Постанова № 29783792, 06.02.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"06" лютого 2013 р. м. Київ К-28107/09

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Нечитайла О.М., за участю секретаря Титенко М.П.за участю представників: позивача:не з'явився,не з'явився,відповідача:Мочкаєва Ю.І.,не з'явився,розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Торезі

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2009 р.

та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.06.2009 р.

у справі № 2-а-29193/08/0570

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Торезтвердосплав»

до Державної податкової інспекції у м. Торезі

про скасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних санкцій,

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2009 р. (суддя -Шальєва В.А.) задоволено позовні вимоги Відкритого акціонерного товариства «Торезтвердосплав»(надалі -позивач, ВАТ «Торезтвердосплав») до Державної податкової інспекції у м. Торезі (надалі -відповідач, ДПІ у м. Торезі) про скасування податкових повідомлень-рішень від 03.06.2008 р. № 0000312310/0, 0000641720/0, 0000322310/0; від 01.07.2008 р. № 0000312310/1, 0000641720/1, 0000322310/1; від 05.09.2008 р. №0000641720/2; від 08.09.2008 р. № 0000312310/2, 0000322310/2, 0000412310/2/350, рішення про застосування штрафних санкцій від 03.06.2008 р. № 0000832320 та рішення про застосування штрафних санкцій від 03.06.2008 р. № 0000842320 в частині нарахування штрафних санкцій у сумі 9 890,56 грн.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.06.2009 р. (колегія суддів у складі: Яманко В.Г., судді: Ляшенко Д.В., Радіонова О.О.) постанову суду першої інстанції змінено. В резолютивній частині постанови Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2009 р.: в кінці речення абзацу 1 додати вислів «частково», в абзаці 8 замість визначення «в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 9890 грн. 56 коп.»вказати «в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 8346 грн. 89 коп.», додати абзац 9 наступного змісту: «В іншій частині позовних вимог відмовити.», абзаци 9, 10, 11 вважати абзацами 10, 11, 12. В іншій частині постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2009 р. залишено без змін.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить змінити постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.06.2009 р., скасувати постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2009 р. та відмовити у задоволенні позовних вимог.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких наводить доводи в підтримку оскаржуваних рішень.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у м. Торезі проведена планова виїзна перевірка ВАТ «Торезтвердосплав»з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2006 р. по 31.12.2007 р., висновки якої викладено в акті від 23.05.2008 р. № 453/23-0/00196167.

Підчас проведення перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення ВАТ «Торезтвердосплав»вимог п. 1.32 ст. 1, пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. 5.1, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР«Про оподаткування прибутку підприємств», пп. 7.4.3 п. 7 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР«Про податок на додану вартість», п.3.4 ст. 3, пп.4.2.9, пп. 4.2.15 п. 4.2, пп. 4.3.15 п. 4.3 ст. 4, пп. 9.10.1 п. 9.10 ст. 9 Закону України від 22.05.2003 р. № 889-IV«Про податок з доходів фізичних осіб» та пп. 1.7 п. 1 розділу 1 Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 р. № 59, п. 1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 р. № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг», пп. 2.11, 3.1 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 р. № 637.

На підставі даного акта відповідачем прийняті спірні податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій.

За результатами адміністративного оскарження податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення № 0000312310/1, 0000641720/1, 0000322310/1 від 01.07.2008 р., № 0000641720/2 від 05.09.2008 р., № 0000312310/2, 0000322310/2 від 08.09.2008 р.

Переглянувши судові рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з наступних підстав.

Стосовно податкових повідомлень-рішень № 0000312310/0 від 03.06.2008 р., №0000312310/1 від 01.07.2008 р., № 0000312310/2 від 08.09.2008 р., № 0000412310/2/350 від 08.09.2008 р. щодо донарахування податку на прибуток та штрафних санкцій, колегія суддів вважає за необхідне зазначити.

В п. 3.1.1 акта перевірки відповідачем зазначено про порушення з боку позивача пп.4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі -Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»), яке полягає у невключенні до складу валового доходу підприємства суми дотацій із Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття для створення нових робочих місць для працевлаштування незайнятого населення у сумі 3 300 000 грн.

Постановою Кабінету Міністрів України від 25.12.2002 р. № 1954 затверджено Порядок створення нових робочих місць для працевлаштування працівників, які вивільняються з вугледобувних, вуглепереробних та торфодобувних підприємств, що ліквідуються за рахунок коштів державного бюджету на реструктуризацію вугільної торфодобувної промисловості. Відповідно до п. 1 названого Порядку під новими робочими місцями слід розуміти робочі місця на підприємствах, в установах і організаціях незалежно від форм власності, які створюються для працевлаштування осіб, що були звільнені у зв'язку з ліквідацією вугледобувних, вуглепереробних або торфодобувних підприємств згідно з пунктом 1 статті 40 Кодексу законів про працю України, членів їх сімей та членів сімей загиблих шахтарів.

Статтею 109 Закону України від 19.12.2006 р. № 489-V«Про Державний бюджет України на 2007 рік» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, передбачено спрямування коштів Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття для створення нових робочих місць для працевлаштування незайнятого населення вугледобувних регіонів, де ліквідовано шахти. Відповідно до цієї норми Фонд загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття мав спрямувати у 2007 році кошти в сумі 130 млн. гривень на створення нових робочих місць для працевлаштування незайнятого населення, що перебуває на обліку в державній службі зайнятості вугледобувних регіонів, де ліквідовано шахти, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України. Фонд загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття перераховує обласним державним адміністраціям зазначені кошти після погодження з ними програм створення нових робочих місць для працевлаштування незайнятого населення, що перебуває на обліку в державній службі зайнятості вугледобувних регіонів, де ліквідовано шахти.

Постановою Кабінету Міністрів України від 14.02.2007 р. № 220 у відповідності до ст.109 Закону України «Про Державний бюджет України на 2007 рік» затверджено Порядок спрямування у 2007 році коштів на створення нових робочих місць для працевлаштування незайнятого населення вугледобувних регіонів, де ліквідовано шахти, що перебуває на обліку в державній службі зайнятості (надалі -Порядок № 220). Відповідно до вказаної постанови Донецькою обласною державною адміністрацією 23.05.2007 р. було розроблено та затверджено Програму створення нових робочих місць з метою працевлаштування незайнятого населення, яке перебувало на обліку у державній службі зайнятості Донецького регіону. Програму погоджено постановою правління Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття від 23.05.2007 р. № 447. Згідно пункту 5 Порядку № 220 загальна вартість робіт із створення нових робочих місць, включаючи вартість послуг з професійної перепідготовки спеціалістів, визначається відповідно до нормативів вартості робіт із створення одного робочого місця у різних галузях економіки.

Відповідно до п. 11 Порядку № 220 облдержадміністрації забезпечують цільове використання коштів державного бюджету на створення нових робочих місць для працевлаштування працівників, які вивільняються з вугледобувних, вуглепереробних та торфодобувних підприємств, що ліквідуються.

Бізнес-планом позивача передбачено розширення виробництва порошкових стрічок та проволок для наплавки, оновлення основних фондів підприємства для створення нових робочих місць. Згідно листа Міністерства праці та соціальної політики України від 28.08.2008 р. № ДЦ-03-5276/0/6-08 за річним звітом Донецької обласної державної адміністрації за 2007 рік Відкритим акціонерним товариством «Торезтвердосплав»створено 32 нових робочих місця, на які працевлаштовано незайняте населення регіону. У зв'язку з виконанням Програми створення нових робочих місць на 2007 рік для працевлаштування незайнятого населення, що перебуває на обліку в державній службі зайнятості в містах Донецької області, де ліквідовано шахти, затвердженої розпорядженням голови Донецької обласної державної адміністрації від 23.05.2007 р. № 312, позивач, як переможець конкурсу бізнес-планів, проведеного Донецькою обласною державною адміністрацією, отримав кошти у сумі 3 300 000 грн.

Відповідно до Роз'яснення щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженого наказом Державного казначейства України в редакції від 08.12.2006р. № 330, що був чинним на момент виникнення спірних правовідносин, невідплатні односторонні платежі органів управління, які не ведуть до виникнення або погашення фінансових вимог, є капітальними трансфертами (код 2400). Вони передбачені на придбання капітальних активів, компенсації втрат, пов'язаних з пошкодженням основного капіталу, або збільшення капіталу одержувачів бюджетних коштів. До цієї категорії включаються також трансфертні платежі підприємствам для покриття збитків, акумульованих ними протягом ряду років, або таких, які виникли в результаті надзвичайних обставин. Капітальними трансфертами вважаються невідплатні, безповоротні платежі, які носять одноразовий і нерегулярний характер як для донора, так і для їх отримувача (бенефіціара).

Пунктом 8 Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2002 р. № 228, передбачено, що одержувачі бюджетних коштів -це підприємства і госпрозрахункові організації, громадські та інші організації, що не мають статусу бюджетної установи, які одержують безпосередньо через розпорядників кошти з бюджету як фінансову підтримку або уповноважені органами державної влади на виконання державних цільових програм та надання послуг.

Правовий аналіз наведених норм законодавства дає підстави колегії суддів Вищого адміністративного суду України вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про те, що здійснення платежу Міністерством праці та соціальної політики України кінцевому одержувачу -ВАТ «Торезтвердосплав»характеризуються:

односторонністю, оскільки платіж був проведений від Міністерства праці та соціальної політики України (головного розпорядника бюджетних коштів) кінцевому одержувачу коштів - ВАТ «Торезтвердосплав»;

використанням коштів бенефіціаром на безвідплатній основі, оскільки Порядком № 220 не передбачалось справляння плати за користування коштами, отриманими на виконання вказаної Програми;

цільовим призначенням грошових коштів, отриманих з метою придбання основних засобів (тобто капітальних активів) та інвентарю, необхідних для створення робочих місць згідно затверджених кошторисів, що не є підставою для виникнення або погашення фінансових вимог;

одноразовістю та нерегулярністю платежу як для донора, так і для отримувача коштів, що підтверджується обмеженням терміну створення робочих місць, встановленого Постановою Кабінету Міністрів України від 14.02.2007 р. № 220, дія якої припинилася по закінченню 2007 року та не підлягала продовженню.

Згідно ст. 1 Закону України від 22.02.2000 р. № 1490-III «Про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти» в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, державні кошти -це кошти Державного бюджету України, бюджету Автономної Республіки Крим та місцевих бюджетів, державні кредитні ресурси, а також кошти Національного банку України, державних цільових фондів, Пенсійного фонду України, фондів соціального страхування, кошти загальнообов'язкового державного соціального страхування, кошти страхування на випадок безробіття, кошти загальнообов'язкового державного соціального страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням, кошти, передбачені Законом України «Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності», гуманітарна допомога в грошовій формі, кошти Аграрного фонду, Державного та місцевих фондів енергозбереження, кошти установ чи організацій, створені в установленому порядку органами державної влади, органами влади Автономної Республіки Крим чи органами місцевого самоврядування, кошти підприємств, які спрямовуються на придбання товарів, робіт і послуг.

Відтак, грошові кошти, надані державою для фінансування програми створення нових робочих місць, є державними коштами.

Інструкцією по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевого бюджетів, затвердженої наказом Державного казначейства України від 28.11.2000 р. № 119, передбачено, що балансовий рахунок 3711 призначений для обліку руху коштів за операціями на рахунках розпорядників коштів державного та місцевого бюджетів, які не можуть бути віднесені до операцій за виконанням загального та/або спеціального фонду державного та місцевих бюджетів. Таким чином, коди класифікації видатків бюджету до операцій за цими рахунками не застосовуються.

З наведеного вбачається, що суди першої та апеляційної інстанцій вірно визначили, що отримані позивачем державні кошти мають ознаки капітальних трансфертів (або цільової фінансової допомоги).

Пунктом 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що валовий доход -це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Згідно п. 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарською діяльністю визначено будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що працевлаштування незайнятого населення не є одним з видів діяльності ВАТ «Торезтвердосплав», оскільки отримання державних коштів на безвідплатній основі на виконання дій, спрямованих на реалізацію конкретної державної Програми, мало одноразовий характер, а відтак, отримані кошти не можуть бути віднесені до доходів підприємства. Наведене підтверджується листом Міністерства праці та соціальної політики України № 11497/9/31-113-21 від 17.07.2007 р., що міститься в матеріалах справи.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується із позицією судів першої та апеляційної інстанцій щодо того, що кошти, до яких застосовується визначення капітальних трансфертів (або цільової фінансової допомоги), не відповідають ознакам валового доходу платника податків, визначеним пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а тому до його складу не включаються та не підлягають оподаткуванню. Наведене спростовує позицію відповідача про неправомірність формування позивачем валових доходів та вказує на безпідставність нарахування податку на прибуток і штрафних санкцій.

Акт перевірки містить ще одну підставу нарахування податку на прибуток, а саме: порушення з боку позивача вимог п. 1.32 ст. 1, п. 5.1, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яке полягало в тому, що підприємством до валових витрат віднесені суми витрат на мобільний зв'язок понад ліміт, без наявності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, які підтверджують участь таких витрат в господарській діяльності підприємства, на суму 17 618 грн.

Згідно п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»валові витрати виробництва та обігу -це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вказаного Закону передбачено включення до складу валових витрат суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, встановлених цим законом.

Згідно пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 цього ж Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пунктом 5.11 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»визначено, що встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Як встановлено матеріалами справи, на балансі позивача на рахунку 153 «Інші необоротні матеріальні активи»обліковуються 25 мобільних телефонів, виданих працівникам ВАТ «Торезтвердосплав»з метою поліпшення організації виробничого процесу. З кожним працівником укладено угоду про повну матеріальну відповідальність з доведенням до кожного ліміту, у зв'язку з чим в період з 10.10.2005 р. по 31.03.2006 р. оплата за розмови понад ліміт утримувалась із заробітної плати працівників. Наказом голови правління ВАТ «Торезтвердосплав»від 01.04.2006 р. № 21-1 ліміти було скасовано.

У зв'язку з тим, що витрати по оплаті послуг мобільного зв'язку, придбаних для подальшого використання у власній господарській діяльності, підтверджені первинними документами, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про те, що вони підлягають включенню до складу валових витрат відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується із мотивацією визнання судами попередніх інстанцій протиправними податкових повідомлень-рішень № 0000312310/0 від 03.06.2008 р., № 0000312310/1 від 01.07.2008 р., № 0000312310/2 від 08.09.2008 р., №0000412310/2/350 від 08.09.2008 р.

Стосовно податкових повідомлень-рішень № 0000322310/0 від 03.06.2008 р., №0000322310/1 від 01.07.2008 р., № 0000322310/2 від 08.09.2008 р., винесених щодо неправомірності включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість від вартості послуг мобільного зв'язку, які лише частково використовуються в оподатковуваних операціях, колегія суддів також погоджується із правильністю висновків судів першої та апеляційної інстанцій, виходячи з наступного.

Відповідно до пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, у разі, коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.

Оскільки судами попередніх інстанцій встановлено, що надані Закритим акціонерним товариством «Український мобільний зв'язок»послуги мобільного зв'язку, витрати на оплату яких пов'язані з господарською діяльністю та повністю використовувалися в виробничому процесі, правильно віднесені позивачем до складу валових витрат, в такому разі дії позивача відповідають правилам формування податкового кредиту, регламентованим пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість».

Стосовно податкових повідомлень-рішень № 0000641720/0 від 03.06.2008 р., №0000641720/1 від 01.07.2008 р., № 0000641720/2 від 05.09.2009 р., винесених на підставі порушення позивачем п. 3.4 ст. 3, абзац «г»пп. 4.2.9 та п.п. 4.2.15 п. 4.2 ст. 4, п. 9.10 ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» та п.п. 1.7 п. 1 Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон. колегія суддів зазначає наступне.

Позиція відповідача полягає в тому, що оплата підприємством суми чеків на придбання палива та паркування особам, які перебували у відрядженні на власному автотранспорті, а також оплата розмов працівників по мобільному телефону понад ліміт, є додатковим благом і підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб.

Колегія суддів не погоджується із висновками податкового органу, обґрунтовуючи своє рішення викладеним нижче.

Відповідно до положень п. 1.1 ст.1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, додаткові блага -це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються платнику податку вказаною особою, якщо такий дохід не є заробітною платою чи виплатою, відшкодуванням чи компенсацією за цивільно-правовими угодами, укладеними з таким платником податку.

Пунктом 1.2 ст. 1 цього ж Закону визначено поняття доходу платника податку як суми будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, чи набутих незаконним шляхом у випадках, визначених підпунктом 4.2.16 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами.

Відповідно до пп. 4.3.2 п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» суми коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, з урахуванням норм п. 9.10 ст.9 цього Закону не включаються до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу.

Згідно ч. 1 ст. 121 Кодексу законів про працю України, працівники мають право на відшкодування витрат та одержання інших компенсацій у зв'язку з службовими відрядженнями.

З наведеного вбачається, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що позивач у повній відповідності до чинного законодавства компенсував працівникам суми чеків на придбання палива та паркування під час відрядження і така компенсація не може вважатися наданням додаткових благ. Наведене підтверджує протиправність донарахування відповідачем податку з доходів фізичних осіб.

Стосовно незаконності рішення про застосування штрафних санкцій № 0000842320/0 від 03.06.2008р. у сумі 12 757,36 грн. за порушення пп. 2.11, 3.1 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, затвердженого Постановою Національного банку України від 15.12.2004 р. № 637 (надалі -Положення № 637), колегія суддів зазначає наступне.

В акті перевірки зазначено, що порушенням з боку позивача є прострочення надання підзвітними особами авансових звітів та непідтвердження підзвітними особами витрат належними документами.

Підпунктом 2.11 Положення № 637 передбачено, що видача готівкових коштів під звіт або на відрядження здійснюється відповідно до законодавства України. Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми. Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

Підпунктом 3.1 цього Положення встановлено, що касові операції оформлюються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням платіжних карток, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.

Статтею 1 Указу Президента України від 12.06.1995 р. № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» передбачено застосування штрафної санкції за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум.

Судами попередніх інстанцій встановлено і підтверджено належними доказами, що видана під звіт готівка в сумі 33387,54 грн. облікована в касі підприємства у встановленому Положенням № 637 порядку.

Суд апеляційної інстанції доречно звернув увагу на те, що резолютивна частина рішення суду першої інстанції підлягає зміні в цій частині задоволення позову, з огляду на наступне.

Позивачем самостійно визнано порушення чинного законодавства з ведення касових операцій у національній валюті на суму 11 467,20 грн., що призвело до застосування до нього штрафних санкцій в розмірі 2 866,80 грн., проте, суд першої інстанції визнав протиправним рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0000842320/0 від 03.06.2008 р. в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 9 890,56 грн., в той час як на суму 1543,67грн. в матеріалах справи відсутні платіжні документи, які б у відповідності до пункту 3.1 Положення № 637, підтверджували сплату покупцем готівкових коштів.

Таким чином, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає доцільним виправлення судом апеляційної інстанції в резолютивній частині рішення суду першої інстанції суми нарахування штрафних санкцій, що підлягає задоволенню.

З позицією судів попередніх інстанцій про неправомірність рішення про застосування штрафних санкцій № 0000832320/0 від 03.06.2008 р. за порушення п. 1 ст. 3 Закону України 06.07.1995 р. № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг»(надалі -Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг») колегія суддів не може погодитись, вважаючи, що фінансові санкції застосовані в межах законодавства, з огляду на наступне.

Відповідачем у п. 3.3.3 акта перевірки зазначено, що в порушення п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг»в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, позивач у період з 03.10.2006 р. по 02.11.2007 р. провів розрахункові операції у готівковій формі без застосування реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 16 447,11 грн., що включали продаж дров, вугілля, цистерни та задвижок.

На підставі п. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг» до позивача спірним рішенням застосовані штрафні санкції у розмірі 82 235,55 грн.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Відповідно до п. 1 ст. 9 вказаного Закону реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва та наданні послуг підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою у встановленому порядку.

Норми Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не дають визначення терміну «власне виробництво».

На час виникнення спірних правовідносин законодавче визначення терміна «виробництво» наводиться в Законі України від 01.06.2000 р. № 1775-III «Про ліцензування певних видів господарської діяльності»та Законі України від 19.12.1995 р. № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів», Інструкції про загальні вимоги до оформлення документів, у яких обґрунтовуються обсяги викидів, для отримання дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами для підприємств, установ, організацій і громадян-підприємців, затвердженої наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища України від 09.03.2006 р. № 108.

Так, виробництвом (виготовленням) вважається діяльність, пов'язана з випуском продукції, яка включає всі стадії технологічного процесу, а також реалізацію продукції власного виробництва (ст. 1 Закону України від 01.06.2000 р. № 1775-III «Про ліцензування певних видів господарської діяльності»).

Виробництво -це сукупність організованих у систему виробничих процесів створення з предметів праці і за допомогою засобів праці промислової продукції певного призначення (підпункт 1.9 пункту 1 Інструкції про загальні вимоги до оформлення документів, у яких обґрунтовуються обсяги викидів, для отримання дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами для підприємств, установ, організацій і громадян-підприємців, затвердженої наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища України від 09.03.2006 р. № 108).

Під терміном «повний технологічний цикл виробництва»розуміють сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій, акредитованих органами виконавчої влади, уповноваженими відповідно до законодавства (стаття 1 Закону України від 19.12.1995 р. № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів»).

Аналіз наведених правових норм дає підстави вважати, що якщо суб'єкт господарювання провадить підприємницьку діяльність у сфері виробництва, в результаті якого продукція виробляється цим суб'єктом самостійно в повному технологічному циклі виробництва, то такий суб'єкт має право здійснювати реалізацію продукції власного виробництва без застосування реєстраторів розрахункових операцій з дотриманням вимог пункту 1 статті 9 вищевказаного Закону.

Відповідно до довідки Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України основними видами діяльності ВАТ «Торезтвердосплав»є виробництво чавуну, сталі та феросплавів, виробництво кольорових металів, виробів з дроту, кування, пресування, оброблення металевих відходів та брухту.

Суди попередніх інстанцій не взяли до уваги, що виготовлення дров (відходів від виробництва тари) не можна віднести до продукції власного виробництва позивача, оскільки оброблення дерев'яних відходів не здійснюється в єдиному технологічному процесі виготовлення феросплавів та металургійної переробки природної сировини, особливістю якої є вміст хімічних елементів групи металів. Крім того, позивачем не було надано сертифікатів, паспортів відповідності або інших документів на підтвердження того, що реалізовані дрова виготовлялись із застосуванням технічних потужностей та робочої сили позивача в єдиному технологічному процесі.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що, надавши підприємствам, установам і організаціям усіх форм власності, які здійснюють торгівлю продукцією власного виробництва та надають послуги з проведенням розрахунків у касах цих підприємств, установ, організацій, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, право здійснювати розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій та розрахункових книжок, Закон передбачив умову, яка б забезпечувала облік готівкових коштів, зобов'язавши ці підприємства, установи, організації оформляти проведення розрахунків прибутковими і видатковими касовими ордерами та видавати відповідні квитанції, підписані і завірені печаткою у встановленому порядку.

Таким чином, реалізація вказаними підприємствами, установами і організаціями права не застосовувати реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки, є умовною і залежить від того, чи оформлялися підприємством, установою, організацією прибуткові і видаткові касові ордери та чи видавалися відповідні квитанції.

Судами попередніх інстанцій при задоволенні позову в цій частині не було враховано, що позивач не дотримався порядку оформлення прибуткових і видаткових касових ордерів при здійсненні розрахункових операцій з реалізації дров від 03.10.2006 р., від 11.10.2006 р., 13.10.2006 р., 16.06.2007 р. та від 02.11.2007 р., оскільки підприємством не було видано покупцям квитанції, підписані і завірені печаткою у встановленому порядку (а.с. 126, 128, 130, 132).

З огляду на наведене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що норми п. 1 ст. 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»в даному випадку на позивача не поширюються, що підтверджує правильність застосування відповідачем штрафної санкції за незастосування позивачем реєстратора розрахункових операцій при здійсненні розрахункових операцій з реалізації дров.

Відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Беручи до уваги викладене, колегія суддів вважає за необхідне частково скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та відмовити у задоволенні позову в цій частині.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 224, 229, 230, 232, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Торезі задовольнити частково.

2. Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2009 р. та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.06.2009 р. у справі № 2-а-29193/08/0570 у частині скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 03.06.2008 № 0000832320/0 скасувати.

Прийняти нову постанову, у задоволенні позову у цій частині відмовити.

В решті постанову Донецького окружного адміністративного суду від 14.01.2009 та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 05.06.2009 у справі № 2-а-29193/08/0570 залишити без змін.

3. Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 -238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:(підпис)Лосєв А.М. Судді(підпис)Бившева Л.І. (підпис) Нечитайло О.М.