Ухвала суду № 30769265, 15.04.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 квітня 2013 року м. Київ К/800/12147/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:Головуючий:Нечитайло О.М.Судді: Лосєв А.М., Муравйов О.В., за участю секретаря:Руденко А.М.,за участю представників позивача:Бевзи В.І.,відповідача:Звичайної Г.М.,розглянувши у відкритому судовому засіданнікасаційну скаргу Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.10.2012 р.

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2013 р.

у справі №2а-10638/12/2670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТНК-ВР КОММЕРС»

до Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТНК-ВР КОММЕРС» (далі-позивач) звернулось з адміністративним позовом до Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби (далі-відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.10.2012 р., залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2013 р., адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13.07.2012 р. №0003884120, №0003894120, №0003914120, №0003924120, №0003934120, №0003944120, №0003954120.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить їх скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Позивач письмових заперечень на касаційну скаргу відповідача на адресу суду касаційної інстанції не надіслав.

Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.

Фахівцями відповідача було проведено планову виїзну перевірку господарської діяльності позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2011 р. по 31.12.2011 р., валютного та іншого законодавства з 01.04.2011 р. по 31.12.2011 р., за результатами якої складено акт від 02.07.2012 р. №633/41-20/33500195.

Вказаною перевіркою було встановлено порушення позивачем вимог:

пп. 14.1.36 п.14.1 ст. 14, п. 138.4 ст. 138, п 138.10.3 ст. 138 абз. «е», пп. 139.1.9 п. 139.1 ст.139, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), п. 1 підрозділ 4 розділу XX Податкового кодексу України, у результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 240 889 345,00 грн., у тому числі: за 2-3 квартал 2011 р. у сумі 225 044 305,00 грн., 2-4 квартал 2011 р. у сумі - 240 889 345,00 грн.;

п. 50.1 ст. 50, п. 185.1 ст. 185, ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п.198.2, п.198.3, п. 183.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), ч. 1,2 ст. 215, ст. 228 Цивільного кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 2 317 544,00 грн., у тому числі по періодах: квітень 2011 р. - 213 276,00 грн., серпень 2011 р. - 245 986,00 грн., вересень 2011 р. - 73 490,00 грн. та жовтень 2011 р. - 1 784 792,00 грн.; завищено податок на додану вартість за серпень 2011 р. у сумі 367 765 грн. та завищено суму податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню всього у сумі 2 242 492,00 грн., у т. ч.: за червень 2011 р. у сумі 72 464,00 грн., за липень 2011 р. у сумі 404 483,00 грн., за грудень 2011 р. у сумі 1 765 545,00 грн.; завищено суму від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (20.2 податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2011 р.) у розмірі 102 758,00 грн.

На підставі встановлених порушень контролюючим органом були прийняті оскаржувані у даній справі податкові повідомлення-рішення від 13.07.2012 р. №0003884120, яким позивачу донараховано грошове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 2 677 188,00 грн. (у т.ч. 1 784 792,00 грн. - основного платежу та 892 396,00 грн. - штрафних санкцій); №0003894120, яким донараховано грошове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 479 214,00 грн. (у т.ч. 319 476,00 грн. - основного платежу та 159 738,00 грн. - штрафних санкцій); №0003914120, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, відшкодованого на момент перевірки у розмірі 343 118,00 грн. та донараховано штрафні санкції у розмірі 141 402,00 грн. (всього на суму 484 520,00 грн.); №0003924120, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, відшкодованого на момент перевірки у розмірі 1 482 743,00 грн. та донараховано штрафні санкції у розмірі 741 372,00 грн. (всього на суму 2 224 116,00 грн.).

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

З матеріалів справи вбачається, що відповідачем прийнято декларацію позивача з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 р., у рядку 06 якої «скориговані валові витрати» зазначено суму у розмірі 4 130 117 434,00 грн., яка складається з відомостей за рядками: 04.9. «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року» - 194 778 377,00 грн. та 04.1. «витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.4» - 3 473 448 136,00 грн., 04.6. «сума податків, зборів (обов'язкових платежів), крім зазначених у 04.4», у рядку 08 «об'єкт оподаткування позитивний (+) від'ємний (-)»- 373 494 521,00 грн.

Відповідач дійшов висновку, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 р. чинності розділу III Податкового кодексу України, та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 р. від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 р., від'ємне значення об'єкту оподаткування 2010 р., що увійшло до першого кварталу 2011 р. у відповідності до п. 22.4 ст.22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 р. не включається.

Між тим, із наведеними висновками податкового органу обґрунтовано не погодились попередні судові інстанції зважаючи на таке.

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено особливості застосування у 2011 році пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.

Зазначена законодавча норма застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Абзац другий пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 р. здійснювався на підставі чинних до 01.04.2011 р. норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Пунктом 6.1 статті 6 вказаного Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якою було визначено обмеження щодо врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01.01.2010 р.

Водночас, як передбачено абзацом другим п. 22.4 ст. 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Отже, у 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися.

При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 01.01.2010 р. так і суми, яки виникли у попередніх роках.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2011 р.

За наведених обставин, судова колегія Вищого адміністративного суду України вважає обґрунтованими висновки попередніх судових інстанцій стосовно того, що до складу валових витрат другого та третього календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворились у попередніх періодах.

Відтак, доводи податкового органу про завищення валових витрат на суму 373 494 521,00 грн. без урахування самостійно зменшеного від'ємного об'єкту оподаткування у сумі 202 653 130,00 грн. правомірно відхилено судовими інстанціями.

Крім того, у ході проведеної перевірки податковий орган також дійшов висновку про завищення позивачем витрат у 2-4 кварталі 2011 року на суму 32 713 086 грн. у зв'язку із неправомірним віднесенням до них витрат за договором оренди рухомого складу з ТОВ«Ітек Транс» від 01.04.2011 р. №032ПЦ.

Судовими інстанціями було встановлено, що у відповідності до договору доручення від 28.12.2009 р. № 0048-09/ПЦ позивач (повірений) зобов'язався забезпечити транспортування вантажів ПрАТ «ЛИНІК» (поручителя) залізничним транспортом та сплатити провізні платежі та інші збори, необхідні для забезпечення транспортування.

На виконання зазначеного договору, позивачем було укладено з ТОВ «Ітек-Транс» договір оренди рухомого складу від 01.04.2011 р. №032ПЦ.

Позивач зазначає, що частина рухомого складу, отриманого за зазначеним договором оренди використовувалась для виконання зобов'язань за договором доручення від 28.12.2009 р. №0048-09/ПЦ, інша частина використовувалась у діяльності позивача, не пов'язаній з зазначеним договором.

Таким чином, витрати позивача, пов'язані з виконанням договору доручення від 28.12.2009 р. № 0048-09/ПЦ, узагальнювалися на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» та не відносились до складу витрат звітного періоду позивача, а перевиставлялися до ПрАТ«ЛИНІК» для подальшого відшкодування згідно умов договору.

Водночас, судовими інстанціями було встановлено та у касаційній скарзі контролюючим органом не оскаржується, що позивачем було правомірно включено до складу валових витрат суми коштів на оренду рухомого складу для власних потреб. Тобто, спірним є питання лише щодо включення до складу валових витрат сум коштів на оренду рухомого складу для виконання зобов'язань за договором доручення.

Однак, податкової інспекцією не наведено жодних доводів, що договір доручення не відноситься до господарської діяльності позивача, відтак доводи, щодо неправомірності включення витрат по цьому договору до складу валових є безпідставними.

За результатами проведеної перевірки податковий орган також вказав про завищення позивачем витрат у 2-4 кварталі 2011 року на суму 5 523 129 грн. у зв'язку з неправомірним, на його думку, віднесенням до них витрат за договором страхування з ПрАТ СК «Кремінь» від 10.06.2011р. № 1000970-02-01-11, п. 10 якого визначено маршрути перевезень застрахованих ПрАТ СК «Кремінь» вантажів, а саме - зі станції Новозолотарівка, м. Коростень, м. Купьянськ, м. Конотоп, ст. Айвазовська та м. Одеса.

Відтак, згідно висновків акту, до витрат звітного періоду були правомірно віднесені тільки витрати по сплаті страхового тарифу за вказаним договором при транспортуванні нафтопродуктів до зазначених станцій, тоді як витрати по сплаті страхового тарифу при транспортуванні нафтопродуктів до інших станцій не підлягають віднесенню до витрат, як такі, що не відповідають договірним умовам.

Між тим, судові інстанції правомірно зазначили про наявність додаткової угоди від 10.06.2011 р. до договору добровільного страхування з ПрАТ СК «Кремінь» від 10.06.2011 р. №1000970-02-01-11, згідно якої був зміненій (доповнений) п. 10.1. зазначеного договору і до території дії договору були додані станції Брянськ-Льговський, Бугиняй, Горинь та інші станції, у зв'язку з транспортуванням нафтопродуктів до яких сплачувався страховий тариф по основному договору.

З наведеного суди дійшли обґрунтованих висновків стосовно того, що доводи податкового органу про завищення позивачем витрат за договором з ПрАТ СК «Кремінь» на суму 5 523 129,00 грн. не відповідають фактичним обставинам справи.

Як було встановлено судом першої та апеляційної інстанції, висновок податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту на загальну суму 133 806,09 грн. ґрунтується на наступному.

Так, з матеріалів справи вбачається, що між позивачем та ТОВ «Дельфа ІНГ» було укладено договір поставки нафтопродуктів від 25.06.2011 р. №021К, відповідно до якого постачальник зобов'язався передати, а покупець прийняти та оплати нафтопродукти (надалі - товар) на базі поставки, в кількості, асортименті, цінам та строкам постачання згідно з умовами Договору та доповнень до нього. Орієнтовна загальна вартість товару, яка може бути поставлена по даному договору протягом його терміну дії складає 500 000 000 (п'ятсот мільйонів) гривень +/-10%. Орієнтовна загальна кількість товару, яка може бути поставлена по даному договору протягом його терміну дії. складає 100000(сто тисяч) тонн +/-10%.

На виконання даного договору поставки від 25.06.2011 р. №021К ТОВ «Дельфа ІНГ» було реалізовано позивачу бензин автомобільний А-95, бензин автомобільний А-92, паливо дизельне марки С, мазут толочний 100 на загальну суму 1 475 914,22 грн., у т.ч. ПДВ - 245 985,70 грн.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 цієї ж статті, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

За змістом п. 198.6 вказаної статті, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є безпосередньою підставою для формування податкового обліку платника податків.

Судовими інстанціями у ході розгляду справи було встановлено, що умови зазначеного договору сторонами було виконано належним чином, що підтверджується актами приймання-передачі відповідних нафтопродуктів, а також залізничними накладними, банківською випискою щодо платежів, здійснених позивачем, податковою накладною, оригінали яких було досліджено, а копії залучено до матеріалів справи.

Завищення позивачем податкового кредиту у жовтні 2011 р. на суму 1 784 792,00 грн., у листопаді 2011 р. на суму 1457 749,00 грн. та у грудні 2011 року на суму 24 994,00 грн. спричинено, на думку відповідача, визначенням позивачем податкового кредиту вище звичайних цін при господарських операціях із ТОВ «Елемент-Са».

Судами було встановлено, що між позивачем та ТОВ «Елемент-Са» було укладено договір поставки нафтопродуктів від 09.06.2011 р. №019К, предметом якого була поставка нафтопродуктів, які постачальник зобов'язується передати, а покупець прийняти й оплатити нафтопродукти на базисі поставки, у кількості, асортименті, цінах і строкам поставки згідно з умовами договору й додатками до нього які с невід'ємною частиною договору.

На виконання зазначеного договору у 2011 році ТОВ «Елемент-Са» поставляло мазут.

Підпунктом 1.20.1 п.1.20 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що звичайною є ціна товарів, робіт, послуг, визначена сторонами договору, якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Приписами підпункту 1.20.8 пункту 1.20 названої статті обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної покладено на податковий орган.

Зі змісту зазначеної норми вбачається необхідність проведення ряду дій для визначення звичайної ціни товару, які, як було правильно встановлено попередніми судовими інстанціями, не було здійснено податковим органом, що свідчить про необґрунтованість висновку про завищення позивачем податкового кредиту.

Крім того, з акта перевірки також вбачається висновок контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до податкового кредиту у травні та вересні 2011 року суми податку на додану вартість по неналежно оформленим податковим накладним, отриманим від ТОВ «Кастрол Україна» на загальну суму 133 806,09 грн.

Так, з матеріалів справи вбачається, на виконання договірних відносин з ТОВ «Кастрол Україна», останнім були видані дві податкові накладні, а саме від 19.05.2011 р. №127 на загальну суму 361 879,19 грн. (ПДВ - 60 316,53 грн.) та від 23.09.2011 р. №145 на загальну суму 440 937,38 грн. (ПДВ - 73 489,56 грн.).

У той же час, відповідач вважає, що наведені накладні виписані ТОВ «Кастрол Україна» з порушенням вимог ст. 201 Податкового кодексу України, зокрема, не несуть, на думку відповідача, інформаційного змісту щодо номенклатури товарів чи послуг.

Приписами статті, на яку посилається податковий орган визначено вичерпний перелік реквізитів, які повинна мати податкова накладна, серед яких необхідним є наявність опису (номенклатури) товарів/послуг та їх кількість, обсяг.

При дослідженні попередніми судовими інстанціями спірних податкових накладних було встановлено, що в останніх була заповнена графа «опис (номенклатура) товарів», а саме - було зазначено назву товару: «багатофункціональна миюча присадка до бензину KEROPUR 3819,3811900000», що спростовує висновок відповідача про невідповідність таких накладних нормативним приписам Податкового кодексу України, а відтак і неправомірності включення позивачем до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 133 806,09 грн.

Враховуючи викладене судова колегія дійшла висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 13.07.2012 р. №0003884120, № 0003894120, № 0003914120, № 0003924120, № 0003934120, № 0003944120, № 0003954120 підлягають скасуванню.

Частиною 2 статті 71 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Виходячи зі змісту наведеної процесуальної норми, саме на податкові органи покладається обов'язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового законодавства на підставі яких такому платникові визначено відповідні грошові зобов'язання.

Відповідно до ст.224 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Отже, колегія суддів вважає, що в межах заявленої касаційної скарги порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана правильно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржувані рішення - залишити без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби залишити без задоволення.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.10.2012 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2013 р. у справі №2а-10638/12/2670 залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:Нечитайло О.М. Судді:Лосєв А.М. Муравйов О.В.