» суму 31266,47 грн. шляхом надання відповідної довідки до територіального відділення державного казначейства.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача, у якій ставиться питання про скасування судових рішень та прийняття нового про відмову в позові, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права.

Позивач заперечень на касаційну скаргу не надав, його представник у судовому засіданні касаційної інстанції просив у задоволенні касаційної скарги відмовити.

Перевіривши у відкритому судовому засіданні повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з такого.

Відповідачем проведено перевірку з питань дотримання позивачем податкового та валютного законодавства за період з 01.07.1999 до 01.07.2002, за результатами якої складено акт №23-111/65-1 від 29.08.2002.

Перевіркою встановлено, що на підставі договору укладеного з нерезидентом - фірма Paramountengineering LLC (CША) позивачем у січні та квітні 2002 року виплачено нерезиденту комісійну винагороду у сумі 23900,09 грн. за надання останнім посередницьких послуг, при цьому всупереч п.13.2 ст.13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не здійснював утримання з джерел виплати податку на репатріацію доходів в розмірі 15 відсотків від суми виплати, що становить 3925 грн. податку на репатріацію доходів.

У звязку з чим прийнято податкове повідомлення-рішення №641-23-1-19110530/4931 від 09.09.2002, яким позивачу донараховано 3925 грн. податку на прибуток за січень та квітень 2002 року та застосовано фінансову санкцію у сумі 340 грн.

Перевіркою встановлено факт отримання позивачем від нерезидента (фірма FirstGeneralCommerceLTD, Англія) через угорську фірму «Полі-Кер КФТ» фінансову допомогу у сумі 300000 доларів США для будівництва виробничої бази та заводу. Фінансова допомога видавалась у вигляді товарів народного споживання (натуральна форма), розрахунки за які, згідно з договором від 10.06.1993 повинні були бути проведені через угорську фірму «Полі-Кер КФТ». Станом на 01.01.2000 отримані товари позивачем реалізовані, але розрахунки за цей товар із власником не проведені. З врахуванням встановлених ст.8 Конвенції «Про позовну давність у міжнародному договорі купівлі-продажу» строків позовної давності, вартість реалізованих товарно-матеріальних цінностей, отриманих від нерезидента, відповідачем прирівняно до безповоротної фінансової допомоги, у звязку з чим прийнято податкове повідомлення-рішення №642-23-1-19110530/4932 від 09.09.2002, яким донараховано 19994 грн. податку на прибуток та застосовано штрафні санкції в сумі 2834 грн.

При перевірці правильності нарахування прибуткового податку з громадян, виявлено факт оплати позивачем телефонних переговорів, що проводились по телефону керівника підприємства в сумі 1346,60 грн., яка включена до сукупного оподатковуваного доходу фізичної особи і оподаткована прибутковим податком, у звязку з чим прийнято податкове повідомлення-рішення №645-23-1-19110530/4935 від 09.08.2002, яким позивачу донараховано 688,63 грн. прибуткового податку з громадян та застосовано фінансову санкцію у сумі 1377,26 грн.

Крім того, перевіркою встановлено порушення позивачем ст.1 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у звязку з тим, що позивачем протягом 2001 першого півріччя 2002 року здійснювались розрахункові операції у готівковій формі шляхом оприбуткування готівки в касу підприємства за реалізовані товарно-матеріальні цінності (будівельні матеріали) без застосування РРО, з оформленням видаткових і прибуткових касових ордерів на загальну суму 8341,14 грн.

На підставі акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.08.2002 №647-23-1-19110530/4937, яким до позивача застосовано фінансову санкцію у сумі 41705,7 грн.

Суди попередніх інстанцій, задовольняючи позов в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення №641-23-1-19110530/4931 від 09.09.2002, виходили з того що, між позивачем та нерезидентом виникли зобовязальні відносини за якими нерезидент надає послуги позивачу за межами України, у звязку з чим приписи пп. «з» п.13.1 ст.13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не підлягають застосуванню до спірних відносин.

Пунктом 13.1 ст.13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Для цілей цієї статті під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід розуміти, згідно підпункту «з» цього пункту, брокерську, комісійну або агентську винагороду, отриману від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів.

Згідно п.13.2 ст.13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3 - 13.7, зобов'язані утримувати під час виплати такого доходу та додатково сплачувати податок на репатріацію доходів у розмірі 15 відсотків від суми такого доходу за рахунок такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

З аналізу вищенаведених норм слідує, що для цілей оподаткування основоположним є отримання нерезидентом доходу із джерелом його походження з України, а не надання нерезидентом послуг на території України, як помилково зазначено судами.

Щодо визнання недійсним податкового повідомлення-рішення №642-23-1-19110530/4932 від 09.09.2002, то підставою для такого рішення стали висновки суду першої інстанції, з якими погодився суд апеляційної інстанції, що субєктом права, по відношенню до обовязку позивача провести оплату за отримані матеріальні цінності за договором від 10.06.1993, є англійська фірма FirstGeneralCommerceLTD. Англія не є країною, що ратифікувала Конвенцію про позовну давність у міжнародному договорі купівлі-продажу, а тому приписи ст.8 міжнародного договору не можуть бути застосовані для регулювання даних правовідносин.

Позивач, в силу ст.58 Конституції України, Закону України «Про іноземні інвестиції» та Декрету КМУ «Про режим іноземного інвестування», звільнений на 5 років від сплати податку на прибуток.

Дію Декрету КМУ «Про режим іноземного інвестування» було припинено 17.02.2000, внаслідок набрання чинності Законом України «Про усунення дискримінації в оподаткуванні субєктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна та коштів вітчизняного походження».

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції 22.05.1997, набирає чинності з 1.07.1997, до складу валових доходів та валових витрат (податковий облік) позивач повинен заносити дані про фінансово-господарські операції, що мали місце після набрання ним чинності. На момент сплину строку позовної давності у спірних правовідносинах із англійським підприємством, суми кредиторської заборгованості не могли бути віднесені до складу валового доходу підприємства, через відсутність самого обліку валового доходу на підприємстві з метою оподаткування.

При цьому судами не спростовані доводи відповідача, що розрахунки по договору від 10.06.1993 повинні були проводитися з фірмою «Полі-Керт КФТ» (Угорщина), а не з фірмою FirstGeneralCommerceLTD(Англія), та не зясовано наявність судових рішень у справах за позовами ПП «Геліос», у яких за твердженням відповідача позивачем підтверджується, що кредиторська заборгованість виникла по договору укладеному з фірмою «Полі-Керт КФТ». Для встановлення фірми з якою проводились розрахунки відповідачем, заявлялось клопотання про дослідження платіжних доручень, за якими була проведена часткова оплата за поставлені за договором від 10.06.1993 товари народного споживання, яке не було задоволено.

Крім того, судами не досліджувались обставини стосовно дати внесення іноземних інвестицій в статутний фонд позивача та не визначався строк, протягом якого позивач звільнявся від сплати податків на прибуток (доходи), з врахуванням ст.31 Декрету КМУ «Про режим іноземного інвестування», дія якого припинена з набранням чинності Законом України «Про усунення дискримінації в оподаткуванні субєктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна та коштів вітчизняного походження».

Щодо податкового повідомлення-рішення №645-23-1-19110530/4935, яким позивачу донараховано 688,63 грн. прибуткового податку з громадян та застосовано фінансову санкцію у сумі 1377,26 грн., то судова колегія погоджується з висновками судів про порушення позивачем порядку обрахування сукупного валового доходу у звязку з не включенням до сукупного доходу керівника вартості телефонних розмов, які оплачені підприємством, за непідтвердженості факту їх повязаності з виробничою діяльністю підприємства.

Разом з тим, судом зазначено дату оскаржуваного податкового повідомлення-рішення 09.09.2002 року, у той час як в матеріалах справи міститься податкове повідомлення-рішення №645-23-1-19110530/4935 від 09 серпня 2002 року, прийняте на підставі акту документальної перевірки №23-111/65 від 29.08.2002.

Вирішуючи питання про правомірність прийняття даного податкового повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій не надали оцінки допущеній помилці.

У той же час аналогічна помилка допущена в даті податкового повідомлення-рішення, яким позивачу за порушення порядку ведення розрахункових операцій визначено податкове зобовязання у вигляді штрафних санкцій в розмірі 41705,7 грн., стала підставою для висновку суду про його прийняття до проведення перевірки податковим органом, що прямо суперечить Закону України «Про державну податкову службу в Україні» і свідчить про прийняття даного акту без установлених законом підстав.

При цьому судами прийнято рішення про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення №647-23-1-19110530/4936, у той час як в матеріалах справи міститься податкове повідомлення-рішення №647-23-1-19110530/4937 від 09.08.2002, яким позивачу за порушення порядку ведення розрахункових операцій визначено податкове зобовязання у вигляді штрафних санкцій в розмірі 41705,7 грн. Таким чином, судами прийнято рішення про визнання недійсним акта, якого не існує.

Крім того, згідно з преамбулою Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» цей Закон визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

У преамбулі Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» зазначено, що цей Закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який встановлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення. Також він встановлює спеціальний порядок нарахування, оскарження нарахування, процедуру сплати та примусового стягнення, яка може застосовуватися лише щодо податків і зборів (обовязкових платежів), сплата яких передбачена Законами з питань оподаткування, тобто він не регулює питання застосування та стягнення фінансових санкцій за порушення порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

У відповідності до пунктів 1.2, 1.9 статті 1 цього Закону податкове зобов'язання це зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та в строки, визначені цим Законом або іншими законами України.

Податкове повідомлення є письмовим повідомленням контролюючих та податкових органів про обов'язок платника податків сплатити суму податкового зобов'язання та погасити суму податкового боргу.

Таким чином ця форма акта ненормативного характеру може застосовуватися лише щодо обов'язків по сплаті податків і зборів (обов'язкових платежів), вичерпний перелік яких визначено у статтях 14 та 15 Закону України «Про систему оподаткування».

У зазначених нормах штраф, накладений відповідачем на позивача, не визначений як податок або збір (обовязковий платіж). Тому обов'язки субєкта підприємницької діяльності по сплаті штрафу за порушення ним норм Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»не відноситься до категорії податкового зобов'язання або податкового боргу.

Статтею 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів підприємницької діяльності фінансові санкції застосовуються за рішенням відповідних органів державної податкової служби України.

Разом з тим, невідповідність форми акта не звільняє платника від передбаченої законом відповідальності за вчинене правопорушення при підтвердженні факту його вчинення.

Крім того, суди попередніх інстанцій, зобовязуючи Ужгородську МДПІ повернути з бюджету позивачу кошти, не врахували, що повернення за рахунок державного бюджету зайво сплачених або стягнених податків, зборів та обовязкових платежів здійснюють за поданням державних податкових інспекцій органи Державного казначейства України, відповідно до приписів пп.6 п.7 Положення про Державне казначейство України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 31.07.1995 № 590.

З огляду на викладене відповідачами у справах про стягнення коштів з бюджету виступають органи державної податкової служби за місцем обліку платника податку та органи державного казначейства, які безпосередньо перераховують суми з бюджетного рахунку.

Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України суд першої інстанції, встановивши, що з адміністративним позовом звернулася не та особа, якій належить право вимоги, або не до тієї особи, яка повинна відповідати за адміністративним позовом, може за згодою позивача допустити заміну первинного позивача або відповідача належним позивачем або відповідачем, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи.

Частиною третьою цієї статті передбачено, зокрема, якщо позивач не згоден на заміну відповідача іншою особою, суд може залучити цю особу як другого відповідача.

Таким чином, порушуючи норми процесуального права, які надають суду право залучити до участі у справі другого відповідача, судами покладено на податковий орган обовязок вчинити дії, які не входять до його компетенції.

До того ж, задовольняючи позов про стягнення з бюджету незаконно вилучених коштів, суд першої інстанції, виходив з того, що заявлена позивачем до повернення сума 31266,47 грн. є саме сумою визначеною спірними податковими повідомленнями-рішеннями, однак при цьому природа походження цієї суми, її повязаність з сумою донарахованою спірними податковими повідомленнями-рішеннями, та у звязку з цим можливість розгляду зазначених вимог в одному провадженні, не зясовувались.

Відповідно до пп.5.4.1 п.5.4 ст.5 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» узгоджена сума податкового зобов'язання, не сплачена платником податків у строки, визначені цією статтею, визнається сумою податкового боргу платника податків.

У разі коли платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов'язання в установлені строки, податковий орган надсилає такому платнику податків податкові вимоги (пп.6.2.1 п.6.2 ст.6 цього Закону), а також передбачено рядзаходівщодо платника податків, що має податковий борг.

Однак, фактична сплата позивачем донарахованих спірними податковими повідомленнями-рішеннями зобовязань до бюджету при вирішенні даного спору не встановлювалась.

Судом апеляційної інстанції правильність встановлення обставин та їх оцінки судом першої інстанції при задоволенні позову про повернення позивачу 31266,47 грн. штрафних санкцій, не перевірялась.

Виходячи з наведеного судова колегія приходить до висновку про необхідність скасування прийнятих у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно зясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, обєктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області задовольнити частково.

Постанову Господарського суду Закарпатської області від 26.12.2005 та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 10.05.2006 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає чинності з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.

Головуючий Л.В.Ланченко

Судді Л.І.Бившева

К.В.Конюшко

Н.Г.Пилипчук

О.І.Степашко