Ухвала суду № 27360585, 03.10.2012, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" жовтня 2012 р. м. Київ К/9991/90942/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі: Лосєва А.М. Бившевої Л.І. Шипуліної Т.М., за участю секретаря Титенко М.П.за участю представників: позивача:не з'явився, відповідача:Чирикіної Н.В.,розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26.09.2011 р.

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.11.2011 р.

у справі № 2-а-20134/10/0570

за позовом Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго»

до Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька

про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго»(надалі -позивач, ОКП «Донецьктеплокомуненерго») звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби (надалі -відповідач, ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби) про скасування податкового повідомлення-рішення.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 26.09.2011 р. (суддя -І.В. Буряк), залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.11.2011 р. (колегія суддів у складі: головуючий суддя -В.П. Юрченко, судді: М.І. Старосуд, О.О. Чебанов) позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби від 17.08.2010 р. № 0001842340/3 у частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 5516733 (п'ять мільйонів п'ятсот шістнадцять тисяч сімсот тридцять три) гривні 00 копійок, у тому числі 3231770 (три мільйони двісті тридцять одна тисяча сімсот сімдесят) гривень 00 копійок за основним платежем та 2284963 (два мільйони двісті вісімдесят чотири тисячі дев'ятсот шістдесят три) гривні 00 копійок штрафних (фінансових) санкцій; у частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 18.01.2010 р. № 0000022340/0, від 31.03.2010 р. № 0000022340/1, від 02.06.2010 р. № 0001842340/2 провадження у справі закрито; у решті позовних вимог відмовлено; стягнуто з Державного бюджету України на користь Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» 1,13 грн. судового збору.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та відмовити у задоволенні позовних вимог.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу відповідача, за змістом яких проти вимог останньої заперечує з мотивів її необґрунтованості та просить вказану касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Під час судового засідання, колегією суддів касаційної інстанції задоволено усне клопотання представника відповідача про заміну сторони у справі, у зв'язку з реорганізацією Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька на Державну податкову інспекцію у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що представниками податкового органу проведено виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2006 р. по 30.06.2009 р., за наслідками якої 20.11.2009 р. складено акт №2009/23-2/03337119 (надалі акт).

Перевіркою встановлено порушення позивачем приписів: пункту 1 статті 4, підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7, підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, пункту 4.1 статті 4, пункту 6.1 статті 6, пункту 4.1 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, пункту 11.11 статті 11, пункту 1.11 статті 1, підпункту 7.3.5 пункту 7.3 статті 7, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7, підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7, підпункту 3.1.2 пункту 3.1 статті 3, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7, підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7, підпункту 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість»(надалі -Закон України «Про податок на додану вартість»); пункту 5.10, пункту 5.11 «Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997р., що призвело до заниження податку на додану вартість всього у сумі 3 502 023,00 грн.

На підставі акта відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.01.2010 р. №0000022340/0, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 6 494 815,00 грн., у тому числі 3 248 770,00 грн. основного платежу та 3 246 045,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Зі змісту акта вбачається, що згідно акта прийому-передачі від 17.02.2009 р. (місце складання - м. Донецьк) позивач на виконання умов договору про купівлю одиниць скорочення викидів (EUR) від 20.02.2006 р. № 52 і договору про передачу прав та обов'язків від 03.09.2007р. передав, а Компанія ergy D.V.»(м. Амстердам, Нідерланди) прийняла одиниці скорочення викидів парникових газів, які були генеровані до 01.01.2008 р. по проекту спільного провадження «Реконструкція системи теплопостачання в Донецькій області»у вигляді одиниць встановленої кількості (AAUs) об'ємом 453 358 тон СО2 еквівалентні сумі 680 037,00 євро (6 684 127,00 грн.).

Податковий орган зазначив, що у лютому 2009 р. позивач не включив до бази оподаткування вартість реалізованих Компанії D.V.»одиниць встановленої кількості (AAUs) об'ємом 453 358 тон СО2 на суму 6 684 127,00 грн., що призвело до заниження податкового зобов'язання у лютому 2009 р. на суму 1 336 825,00 грн.

Аналізуючи доводи податково органу суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що з матеріалів справ вбачається, що продаж одиниць, встановленої кількості (AAUs), об'ємом 453 358 тон СО2 здійснено нерезиденту, який не мав, на момент здійснення продажу, постійного представництва на митній території України.

На думку судів, встановлені обставини свідчать про те, що операція з продажу одиниць скорочення викидів є операцією з продажу послуг, яка не вважається об'єктом оподаткування у силу приписів підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 та пункту 6.5 статті 6 Закону України «Про податок на додану вартість». Так, у силу приписів зазначених норм, якщо продаж послуг (одиниць скорочення викидів) здійснюється нерезиденту, який не має постійного представництва на митній території України, місцем поставки буде місце перебування такого нерезидента за межами митної території України і відповідно така операція не вважатиметься об'єктом оподаткування згідно Закону України «Про податок на додану вартість».

Така позиція, на думку судів попередніх інстанцій, підтверджується також висновком № 12/1 судово-економічної експертизи по адміністративній справі № 2а-20134/10/0570, у якому зазначено, що доводи акта перевірки від 20.11.2009 р. №2009/23-2/03337119 про заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість за лютий 2009 р. на суму 1 336 825,00 грн. документально не підтверджені.

У зв'язку з чим, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що твердження податкового органу щодо заниження підприємством податкового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 1 336 825,00 грн. внаслідок невключення до бази оподаткування вартості реалізованих Компанії y D.V.»одиниць встановленої кількості (AAUs) об'ємом 453 358 тон СО2 на суму 6 684 127,00 грн. - є безпідставними.

Однак, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки судів помилковими та такими, що прийняті з порушенням норм матеріального права, з огляду на наступне.

Як вбачається з обставин справи, предметом купівлі-продажу за договором від 20.02.2006 р. № 52 були одиниці скорочення викидів парникових газів.

Постановою Кабінету Міністрів України від 22.02.2006 р. № 206 затверджено Порядок підготовки, розгляду, схвалення та реалізації проектів, спрямованих на скорочення обсягу антропогенних викидів парникових газів (надалі -Порядок), пунктом 2 якого визначено, що одиниці скорочення викидів (ERUs) - вуглецеві одиниці, які індивідуально позначені додаванням до серійного номера одиниць (частин) установленої кількості ідентифікатора (реєстраційного номера) проекту і введення в обіг кожної з яких засвідчує скорочення викидів парникових газів, еквівалентних 1 метричній тонні двоокису вуглецю;

Контракт, у розумінні пункту 2 цього ж Порядку, це зовнішньоекономічний контракт або інший двосторонній договір власника об'єкта з покупцем, за яким покупець набуває право на оплатне отримання одиниць скорочення викидів.

Власник об'єкта - фізична особа - підприємець або юридична особа, діяльність яких не припинена внаслідок ліквідації, у процесі відновлення їх платоспроможності або банкрутства, у власності або законному користуванні яких на території України на строк реалізації проекту спільного впровадження перебуває цех, агрегат, установка чи будь-який інший об'єкт, функціонування якого зумовлює антропогенні викиди парникових газів.

Покупець - юридична або фізична особа іноземної держави, якій ця держава відкрила рахунок для зарахування отриманих одиниць скорочення викидів у власному реєстрі вуглецевих одиниць.

Згідно з пунктом 1.2 Інструкції про порядок формування і ведення Національного електронного реєстру антропогенних викидів та абсорбції парникових газів, затвердженої наказом від 24.06.2011 р. № 24 Державного агентства екологічних інвестицій України одиниця скорочення викидів - вуглецева одиниця скорочення викидів парникових газів і (або) збільшення рівня їх абсорбції поглиначами, досягнутого в результаті реалізації проекту спільного впровадження (надалі - ПСВ) відповідно до ст. 6 Кіотського протоколу, виражена в одній метричній тоні еквіваленту двооксиду вуглецю.

Отже, одиниці скорочення викидів, які були предметом договору, є специфічним матеріальним активом, який не має візуальної форми вираження, проте може ідентифікується завдяки спеціальним позначенням та розраховується в одній метричній тоні еквіваленту двооксиду вуглецю.

Пунктом 1.1 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»визначено, що матеріальний актив -це основні фонди та оборотні активи у будь-якому виді, що відрізняється від коштів, цінних паперів, деривативів та нематеріальних активів.

Відповідно до пункту 1.6 ст. 1 Закону України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств»(надалі - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»), у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, встановлено, що товари - це матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення.

Беручи до уваги викладене, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що продані позивачем, на підставі договору купівлі-продажу від 20.02.2006 р. № 52, одиниці скорочення викидів є товаром.

Відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість»об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.

Пунктом 1.4 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість», що діяв на момент виникнення спірних правовідносин, встановлено, що поставка товарів -це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу.

Не належать до поставки операції з передачі товарів в межах договорів схову (відповідального зберігання), довірчого управління, оперативної оренди (лізингу), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу права власності (користування або розпорядження) на такі товари іншій особі.

Згідно з підпунктом «б»пункту 6.4 статті 6 Закону України «Про податок на додану вартість»місцем поставки товарів вважається, місце, де товари перебувають на момент поставки, якщо товари не відправляються або не транспортуються.

Як зазначалось вище, на підставі договору від 20.02.2006 р. № 52 покупець, а саме нерезидент компанія «Energy D.V.»(м. Амстердам, Нідерланди) придбала одиниці скорочення викидів парникових газів, які були генеровані на території України до 01.01.2008 р. по проекту спільного провадження «Реконструкція системи теплопостачання в Донецькій області»у вигляді одиниць встановленої кількості (AAUs) об'ємом 453 358 тон СО2.

За результатами виконання вказаного договору право власності на одиниці скорочення викидів перейшло до нерезидента компанії D.V.»(м. Амстердам, Нідерланди). Місцем поставки проданого товару була митна територія України.

А відтак, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що операції з продажу одиниць скорочення викидів ОКП «Донецьктеплокомуненерго»нерезиденту компанія D.V.»(м. Амстердам, Нідерланди) є об'єктом оподаткування податком на додану вартість та підлягали оподаткування за ставкою 20 відсотків.

Суди попередніх інстанцій не врахували вище викладене та необґрунтовано застували до спірних правовідносин приписи підпункту «д»пункту 6.5 статті 6 Закону України «Про податок на додану вартість», який регулює визначення місця поставки послуг.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дали неправильну оцінку спірним правовідносинам, визнавши операції з продажу одиниць скорочення викидів як продаж послуг, а не товару.

У зв'язку з чим, оскаржуване податкове повідомлення-рішення, на думку суду касаційної інстанції, у частині нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість за заниження цього податку на суму 1 336 825,00 грн. внаслідок не включення до бази оподаткування вартості реалізованих Компанії D.V.»одиниць встановленої кількості (AAUs) об'ємом 453 358 тон СО2 на суму 6684127,00 грн., є правомірним.

Також перевіркою встановлено, що згідно даних декларації з податку на додану вартість за лютий 2007 р.(від 20.03.2007р. № 19401) з урахуванням уточнюючих розрахунків від 30.03.2007 р. № 21369, від 28.03.2008 р. № 23888, від 14.11.2008 р. № 176409, від 26.12.2008 р. № 202017, від 04.09.2009 р. №121756, від 17.09.2009 р. №127224 позивачем задекларовано наступні показники у розділі ІІІ декларації:

- позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість поточного (звітного) податкового періоду (рядок 18.1) складає 1 060 218,00 грн.;

- сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду (значення рядку 27) складає 1 060 218,00 грн.

Згідно даних декларації з податку на додану вартість за березень 2007 р. (від 20.04.2007 р. № 38353) з урахуванням уточнюючих розрахунків від 28.04.2007 р. № 42167, від 28.03.2008 р. № 23887, від 14.11.2008 р. № 176422, від 26.12.2008 р. № 202019, від 04.09.2009 р. № 121774 позивачем задекларовано наступні показники у розділі ІІІ декларації:

- позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ поточного (звітного) податкового періоду (рядок 18.1) складає 2 049 991,00 грн.;

- залишок від'ємного залишку попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 23.4) складає 1 659 860,00 грн.

- сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати у бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду (значення рядку 27) склала 390 131,00 грн.

На підставі викладеного податковий орган дійшов висновку, що позивач у порушення пункту 5.10, 5.11 «Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року N 166, позивачем в декларації з податку на додану вартість за березень 2007 р. (№ 38353 від 20.04.2007 р.) занизив суму податку на додану вартість у березні 2007 року, яка підлягала нарахуванню до сплати у бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду на суму 1 659 860,00 грн.

Відповідно до пункту 5.10 «Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість», затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року № 166, встановлено, що сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати у бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду, вказується у рядку 27 декларації.

Пунктом 5.11 вказаного Порядку передбачено, що якщо за результатами поточного звітного (податкового) періоду платником податку визначено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту, сума визначеного від'ємного значення враховується у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні (податкові) періоди з податку на додану вартість, у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону (відображається у рядку 22.1 податкової декларації), а решта зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 22.2 податкової декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 23.1 податкової декларації наступного звітного (податкового) періоду).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що при звірці розрахунків по особовому рахунку з податку на додану вартість позивачем виявлено помилку у декларації за січень 2009 р. у рядку 23.4, а саме пропущена сума у розмірі 1 659 860,00 грн., яка, разом з тим, у подальшому, виправлена самим підприємством уточнюючим розрахунком до декларації за січень 2009 р. від 17.09.2009 р. № 127216.

З огляду на викладене, суди дійшли правильного висновку щодо відсутності необхідності корегування рядка 23.4 декларації з податку на додану вартість за березень 2007 р., у зв'язку із тим, що податкове зобов'язання з податку на додану вартість за лютий 2007 р. задеклароване у повному обсязі.

Така позиція судів попередніх інстанцій, підтверджена також висновком № 12/1 судово-економічної експертизи по адміністративній справі № 2а-20134/10/0570, у якому зазначено, що доводи податкового органу про заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість за лютий 2009 р. на суму 1 336 825,00 грн. документально не підтверджуються.

А відтак, колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованою позицію судів, якою визнано безпідставними висновки акта про порушення позивачем пунктів 5.10, 5.11 «Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість»та відповідного заниження суми податку на додану вартість у березні 2007 р. на суму 1 659 860,00 грн.

Перевіркою також встановлено, що 27.02.2006 р. між позивачем (Замовник) та Європейським інститутом санірування, безпеки, страхування та розробки обладнання та засобів для охорони навколишнього середовища (SVTe.V. м. Бусс, Німеччина) (Виконавець) укладено договір доручення № 50 щодо здійснення виконання низки завдань, пов'язаних з розробкою та виконанням проекту спільного впровадження проекту «Реконструкція системи теплопостачання Донецької області»загальною вартістю 325 000,00 євро.

На виконання умов вказаного договору Європейський інститут санірування, безпеки, страхування та розробки обладнання та засобів для охорони навколишнього середовища (SVTe.V. м. Бусс, Німеччина) виконав роботи (надав послуги) позивачу на загальну суму 1 796 692,31 грн., що підтверджується актами виконаних робіт від 12.10.2006 р. б/н, від 15.03.2007 р. №2, від 02.04.2007 р. № 33, від 22.10.2007 р. №4.

Крім того, Європейський інститут санірування, безпеки, страхування та розробки обладнання та засобів для охорони навколишнього середовища (SVTe.V. м. Бусс, Німеччина) надав послуг на суму 6 650,00 євро (44 621,07 грн.), що підтверджується актом виконаних робіт від 15.06.2007 р. № 2.

Однак, судами встановлено, що зі змісту акта виконаних робіт № 2 виконавцем робіт (послуг) на суму 6 650,00 євро було TUV Indusrie Service GmbH.

Податковий орган вважає, що позивачем не було включено до бази оподаткування вартість робіт (послуг), виконаних нерезидентом Європейським інститутом санірування, безпеки, страхування та розробки обладнання та засобів для охорони навколишнього середовища (SVTe.V. м. Бусс, Німеччина) згідно актів виконаних робіт на митній території України на загальну суму 1 796 692,00 грн., що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 359 337,00 грн.

Відповідно до пункту 4.3 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість»встановлено, що для товарів, які імпортуються на митну територію України платниками податку, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не менша митної вартості, зазначеної у ввізній митній декларації з урахуванням витрат на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та страхування до пункту перетину митного кордону України, сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов'язаних з імпортом таких товарів, плати за використання об'єктів інтелектуальної власності, що належать до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну товарів (робіт, послуг) згідно з законами України з питань оподаткування. Визначена вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на кінець операційного дня, що передує дню, в якому товар (товарна партія) вперше підпадає під режим митного контролю відповідно до митного законодавства.

Для послуг, які поставляються нерезидентами з місцем їх надання на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких робіт (послуг) з урахуванням акцизного збору, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну поставки робіт (послуг) згідно із законами України з питань оподаткування. Визначена вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на кінець операційного дня, що передує дню, в якому було складено акт, який засвідчує факт отримання послуг.

Згідно з підпунктом 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 цього ж Закону, датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.

У відповідності до підпункту 7.5.2 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати податку по податкових зобов'язаннях згідно з підпунктом 7.3.6 цієї статті.

Судами встановлено, що позивач під час розгляду справи не спростовував факту заниження ним податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 359 337,00 грн., яке підтверджено також висновком № 12/1 судово-економічної експертизи по адміністративній справі № 2а-20134/10/0570.

Крім того, перевіркою встановлено порушення позивачем порядку формування податкового кредиту за наслідками господарських відносин між відокремленим підрозділом «Дружківкатепломережа»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»та ТОВ «Лугстройіндустрія»і «Дружківкатепломережа»ОКП Донецьктеплокомуненерго»та ПП «Глазго Сіті».

На думку податкового органу, взаємовідносини позивача з зазначеними контрагентами не мали реального характеру, оскільки у підприємства відсутні документи, які б підтверджували перевезення товарно-матеріальних цінностей від вказаних контрагентів, що призвело до завищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 1 101,00 грн.

Також відповідач зазначив, що згідно відповіді Відділу податкової міліції Костянтинівської об'єднаної державної податкової інспекції у ході слідчих дій за кримінальною справою № 67-2180 відносно ТОВ «Лугстройіндустрія»прокуратурою Донецької області вилучено печатку «фіктивного»ТОВ «Лугстройіндустрія», та згідно інформації доведеної Управлінням податкової міліції Державної податкової адміністрації ПП «Глазго Сіті»значиться як «фіктивне»СПД.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає правильними висновки судів першої та апеляційної інстанцій, які визнали такі доводи податкового органу необґрунтованими та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи, з огляду на наступне.

Відповідно до частини першої статті 204 Цивільного кодексу України встановлено, що правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Пунктом 18 Постанови Пленуму Верховного Суду України № 9 від 06 листопада 2009 року «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними», визначено, що перелік правочинів, які є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок, визначений статтею 228 Цивільного кодексу України: 1) правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина; 2) правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема: правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (стаття 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо. Усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок. При кваліфікації правочину за статтею 228 Цивільного кодексу України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що господарські операції між відокремленим підрозділом «Дружківкатепломережа»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»та ПП «Глазго Сіті» здійснювались у листопаді 2007 року, а між відокремленим підрозділом «Дружківкатепломережа»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»та ТОВ «Лугстройіндустрія»у березні 2007 року, у той час, як відомостей щодо відсутності за місцезнаходженням, банкрутства, інших обставин, які б викликали сумнів у реальності здійснення цих господарських операцій у зазначені періоди, не було.

Під час розгляду справи судами встановлено, що укладені між позивачем та його контрагентами угоди не віднесено законом до нікчемних, також відсутні судові рішення про визнання їх недійсними.

Що стосується товарно-транспортних накладних, на відсутність яких посилається відповідач, як на заперечення реальності операцій, то суди правильно зазначили, що дані документи не можуть бути єдиною підставою для спростування факту товарності операцій та наявності у суб'єкта господарювання права на податковий кредит.

Крім того, судами встановлено, що згідно пояснень представника позивача, ТОВ «Лугстройіндустрія»самостійно здійснювало постачання товарно-матеріальних цінностей на склад Відокремленого підрозділу «Дружківкатепломережа», а доставка товарно-матеріальних цінностей від ПП «Глазго Сіті», здійснена Відокремленим підрозділом «Дружківкатепломережа», на підтвердження чого, наданий дорожній лист вантажного автомобіля від 30.11.2007 р. № 001865.

Більш того, як докази реальності здійснення вказаних господарських операцій позивачем надані: рахунок від 02.03.2007 р. №1/02/03 на суму 6 246,00 грн., у тому числі 1 041,00 грн. податок на додану вартість від ТОВ «Лугстройіндустрія»; прибуткова накладна від 03.03.2007 р. № ПН-0000127 на сталь лист 16 мм. у кількості 1 т., швелер 10 у кількості 0,04 т, кутник 75*75*8 у кількості 0,15 т, тканину халатну у кількості 45 м, тканину двониткову у кількості 85 м, тканину брезентову у кількості 40 м на загальну суму 6 246,00 грн. у тому числі податок на додану вартість -1 041,00 грн.; рахунок-фактура від 29.11.2007 р. № 133 на суму 360,00 грн., у тому числі 60,00 грн. податок на додану вартість від ПП «Глазго Сіті»; прибуткова накладна від 30.11.2007 р. № ПН-0000650 на поставку стеклополотна ВВГ 400 у кількості 500 кв.м на суму 360,00 грн. у тому числі податок на додану вартість -60,00 грн.; та витяг із журналу реєстрації довіреностей.

Також, позивачем надані витяг та довідка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців, з яких вбачається, що станом на 04.10.2010 р. ПП «Глазго Сіті»та ТОВ «Лугстройіндустрія», на момент здійснення господарських операцій з позивачем, мали статус юридичних осіб.

Беручи до уваги викладене, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що відповідач, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, не міг керуватися лише припущеннями щодо фіктивності (нікчемності) укладених договорів, його позиція про те, що договори ймовірно суперечать інтересам держави, не підтверджені жодними належними доказами.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку у цій частині.

Згідно з пунктом 6.1 статті 6 Закону України «Про податок на додану вартість»визначає, що об'єкти оподаткування, визначені статтею 3 цього Закону, за винятком операцій, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка згідно з цим Законом, оподатковуються за ставкою 20 відсотків.

Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Згідно з підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків, або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Оскільки судами попередніх інстанцій встановлено дотримання позивачем порядку формування валових витрат та податкового кредиту за період, що перевірявся, то у відповідача не було законних підстав для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у цій частині.

Крім того, чинне податкове законодавство не ставить у залежність право позивача на формування податкового кредиту та на бюджетне відшкодування від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентом податку до бюджету. Питання податкового кредиту та бюджетного відшкодування поширюється тільки на окремо взятого платника податків і не ставить цей факт у залежність від розрахунку з бюджетом третіх осіб. Вимога пункту 1.8 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість»щодо надмірної сплати податку на додану вартість як необхідної умови повернення з бюджету сум цього податку його платникові, стосується саме цього платника і сплати саме ним податку у ціні придбання товарів (послуг) їх постачальникам.

Вказана позиція судів узгоджується із практикою Європейського суду з прав людини. Так, основним висновком у рішенні від 22.01.2009 р. у справі «БУЛВЕС»АД проти Болгарії»№ 3991/03 Європейський суд з прав людини зазначив, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, повязаним зі сплатою податку на додану вартість, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної податком на додану вартість поставки, який повністю виконав свої зобов'язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.

Як зазначалось вище, надані позивачем первинні документи (податкові та видаткові накладні) давали судам попередніх інстанцій достатні підстави для висновку про сплату позивачем сум податку на додану вартість у ціні придбання товару своїм контрагентам, які видали йому податкові накладні, маючи статус платників податку на додану вартість.

А відтак, висновки податкового органу про завищення підприємством податкового кредиту за березень 2007 р. на суму 1 041,00 грн., за листопад 2007 р. на суму 60,00 грн. не знайшли свого документального підтвердження.

Також, перевіркою встановлено, що ВП «Єнакієветеполомережа»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»занижено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 2 518,88 грн., а також те, що ВП «Жданівкатепломережа»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»допустило аналогічне заниження на суму 793,39 грн. зобов'язань за операціями з безоплатної передачі товарно-матеріальних цінностей, а саме безоплатне надання працівникам підприємства, зайнятим на роботах з особливо шкідливими: умовами праці по встановленим нормам молочної продукції на підставі приписів статті 166 Кодексу законів про працю України.

Відповідно до пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», у разі поставки товарів (робіт, послуг) без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають амортизації, а також пов'язаній з продавцем особі чи суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник податку, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.

Підпунктом 3.1.1 ст. 3 зазначеного Закону, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, об'єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).

Відповідно до пункту 1.4 статті 1 цього ж Закону поставка товарів будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу.

Пункту 1.23 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»безоплатно надані товари (роботи, послуги) - товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод.

На підставі частин першої та другої ст. 7 Закону України «Про охорону праці»працівники, зайняті на роботах з важкими та шкідливими умовами праці, безоплатно забезпечуються лікувально-профілактичним харчуванням, молоком або рівноцінними харчовими продуктами, газованою солоною водою, мають право на оплачувані перерви санітарно-оздоровчого призначення, скорочення тривалості робочого часу, додаткову оплачувану відпустку, пільгову пенсію, оплату праці у підвищеному розмірі та інші пільги і компенсації, що надаються в порядку, визначеному законодавством.

Частиною першою статті 166 Кодексу законів про працю України встановлено, що на роботах зі шкідливими умовами праці працівникам видаються безоплатно за встановленими нормами молоко або інші рівноцінні харчові продукти.

Враховуючи зміст викладених норм, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що пільги і компенсації працівникам за важкі та шкідливі умови праці, які надаються роботодавцями в межах трудового законодавства, не є поставкою товару без оплати чи операцією з безоплатної поставки товару у розумінні Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки здійснюється не в межах цивільного чи господарського обороту, а у зв'язку із врегульованим спеціальним законодавством трудових відносин між роботодавцем та працівником.

Крім того, згідно висновку № 12/1 судово-економічної експертизи по адміністративній справі № 2а-20134/10/0570 висновки акта перевірки від 20.11.2009 р. №2009/23-2/03337119 про заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість по ВП «Жданівкатепломережа»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»на загальну суму 793,39 грн. та по ВП «Єнакієветеполомережа»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»на загальну суму 2 518,88 грн. документально не підтверджуються.

В акті також зазначено, що ВП «Святогірське багатогалузеве комунальне господарство»ОКП «Донецьктеплокомуненерго»до складу податкового кредиту віднесено суму податку на додану вартість у розмірі 2 753,00 грн., на підставі податкових накладних, які не відповідали вимогам підпункту «г»підпункту 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме - не вірно вказаний податковий номер покупця.

Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Судами досліджено податкові накладні, надані СП «Агротехсервіс»: від 09.07.2008 р. № 92, від 02.09.2008 р. № 30, від 02.09.2008 р. № 31, від 02.10.2008 р. №26, від 25.12.2008 р. № 148, від 22.01.2009 р. № 64, від 23.03.2009 р. № 174, від 01.04.2009 р. № 5, від 06.04.2009 р. № 44, від 30.04.2009 р. № 236, та встановлено, що як покупця у них зазначено безпосередньо ОКП «Донецьктеплокомуненерго»із відповідним індивідуальним податковим номером покупця -033371105621.

Зі змісту акта вбачається, що ОКП «Донецьктеплокомуненерго»має ідентичний до зазначеного у податкових накладних індивідуальний податковий номер -033371105621.

Вказаний індивідуальний податковий номер також зазначений у свідоцтві позивача про реєстрацію платника податку на додану вартість від 22.06.2001 р. № 07282047.

Враховуючи викладене, суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано визнали неправомірними висновки податкового органу про невірно вказаний податковий номер покупця у згаданих податкових накладних.

А відтак, твердження відповідача про завищення податкового кредиту на загальну суму 2 753,00 грн. не знайшли свого документального підтвердження.

Беручи до уваги викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що оскільки під час вирішення даної справи судами попередніх інстанцій не було надано належної правової оцінки висновкам податкового органу щодо невключення позивачем у лютому 2009 р. до бази оподаткування вартості реалізованих Компанії D.V.»одиниць встановленої кількості (AAUs) об'ємом 453 358 тон СО2 на суму 6 684 127,00 грн., що призвело до заниження податкового зобов'язання у лютому 2009 р. на суму 1 336 825,00 грн., а наявні матеріали справи не дають можливості суду касаційної інстанції виокремити із складу загальної суми податкових зобов'язання з податку на додану вартість, нарахованих одним податковим повідомленням-рішенням, суми податкового зобов'язання за вказаним епізодом та суму штрафних (фінансових) санкцій, дана справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції для правильного вирішення справи по суті.

Відповідно до частин другої, третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Судами першої та апеляційної інстанцій цей принцип дотримано не було, обставини справи встановлені неповно, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 159 названого Кодексу щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

З огляду на допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права та відповідно до статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід взяти до уваги викладене у цій ухвалі, встановити повно і правильно обставини відповідно до предмету доказування у справі та в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права вирішити спір.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ворошиловському районі м. Донецька Донецької області Державної податкової служби задовольнити частково.

2. Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 26.09.2011 р. та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.11.2011 р. у справі № 2-а-20134/10/0570 скасувати.

Справу № 2-а-20134/10/0570 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя:(підпис)Лосєв А.М. Судді(підпис)Бившева Л.І. (підпис) Шипуліна Т.М.