Ухвала суду № 30799665, 10.04.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"10" квітня 2013 р. м. Київ К/9991/64161/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Ритова В.В.,

за участю:

представника позивача - Пущенської О.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Одесі

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2011 року

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2011 року

у справі № 2а-11540/10/1570

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Цемент»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Одесі

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Цемент» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Одесі (далі - відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 25 листопада 2010 року № 000171163/0, № 0001721630/0 та № 0001741630/0.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2011 року позов задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі: № 0001721630/0 від 25 листопада 2010 року; № 000171163/0 від 25 листопада 2010 року в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість у сумі 4019276,50 грн. (за основним платежем - 2679518,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 1339758,50 грн.), а в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість у сумі 119673,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 59836,50 грн. залишено без змін; № 0001741630/0 від 25 листопада 2010 року. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2011 року постанову Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2011 року залишено без змін.

В касаційній скарзі СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2011 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2011 року і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У запереченні на касаційну скаргу ТОВ «Цемент», посилаючись на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є законними та обґрунтованими, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2011 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2011 року - без змін.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутнього у судовому засіданні представника позивача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, враховуючи межі касаційної скарги, дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі провела планову виїзну перевірку ТОВ «Цемент» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2010 року, за результатами якої був складений акт № 664/16-3/31519010/88 від 12 листопада 2010 року.

За висновками акта перевірки позивачем були порушені, зокрема, вимоги підпункту «д» підпункту «д» підпункту 7.2.1 пункту 7.2 статті 7, підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2 статті 7, підпунктів 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого: занижено податок на додану вартість на загальну суму 2799191,00 грн., у тому числі: за липень 2009 року - 84616,00 грн., за серпень 2009 року - 410457,00 грн., за вересень 2009 року - 393702,00 грн., за жовтень 2009 року - 354842,00 грн., за березень 2010 року - 164766,00 грн., за травень 2010 року - 690077,00 грн., за червень 2010 року - 700731,00 грн., та завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на загальну суму 1388934,00 грн., у тому числі: за листопад 2009 року - 423114,00 грн., за грудень 2009 року - 51426,00 грн., за лютий 2010 року - 725532,00 грн., за червень 2010 року - 187841,00 грн.; абзацу 1 пункту 2.1 статті 2, підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, підпункту «е» підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, пункту 7.1 статті 7, підпункту 8.1.1 пункту 8.1 статті 8, підпункту 16.3.5 пункту 16.3 статті 16, підпункту «а» пункту 17.2 статті 17, підпункту «а» пункту 19.2 статті 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб на суму 8685,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що: позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду суми податку на додану вартість по господарських операціях з ПрАТ «Делойт енд Туш ЮСК» на підставі договору від 16 березня 2009 року № У103-005/А-09 про надання аудиторських послуг, оскільки аудиторські висновки, які б підтверджували результат виконаних робіт, обумовлених зазначеним договором (з урахуванням додаткової угоди від 21 квітня 2010 року № 1 до цього договору) до перевірки надані не були, тоді як аудиторський висновок, на який посилається позивач, стосується та охоплює фактично зовсім інший період, ніж період, визначений договором; ТОВ «Цемент» неправомірно включило до складу податкового кредиту суми відповідного податкового періоду суми податку на додану вартість по податковим накладним, виписаних ПП «Естет-Буд», ПП «Контент - Груп», ТОВ «Атрія», які, свою чергу, не включили такі суми податку на додану вартість до складу своїх податкових зобов'язань; позивач неправомірно включив до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду суми податку на додану вартість по податковим накладним, виписаним ТОВ «НВП «Зеніт», які оформлені з порушенням підпункту «д» підпункту 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки містять недостовірні відомості щодо місця розташування цієї юридичної особи, з огляду на те, що при проведенні перевірки на запити контролюючого органу була отримана відповідь про неможливість проведення перевірки ТОВ «НВП «Зеніт» з підстав того, що згідно бази АІС РПП ДПІ у Приморському районі м. Одеси стан платника - «фактична адреса не встановлена, адреса масової реєстрації»; позивач неправомірно включив до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду суми податку на додану вартість по податковим накладним, виписаним ТОВ «Альфа 2006», оскільки на запит податкового органу про проведення зустрічної перевірки цього контрагента позивача ДПІ у Суворовському районі м. Одеси надала відповідь про неможливість проведення такої перевірки у зв'язку з вилученням первинних бухгалтерських документів ВВС УБОЗ ГУМВС України в Одеській області, що не дає можливості підтвердити факт наявності зазначених господарських операцій з ТОВ «Цемент»; позивач неправомірно включив до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів суми податку на додану вартість по податковим накладним, виписаних у минулих періодах, оскільки ТОВ «Цемент» не зверталось до податкового органу із скаргами на таких постачальників-контрагентів та, як наслідок, товариство не скористалось своїм правом щодо відображення у складі податкового кредиту податкових накладних, виписаних у попередніх податкових періодах. Також, у акті перевірки було вказано, що під час проведення перевірки було встановлено невключення позивачем до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичних осіб, стосовно яких ТОВ «Цемент» являється податковим агентом, грошових коштів сплачених підприємством на їх користь, а саме, надання додаткових благ у вигляді вартості безоплатно отриманих послуг роумінгу на суму 49217,53 грн. без утримання податку.

25 листопада 2010 року СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 000171163/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ТОВ «Цемент» суму податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 4198786,00 грн., у тому числі: 2799191,00 грн. - за основним платежем, 1399595,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

25 листопада 2010 року СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001721630/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», зменшила ТОВ «Цемент» суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 1387913,00 грн., у тому числі: за листопад 2009 року - 423114,00 грн., за грудень 2009 року - 51426,00 грн., за лютий 2010 року - 726532,00 грн., за червень 2010 року - 187841,00 грн. та застосувала штрафні (фінансові) санкції у сумі 693956,00 грн., у тому числі: за листопад 2009 року - 211557,00 грн., за грудень 2009 року - 25713,00 грн., за лютий 2010 року - 362766,00 грн., за червень 2010 року - 93920,00 грн.

25 листопада 2010 року СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001741630/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ТОВ «Цемент» суму податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів найманих працівників у розмірі 26055,00 грн., у тому числі: 8685,00 грн. - за основним платежем, 17370,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суд першої інстанції, задовольняючи частково позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що визначення податковим органом позивачу податкових зобов'язань та, як наслідок, зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість відповідні податкові періоди є безпідставним, оскільки ТОВ «Цемент» правомірно включило до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду вказані суми податку на додану вартість згідно належним чином оформлених податкових накладних, отриманих від його контрагентів - ПП «Естет-Буд», ПП «Континент-Груп», ТОВ «Альфа 2006», ТОВ «НВП «Зеніт», ТОВ «Атрія», а послуги, отримані позивачем від компанії «Sacimop, S.A.» безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю ТОВ «Цемент», з урахуванням того, що реальність господарських операцій між вказаними товариствами податковим органом не заперечувалась, а також зважаючи на те, що несплата податку продавцем (в тому числі в разі ухилення від сплати) несе негативні наслідки лише для цієї особи та при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця та суму бюджетного відшкодування. Також суд виходив з того, що у випадку коли право платника на податковий кредит підтверджується податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, в яких відбулися оплата та отримання товарів (робіт, послуг), суми податку, вказані в таких податкових накладних, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі податкові накладні отримані з урахуванням положень підпункту 15.3.1 пункту 15.3 статті 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Також суд виходив з того, що Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» передбачає персоніфікований підхід при оподаткуванні податком з доходів фізичних осіб - тобто податок сплачується за кожну конкретну особу, тоді як у випадку, коли витрати підприємства мають не персоніфікований характер, то загальна вартість таких витрат не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб. Відмовляючи в решті задоволених позовних вимог, суд виходив з того, що позивачем в процесі розгляду справи не було надано належним чином оформлених аудиторських висновків ПАТ «Делойт енд Туш ЮСК» на підтвердження реального надання аудиторських послуг та, відповідно, використання їх у господарській діяльності позивача, з огляду на що висновок податкового органу про неправомірне включення до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду податку на додану вартість у сумі 11967,00 грн., сплаченого у складі ціни таких аудиторських послуг, є обґрунтованим.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Як правомірно встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, ТОВ «Цемент» включило до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду суми податку на додану вартість, сплачені у складі ціни придбання товарів (робіт, послуг) від контрагентів, фінансово - майновий стан яких та умови ведення ними господарської діяльності, на думку податкового органу, свідчать про відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

Зокрема, по господарських операціях з ПП «Естет - Буд» за податковими накладними: № 330 від 23 лютого 2010 року, № 255 від 18 березня 2010 року, № 211 від 15 квітня 2010 року, № 183 від 13 квітня 2010 року, № 256 від 18 червня 2010 року. При цьому, податковим органом на запит про проведення зустрічної перевірки ПП «Естет - Буд», яке перебувало у господарських відносинах з ТОВ «Цемент», було отримано від ДПІ у Малиновському районі м. Одеси довідку від 03 листопада 2010 року №894/23- 317/60 про результати невиїзної документальної перевірки ПП «Естет - Буд» щодо правовідносин з ТОВ «Цемент» за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2010 року, відповідно до якої на виконання усної домовленості між позивачем та ПП «Естет - Буд», виконало на замовлення ТОВ «Цемент» вказані у податкових накладних роботи по проведенню переоцінки залишкових запасів ізвестняка, робочий проект, друк першого екземпляру робочого проекту. Суми податку на додану вартість по вказаним вище податковим накладним включені до податкових зобов'язань за лютий - червень 2010 року та відповідають показникам податкових декларацій ПП «Естет - Буд» з податку на додану вартість за період: лютий - червень 2010 року. Розрахунки проводились у безготівковій формі, заборгованість між ПП «Естет - Буд» та ТОВ «Цемент» відсутня. ПП «Естет - Буд» є виконавцем проектних робіт, у серпні 2007 року отримало ліцензію Одеської обласної державної адміністрації на здійснення будівельної діяльності серії АВ №364056 з терміном дії до 23 серпня 2012 року. Також, при проведенні перевірки податковим органом були досліджені договори укладені ТОВ «Цемент» та ПП «Естет - Буд» №18/03/10 від 18 березня 2010 року щодо виконання робіт по робочому проекту розробки Єлисаветського родовища цементної сировини, № 10/02/10 від 10 лютого 2010 року щодо виконання робіт по організації та проведенню усіх необхідних робіт по геологічному вивченню з метою переоцінки залишків запасів вапна на Єлисаветському родовищу цементної сировини у Роздільнянському районі Одеської області, № 15/04/10 від 15 квітня 2010 року щодо виконання робіт по робочому проекту розробки Єлисаветського родовища цементної сировини у Роздільнянському районі Одеської області, податкові накладні, акти прийому - передачі виконаних робіт, банківські виписки, копії яких знаходяться в матеріалах справи (т.1 арк. справи 148-173).

По господарських операціях з ПП «Контент - Груп» за податковими накладними № 217 від 25 грудня 2009 року, № 61 від 05 березня 2010 року, № 2 від 01 квітня 2010 року, № 440 від 30 квітня 2010 року. При цьому, згідно отриманої на запит відповідача довідки ДПІ у Малиновському районі м. Одеси від 28 жовтня 2010 року № 48271/7/23-108 «Про результати невиїзної документальної перевірки ПП «Контент - Груп» щодо правовідносин з ТОВ «Цемент» за грудень 2009 року» ПП «Контент - Груп» є виконавцем послуг в даних операціях згідно договору на здійснення юридичних послуг № 1-0006/09 від 25 листопада 2009 року, розбіжностей між сумами податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України не встановлено. Також, при проведенні перевірки податковим органом були досліджені договори, укладені між позивачем та ПП «Контент - Груп», від 25 листопада 2009 року № 1-0006/09 та від 05 січня 2010 року № 1-0001/10 щодо надання юридичних послуг консультаційного та інформаційного характеру, пов'язаних із забезпеченням діяльності ТОВ «Цемент», акти приймання - передачі виконаних послуг, податкові накладні, банківські виписки, копії яких знаходяться в матеріалах справи (т.1 арк. справи 128-140).

По господарських операціях з ТОВ «Альфа 2006» за податковими накладними № 21901 від 19 лютого 2010 року, № 22502 від 25 лютого 2010 року. При цьому, згідно отриманої податковим органом відповіді від ДПІ у Суворовському районі м. Одеси щодо проведення зустрічної перевірки ТОВ «Альфа 2006» від 29 листопада 2010 року № 34956/7/23-219 від керівника підприємства 23 вересня 2010 року отримано відповідь про неможливість надання документів для перевірки, з огляду на їх вилучення ВВС УБОЗ ГУМВС України в Одеській області. Також, при проведенні перевірки податковим органом був досліджений укладений між позивачем та ТОВ «Альфа 2006» договір від 09 грудня 2009 року № 9/12 на виконання робіт по виготовленню рекуператорів (10 шт.) за адресою: Цементний завод вул. Хуторська, 70, банківські виписки, податкові накладні за виготовлення зворотного конусу, накладні на рекуператори (10шт.) та на зворотній конус у кількості 1 шт., договір № 24/12 від 24 грудня 2009 року про виконання робіт по виготовленню зворотного конусу за адресою: Цементний завод вул. Хуторська, 70, копії яких знаходяться в матеріалах справи (т.1 арк. справи 174-191).

По господарських операціях з ТОВ «НВП «Зеніт» за податковими накладними № 804 від 24 серпня 2009 року та № 1151 від 30 вересня 2009 року. При цьому, згідно отриманої податковим органом відповіді від ДПІ у Приморському районі м. Одеси щодо проведення зустрічної перевірки ТОВ «НВП «Зеніт» від 28 вересня 2010 року №74590/7/23-513/23 станом на 24 вересня 2010 року провести зустрічну перевірку ТОВ «НВП «Зеніт» неможливо, оскільки згідно бази даних АІС РПП в ДПІ у Приморському районі м. Одеси фактична адреса не встановлена, юридична адреса масової реєстрації. Також при проведенні перевірки податковим органом був досліджений укладений між позивачем та ТОВ «НВП «Зеніт» договір підряду №4.0-0014/09 від 22 квітня 2009 року щодо виконання будівельних та проектних робіт, робіт з капітального ремонту та часткової реконструкції побутових приміщень ТОВ «Цемен» за адресою: м. Одеса, вул. Хуторська,70, довідки про вартість виконаних підрядних робіт, акти приймання виконаних підрядних робіт, банківські виписки та податкові накладні, копії яких знаходяться в матеріалах справи (т.1 арк. справи 85-127).

По господарських операціях з ТОВ «Атрія» за податковими накладними № 451 від 31 травня 2010 року та № 345 від 30 червня 2010 року. При цьому, згідно отриманої податковим органом відповіді від ДПІ у Малиновському районі м. Одеси щодо проведення зустрічної перевірки від 29 жовтня 2010 року №48520/23-208 на адресу відповідача було направлено довідку про результати невиїзної документальної перевірки ТОВ «Атрія» з питань взаємовідносин з ТОВ «Цемент», згідно якої між ТОВ «Атрія» та ТОВ «Цемент» був укладений договір №1-0002/10 від 18 травня 2010 року на виконання юридичних послуг, на виконання якого виписані податкові накладні № 451 від 31 травня 2010 року та № 345 від 30 червня 2010 року, суми податкових зобов'язань по яких включені до податкових зобов'язань відповідних періодів. Перевіркою ТОВ «Атрія» не встановлено розбіжностей з відомостями, отриманими від ТОВ «Цемент».

Крім іншого, за висновками перевірки, позивачем були занижені податкові зобов'язання з податку на додану вартість за відповідні податкові періоди в результаті в результаті неправомірного включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, нарахованих у складі ціни придбання послуг від нерезидента, які не призначаються для їх використання у господарській діяльності, оскільки з наданих до перевірки документів неможливо встановити яким чином та з якою метою щомісячно проводяться зазначені вимірювання, контроль та нагляд, та яким чином відзначається на господарській діяльності замовника.

Зокрема, перевіркою було встановлено, що між ТОВ «Цемент» та компанією «Sacimop, S.A.» (виконавець), було укладено угоду про надання послуг з питань управління № 180/09/05 від 02 вересня 2005 року, відповідно до умов якої, виконавець надає фінансові, казначейські послуги, послуги внутрішнього аудиту, послуги з розвитку бізнесу та консультації з менеджменту, робота з персоналом, термін дії угоди 5 років. Також, між ТОВ «Цемент» та компанією «Sacimop, S.A.» було укладено угоду про надання послуг з технічної підтримки № 181/09/05 від 02 вересня 2005 року, відповідно до умов якої компанія «Sacimop, S.A.» надає позивачу послуги з науково - технічного забезпечення господарської діяльності, термін дії угоди 5 років.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, фактичне виконання компанією «Sacimop, S.A.» зазначених послуг підтверджується відповідними первинними документами: актами виконаних робіт, адміністративними доповідями, звітами «бюджет», технічними завданнями та пропозиціями, виписками по рахункам про сплату коштів, а також, копіями паспортів спеціалістів, направлених компанією «Sacimop, S.A.» для виконання зобов'язань згідно вказаних угод, з відповідними відмітками про перетин державного кордону України (т.1 арк. справи 214-250).

За визначенням, наведеним у частині 1 статті 3 Господарського кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), господарська діяльність - це діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Відповідно до пункту 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що доводи податкового органу про те, вказані господарські операції не призвели до настання відповідного позитивного фінансового результату є необґрунтованими.

Абзацом 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Підпунктом 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом. Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг).

Згідно з підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Виходячи з аналізу наведених положень Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), підставою для формування податкового кредиту є наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, яка видається платником податку, що поставляє товари (роботи, послуги), на підтвердження здійснення такої поставки.

Тобто Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) пов'язує виникнення у платника податку на додану вартість права на включення сплачених ним сум податку до податкового кредиту із фактичним виконанням робіт (послуг) чи поставкою товарів, у ціні яких цей податок сплачений.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що господарські операції між позивачем та ПП «Естет-Буд», ПП «Континент-Груп», ТОВ «Альфа 2006», ТОВ «НВП «Зеніт», ТОВ «Атрія», за наслідками яких позивач сформував податковий кредит, мали реальний характер, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими та іншими документами.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, вказані обставини податковим органом не заперечувались.

Також, як вбачається з акту перевірки, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань з податку на додану вартість та, як наслідок, зменшення суми бюджетного відшкодування, слугував висновок податкового органу про неправомірне включення позивачем до складу податкового кредиту відповідного податкового періоду сум податку на додану вартість за податковими накладними, виписаними у попередніх податкових періодах, оплата за якими також була здійснена у попередніх податкових періодах.

Разом з цим, у випадку коли право платника на податковий кредит підтверджується податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, в яких відбулися оплата та отримання товарів (робіт, послуг), суми податку, вказані в таких податкових накладних, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі податкові накладні отримані.

У разі коли платник податку отримує належним чином оформлену податкову накладну із запізненням, то він відповідно до зазначених законодавчих норм, але з урахуванням граничного строку давності визначення сум податкових зобов'язань, встановленого статтею 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин), а саме: не пізніше закінчення 1095 дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації звітного періоду, не позбавляється права на включення вказаної в ній суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту у тому звітному періоді, в якому вона була отримана.

При цьому, суди попередніх інстанцій правомірно виходили з того, що звернення до податкового органу зі скаргою на постачальника у розумінні абзацу 2 підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) є правом, а не обов'язком суб'єкта господарювання.

Відповідно до абзаців 1, 3 підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

За приписами підпункту «а» підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).

Отже, визначальним для бюджетного відшкодування є фактична сплата отримувачем товарів (робіт та послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (робіт та послуг).

Твердження СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі про те, що необхідною умовою бюджетного відшкодування є, відповідно до пункту 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість», сплата сум податку на додану вартість до бюджету контрагентом позивача правомірно відхилені судами попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 1.3 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.

Платники податку, визначені у підпунктах «а», «в», «г», «д» пункту 10.1 статті 10 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту та своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону (пункт 10.2 статті 10 Закону).

Таким чином, якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.

Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Закон України «Про податок на додану вартість» не встановлює обов'язку покупця сплачувати податок на додану вартість ще й до бюджету, коли такий податок не буде сплачений продавцем або іншою особою, з урахуванням суми податку, отриманого від покупця в ціні товару. Відповідно до положень вказаного Закону сума податку на додану вартість, що включена до ціни товару, є податковим зобов'язанням продавця товару, і саме продавець товару несе обов'язок зі сплати цього податку до бюджету. Сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі у разі ухилення від сплати) при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця і суму бюджетного відшкодування. Тобто, покупець - платник податку на додану вартість не несе відповідальності за податкові зобов'язання продавця.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанції дійшли обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про безпідставність визначення позивачу податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 4019276,50 грн. та зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування на загальну суму 1387913,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 693956,00 грн. оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для визначення позивачу податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів найманих працівників, слугував висновок податкового органу про те, що вибірковою перевіркою первинних документів по рахунку № 31 «Рахунки в банках» було встановлено надання додаткових благ у вигляді вартості безоплатно отриманих послуг роумінгу, наданих фізичним особам на суму 49217, 53 грн. без утримання податку.

Відповідно до положень пункту 1.7 статті 1, підпункту 2.3.2 пункту 2.3 статті 2 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України № 327 від 10 серпня 2005 року (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства викладаються в акті невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. За кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства необхідно чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово - господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, всупереч зазначеним вимогам податковим органом не зазначено розрахунку донарахованої суми податку із зазначенням конкретних фізичних осіб, стосовно яких позивач є податковим агентом, а також суми отриманого доходу кожним з них, з якого позивачем не було утримано податку з доходів фізичних осіб.

Відповідно до підпункту 8.1.1. пункту 8.1.статті 8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах статті 7 цього Закону.

Згідно з підпунктом «є» підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до складу загального місячного оподатковуваного доходу включається дохід, отриманий платником податку від його працедавця як додаткове благо у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), а також суми знижки з ціни (вартості) товарів (послуг), що перевищує звичайну, розраховану за правилами визначення звичайних цін (у розмірі такої знижки), крім випадків, передбачених пунктом 4.3 цієї статті.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачає персоніфікований підхід при оподаткуванні податком з доходів фізичних осіб, тобто податок сплачується за конкретну особу, тоді як у випадку, коли витрати підприємства мають не персоніфікований характер, то загальна вартість таких витрат не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанції дійшли обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про безпідставність визначення позивачу податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів найманих працівників оспорюваним податковим повідомленням-рішенням.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.

З огляду на те, що касаційна скарга не містить посилань на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права в частині відмови у задоволенні позовних вимог, а судом касаційної інстанції не встановлено таких порушень згідно положень частини 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення судів попередніх інстанцій підлягають залишенню без змін, а касаційна скарга - без задоволення.

Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи вищевикладене, касаційна скарга СДПІ по роботі з ВПП у м. Одесі підлягає залишенню без задоволення, а постанова Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2011 року та ухвала Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2011 року підлягають залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Одесі залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 24 червня 2011 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2011 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ А.М. Лосєв

______ Т.М. Шипуліна