Ухвала суду № 29117306, 31.01.2013, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 січня 2013 р. Справа № 9104/116103/12

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Макарика В.Я.

суддів Большакової О.О..

Глушка І.В.

за участю секретаря судового засідання - Ливак М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07.05.2012р. по справі № 2а-1134/12/1370 за позовом ПАТ "Кредобанк" до Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач, публічне акціонерне товариство "Кредобанк" , звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000900804/23266/2754 від 23.11.2011 року, прийнятого відповідачем на підставі акта перевірки від 11.11.2011 року № 26/08-04/09807862. Вказаним податковим повідомленням-рішенням встановлено суму завищення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року на 771436983,00 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 07 травня 2012 року позов задоволено повністю та скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби № 0000900804/23266/2754 від 23.11.2011 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь публічного акціонерного товариства "Кредобанк" (ЄДРПОУ 09807862) 2146,00 грн. сплаченого при подачі позову до суду судового збору.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції відповідач (апелянт) Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби оскаржила її в апеляційному порядку, вважає, що постанова суду від 07 травня 2012 року прийнята без врахування фактичних обставин справи та постановлена з порушенням норм матеріального права. Апелянт покликається на те ,що позовні вимоги є безпідставними, оскільки ПАТ "Кредобанк" допущено порушення п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, дослівне тлумачення якого дає підстави вважати, що до складу валових витрат ІІ кварталу 2011 року включається виключно від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, отримане суб'єктами господарювання за результатами здійснення господарської діяльності виключно за І квартал 2011 року, без врахування від'ємного значення, що увійшло до вкладу витрат І кварталу 2011 року з 2010 року. З урахуванням того, що приписи п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України позивачем дотримані не були, а сума збитків минулих періодів 771436983,00 грн. була включена до декларації з податку на прибуток за ІІ-ІІІ квартали 2011 року, а тому вважає , що постанову суду першої інстанції слід скасувати та відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Спеціалізованою Державною податковою інспекцією по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби 11.11.2011 року проведено камеральну перевірку податкової звітності ПАТ "Кредобанк" щодо виявлених помилок (порушень), про що складено акт №26/08-04/09807862.

За результатами перевірки та на підставі складеного акта, СДПІ в м. Львові 23.11.2011 року виставлено податкове повідомлення-рішення № 0000900804/23266/2754, яким зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року в розмірі 771436983,00 грн.

За наслідками адміністративного оскарження сума від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року змінена не була.

Підставою для виставлення вказаного податкового повідомлення-рішення слугувало встановлене перевіркою завищення позивачем в р.06.6 декларації за ІІ квартал 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду, який враховуються при визначені об'єкта оподаткування з податку на прибуток в II кварталі 2011 року, на суму 771436983,00 грн. Крім того, податковий орган в акті зазначив, що Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств", відповідно до якого визначалося від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, втратив чинність з 01.04.2011 року, зворотної сили в часі він не має, а, отже, витрати, визначені за цим законом, не повинні включатися у період, коли почав діяти новий закон -Податковий кодекс України.

З матеріалів справи вбачається, що між сторонами виник спір щодо правомірності відображення в податковій звітності за ІІ квартал 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток з урахуванням суми такого від'ємного значення попередніх періодів.

Вирішуючи спір по суті суд першої інстанції виходив з наступного.

Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч.1 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

До адміністративних судів згідно з ч.2 цієї ж статті можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, крім випадків, коли щодо таких рішень, дій чи бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження.

Правовідносини щодо визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, складу валового доходу та валових витрат визначаються правовими нормами Податкового кодексу України від 01.12.2010 року (надалі - ПК України), зокрема, розділом ІІІ "Податок на прибуток".

Відповідно до п.1 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, розділ III "Податок на прибуток" цього кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом, починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Також відповідно до розділу ХІХ прикінцевих положень Податкового кодексу України, Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" втрачає чинність з 01.04.2011 року.

З наведених положень Податкового кодексу України вбачається, що в період з 01.01.2011 року по 01.04.2011 року правовідносини щодо визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, складу валового доходу та валових витрат регулювались саме Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", а починаючи з 01.04.2011 року - положеннями Податкового кодексу України.

Згідно з ст. 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"№ 334/94-ВР від 28.12.1994р., що діяв у І кварталі 2011 року, об'єкт оподаткування визначений як прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з п.4.3 цього Закону на:

- суму валових витрат платника податку, визначених ст.5 цього Закону;

- суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із ст.ст.8 і 9 цього Закону.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Положення п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України передбачає, що якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Водночас, відповідно до п.3 підрозділу 4 "Особливості справляння податку на прибуток підприємств" розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, пункт 150.1 статті 150 цього кодексу застосовується у 2011 році (тобто, з ІІ кварталу 2011) з урахуванням такого:

якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

З наведеного п.3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України вбачається, що в ньому йдеться про порядок обрахунку в 2011 році від'ємного значення об'єкта оподаткування з наростаючим підсумком без встановлення особливостей щодо методології його розрахунку за підсумками І кварталу 2011 року. Так, наведене положення не встановлює порядку розрахунку об'єкта оподаткування податку на прибуток підприємств в І кварталі 2011 року, а лише визначає порядок врахування результату розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року, коли таким результатом є від'ємне значення.

Таким чином, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України передбачає включення збитків, сформованих в попередніх роках до І, ІІ та наступних кварталів 2011 року, без будь-яких обмежень.

В періоді до 01.04.2011 року положення Податкового кодексу України не діяли, а діяли норми Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Тому платник податків, розраховуючи та декларуючи від'ємне значення об'єкта оподаткування в розглядуваний період, мав керуватись положеннями саме цього Закону.

Відповідно до п.6.1 ст. 6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році норми цього пункту діють з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону.

Так, відповідно до п.22.4 Прикінцевих положень Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

З наведених положень законодавства вбачається, що цілком правомірним є формування платником податку на прибуток валових витрат у І кварталі 2011 року, в тому числі і з врахуванням суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами попередніх років, що в подальшому являє собою результат розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року, який після формування є неподільним, в тому числі на валові витрати від діяльності першого кварталу і валові витрати, які сформувалися за рахунок від'ємного значення попереднього 2010 року.

Тобто, від'ємне значення 2010 року формує валові витрати першого кварталу 2011 року. А у разі виникнення від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами першого кварталу 2011 року, така сума повністю включається до складу витрат другого кварталу 2011 року.

Правомірність формування ПАТ "Кредобанк" валових витрат в 2010 році та в І кварталі 2011 року податковим органом не заперечується.

Відповідно, при визначенні від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами діяльності даного суб'єкта господарювання в першому кварталі 2011 року не було підстав проводити аналіз складових частин таких витрат та не враховувати у складі витрат окремі з них, зокрема, ті, що утворилися за рахунок від'ємного значення об'єкта оподаткування 2010 року чи попередніх років.

Як вбачається з матеріалів справи , що судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що платником податку ПАТ "Кредобанк" збитки, сформовані до 01.01.2011 року, були перенесені до декларації з податку на прибуток за І та за ІІ квартали 2011 року. Від'ємне значення попереднього податкового періоду (І квартал 2011 року), що відображене в декларації за ІІ квартал 2011 року, складається в тому числі з витрат, які були понесені платником податків і до 01.01.2011 року і в І кварталі 2011 року, у відповідності з п. 6.1 ст. 6 та п. 22.4 Прикінцевих положень Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Колегія суддів погоджується з тим ,що судом першої інстанції не взято до уваги покликання представника відповідача на наказ ДПА України "Про затвердження форми податкової декларації з податку на прибуток підприємств" № 114 від 28.02.2011 року, оскільки такий не передбачає в рядку 06.6 податкової декларації з податку на прибуток підприємств зазначення саме від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього -звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 податкової декларації за попередній звітний (податковий) період) або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року).

Виходячи з вищевикладеного колегія суддів вважає, що висновок податкового органу про неправомірність включення до декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року та наступних за ним податкових періодів збитків, які виникли до 01.01.2011 року, є неправомірним та не відповідає нормам Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", який підлягав застосуванню до 01.04.2011 року та нормам вже чинного після 01.04.2011 року п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, яким також не встановлено відповідної заборони.

Аналіз зазначених норм свідчить про те, що пункт 3 підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України не містить застережень на врахування у 2011 та 2012 роках збитків, які виникли до 01.01.2011 року, а отже, такі збитки повинні враховуватись у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення.

Суд першої інстанції у постанові вірно враховує, що відповідно до ст. 4 Податкового кодексу податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу, та презумпції правомірності рішень платника податку - в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно до п.7.3 ст.7 Податкового кодексу України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Відповідно до п. 56.21 ст.56 Податкового кодексу України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Частиною 1 ст. 9 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Як вбачається з матеріалів справи, що відповідні положення відповідачем дотримані не були.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач допустив довільне, а не дослівне тлумачення положень п. 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, згідно яких у разі наявності від'ємного значення об'єкту оподаткування у І кварталі 2011 року, сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу витрат II кварталу 2011 року. Зазначена законодавча норма не містить обмеження щодо витрат, що мають бути враховані у складі валових витрат II кварталу 2011 року.

Зважаючи на всі наведені обставини в їх сукупності, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення, а спірне податкове повідомлення-рішення -скасуванню.

Відповідно до ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі. Підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

З огляду на викладене, судова колегія вважає, що доводи апеляційної скарги в цілому суттєвими не являються і не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, а також відсутня невідповідність висновків суду обставинам справи.

Відповідно до ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, ст. 198, ст. 200, ст. 205, ст. 206, 254 КАС України, Львівський апеляційний адміністративний суд, -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Спеціалізованої Державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби залишити без задоволення , а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07.05.2012р. по справі № 2а-1134/12/1370 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції

Головуючий суддя В.Я. Макарик

Судді О.О. Большакова

І.В. Глушко