Постанова № 27187118, 25.10.2012, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 2а-6673/12/2670 Головуючий у 1-й інстанції: Амельохін В.В.

Суддя-доповідач: Коротких А. Ю.

ПОСТАНОВА

Іменем України

"25" жовтня 2012 р. м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Коротких А.Ю.,

суддів: Літвіної Н.М.,

Хрімлі О.Г.,

при секретарі Некрасовій М.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою представника товариства з обмеженою відповідальністю «САССК»на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 серпня 2012 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «САССК»до Окружної державної податкової служби -центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

16 травня 2012 року товариство з обмеженою відповідальністю "САССК" (далі -позивач, апелянт) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Окружної державної податкової служби -центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби України (далі -відповідач) про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.12.2011 року № 0000834220, № 0000864220, № 0000844220, № 0000854220, № 0000884220.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 серпня 2012 року відмовлено у задоволенні адміністративного позову.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, представник позивача подав апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нову, якою позов задовольнити повністю. Свої вимоги апелянт аргументує тим, що судом першої інстанції були неповно з'ясовані всі обставини, що мали суттєве значення для вирішення справи та допущені порушення норм матеріального права.

Заслухавши суддю-доповідача, учасників процесу, що з'явились в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що спеціалізованою державною податковою інспекцією у м. Києві по роботі з великими платниками податків (правонаступник -Окружна державна податкова служба -центральний офіс з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби України) (далі -СДПІ) було проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 року по 30.06.2011 року, за наслідками якої було складено акт перевірки № 1056/42-20/30180471 від 23 листопада 2011 року.

На підставі акта перевірки відповідачем винесено наступні податкові повідомлення-рішення:

1) № 0000834220 від 07.12.2011 року, яким встановлено порушення вимог п. 5.1, п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5, п. 6.1 ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 8 308 160,00 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1 977 332,00 грн.;

2) № 0000864220 від 07.12.2011 року, яким встановлено порушення п. 3.4 ст. 3, п.п. 4.2.9, 4.2.15 п.4.2 ст. 4, п.п.7.3 ст. 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»та п.п. 140.1.7, п.п. 170.9.1, п. 164.5 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку з доходів найманих працівників у розмірі 297 319,36 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 74 289,21 грн.;

3) № 0000844220 від 07.12.2011 року, яким встановлено порушення п.п. 2.6, 2.11 п. 2, п.п. 7.41, 7.42, 7.43 п. 7 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, в результаті чого позивачу визначено до сплати штрафні (фінансові) санкції за порушення вимог законодавства у сфері РРО в розмірі 27 126 452,48 грн.;

4) № 0000854220 від 07.12.2011 року, яким встановлено порушення п.п. 2, 4, 8 постанови КМУ «Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору», в результаті чого позивачу збільшено суму грошового зобов'язання зі збору за забруднення навколишнього природного середовища в розмірі 714 079,18 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 178 519,80 грн.;

5) № 0000884220 від 07.12.2011 року, яким встановлено порушення п.п. 242.1.3 п. 242.1. ст. 242 Податкового кодексу України, в результаті чого збільшено суму грошового зобов'язання по екологічному збору в розмірі 13 196,25 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1,00 грн.

На підставі викладеного, колегія суддів зазначає наступне.

Щодо донарахувань з податку на прибуток підприємств.

Актом перевірки встановлено завищення позивачем валових витрат на суму 17 006 972,00 грн., у зв'язку з непідтвердженням витрат у вигляді оплати послуг нерезиденту-управляючому за договором про міжнародне управління від 25.06.2002 року.

Відповідно до п.5.1, п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.п.14.1.27. п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України валові витрати виробництва та обігу -це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. До складу валових витрат підприємства включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Згідно з абз.4 п.п.5.3.9. п.5.3. ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.п.139.1.9. п.139.1. ст.139 Податкового кодексу України, не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Як зазначається в акті перевірки, за умовами договору про міжнародне управління від 25.06.2002 року нерезидент-управляючий зобов'язувався спрямовувати та контролювати діяльність з управління та експлуатації готелю «Радіссон САС Готель Київ», власником якого виступає позивач, а позивач зобов'язувався оплачувати такі послуги нерезидента-управляючого, в тому числі сплачувати заохочувальну винагороду керівництву у розмірі 10 % від валового прибутку від експлуатації готелю.

Колегія суддів встановила, що послуга міжнародного управління готелем, на підставі договору від 25.06.2002 року, включає в себе цілий комплекс заходів, що забезпечують функціонування готелю «Радіссон САС Готель Київ»вцілому. Зокрема, до таких заходів належить надання позивачу права користування торговою маркою «Радіссон САС»(ст. 17 договору від 26.05.2002 року), здійснення заходів з контролю якості наданих позивачем готельних послуг та забезпечення відповідності готельних послуг вимогам і корпоративним стандартам, визначеним нерезидентом-управляючим (п. 1.6, 2.1, 4.2, договору від 26.05.2002 року), надання позивачу персоналу для здійснення вищезазначених функцій та функцій керівництва діяльністю готелю (аутсорсинг), гарантування нерезидентом-управляючим досягнення певного рівня прибутку (п. 14.4 договору від 26.05.2002 року).

Позивач на підтвердження надання нерезидентом-управляючим послуги міжнародного управління готелем «Радіссон САС Готель Київ»надав копії наступних документів: довідки про підтвердження користування торговою маркою «Радіссон», свідоцтва на знак для товарів і послуг «Радіссон»на території України, документи міжнародної реєстрації свідоцтва, посадові інструкції, витяги з Екомана, звіти нерезидента-управляючого для позивача, звіти незалежних аудиторів про підтвердження показників доходів та витрат позивача, а також документи, що підтверджують проведення заходів навчання нерезидентом-управляючим для працівників позивача.

Також колегією суддів було встановлено, що позивачем в якості підтверджуючих документів витрат на оплату послуг з управління готелем за договором від 25.06.2002 року були надані копії актів наданих послуг, розрахункових, платіжних документів (платіжні доручення, інвойси), розрахунків винагороди за надання послуг. Відповідно до наданих платіжних доручень призначенням платежу є оплата відповідно до договору про міжнародне управління від 25.06.2002 року. Надані позивачем інвойси, виставлені нерезидентом-управляючим за надані послуги з управління готелем «Радіссон САС Готель Київ», містять конкретний розрахунок вартості послуг.

Тобто вищезазначені документи в сукупності дають зрозуміти, які конкретно послуги були надані позивачеві на підставі договору від 25.06.2002 року та підтверджують зв'язок наданих послуг з господарською діяльністю позивача.

Таким чином, колегія суддів вважає, що витрати позивача є належно підтвердженими (розрахункові, платіжні документи -платіжні доручення, інвойси, розрахунки винагороди за надання послуг, звіти незалежних аудиторів про підтвердження показників доходів та витрат позивача наявні в матеріалах справи) відповідно до п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Крім того, колегією суддів встановлено, що плата за послугу з управління готелем «Радіссон САС Готель Київ», надана нерезидентом-управляючим відповідно до умов договору від 26.05.2002 року, формується із трьох складових: винагорода керівництва, що дорівнює 3 % від валового доходу (п. 14.1 договору від 25.06.2002 року), заохочувальна винагорода керівництва, що дорівнює 10 % валового прибутку (п. 14.2 договору від 25.06.2002 року) та внесок на маркетинг та рекламу, що дорівнює 2,5 % від валового доходу з номерів (п. 15.1 договору від 25.06.2002 року). Такий поділ є механізмом визначення вартості надання однієї комплексної послуги, а саме послуги міжнародного управління готелем. Як вбачається з акта перевірки, СДПІ виокремило та зняло з оплати за послугу з управління готелем лише одну її складову -заохочувальну винагороду керівництву. Однак з огляду на те, що послуга міжнародного управління готелем, яку надає нерезидент-управляючий, є комплексною та складається з цілого ряду заходів, то виокремити із загальної вартості такої послуги окрему суму, що є лише елементом формування її ціни, є невірним та неможливим. Витрати на оплату послуги з управління готелем підтверджуються єдиним пакетом документів, а саме: актами наданих послуг, розрахунковими та платіжними документами (наявні в матеріалах справи). При цьому, СДПІ частину вартості послуг з управління готелем (які складаються з двох інших елементів -виплата керівництву та внесок на маркетинг та рекламу) визнала як такі, що правомірно віднесені позивачем до складу валових витрат, що свідчить про визнання належним їх документальне оформлення.

Колегія суддів вважає, що посилання суду першої інстанції на норми абз. 1 п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»щодо невключення до складу валових витрат, витрат здійснених на користь пов'язаних з таким платником податку осіб, є безпідставними та не підлягають застосуванню у даному випадку, оскільки нерезидент-сторона договору від 25.06.2002 року не є пов'язаною з позивачем особою.

Актом перевірки встановлено завищення позивачем витрат на суму 18 476 212,00 грн. Зменшення валових витрат СДПІ обґрунтовує тим, що позивач не врахував висновки попереднього акта перевірки від 23.06.2009 року №1034/23-09/30180471, відповідно до якого позивачу було зменшене від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у розмірі 18 476 212,00 грн.

Колегія суддів встановила, що ДПІ в Шевченківському районі м. Києва у 2009 році було проведено перевірку позивача, на підставі якої складено акт від 23.06.2009 року № 1034/23-09/30180471 та винесено податкове повідомлення-рішення від 13.07.2009 року № 0004272309/0. Позивачем даний акт був оскаржений до ДПА у м. Києві. За наслідками такого оскарження ДПА у м. Києва прийняла рішення від 26.11.2009 року № 5391/10/25-114 (наявне в матеріалах справи), яким скаргу в частині зменшення валових витрат на суму відсотків, сплачених нерезиденту, в розмірі 17 944 736,5 грн. задовольнила.

На підставі наявних матеріалів справи колегія суддів приходить до висновку, що зменшення позивачу валових витрат на суму 18 476 212,00 грн. здійснено СДПІ повторно.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що позивачу було зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у розмірі 18 476 212,00 грн. неправомірно.

Таким чином, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає неправомірним збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням відповідача № 0000834220 від 07.12.2011року.

Щодо донарахувань по податку з доходів фізичних осіб.

Актом перевірки встановлено, що у період з 01.01.2009 року по 30.06.2011 року позивач використовував працю найманих працівників-іноземців. На думку відповідача, позивач при оподаткуванні доходів, виплачених працівникам-іноземцям, повинен був застосовувати подвійну ставку податку у вигляді 30% з огляду на те, що працівники-іноземці не надали податковому агенту-позивачу повідомлення-підтвердження статусу податкового резидента України та документально не визначили свій податковий резидентський статус.

Відповідно до п.п.1.20.1 ст.1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»фізична особа-резидент - фізична особа, яка має місце проживання в Україні. У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні.

Пунктом 7.1 ст. 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»визначено ставку податку з доходів фізичних осіб у розмірі 15 %.

Пунктом 7.3 ст.7 вказаного Закону передбачено, що ставка податку становить подвійний розмір ставки, визначеної пунктом 7.1 цієї статті, від об'єкта оподаткування, нарахованого як виграш чи приз (крім у державну лотерею у грошовому виразі) на користь резидентів або нерезидентів, та від будь-яких інших доходів, нарахованих на користь нерезидентів-фізичних осіб, за винятком доходів, визначених у підпункті 9.11.3 пункту 9.11 статті 9 цього Закону.

Як свідчать матеріали справи, позивач перебуває у трудових відносинах з іноземцями та здійснює їм виплату доходів у вигляді заробітної плати (наявні в матеріалах справи копії наказів про прийняття на роботу та про звільнення, довідок про виплачені доходи). Трудові відносини з вказаними особами врегульовані трудовими договорами, укладеними у відповідності до трудового законодавства України, на підставі відповідних дозволів на працевлаштування, виданих позивачу Державним центром зайнятості Міністерства праці та соціальної політики України на 2009-2011 роки (наявні в матеріалах справи копії трудових договорів та дозволів на працевлаштування).

Отже, в розумінні Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»працівники-іноземці вважаються резидентами України в цілях оподаткування за критерієм наявності центру життєвих інтересів (економічного зв'язку) на території України.

Колегія суддів вважає невірними висновки суду першої інстанції про те, що неподача повідомлення працедавця про самостійне визначення фізичною особою-іноземцем резидентського статусу, які передбачені наказом Державної податкової адміністрації України «Про затвердження примірних форм заяви фізичної особи - іноземця про самостійне визначення резидентського статусу та повідомлення працедавця про самостійне визначення фізичною особою - іноземцем резидентського статусу»від 5 жовтня 2004 року № 581 є свідченням ненабуття статусу резиденства працівниками-іноземцями.

Згідно з Листом Міністерства юстиції України від 31.12.2009 року № 2336-09-24, вищезазначений наказ від 5 жовтня 2004 року № 581 не є обов'язковим до виконання та використовується виключно за бажанням фізичної особи. Неподання відповідних повідомлень роботодавця та заяв працівників-іноземців не є доказом ненабуття статусу резиденства працівниками-іноземцями, а отже не позбавляє таких іноземців права на визначення свого податкового статусу як резидентів України, у встановленому законом порядку, зокрема, за наявністю центру життєвих інтересів на території України.

Висновок відповідача про відсутність даного статусу спростовується наявними матеріалами справи, а саме копіями дозволів на працевлаштування, наказів про прийняття на роботу та про звільнення, трудових договорів, довідок про виплачені доходи. Вказані матеріали справи свідчать про достатність даних для позивача щодо вірного визначення статусу резиденства працівникам-іноземцям та визначення ставки оподаткування -15 %.

Крім того, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції в тому, що будь-які доходи (в т.ч. заробітна плата) з джерелом їх походження з України, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню за ставкою 30 %, передбаченою п.7.3 ст.7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Відповідно до п.п. 9.11.3 п. 9 ст. 9 Закону «Про податок з доходів фізичних осіб», якщо зазначені у підпункті 9.11.1 цього пункту доходи виплачуються нерезиденту резидентом-фізичною або юридичною особою, то такий резидент вважається податковим агентом такого нерезидента стосовно таких доходів.

П.п. 9.11.1 Закону «Про податок з доходів фізичних осіб»передбачає, що доходи нерезидентів з джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених окремими нормами цього Закону.

Абзацом «д»пункту 1.3 ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»передбачено, що дохід з джерелом його походження з України - будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України у тому числі у вигляді заробітної плати, нарахованих (виплачених, наданих) внаслідок здійснення платником податку трудової діяльності на території України від працедавця, незалежно від того, чи є такий працедавець резидентом або нерезидентом.

Тобто, відповідно до Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»доходи нерезидентів, які одержуються ними у зв'язку із здійсненням трудових функцій в Україні, є винятком, і до цих доходів подвійна ставка оподаткування, встановлена п. 7.3 Закону «Про податок з доходів фізичних осіб», не застосовується.

На підставі викладеного, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає неправомірним збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням відповідача № 0000864220 від 07.12.2011року.

Щодо штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог законодавства у сфері РРО.

Суд першої інстанції погоджується з висновками акта перевірки про порушення позивачем порядку оприбуткування готівки, а саме несвоєчасність оприбуткування готівки, отриманої із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій (далі -«РРО») у святкові та вихідні дні в розмірі 5 424 551,67 грн.

Відповідно до п. 2.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні»від 15 грудня 2004 року № 637 (далі -Положення № 637) вся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Зміст наведених положень у їх системному зв'язку свідчить про розмежування законодавцем способів оприбуткування готівки в залежності від порядку проведення готівкових розрахунків. Так, проведення обліку готівки у касовій книзі є обов'язковою умовою при оформленні готівкових розрахунків касовими ордерами. У той же час, у випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки буде вважатися її відображення у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО. Отже, зміст процедури оприбуткування коштів за допомогою РРО, згідно із нормами Положення № 637, полягає в роздрукуванні фіскального звітного чеку та відповідному своєчасному здійсненні запису в КОРО на підставі зазначеного Z-звіту.

Колегією суддів встановлено, що позивач здійснював готівкові розрахунки із застосуванням РРО, розташованих в фітнес центрі, готелі, барі, ресторанах. Оприбуткування готівки за допомогою РРО здійснювалося позивачем шляхом внесення записів до книги обліку розрахункових операцій (далі -«КОРО») на підставі фіскальних звітних чеків РРО. З наданих позивачем доказів, а саме копій КОРО разом із підклеєними фіскальними звітними чеками за відповідні вихідні та святкові дні (розділ 1 КОРО) та внесеними записами (розділ 2 КОРО) за період з 01.01.2009 року по 30.06.2011 року, вбачається, що всі готівкові кошти оприбутковувалися позивачем своєчасно та в повному обсязі.

Тобто всі вимоги щодо оприбуткування готівки у разі здійснення готівкових розрахунків із застосуванням РРО, встановлені п. 2.6 Положення № 637, позивач виконував своєчасно та у встановленому порядку.

Крім того, колегія суддів відзначає, що застосування штрафних санкцій, які передбачені нормою абзацу 3 ст.1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»№ 436/95 (далі -Указ 436/95 ) за порушенням норм п. 2.6 Положення № 637 щодо неоприбуткування готівки не відповідає правильному застосуванню норм права.

Пунктом 22 ст. 92 Конституції України визначено, що виключно законами України визначаються засади цивільно-правової відповідальності; діяння, які є злочинами, адміністративними або дисциплінарними правопорушеннями, та відповідальність за них. Ці конституційні засади однаковою мірою стосуються інших галузевих видів юридичної відповідальності. Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»не є законом.

Згідно зі статтею 238 Господарського кодексу України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків. Види адміністративно-господарських санкцій, умови та порядок їх застосування визначаються цим Кодексом, іншими законодавчими актами. Адміністративно-господарські санкції можуть бути встановлені виключно законами.

Відповідно до преамбули Указу Президента № 436/95 встановлення санкцій має на меті подальше вдосконалення організації готівкового обігу, зміцнення касової дисципліни, підвищення ефективності контролю за додержанням суб'єктами господарської діяльності встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті, посилення відповідальності за додержання ними норм з регулювання обігу готівки та виконання своїх зобов'язань перед бюджетами і державними цільовими фондами. Тобто, санкції, згідно з Указом Президента № 436/95, запроваджені за порушення норм, через які реалізується регуляторна політика держави у сфері готівкового обігу, при здійсненні суб'єктами господарювання господарської діяльності і спрямовані як і будь-які заходи юридичної відповідальності на припинення правопорушення та відновлення становища від негативних наслідків правопорушення.

Відповідно до ст. 250 Господарського кодексу України адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом. Дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи.

Таким чином, річний строк застосування штрафних санкцій застосовуються до усіх адміністративно-господарських санкцій, крім тих, розмір та порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України або іншим законом.

Штрафні санкції, застосовані на підставі Указу Президента № 436/95, не підпадають під виключення, передбачене ч.2 ст. 250 ГКУ, оскільки, хоча порядок стягнення таких санкцій і підпадає під регулювання Податковим кодексом України на підставі п.п. 14.1.39 Податкового кодексу України, однак сам розмір санкцій не встановлюється Податковим кодексом України чи іншим законом, а передбачений виключно в Указі Президента № 436/95. У зв'язку з цим, до штрафних (фінансових) санкцій, на підставі Указу Президента № 436/95, повинен застосовуватися річний строк передбачений ст. 250 ГКУ.

Також колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції щодо необхідності внесення записів до касової книги позивача, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО, що ґрунтуються на листі НБУ щодо надання роз'яснення окремих вимог Положення про ведення касових операцій № 11-110/2010-6116 від 16.04.2010 року. Зазначений лист НБУ не є нормативно-правовим актом, не проходив реєстрації в Міністерстві юстиції України, а тому не є обов'язковим до застосування.

Наданими позивачем доказами (оригінал довідки про включення готівкової виручки до декларацій з податку на прибуток за період з 01.01.2009 року по 30.06.2011 року, копії звітів за формою ЗВР-1 про використання РРО та КОРО щомісячно за період з 01.01.2009 року по 30.06.2011 року) підтверджується, що всі суми готівкових коштів, що надходили до позивача, були відображені в цілях податкового обліку, а також враховані в складі доходів позивача при сплаті податку на прибуток. Тобто, не встановлено жодних фактичних ненадходжень до бюджету. За таких умов штрафні санкції застосовані з порушенням принципу пропорційності юридичної відповідальності, а також не відповідають меті, для якої запроваджувалися Указом Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95.

Вказані обставини у своїй сукупності виключають правомірність застосованих штрафних (фінансових) санкцій до позивача.

Також актом перевірки встановлено, що у період з 01.01.2009 року по 30.06.2011 року позивачем надавалися кошти своїм працівникам під звіт та на відрядження. Суд першої інстанції погоджується з висновками акта перевірки про правомірність застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі абз. 6 ст. 1 Указу Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», у зв'язку з проведенням позивачем готівкових розрахунків без подання підзвітними особами позивачу платіжних документів, які б підтверджували сплату ними готівкових коштів, виданих під звіт на суму 2 766,56 грн.

Абз. 6 ст. 1 Указу Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»передбачено, що за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, до суб'єкта господарювання застосовується штраф у розмірі сплачених коштів.

Відповідно до абз. 1 Указу Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами-громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу.

Нормативно-правовим актом, що регулює обіг готівки у національній валюті в Україні, є Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні № 637. Положення про ведення касових операцій у національній валюті України та Указ Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»не містять посилань на вичерпний перелік документів, які можуть підтвердити оплату готівкових коштів за придбані товари (роботи, послуги). Тобто, такими документами можуть бути будь-які письмові документи.

Колегією суддів встановлено, що позивачем в якості підтверджуючих документів використання підзвітними особами готівкових коштів було надано належним чином оформлені документи, а саме: накладна, товарний чек, інформаційні листки, виписка з банківського рахунку, акт виконаних робіт.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, що пов'язують відповідальність, передбачену абз. 6 ст. 1 Указу Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»із фактом відсутності розрахункових документів, визначених Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»та Положенням, розробленим на його виконання, про форму та зміст розрахункових документів, затвердженим наказом ДПАУ від 01.12.2000 року № 614.

Відповідно до п. 2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України № 637 звітування за одержані під звіт та на відрядження готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

Тобто, ні Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», ні Положення про ведення касових операцій у національній валюті України не пов'язують відповідальність, передбачену абз. 6 ст. 1 Указу із фактом відсутності саме розрахункових документів.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає неправомірним застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням відповідача № 0000844220 від 07.12.2011 року.

Щодо донарахувань зі збору за забруднення навколишнього природного середовища.

Актом перевірки встановлено, що в процесі діяльності позивача утворюються відходи (відпрацьовані люмінесцентні лампи), які підлягають утилізації або зберіганню у спеціально відведених для цього місцях. На думку відповідача та суду першої інстанції, позивач має сплатити збір за забруднення навколишнього природного середовища за розміщення відходів на його власних об'єктах за період з 01.01.2009 року по 31.12.2010 року.

Відповідно до п. 2. Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору від 01.03.1999 року № 303 збір за забруднення навколишнього природного середовища справляється за розміщення відходів.

Відповідно до п. 2 Порядку розроблення, затвердження і перегляду лімітів на утворення та розміщення відходів розміщення відходів - зберігання та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах.

Згідно з ст. 1 Закону України «Про відходи»зберігання відходів - тимчасове розміщення відходів у спеціально відведених місцях чи об'єктах (до їх утилізації чи видалення); розміщення відходів - зберігання та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об'єктах; спеціально відведені місця чи об'єкти - місця чи об'єкти (місця розміщення відходів, сховища, полігони, комплекси, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких отримано дозвіл спеціально уповноважених органів на видалення відходів чи здійснення інших операцій з відходами.

Отже, в розумінні ст.1 Закону України «Про відходи»розміщення відходів можливе тільки у спеціально відведених для цього місцях чи об'єктах, на використання яких отримано відповідний дозвіл спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища або його органів на місцях. Тобто, тимчасове зберігання відходів не є їх розміщенням. Разом з цим, матеріали справи не місять відомостей про наявність у позивача спеціально відведених місць чи об'єктів для розміщення відходів.

Таким чином, законодавець чітко визначив альтернативу: або підприємства укладають договір зі спеціалізованою організацією, яка здійснює зберігання та захоронення відходів, або самостійно отримує дозвіл на розміщення таких відходів на власній території.

Колегія суддів встановила, що позивач укладав договори зі спеціалізованим підприємством ТОВ «Демікон» (в матеріалах справи наявний договір № 1992 від 13.05.2009 року, що діяв до 31.12.2010 року), яке має ліцензію, видану Міністерством охорони навколишнього природного середовища України, на поводження з небезпечними відходами (міститься в матеріалах справи), на демеркуризацію відпрацьованих люмінесцентних ламп, що здійснювало вивезення відходів та їх подальшу демеркуризацію. Факт передачі відпрацьованих люмінесцентних ламп підтверджується копіями актів прийому-передачі, податковою накладною, що наявні в матеріалах справи.

Таким чином, оскільки позивач немає спеціально відведених місць чи об'єктів для розміщення відходів, дозволу на їх розміщення не отримував, а натомість укладав договори зі спеціалізованим підприємством, яке має відповідний дозвіл на поводження з небезпечними відходами, то позивач не сплачує збір за забруднення навколишнього природного середовища.

Крім того, колегією суддів встановлено, що грошове зобов'язання за збором за забруднення навколишнього середовища розраховано СДПІ неправильно.

Як вбачається з акта перевірки, при розрахунку суми збору застосовано коригуючий коефіцієнт (залежно від місця розміщення відходів) «3». Відповідно до табл. 2.5 постанови КМУ № 303, коефіцієнт «3»застосовується лише до звалищ. Однак факту наявності у позивача звалищ відповідачем не встановлено.

Також встановлено, що при обчисленні збору було застосовано коефіцієнт кратності збору за відсутності затверджених лімітів «10». Однак відповідно до змін до Інструкції № 162/439 від 22.06.2009 року коефіцієнт «10»почав застосовуватися лише з 31.07.2009 року. До цього часу коефіцієнт кратності збору становив «5»(п/п. 6.4 Інструкції № 162/439).

Таким чином, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає неправомірним збільшення позивачу суми грошового зобов'язання зі збору за забруднення навколишнього природного середовища за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням відповідача від 07.12.2011 року № 0000854220.

Щодо донарахувань по екологічному податку.

За період з 01.01.2011 року по 30.06.2011 року СДПІ донарахувала позивачу податкове зобов'язання з екологічного податку за розміщення ним на власній території відходів (відпрацьованих люмінесцентних ламп) без одержання відповідних дозвільних документів.

Розміщенням відходів, у розумінні п.п. 14.1.223 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України та ст. 1 Закону України «Про відходи», є зберігання (тимчасове розміщення до утилізації чи видалення) та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об'єктах (місцях розміщення відходів, сховищах, полігонах, комплексах, спорудах, ділянках надр тощо), на використання яких отримано дозвіл спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади у сфері поводження з відходами.

Як вже зазначалося, ст. 1 Закону України «Про відходи»встановлено, що спеціально відведені місця чи об'єкти -місця чи об'єкти (місця розміщення відходів, сховища, полігони, комплекси, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких отримано дозвіл спеціально уповноважених органів на видалення відходів чи здійснення інших операцій з відходами.

Відповідно до п.п. 240.1 та п.п. 240.1.3 п. 240.1 ст. 240 Податкового кодексу України платником екологічного податку є суб'єкти господарювання під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах, крім розміщення окремих видів відходів як вторинної сировини.

Отже, із системного аналізу вказаних правових норм вбачається, що платниками екологічного податку є суб'єкти господарювання, що здійснюють під час провадження своєї діяльності зберігання та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об'єктах, на використання яких отримано дозвіл спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади у сфері поводження з відходами.

Матеріали справи не місять відомостей про наявність у позивача спеціально відведених місць чи об'єктів для розміщення відходів та отримання ним відповідних дозволів.

Колегія суддів встановила, що в період, за який здійснено донарахування екологічного податку, між позивачем та спеціалізованим підприємством ТОВ «Демікон»було укладено договори на демеркуризацію відпрацьованих люмінесцентних ламп (договір № 3828 від 03.03.2011 року зі строком до 31.12.2011 року та договір № 3828 від 14.06.2011 року). Факт передачі відпрацьованих люмінесцентних ламп підтверджується копіями актів прийому-передачі відпрацьованих люмінесцентних ламп, податкових накладних, рахунків-фактур.

Таким чином, враховуючи, що позивач не здійснює розміщення відходів у спеціально відведених місцях чи об'єктах, не має відповідного дозволу на використання вказаних місць, а натомість уклав договори зі спеціалізованим підприємством, він не є платником екологічного податку.

Таким чином, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає неправомірним збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з екологічного податку за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням відповідача від 07.12.2011р. № 0000884220.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає позовні вимоги обґрунтованими, а оскаржувані повідомлення-рішення спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 07.12.2011 року № 0000834220, № 0000864220, № 0000844220, № 0000854220, № 0000884220 протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Судом першої інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови було неповно з`ясовано обставини справи та порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Беручи до уваги вищевикладене, колегія суддів, у відповідності до ч.2 ст. 205 КАС України, приходить до висновку, що постанову суду першої інстанції необхідно скасувати та ухвалити нову постанову, якою позов задовольнити повністю.

Керуючись ст. ст. 160, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу представника товариства з обмеженою відповідальністю «САССК»задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 серпня 2012 року скасувати та ухвалити нову, якою позов задовольнити повністю.

Скасувати податкові повідомлення-рішення від 07.12.2011 року № 0000834220, № 0000864220, № 0000844220, № 0000854220, № 0000884220.

Постанова набирає законної сили у порядку, визначеному ст. 254 КАС України, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядок і строки, визначені ст.212 КАС України.

Головуючий суддя Коротких А. Ю.

Судді: Літвіна Н. М.

Хрімлі О.Г.

Повний текст виготовлено: 30.10.2012 року.