Ухвала суду № 26475158, 03.10.2012, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" жовтня 2012 р. м. Київ К-32211/10

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Малюга Ю.В.,

за участю:

представника відповідача -Сороколіт І.В.,

представника Генеральної прокуратури України - Чубенка В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лебединський м'ясокомбінат»

на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2010 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2010 року

у справі № 2-а-4/10/1870

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лебединський м'ясокомбінат»

до Сумської міжрайонної державної податкової інспекції

за участю Прокурора Сумської області

про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Лебединський м'ясокомбінат»(далі -позивач) звернулось до суду з позовом до Сумської міжрайонної державної податкової інспекції (далі -відповідач) про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень Сумської МДПІ: № 0001242301/1 від 23 січня 2009 року у повному обсязі, № 0001232301/1 від 23 січня 2009 року в частині визначення податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток за операціями з купівлі-продажу шкур великої рогатої худоби на суму 5744388,00 грн. та за операціями з оплати вартості послуг заготівельників на суму 1868921,00 грн.; № 0000081702/1 від 23 січня 2009 року в частині визначення податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів фізичних осіб за операціями з виплати доходу підприємцям без утримання податку з доходів фізичних осіб на суму 7520,10 грн. (в редакції уточнення позову -т.1 арк. справи 146-148).

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2010 року у задоволенні позову відмовлено.

Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2010 року постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2010 року залишено без змін.

В касаційній скарзі ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат», посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2010 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2010 року і направити ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

У запереченні на касаційну скаргу Сумська МДПІ, посилаючись на те, що рішення судів попередніх інстанцій є законними та обґрунтованими, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2010 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2010 року -без змін.

Заслухавши доповідь судді -доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників відповідача та Генеральної прокуратури України, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

Сумська МДПІ провела виїзну планову перевірку ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2007 року по 30 червня 2008 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2007 року по 30 червня 2008 року, за результатами якої був складений акт № 504/23/32738876 від 06 листопада 2008 року.

За висновками акта перевірки, позивачем були порушені, зокрема: вимоги пунктів 1.31, 1.32 статті 1, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпунктів 5.3.3, 5.3.4, 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, пункту 5.9 статті 5, підпункту 8.4.1 пункту 8.4 статті 8, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток за 2007 рік на загальну суму 85297,00 грн., у тому числі: за 3 квартал 2007 року в сумі 8608,00 грн., за 4 квартал 2007 року в сумі 76689,00 грн., та за 1 півріччя 2008 року на загальну суму 1778030,00 грн., у тому числі: за 1 квартал 2008 року в сумі 724257,00 грн., з 2 квартал 2008 року в сумі 1023773,00 грн., а також завищено від'ємне значення оподаткування податком на прибуток у 2 кварталі 2008 року на суму 10382,00 грн.; вимоги підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 1148807,00 грн., у тому числі: за січень 2008 року -на 77532,00 грн., за лютий 2008 року -161101,00 грн., за березень 2008 року -на 314985,00 грн., за квітень 2008 року -на 1321152,00 грн., за травень 2008 року -на 222269,00 грн., за червень 2008 року на 240768,00 грн.; вимоги підпункту 6.3.3 пункту 6.3 статті 6, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, підпункту 9.12.2 пункту 9.12 статті 9, пункту 19.2 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», в результаті чого підприємством занижено податок з доходів фізичних осіб у періоді, що перевірявся, на загальну суму 8370,59 грн., у тому числі: за січень 2008 року -на 1080,74 грн., за лютий 2008 року -на 2331,72 грн., за березень 2008 року -на 1849,51 грн., за квітень 2008 року -на 107,46 грн., за травень 2008 року -на 650,28 грн., за червень 2008 року - на 2350,88 грн.

19 листопада 2008 року Сумська МДПІ на підставі акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001232301/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктами 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»визначила ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 3261001,80 грн., у тому числі: 1863327,00 грн. -за основним платежем, 1397674,80 грн. -за штрафними (фінансовими) санкціями.

19 листопада 2008 року Сумська МДПІ на підставі акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001242301/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктами 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»визначила ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 1723210,50 грн., у тому числі: 1148807,00 грн. -за основним платежем, 574403,50 грн. -за штрафними (фінансовими) санкціями.

19 листопада 2008 року Сумська МДПІ на підставі акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001242301/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.9 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»визначила ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів фізичних осіб у розмірі 25111,77 грн., у тому числі: 8370,59 грн. -за основним платежем, 16741,18 грн. -за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувалися позивачем в адміністративному порядку, за наслідками якого його скарги були залишені без задоволення, а податковим органом були прийняті податкове повідомлення-рішення № 0001242301/1 від 23 січня 2009 року, № 0001232301/1 від 23 січня 2009 року та № 0000081702/1 від 23 січня 2009 року на аналогічні суми податкових зобов'язань.

Суд першої інстанції, відмовляючи у позові, з висновками якого погодився суд касаційної інстанції, виходив з того, що: позивач неправомірно включив до складу валових витрат вартість послуг приватних підприємців за договорами доручення у розмірі 1868920,70 грн., оскільки самі договори доручення позивачем не надавались, а деякі довіреності, виписані ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»на фізичних осіб, є нікчемними, оскільки підписані особою, яка не мала необхідного обсягу цивільної дієздатності, поза як на посаду директора ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»ОСОБА_3 був призначений з 07 лютого 2008 року; позивач неправомірно включив до складу валових витрат вартість придбаних шкір великої рогатої худоби по договорах з ТОВ «Соціум-Торг»у розмірі 5744388,00 грн., та, відповідно, суму 11448807,00 грн., сплачену у складі вартості шкір великої рогатої худоби, - до податкового кредиту, оскільки відсутні первинні документи, що підтверджують фактичне відправлення продавцем (ТОВ «Соціум-Торг») до позивача; позивач неправомірно не нарахував та не утримав податок з доходів фізичних осіб із доходів, виплачених на користь суб'єктів підприємницької діяльності -фізичних осіб на загальну суму 7520,10 грн. за поставлені товари (роботи, послуги) не в межах здійснення їхньої підприємницької діяльності, визначеної у свідоцтвах про сплату єдиного податку.

Однак з такими висновками судів колегія суддів погодитись не може, з огляду на наступне.

Правовідносини, що виникають у зв'язку з формуванням платником податку на прибуток і податку на додану вартість, валових витрат та податкового кредиту, регулюються статтею 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та статтею 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 5.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) -сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Абзацом 3 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно абзацу 1 пункту 1.31 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) продаж товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток слугував, зокрема, висновок податкового органу про те, що позивач неправомірно включив до складу валових витрат вартість послуг приватних підприємців за договорами доручення, перелік та реквізити яких наведені на 11 аркуші акту перевірки (т.1 арк. справи 27), у розмірі 1868920,70 грн., з підстав того, що на дату кладення договорів доручення № 1, № 2 та № 3 від 01 лютого 2008 року ОСОБА_3 не мав законних повноважень на підписання цих договорів, оскільки був призначений на посаду директора ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»з 07 лютого 2008 року.

Суди попередніх інстанцій, відмовляючи у задоволенні позовних вимог в цій частині, обмежилися вказаним висновком податкового органу.

Разом з цим, судами не була надана належна правова оцінка положенням статті 241 Цивільного кодексу України, відповідно до положень якої (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) правочин, вчинений представником з перевищенням повноважень, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки особи, яку він представляє, лише у разі наступного схвалення правочину цією особою. Правочин вважається схваленим зокрема у разі, якщо особа, яку він представляє, вчинила дії, що свідчать про прийняття його до виконання. Наступне схвалення правочину особою, яку представляють, створює, змінює і припиняє цивільні права та обов'язки з моменту вчинення цього правочину.

Зокрема, суди першої та апеляційної інстанції не встановили обставин справи щодо повноважень ОСОБА_3 на підписання спірних договорів доручення, а також обставин справи щодо наступного схвалення/несхвалення ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»зазначених правочинів.

Крім іншого, як вбачається з акту перевірки, сума розмірі 1868920,70 грн. включала в себе як вартість винагороди приватним підприємцям, так і вартість парного м'яса після забою худоби, що передбачено пунктом 3.2.4 договорів доручення, яке, як зазначив податковий орган на 14 аркуші акту перевірки (т.1 арк. справи 30), позивач реалізував за ціною, яка нижче ціни придбання.

Разом з цим, зазначені обставини взагалі не були взяті судами першої та апеляційної інстанцій до уваги.

Також, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток та податку на додану вартість слугував, зокрема, висновок податкового органу про те, що ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат» неправомірно включило до складу валових витрат вартість придбаних шкір великої рогатої худоби по договорах з ТОВ «Соціум-Торг»у розмірі 5744388,00 грн., та, відповідно, суму 11448807,00 грн., сплачену у складі вартості шкір великої рогатої худоби, - до податкового кредиту, оскільки відсутні первинні документи, що підтверджують фактичне відправлення продавцем (ТОВ «Соціум-Торг») до позивача.

Разом з цим, на 32 аркуші акту перевірки (т.1 арк. справи 48) вказано, що відповідно до видаткових накладних, перелік яких зазначений в таблиці № 2, партію товару вартістю 5744388,33 грн. (без податку на додану вартість), отриману від ТОВ «Соціум-Торг» згідно видаткових накладних, перелік яких наведено у таблиці № 1 (т.1 арк. справи 47), одразу реалізовувало ВАТ «Шкіряне підприємство «Світанок».

При цьому, на 28 аркуші акту перевірки (т.1 арк. справи 44) вказано, що розбіжностей податкового зобов'язання ТОВ «Лебединський м'ясокомбінат»з контрагентом ВАТ «Шкіряне підприємство «Світанок»за червень 2008 року на суму податку на додану вартість 322412,31 грн. по операціях з продажу шкір великої рогатої худоби не встановлено.

Також матеріали справи (т.2 арк. справи 83-85) містять перший та два останніх аркуша довідки ДПІ у Шевченківському районі м. Львова від 08 січня 2009 року № 5/347/23-120/00307891 «Про результати виїзної позапланової перевірки ВАТ «Шкіряне підприємство «Світанок»з питань розбіжностей між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом по податку на додану вартість в розрізі контрагентів за березень, квітень, червень, липень, серпень 2008 року», тоді як повний текст цього документа, який містить інформацію щодо реального придбання ВАТ «Шкіряне підприємство «Світанок»товарно-матеріальних цінностей у позивача, відсутній.

Проте судами першої та апеляційної інстанції зазначені обставини також досліджені не були.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів фізичних осіб згідно спірного податкового повідомлення-рішення слугував, зокрема, висновок податкового органу про те, що позивач неправомірно не нарахував та не утримав податок з доходів фізичних осіб із доходів, виплачених на користь суб'єктів підприємницької діяльності -фізичних осіб, перелік яких вказано на 38-40 аркушах акту перевірки (т.1 арк. справи 54-56), на загальну суму 7520,10 грн. за поставлені товари (роботи, послуги) не в межах здійснення їхньої підприємницької діяльності, визначеної у свідоцтвах про сплату єдиного податку.

Відповідно до абзаців 1-3 частини 2 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) суб'єкти малого підприємництва - фізичні особи мають право самостійно обрати спосіб оподаткування доходів за єдиним податком шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку. Ставка єдиного податку для суб'єктів малого підприємництва - фізичних осіб встановлюється місцевими радами за місцем їх державної реєстрації залежно від виду діяльності і не може становити менше 20 гривень та більше 200 гривень на місяць. У разі коли фізична особа - суб'єкт малого підприємництва здійснює кілька видів підприємницької діяльності, для яких установлено різні ставки єдиного податку, нею придбавається одне свідоцтво і сплачується єдиний податок, що не перевищує встановленої максимальної ставки.

Згідно з пунктом 3 Порядку видачі Свідоцтва про сплату єдиного податку, затвердженого наказом ДПА України від 29 жовтня 1999 року № 599 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), якщо платник єдиного податку здійснює кілька видів підприємницької діяльності, для яких установлено різні ставки єдиного податку, то ним придбавається одне Свідоцтво і сплачується єдиний податок за більшою ставкою за цими видами діяльності, встановленою місцевою радою за місцем його державної реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності незалежно від того, здійснює він підприємницьку діяльність на всій території України чи лише за місцем державної реєстрації.

Таким чином, норми Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та Порядку видачі Свідоцтва про сплату єдиного податку, затвердженого наказом ДПА України від 29 жовтня 1999 року № 599 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), передбачають сплату лише єдиного податку у межах від 20,00 грн. до 200,00 грн., в тому числі і у випадку здійснення діяльності, яка не вказана у свідоцтві.

Разом з цим, належних та допустимих доказів того, що зазначені в акті перевірки суб'єкти малого підприємництва - фізичні особи, надавали позивачу послуги, які не передбачені в їх свідоцтвах про сплату єдиного податку, матеріали справи не містять.

Також судами попередніх інстанцій не була надана належна правова оцінка тому, що згідно положень частини 6 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платники єдиного податку не є платниками податку на доходи фізичних осіб (для фізичних осіб - суб'єктів малого підприємництва).

Згідно частини 1 статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Відповідно до положень статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій вимоги норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі, як такі, що могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, ч. 2, ч. 4 ст. 227, ст. ст. 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Лебединський м'ясокомбінат»задовольнити частково.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2010 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2010 року скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ А.М. Лосєв

______ Т.М. Шипуліна