Ухвала суду № 26447084, 10.11.2011, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________

______________

Справа № 2а/1770/1124/2011

Головуючий у 1-й інстанції: Друзенко Н.В.

Суддя-доповідач:Одемчук Є.В.

УХВАЛА

іменем України

"10" листопада 2011 р. м. Житомир

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Одемчука Є.В.

суддів: Бучик А.Ю.

Євпак В.В.,

при секретарі Сидоруку Р.М. ,

за участю сторін:

від позивача:, Калюжний О.В.,

від відповідача: не з'явився,

розглянувши апеляційну скаргу Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції Рівненської області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "29" квітня 2011 р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Західний соко-оцтовий завод" до Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції Рівненської області про скасування податкового повідомлення - рішення ,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Західний соко-оцтовий завод" звернулося в суд з позовом до Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення-рішення №0013681750/0 від 25.10.2010 року (№0013681750/1 від 14.12.2010 року).

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2011 року позов задоволено частково, податкове повідомлення - рішення Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції №0013681750/0 від 25.10.2010 року скасовано в частині визначення Товариству з обмеженою відповідальністю "Західний соко-оцтовий завод" суми податкового зобов'язання за платежем" податок з доходів фізичних осіб" в розмірі 34398,90 грн., в тому числі 11466,30 грн. - за основним платежем та 22932,60 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

В апеляційній скарзі апелянт, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права та невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати вказану постанову та відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Представник відповідача в засідання суду не з'явився, хоча про дату, час та місце проведення судового засідання був повідомлений належним чином, про що свідчить повідомлення про вручення стороні рекомендованою кореспонденцією судових повісток та копій ухвал суду.

Згідно ч.4 ст.196 КАС України неприбуття у судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце апеляційного розгляду, не перешкоджає судовому розгляду справи.

Перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи Дубенською ОДПІ було проведено планову виїзну перевірку ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2008 року по 30.06.2010 року. Її результати оформлені актом №186/23/32954556 від 13.10.2010 року (а.с.22-65). На акт позивачем подавались заперечення, які розглянуті були податковим органом у встановленому порядку.

На підставі викладених у розділі 3.8. акту перевірки висновків, 25.10.2010 року Дубенською ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення №0013681750/0, згідно якого ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" визначено суму податкового зобов'язання за платежем "податок з доходів фізичних осіб" в розмірі 37244,30 грн., в тому числі 12317,63 грн. - за основним платежем, 24635,26 грн. - за фінансовими санкціями та 291,41грн.- за штрафними санкціями

Вказане рішення, наряду з іншими, що були прийняті за результатами планової перевірки, оскаржувались позивачем в адміністративному порядку до начальника Дубенської ОДПІ та голови ДПА у Рівненській області, рішеннями яких скарги платника податків в частині податкового повідомлення-рішення №0013681750/0 від 25.10.2010 року залишено без задоволення, а з метою визначення нових граничних термінів узгодження та сплати податкового зобов'язання 14.12.2010 року винесено податкове повідомлення-рішення з дробом "1".

Податкове повідомлення-рішення №0013681750/0 від 25.10.2010 року винесене на підставі встановлених актом перевірки порушень вимог п.1.15, п.1.3, п.1.9 ст.1, п.2.1 ст.2, пп.3.1.1 п.3.1, п.3.4 ст.3, пп.4.2.1, пп.4.2.6, пп.4.2.15 п.4.2 ст.4, п.7.1 ст.7, пп.8.1.1, пп.8.1.2, пп.8.1.4 п.8.1 ст.8, пп.9.10.2 п.9.10 ст.9, п.12.1, п.12.3 ст.12, ст.16, пп."а" п.17.2 ст.17, пп."а", пп."б" п.19.2 ст.19, пп."а" п.20.3.1, пп.20.3.2 п.20.3 ст.20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, а штрафні санкції застосовані відповідно до норм пп.9.10.3 п.9.10 ст.9, пп.20.3.1, пп.20.3.2 п.20.3 ст.20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року та пп.17.1.9 п.17.1 ст.17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року, що були чинними на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки.

Сутність вказаних порушень зводиться до такого:

1). платником податків не утриманий та не перерахований до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 508,50 грн. у випадку, коли ТОВ "Західний соко-оцтовий завод", як податковим агентом, не оподатковано доходи приватних нотаріусів, в тому числі: ОСОБА_6 виплачено за вчинення нотаріальних дій без утримання податку на доходи 560,00 грн., ОСОБА_7 -30,00 грн., ОСОБА_8 -2800 грн., разом 3390,00 грн. (15% = 508,50 грн.);

2). платником податків не утриманий та не перерахований до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 342,83 грн. у випадку, коли ТОВ "Західний соко-оцтовий завод", не оподатковано дохід працівника ОСОБА_9 у вигляді надміру витрачених ним коштів, отриманих як підзвітною особою. При цьому, сума перевищення над сумою фактичних витрат платника податку на виконання окремих цивільно-правових дій становить 1942,75 грн., а об'єкт оподаткування визначено за правилами п.3.4 ст.3 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року;

3). платником податків не утриманий та не перерахований до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 5710,65 грн ., який виник в результаті неоподаткування доходу, фактично виплаченого ОСОБА_10 за придбаний у нього автомобіль, експертна вартість якого і вартість за якою його поставлено на баланс у покупця, становить 38371,00 грн., в той час як ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" утримано і перераховано до бюджету податок із ціни автомобіля на рівні 300,00 грн., тобто в сумі 45,00 грн.;

4). платником податків не утриманий та не перерахований до бюджету податок з доходів фізичних осіб в сумі 5755,65 грн. у випадку, коли ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" безпідставно анулювало заборгованість ОСОБА_11 (що є пов'язаною особою) по договору про надання безвідсоткової позики на рівні 38371,00 грн.

З урахуванням таких порушень загальна сума податкового зобов'язання визначена в розмірі: 508,50 грн. + 342,83 грн. + 5710,65 грн. + 5755,65 грн. = 12317,63 грн., а фінансової санкції в подвійному розмірі основного зобов'язання відповідно до вимог пп.17.1.9 п.17.1 ст.17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року, що був чинним на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки : 1017,00 грн. + 685,66 грн. + 11421,30 грн. + 11511,30 = 24635,26 грн. Крім того, в зв'язку з тим, що сума надміру витрачених коштів платником податку ОСОБА_9 позивачу в межах граничного строку не повернута, додатково нараховано штраф у розмірі15% суми надміру витрачених коштів: 15% від 1942,75 грн. = 291,41 грн.

Що стосується першого зафіксованого в акті перевірки порушення, то жодних доказів на спростування обставин щодо неоподаткування сум коштів, виплачених ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" приватним нотаріусам ОСОБА_6,ОСОБА_7 та ОСОБА_8 за вчинення нотаріальних дій, позивачем суду не надано. Більше того, представником позивача в судовому засіданні визнано, що вказані факти мали місце.

Пунктом 1.9 ст.1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, що був чинним на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки, діяльність приватних нотаріусів віднесена до незалежної професійної діяльності. Доходи приватного нотаріуса - це сума коштів, що сплачується клієнтами за вчинення нотаріальних дій і надання додаткових послуг правового характеру. Доходи приватних нотаріусів оподатковувались за загальними нормами, встановленими Законом для фізичних осіб, за ставкою податку, визначеною у п.7.1 ст.7 Закону, з урахуванням п.22.3 ст.22 цього Закону. Водночас згідно з п.1.15 та пп.8.1.1 п.8.1 ст.8 Закону, податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний нараховувати, утримувати та сплачувати податок до бюджету від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах ст. 7 Закону.

Відтак, якщо послуги приватного нотаріуса оплачували податкові агенти, то вони зобов'язані утримати податок з доходів фізичних осіб з усієї виплачуваної суми. Податкові агенти зобов'язані виконувати всі функції, передбачені п.1.15 ст.1 Закону щодо виплачуваних доходів, та виконувати норми ст.16 Закону стосовно порядку сплати (перерахування) утриманого податку до бюджету. Відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного місцевого бюджету, в силу вимог пп.16.3.5 п.16.3 ст.16 Закону, несе юридична особа або її уповноважений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.

Враховуючи, що відповідачем під час перевірки встановлено, а позивачем допустимими і належними доказами не спростовано той факт, що ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" доходи, виплачені приватним нотаріусам ОСОБА_6 в загальній сумі 560,00 грн., ОСОБА_7 -30,00 грн., ОСОБА_8-2800 грн., разом 3390,00 грн. не оподаткувало і до бюджету не сплатило, визначення Дубенською ОДПІ спірним податковим повідомленням-рішенням податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 508,50 грн. -основного платежу та 1017,00 грн. штрафної санкції є правомірним.

Позивачем не надано суду доказів на спростування обставин щодо неоподаткування доходів працівника ОСОБА_9 у вигляді надміру витрачених ним коштів, отриманих як підзвітною особою.

В силу вимог пп.4.2.15 п.4.2 ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, що був чинним на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки, сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої розраховується згідно з п.9.10 ст.9 цього Закону, включається до складу загального місячного оподатковуваного доходу. Разом з тим, до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи, які не підлягають відображенню в його річній податковій декларації, тобто суми коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт з урахуванням норм п.9.10 ст.9 цього Закону. Відповідно до п.9.10 ст.9 вказаного Закону, податковим агентом платника податку при оподаткуванні сум, отриманих на відрядження або під звіт, не повернутих таким платником податку протягом встановленого підпунктом 9.10.3 цього пункту строку, є особа, що надала такі суми, а саме:

а) на відрядження у сумі перевищення над сумою витрат платника податку на таке відрядження, розрахованою згідно з пп.5.4.8 п.5.4 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.1994 року;

б) під звіт для здійснення окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх надала, у сумі перевищення над сумою фактичних витрат платника податку на здійснення таких дій.

Сума податку, нарахована на суму такого перевищення, утримується особою, що надала такі кошти, за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а при недостатності суми такого доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців, до повної сплати суми такого податку. Звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, надається за формою, встановленою центральним податковим органом, до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку: а) завершує таке відрядження; б) завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що надала кошти під звіт. За наявності надміру витрачених коштів їх сума повертається платником податку у касу або зараховується на банківський рахунок особи, що їх надала, до або під час подання зазначеного звіту. Якщо платник податку повертає суму надміру витрачених коштів пізніше граничного строку, встановленого пп.9.10.2 цього пункту, але не пізніше звітного місяця, на який припадає останній день такого граничного строку, то такий платник податку сплачує штраф у розмірі 15% суми таких надміру витрачених коштів, який стягується за процедурою утримання податку, встановленою пп.9.10.1 цього пункту. Якщо платник податку не повертає суму надміру витрачених коштів протягом звітного місяця, на який припадає такий граничний строк, то така сума підлягає оподаткуванню за правилами, встановленими пп.9.10.1 цього пункту, та платник податку сплачує штраф, у розмірі 15% суми таких надміру витрачених коштів.

Сума наданих під звіт коштів, яка була фактично використана, але не підтверджується відповідними документами (касовими і товарними чеками, розрахунковими квитанціями, проїзними документами тощо), вважається надміру витраченими коштами.

Враховуючи, що відповідачем під час перевірки встановлено, а позивачем допустимими і належними доказами не спростовано, що працівником ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" ОСОБА_9 було одержано під звіт 1486,64 грн., 2653,48 грн. та 2198,64 грн., а у звітах про використання наданих під звіт коштів, відсутні документи, підтверджуючі здійснення ним правочинів в інтересах працедавця на суми 795,90 грн., 687,49 грн. та 459,36 грн., відповідно, визначення Дубенською ОДПІ спірним податковим повідомленням-рішенням податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 342,83 грн. -основного платежу, 685,66 грн. - фінансової санкції та 291,41 грн. -штрафу є правомірним і підстав для скасування рішення в цій частині немає.

Що стосується зафіксованого в акті перевірки порушення у вигляді неоподаткування доходу, фактично виплаченого позивачем гр.ОСОБА_10 за придбаний у нього автомобіль, слід зазначити наступне.

З долучених до матеріалів справи позивачем документів вбачається, що 13.01.2009 року ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" придбало у гр.ОСОБА_10 автомобіль ГАЗ-33021 за ціною 300,00 грн. При цьому, купівля-продаж оформлена на товарній біржі "Альянц", а договір з однієї та з іншої сторони підписано представниками: з боку ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" - гр.ОСОБА_12, а з боку гр.ОСОБА_10 - гр.ОСОБА_13. Стороною позивача надано також документацію, на підтвердження того, що для укладення даної біржової угоди працівник ОСОБА_12 направлявся у відрядження і йому під звіт видавались готівкові кошти, за які він відзвітувався, як біржовою угодою, так і розпискою представника продавця про одержання 300,00 грн. в оплату за автомобіль, а також квитанціями на сплату товарній біржі "Альянц" коштів за послуги, на сплату податку з доходів фізичних осіб в сумі 45,00 грн. та на сплату коштів, пов'язаних з перереєстрацією вказаного авто в органах ДАІ (а.с.149-159). Факт сплати ТОВ "Західний соко-оцтовий завод", як податковим агентом, при придбанні автомобіля у фізичної особи податку з доходів фізичних осіб через гр.ОСОБА_12.в розмірі 45,00 грн. підтверджується також квитанцією, копія якої долучена до справи (а.с.115) і не заперечується податковим органом в акті перевірки .

Разом з тим, Дубенська ОДПІ прийнявши до уваги ту обставину, що при постановці на баланс вищевказаного автомобіля позивачем було замовлено у особи, що має свідоцтво оцінювача висновок про вартість майна, згідно якого станом на 31.03.2009 року вартість автомобіля ГАЗ-33021 становить 38371,00 грн., зробила висновок, що ціна транспортного засобу, яка вказана в біржовому договорі значно нижча від оціночної або ринкової ціни, а тому ТОВ "Західний соко-оцтовий завод", як податковим агентом, при купівлі автомобіля належало сплатити податок з доходів фізичних осіб на рівні 5755,65 грн. Оскільки ж фактично було сплачено лише 45,00 грн., податковий орган констатував заниження позивачем суми податку на 5710,65 грн.

З такими висновками суд першої інстанції не погодився, з чим погоджується і колегія суддів з огляду на таке.

За змістом п.1.2 ст.1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, що був чинним на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки, дохід фізичної особи охоплює суму будь-яких коштів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами. В свою чергу, дохід з джерелом його походження в Україні, згідно з п.1.3. ст.1 вказаного Закону -це будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України, у тому числі, але не виключно, у вигляді доходів від продажу рухомого майна, якщо факт зміни власника (продажу об'єкта рухомого майна) підлягає державній реєстрації та/або нотаріальному посвідченню згідно із Законом України, або якщо місце вручення такого рухомого майна набувачеві знаходиться на території України (пп."ж"). До складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються в тому числі і частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 11-12 цього Закону. Дохід платника податку від продажу об'єкта рухомого майна протягом звітного податкового року оподатковується за ставкою, встановленою п.7.1 ст.7 цього Закону (15% від об'єкта оподаткування). В силу вимог пп."а" п.17.2 ст.17 Закону, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів для оподатковуваних доходів з джерелом їх походження з України є податковий агент. Податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, відповідно до положень пп.8.1.1 та пп.8.1.2 п.8.1 ст.8 Закону, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи відповідну ставку податку, та сплачує податок до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

На відміну від визначеного пп.11.1.3 п.11.1. ст.11 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, порядку оподаткування операцій з продажу нерухомості, при якому дохід від продажу об'єкта нерухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого нерухомого майна, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до законодавства, при продажі рухомого майна вказаний Закон не містить вимог щодо визначення бази оподаткування не нижче оціночної вартості такого майна.

За таких обставин висновок відповідача про визначення позивачу, як податковому агенту фізичної особи ОСОБА_10, податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб від операції з придбання у нього рухомого майна -автомобіля ГАЗ-33021, виходячи не з його договірної ціни, а з оціночної вартості такого транспортного засобу не ґрунтується на вимогах чинного на той час законодавства про оподаткування.

Оскільки за змістом п.1.2 ст.1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, дохід фізичної особи - це сума коштів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами, то з урахуванням відсутності правової норми про визначення такого доходу при продажу рухомого майна, виходячи з ціни, яка не є нижчою за його оціночну вартість, об'єкт оподаткування повинен визначатися із ціни продажу обумовленої договором, або ж із суми коштів, яка фактично, а не ймовірно, одержана фізичною особою - продавцем.

Відповідно, обставини щодо проведення оцінки автомобіля ГАЗ-33021 при постановці його на баланс ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" не є належними доказами в розумінні ст.70 КАС України, позаяк не містять інформацію щодо предмету доказування, тим більше, що така оцінка була проведена через три місяці після оформлення біржового договору купівлі-продажу та після проведення позивачем ремонту вказаного транспортного засобу, що підтверджено документально (а.с.165-181).

Відповідач в ході проведення перевірки позивача об'єкт оподаткування визначив не з ціни, яка зазначена в біржовому договорі, а з джерел інших, ніж звітність або первинні документи, в тому числі, використовуючи дані бухобліку про постановку транспортного засобу на баланс. Такий спосіб визначення суми податкових зобов'язань, згідно з пп.4.3.1. п.4.3. ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року, що був чинним на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки, є методикою непрямих методів.

Порядок та підстави визначення суми податкового зобов'язання за непрямими методами було встановлено п.4.3 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року. При цьому, пп.4.3.5 вказаної статті передбачає, що передумовою для застосування непрямих методів є рішення про застосування непрямих методів, яке приймається податковим органом за місцезнаходженням платника податків за наявності підстав, визначених у підпункті 4.3.1 цього пункту. Разом з тим, судом встановлено, що рішення про застосування непрямих методів для визначення суми податкового зобов'язання позивача з податку на доходи фізичних осіб не приймалося.

Згідно з пунктом "б" пп.4.2.2. п.4.2. ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року, що був чинним на час проведення податкової перевірки та винесення спірного рішення, податковому органу надано право самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у тому випадку, якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

Таким чином, донарахування податковим органом податкових зобов'язань допустиме лише у випадку підтвердження факту заниження суб'єктом господарювання суми зобов'язань, який, в свою чергу, підтверджено документально.

Оскільки твердження про необхідність нарахування податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб по операції з придбання автомобіля у гр.ОСОБА_10 ґрунтуються на тому, що позивачем занижено базу оподаткування таким доходом, то податковий орган мав право зробити такі висновки лише маючи в своєму розпорядженні документи, які б підтверджували факт настання такої події, як сплата позивачем продавцю транспортного засобу 13.01.2009 року ціни, яка дорівнює оціночній вартості, зазначеній у висновку №30 від 31.03.2009 року тобто в сумі 38371,00 грн. Втім, ні на момент перевірки, ні на момент розгляду справи судом, жодного доказу на підтвердження тієї обставини, що позивачем у охопленому перевіркою періоді виплачено такий дохід гр.ОСОБА_10, або уповноваженій ним особі, відповідач в своєму розпорядженні не мав і не має.

Оскільки вказані висновки, стали базисом для нарахування Дубенською ОДПІ спірним податковим повідомленням-рішенням податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб для ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" в сумі 5710,65 грн. - основного платежу та 11421,30 грн. - фінансової санкції, відповідне спірне рішення в цій частині підлягає скасуванню.

Що стосується останнього, зафіксованого в акті перевірки порушення у вигляді неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб в сумі 5755,65 грн. у випадку, коли ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" безпідставно анулювало заборгованість гр.ОСОБА_11, який є засновником Товариства, по договору про надання безвідсоткової позики на рівні 38371,00 грн., суд виходив з наступного.

З долучених до матеріалів справи позивачем документів вбачається, що 22.12.2006 року між вказаними особами було укладено договір безвідсоткової позики, за умовами якого ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" надало ОСОБА_11 строкову позику в розмірі 95000,00 грн. (а.с.116). Строк позики згідно з додатком №1 до договору -5 років (а.с.118). За умовами договору позика підлягала поверненню у безготівковому порядку, шляхом переказу коштів на розрахунковий рахунок позикодавця і в такий спосіб частково була повернута позичальником (а.с.119-122). Актом перевірки зафіксовано, що станом на 01.07.2010 року сума неповернутої позики складає 55729,00 грн. В березні 2009 року ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" за самостійним рішенням анулювало заборгованість ОСОБА_11 на суму 38371,00 грн., будь-яких документів, підтверджуючих повернення вказаною особою позики в такому розмірі ревізорам надано не було .

Внаслідок цього, Дубенською ОДПІ зазначено про невиконання ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" обов'язку податкового агента по відношенню до гр.ОСОБА_11, який в охопленому перевіркою періоді отримав від позивача таке додаткове благо, як анулювання заборгованості за рахунок коштів підприємства.

В силу вимог пп.д) пп.4.2.9 п.4.2 ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, що був чинним на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки, дохід, отриманий платником податку від його працедавця як додаткове благо, а саме у вигляді суми фінансової допомоги, включаючи суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, включається до складу загального місячного оподатковуваного доходу. При цьому, якщо додаткові блага надаються особою, що не є працедавцем платника податку, чи особою, яка діє від імені або за дорученням такого працедавця, то такі доходи прирівнюються з метою оподаткування до подарунків з їх відповідним оподаткуванням. В свою чергу, з урахуванням відсилочної норми п.14.1 ст.14 Закону, подарунки юридичної особи для фізичної оподатковуються за ставкою 15% до об'єкта оподаткування.

При встановлені факту анулювання ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" заборгованості ОСОБА_11, за відсутності до того будь-яких підстав, на суму 38371,00 грн., Дубенська ОДПІ формально мала підстави для висновків про порушення позивачем, як податковим агентом, вимог пп.4.2.9 п.4.2 ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року.

Надані стороною позивача докази у вигляді прибуткового касового ордеру №53 від 23.03.2009 року на повернення ПП ОСОБА_11 поворотної фінансової допомоги в сумі 38371,00 грн. та акту звірки взаєморозрахунків (а.с.123-124) не спростовують відповідних висновків податкового органу та не прийняті судом першої інстанції, оскільки не були надані до податкової перевірки і не можуть розглядатися, як належне виконання сторонами умов договору від 22.12.2006 року, в якому прописано процедуру повернення позики -в безготівковому порядку на розрахунковий рахунок підприємства, а не готівкою в касу.

Разом з тим, відповідно до п.1.15 ст.1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, що був чинним на час існування відповідних правовідносин та на час проведення податкової перевірки, податковий агент -це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону. Згідно з пп.9.12.1 п.9.12 ст.9 вказаного Закону, оподаткування доходів, зокрема, отриманих фізичною особою у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

До спеціального законодавства належить спрощена система оподаткування, запроваджена Указом Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" №727/98 від 03.07.1998 року та звичайна (загальна) система оподаткування, що діяла згідно з розділом IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року, крім фіксованого податку.

В силу положень ст.6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" №727/98 від 03.07.1998 року, суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником, зокрема, податку на доходи фізичних осіб. А статтею 14 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року встановлено особливості порядку обчислення i сплати прибуткового податку з громадян, відмінні від тих, що встановлені Законом України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року.

Закон України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року, не містить вимог щодо підтвердження факту, що дохід, виплачений фізичній особі - суб'єкту підприємницької діяльності, пов'язаний саме з підприємницькою діяльністю отримувача доходу, або, що отримувач перебуває на тій чи іншій системі оподаткування та сплачує той чи інший податок. В податковому роз'ясненні "Щодо застосування положень пункту 1.8 статті 1, пункту 9.12 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб" затвердженому наказом ДПА України №633 від 29.12.2003 року зазначено, що на підставі положень п.1.6 ст.1 Закону (а також пп.4.3.25 п.4.3 ст.4, пп.9.12.1 та 9.12.2 п.9.12 ст.9, ст.17 Закону) ст.2 та ст.6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" №727/98 від 03.07.1998 року та ст.14 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26.12.1992 року, особа, яка є джерелом виплати доходу (виручки) на користь суб'єкта підприємницької діяльності, не має правових підстав визначати об'єкт оподаткування - оподатковуваний дохід під час здійснення виплати такого доходу (виручки), оскільки це призведе до подвійного оподаткування такого доходу та порушення сфер правового регулювання між Указом, Декретом та Законом.

Так, як підприємницький статус ОСОБА_11 підтверджено копією свідоцтва про державну реєстрацію суб'єкта підприємницької діяльності, та довідкою про взяття на облік платника податків №1283 від 25.11.1998 року (а.с.125-127), що вказує не лише на підприємницький статус, а й на факт перебування на загальній або спрощеній системі оподаткування, то при виплаті йому доходів в межах його підприємницької діяльності, позивач не мав законних підстав утримувати податок з доходів фізичних осіб у якості податкового агента.

При цьому, суд першої інстанції вірно зазначає, що визначальним є саме факт реєстрації фізичної особи суб'єктом підприємницької діяльності, а не факт сплати нею податку до бюджету, позаяк будь-які доходи такої особи набувають статусу підприємницьких, і вся відповідальність по їх належному оподаткуванню покладається саме на таку особу.

Згідно ч.3 ст.46 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб підприємців" №755-IV від 15.05.2003 року фізична особа позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця. Доказів припинення підприємницької діяльності ОСОБА_11 суду не надано.

Як наслідок, твердження податкового органу щодо порушення позивачем вищеназваних вимог Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" №889-IV від 22.05.2003 року не підтверджується належними та допустимими доказами, а відтак, прийняте на його основі податкове повідомлення рішення в частині визначення для ТОВ "Західний соко-оцтовий завод" податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 5755,65 грн. -основного платежу та 11511,30 грн. - фінансової санкції, підлягає скасуванню.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що позов про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Дубенської ОДПІ №0013681750/0 від 25.10.2010 року слід задовольнити в частині нарахування 34398,90 грн., в тому числі 11466,30 грн. -за основним платежем та 22932,60 грн. - за штрафними санкціями.

Щодо податкового повідомлення-рішення з дробом "1", то воно за своєю правовою суттю не є повторним визначенням податкового зобов'язання, а відтак підстав для його скасування суд не вбачає.

Так, згідно п.6.1 ст.6 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року, чинного на час винесення спірних рішень, у разі коли сума податкового зобов'язання розраховується контролюючим органом відповідно до ст.4 цього Закону, такий контролюючий орган надсилає платнику податків податкове повідомлення, в якому зазначаються підстава для такого нарахування, посилання на норму податкового закону, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок податкових зобов'язань, сума податку чи збору (обов'язкового платежу), належного до сплати, та штрафних санкцій за їх наявності, граничні строки їх погашення, а також попередження про наслідки їх несплати в установлений строк та граничні строки, передбачені законом для оскарження нарахованого податкового зобов'язання (штрафних санкцій за їх наявності).

Згідно п.4.3 Порядку направлення органами державної податкової служби України податкових повідомлень платниками податків та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій, затвердженого наказом ДПА України №253 від 21.06.2001 року, зареєстрованого в Міністерстві Юстиції України 06.07.2001 року за №567/5758, чинного на час винесення спірних рішень, номер податкового повідомлення складається з таких частин: порядковий номер у межах відділу, номер відділу, який склав повідомлення, через дріб номер скарги, щодо якої надсилається податкове повідомлення. Пунктом 5.3 цього Порядку визначено, що з метою доведення до платника податків граничного строку сплати податкового зобов'язання, зазначеного в раніше надісланому податковому повідомленні (у разі, якщо сума податкового зобов'язання за результатами розгляду скарги збільшується або залишається без змін, а раніше надіслане податкове повідомлення не відкликається), податковим органом складається та надсилається (вручається) платнику податків податкове повідомлення, яке має номер первинного податкового повідомлення, при цьому через дріб проставляється номер скарги, щодо якої воно складене (1 - для першої, 2 - для другої тощо), крім того, таке податкове повідомлення містить новий граничний термін сплати податкового зобов'язання. Аналогічні дії здійснюються у разі подання платником податків повторної скарги.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем була подана первинна скарга на рішення податкового органу, яка залишена без задоволення.

Підстави та порядок відкликання податкових повідомлень-рішень встановлені п.п.6.4 - 6.6 ст.6 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" №2181-III від 21.12.2000 року, чинного на час винесення спірних рішень, якими не передбачено випадків їх відкликання в разі складання та надсилання платнику податків податкових повідомлень, які мають номер первинного податкового повідомлення, а через дріб проставлено номер скарги, щодо якої воно складене та доведено новий граничний термін сплати податкового зобов'язання.

За таких обставин, суд прийшов до вірного висновку, що відповідачем податкове повідомлення-рішення з дробом "1" винесене з дотриманням вимог Порядку, воно не встановлює нові підстави для прийняття, не є повторним визначенням зобов'язань, а відтак для захисту прав позивача достатньо скасування податкового повідомлення-рішення №0013681750/0 від 25.10.2010 року у відповідній частині, і додатково скасовувати аналогічне рішення в аналогічній частині, прийняте в рамках процедури адміністративного узгодження не потрібно.

Відповідно до ст.200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції ухвалив судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Доводи, наведені апелянтом в поданій апеляційній скарзі не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому колегія суддів прийшла до висновку , що рішення суду першої інстанції є законним і підстав для його скасування не має.

Керуючись ст.ст.199,200,205,206,212,254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Дубенської об'єднаної державної податкової інспекції Рівненської області залишити без задоволення, а постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2011 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Є.В.Одемчук

судді: А.Ю.Бучик В.В. Євпак

Роздруковано та надіслано:

1- в справу

2 - позивачу Товариство з обмеженою відповідальністю "Західний соко-оцтовий завод" вул.О.Невського, 64,м.Радивилів,Рівненська область,35500

3- відповідачу Дубенська об'єднана державна податкова інспекція Рівненської області вул.Грушевського , 134,м.Дубно,Дубенський район, Рівненська область,35600