Ухвала суду № 28965450, 16.01.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"16" січня 2013 р. м. Київ К-4032/08

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М. Бившевої Л.І. Шипуліної Т.М., за участю секретаря Титенко М.П.за участю представників: позивача:не з'явився,ЗКуля В.С., відповідача:Килиби О.В.,розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.12.2007 р.

у справі № 02/53-2А (22а-5662/07)

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Ковельсільмаш»

до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції

про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

Відкрите акціонерне товариство «Ковельсільмаш»(надалі -позивач, ВАТ «Ковельсільмаш») звернулось до суду з позовом до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції (надалі -відповідач, Ковельська МДПІ) про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень: від 18.05.2007 р. № 00004923/0 та від 15.06.2007 р. №00004923/1 про визначення зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 5200 грн. за листопад 2006 р.; від 18.05.2007 р. № 00004823/0 та від 15.06.2007 р. № 00004823/1 про визначення зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 2783 грн. за вересень 2006 р.; від 18.05.2007 р. № 00004723/0 та від 15.06.2007 р. № 00004723/1 про визначення зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 4801 грн. за серпень 2006 р. - в частині суми 2316,67грн.; від 18.05.2007 р. № 00004623/0 та від 15.06.2007 р. № 00004623/1 про визначення зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 2358 грн. за липень 2006 р.; від 18.05.2007 р. № 00005523/0 та від 15.06.2007 р. № 00005523/1 про визначення зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 2875 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 1392,50 грн. за квітень 2006 р.; від 18.05.2007 р. № 00005123/0 та від 15.06.2007 р. №00005123/1 про визначення зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 6252 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 3126,50 грн.; від 18.05.2007 р. № 00037817/0 та від 14.06.2007 р. № 000037817/1 про донарахування податку з доходів найманих працівників в сумі 6858 грн. та застосування штрафних санкцій 13716 грн. - в частині 6692 грн. основного платежу та 13384 грн. штрафу (в тому числі: по взаємовідносинах з ОСОБА_7; по взаємовідносинах з ОСОБА_8; по взаємовідносинах з ОСОБА_9.); від 20.06.2007 р. № 00005423/1 про донарахування податку на прибуток підприємств в сумі 43606,45 грн. та застосування штрафних санкцій 12404 грн., - в частині основного платежу 35463 грн. та штрафних санкцій 8143 грн. (в тому числі: 34391 грн. щодо послуг Адвокатської компанії «Павленко, Стаценко і Осінчук»; 872 грн. по взаємовідносинах з ОСОБА_7; 200 грн. по взаємовідносинах з ОСОБА_8).

Постановою Господарського суду Волинської області від 03.10.2007 р. (суддя -Костюк С.В.) позов ВАТ «Ковельсільмаш»задоволено частково: визнано нечинними податкові повідомлення-рішення Ковельської МДПІ від 14.06.2007 р. № 000037817/1 в частині донарахування податку з доходів найманих працівників в сумі 1674 грн., з якої 558грн. -основний платіж, 1116 грн. - штрафна санкція; від 20.06.2007 р. № 00005423/1 про донарахування податку на прибуток підприємств в сумі 1072 грн.; в решті позовних вимог відмовлено.

Постанова першої інстанції мотивована тим, що представлені позивачем докази про надання адвокатських послуг Адвокатською компанією «Павленко, Стаценко і Осінчук»(договір про правове обслуговування від 24.12.2004 р. і акти виконаних робіт) не дають підстав вважати, що такі послуги є пов'язаними із господарською діяльністю позивача. При цьому, суд врахував, що згідно штатного розпису у товаристві працюють юристи, які виконують функції правового забезпечення діяльності підприємства. За таких обставин відповідно до пп. 5.6.1 п.5.6 ст.5 Закону України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств»(надалі -Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств») до валових витрат відноситься лише заробітна плата штатних працівників, а оплата послуг адвокатів повинна проводитися за рахунок прибутку підприємства. Суд погодився з висновком податкового органу в частині завищення підприємством валових витрат на оплату послуг адвокатської компанії, що, в свою чергу, згідно пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України від 03.04.1997 р. №168/97-ВР «Про податок на додану вартість»(надалі -Закон України «Про податок на додану вартість») призвело до заниження зобов'язань з податку на додану вартість і податку на прибуток. В частині донарахування податку з доходів фізичних осіб по взаємовідносинах з суб'єктом підприємницької діяльності-фізичною особою ОСОБА_10 (надалі -СПД-ФО ОСОБА_10) визначено, що оскільки остання отримувала доходи від іншої діяльності, ніж виробництво столярних виробів (про визначено у свідоцтві про сплату єдиного податку), а саме: від реалізації обрізних та необрізних дошок, то наведені доходи повинні оподатковуватися податком з доходів фізичних осіб у загальновстановленому порядку; і лише доходи від виробництва столярних виробів податком з доходів фізичних осіб не обкладаються.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.12.2007 р. (колегія суддів у складі: головуючий -Шавель Р.М., судді: Олендер І.Я., Кушнерик М.П.) позовні вимоги Відкритого акціонерного товариства «Ковельсільмаш»задоволено.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких наводить доводи в підтримку оскаржуваних судових рішень.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Ковельською МДПІ було проведено планову виїзну документальну перевірку ВАТ «Ковельсільмаш»з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2006 р. по 31.12.2006 р., за результатами якої складено акт перевірки від 10.05.2007 р. № 410/23-00238138.

На підставі акта податковим органом 18.05.2007 р. прийнято вищенаведені податкові повідомлення-рішення про донарахування сум податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб та застосування штрафних санкцій.

За результатами адміністративного оскарження Ковельської МДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення із значком «1»: від 14.06.2007 р. № 000037817/1 про донарахування податку з доходів найманих працівників; від 15.06.2007 р.: № 00004923/1, № 00004823/1, №00004723/1, № 00004623/1, № 00005523/1, 00005123/1 про визначення зобов'язання з податку на додану вартість; від 20.06.2007 р. № 00005423/1 про донарахування податку на прибуток підприємств.

Переглянувши судові рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з огляду на наступне.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин, валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) -сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Визначальною ознакою для віднесення витрат підприємства на валові витрати виробництва та обігу є те, що такі витрати здійснюються як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до ч.1 ст.3 Господарського кодексу України в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, господарська діяльність -це діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Самостійна, ініціативна, систематична господарська діяльність, яка здійснюється на власний ризик з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку, є підприємництвом у розумінні ст. 42 Господарського кодексу України.

Суб'єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству (ч. 1 ст. 19 Господарського кодексу України).

Пунктом 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»визначено, що господарська діяльність -це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Згідно пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вказаного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 зазначеного Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Слід зазначити, що відповідно до п. 5.11 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

Як встановили суди попередніх інстанцій, ВАТ «Ковельсільмаш»до складу валових витрат були включені витрати на загальну суму 137 562,50 грн., понесені у зв'язку з отриманням адвокатських послуг, наданих Адвокатською компанією «Павленко, Стаценко і Осінчук»(надалі -адвокатська компанія) згідно Договору про правове обслуговування від 24.12.2004 р. (надалі -договір), умовами якого передбачено надання правової допомоги у вигляді усних та письмових консультацій, роз'яснень з юридичних питань, правового аналізу документів фінансово-господарської діяльності, представництва інтересів в суді, складання заяв та інших документів правового характеру.

Зазначені види правової допомоги вказані і в актах виконаних робіт, підписаних між позивачем та адвокатською компанією.

На виконання умов цього договору адвокатська компанія щомісяця за надані правові послуги виставляла позивачу рахунок, а також сторони щомісячно підписували акти прийому-здачі робіт, в яких деталізовані види правової допомоги та сторонами погоджено вартість наданих послуг.

Як правильно наголосив суд апеляційної інстанції, суд першої інстанції не врахував правову природу Договору про правове обслуговування від 24.12.2004 р., який за своєю суттю є договором про надання послуг.

Відповідно до ст. 901 Цивільного кодексу України в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин, за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором. Положення цієї глави можуть застосовуватися до всіх договорів про надання послуг, якщо це не суперечить суті зобов'язання.

Аналіз наведених правових норм дає підстави вважати, що характерною ознакою надання послуги є відсутність результату майнового характеру, невіддільність її збереження та можливість споживання послуги при її наданні. Враховуючи особливості правових послуг, адвокатською компанією з дотриманням вимог законодавства виписано податкові накладні відповідно до предмету діяльності компанії й специфіки наданих правових послуг.

Враховуючи викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає обґрунтованими висновки суду апеляційної інстанції стосовно того, що вказаний договір підтверджує наміри сторін (в тому числі позивача) отримати правову допомогу, що спрямована на обслуговування потреб господарської діяльності позивача, який діє самостійно та ініціативно на власний ризик. При цьому, фактичність надання таких послуг підтверджується актами прийому-здачі виконаних робіт, що досліджувались судами попередніх інстанцій.

Крім того, судом апеляційної інстанції було правомірно наголошено на помилковості висновку суду першої інстанції про те, що оскільки на підприємстві працює штат юристів, що виконуються функції правового забезпечення позивача, надані адвокатські послуги не стосуються господарської діяльності ВАТ «Ковельсільмаш»та не можуть бути віднесені до складу валових витрат.

Таке твердження спростовується самою сутністю ведення господарської діяльності будь-яким суб'єктом господарювання, що діє в межах закону на принципах самостійності з метою досягнення економічних та соціальних результатів, а відтак позивач вправі додатково залучати на договірній основі сторонніх осіб для надання йому відповідної правової допомоги.

З огляду на викладене, зважаючи на підтвердження належним чином оформленими первинними та платіжними документами факту надання послуг за вказаним договором про правове обслуговування, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується із висновком суду апеляційної інстанції про правомірність включення витрат на оплату адвокатських послуг до складу валових витрат.

Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не дозволяється включення до податкового кредиту, згідно пп. 7.4.5 п.7.4 ст.7 зазначеного Закону, будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів у оплату вартості таких робіт (послуг).

Як вірно встановлено судами, позивачем на підтвердження обґрунтованості віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість за перевірений період були надані податкові накладні, що знаходяться в матеріалах справи, порядок заповнення яких відповідає нормам чинного законодавства.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що суд апеляційної інстанції, проаналізувавши дані податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту, закономірно встановив, що господарські операції з надання адвокатських послуг, правового обслуговування та представництва мали місце, тобто послуги фактично поставлялись, що свідчить про правомірність включення сум податку на додану вартість, сплачених в ціні таких послуг, до складу податкового кредиту.

Щодо визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 18.05.2007 р. №00037817/0 та від 14.06.2007 р. № 000037817/1 про донарахування податку з доходів найманих працівників слід зазначити наступне.

Відповідно до договору купівлі-продажу від 17.10.2006 р. № 50/06-46 позивачем у СПД-ФО ОСОБА_9 проведено закупівлю дошки обрізної та необрізної на суму 47187,00 грн. Оплата підприємством закупленої лісопродукції проведена в сумі 46621 грн. шляхом перерахування коштів на рахунок підприємця.

При виплаті доходів СПД-ФО ОСОБА_9 позивачем не було утримано і перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 6134 грн. Позиція податкового органу полягає у тому, що оскільки СПД-ФО ОСОБА_9 отримувала доходи від іншої діяльності, ніж виробництво столярних виробів, а саме: від реалізації обрізних та необрізних дошок, то наведені доходи повинні оподатковуватися податком з доходів фізичних осіб у загальновстановленому порядку: і не обкладаються податком з доходів фізичних осіб лише доходи від виробництва столярних виробів.

Відповідно до п.1.15 ст.1 Закону України 22.05.2003 р. № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб»(надалі -Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб») в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, податковий агент -це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента-юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

В силу вимог пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 названого Закону податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах статті 7 цього Закону.

Водночас, згідно пп. 9.12.1 п. 9.12 ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Спеціальним нормативно-правовим актом, що покликаний регулювати питання оподаткування суб'єктів малого підприємництва, є Указ Президента України від 03.07.1998 р. № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (надалі -Указ) в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, відповідно до п. 2 якого встановлено, що суб'єкти малого підприємництва -фізичні особи мають право самостійно обрати спосіб оподаткування доходів за єдиним податком шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку.

У разі коли фізична особа - суб'єкт малого підприємництва здійснює кілька видів підприємницької діяльності, для яких установлено різні ставки єдиного податку, нею придбавається одне свідоцтво і сплачується єдиний податок, що не перевищує встановленої максимальної ставки.

Згідно ч. 8 п. 2 наведеного Указу визначено, що доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладається єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов'язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.

Відповідно до п. 6 Указу суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником податку з доходів фізичних осіб.

При цьому, правовий аналіз приписів Указу Президента «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» дає підстави вважати, що режим оподаткування єдиним податком поширюється на всі доходи суб'єкта малого підприємництва, отримані ним від здійснення підприємницької діяльності за винятком тих її видів, що не можуть здійснюватися з використанням спрощеної системи оподаткування в силу прямої законодавчої заборони.

Відповідно до ч. 2 п. 4.3 ст.4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку не включається дохід (прибуток), одержаний самозайнятою особою від здійснення нею підприємницької або незалежної професійної діяльності, якщо така особа обрала спеціальну (спрощену) систему оподаткування такого доходу (прибутку) відповідно до закону.

Посилання відповідача на те, що купівля-продаж дошки обрізної та необрізної (деревини чи виробів з деревини) є іншим видом діяльності, ніж той, що зазначений у свідоцтві СПД-ФО ОСОБА_9 про сплату єдиного податку, не спростовують наведеного. Адже чинним законодавством не заборонено суб'єктам господарювання здійснювати види діяльності, не зазначені у свідоцтві про сплату єдиного податку. До того ж, з аналізу змісту вказаного Указу вбачається, що фактично єдиний податок сплачується власне за статус платника єдиного податку, а вже ставки цього податку затверджуються на кожен вид підприємницької діяльності окремо.

З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції на законних підставах скасував рішення суду першої інстанції в частині донарахування позивачеві спірної суми податку з доходів фізичних осіб та застосування до нього штрафних санкцій по взаємовідносинах з СПД-ФО ОСОБА_9

З огляду на викладене, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення -без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які могли б призвести до скасування оскаржуваного судового рішення.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції залишити без задоволення.

2. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.12.2007 р. у справі № 02/53-2А (22а-5662/07) залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 -238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:(підпис)Лосєв А.М. Судді(підпис)Бившева Л.І. (підпис) Шипуліна Т.М.

З оригіналом згідно

помічник судді А.Р. Окунський