Ухвала суду № 23891003, 03.05.2012, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" травня 2012 р. м. Київ К/9991/14037/12

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Маринчак Н.Є., Степашко О.І.,

при секретарі Сватко А.О.

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Харківенергоремонт»(далі -Товариство)

на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2012

у справі № 2а-1870/212/11

за позовом Товариства

до Шосткінської міжрайонної державної податкової інспекції у Сумській області (далі -Шосткінська МДПІ),

за участю прокуратури Харківської області,

про скасування податкових повідомлень-рішень.

Судове засідання проведено за участю представників:

Товариства -Шило О.В., Вєтохи А.С.,

Шосткінської МДПІ -Іващенка В.М.,

Генеральної прокуратури України -Чубенка В.В.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 04.05.2011 позов задоволено повністю; скасовано податкові повідомлення-рішення Шосткінської МДПІ від 10.12.2010 № 0000852347/0 та № 0000862347/0. У прийнятті цієї постанови суд першої інстанції виходив з того, що з огляду на відсутність витрат у позивача у зв'язку з виконанням довгострокового контракту одержана Товариством передоплата від замовника за цим контрактом не підлягала включенню до валового доходу позивача відповідно до підпункту 7.10.8 пункту 7.10 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Крім того, за висновком суду, позивач правомірно сформував валові витрати та податковий кредит за операціями з поставки Товариству робіт по установці та використанню технології економії газу за договором, укладеним з товариством з обмеженою відповідальністю «Торговельна компанія «Орбіта»(далі -ТОВ «ТК «Орбіта»), з огляду на реальність виконання цих операцій.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2012 назване рішення суду першої інстанції скасовано; у позові відмовлено з тих мотивів, що позивач повинен був збільшити об'єкт оподаткування податком на прибуток за фактом отримання передоплати за спірним довгостроковим договором. Крім того, за висновком апеляційного суду, ТОВ «ТК «Орбіта»не було поставлено спірні роботи позивачеві, які фактично були виконані іншою особою -товариством з обмеженою відповідальністю «Стімтрейд», наслідком чого стало подвійне включення до податкового кредиту сум ПДВ за однією операцією.

У касаційній скарзі Товариство просить скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення Сумського окружного адміністративного суду зі спору, посилаючись на помилкове скасування апеляційним судом правильної та вмотивованої постанови суду першої інстанції.

Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення присутніх у судовому засідання представників учасників провадження, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги Товариства з урахуванням такого.

Судовими інстанціями у справі з'ясовано, що:

- Шосткінською МДПІ було проведено планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2009 по 30.06.2010, оформлену актом від 26.11.2010 № 1577/2330/34113412;

- за наслідками цієї перевірки контролюючим органом було донараховано позивачеві податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 4 270 364 грн. (у тому числі 2 260 025 грн. за основним платежем та 2 010 339 грн. за штрафними санкціями) згідно з податковим повідомленням-рішенням від 10.12.2010 № 0000852347/0, а також податкове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 213 956 грн. (у тому числі 142 637 грн. за основним платежем та 71319 грн. за штрафними санкціями) за податковим повідомленням-рішенням від 10.12.2010 № 0000862347/0;

- в основу прийняття названих актів індивідуальної дії податковим органом покладено висновки про:

заниження позивачем валового доходу за 4 квартал 2009 року на 8 962 500 грн. внаслідок невключення до його складу суми отриманої передоплати за договором підряду від 04.08.2009 № 126 на реконструкцію системи теплозабезпечення м. Шостка з переведенням парових та водогрійних котлів на альтернативні види палива, укладеного позивачем (виконавець) та підприємством комунальної власності Шосткінської міської ради «Управління капітального будівництва»(замовник);

безпідставне віднесення Товариством до валових витрат за півріччя 2010 року 713 183 грн. у зв'язку з відображенням у їх складі витрат на оплату послуг по впровадженню технології економії природного газу на основі використання анакларида «РАГЕН-Ф»за договором від 28.12.2009 № 224, укладеним позивачем (замовник) та ТОВ «ТК «Орбіта»(виконавець), з огляду на відсутність факту надання цих послуг та фіктивний характер діяльності цього постачальника; наведена обставина стала підставою і для виключення Шосткінською МДПІ з податкового кредиту Товариства сум ПДВ у складі вартості цих послуг.

Судами також було з'ясовано, що з огляду на продовження строку дії договору підряду від 04.08.2009 № 126 до 31.12.2010 (за умовами додаткової угоди від 31.12.2009 № 1) цей договір належить до категорії довгострокових контрактів у розумінні підпункту 7.10.2 пункту 7.10 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». У період отримання передоплати від замовника за цим договором позивачем не було здійснено будь-яких витрат у зв'язку з виконанням цього договору. Так, для виконання зобов'язань за цим договором позивачем було укладено зовнішньоекономічний контракт від 02.11.2009 № 04/11-UK з фірмою «ATTWELL BUSINESS INC LIMITED»(Великобританія) на поставку обладнання для реконструкції парового котла та здійснено авансовий платіж за цим контрактом у сумі 895 100 євро; втім в подальшому додатковою угодою від 23.04.2010 цей контракт було розірвано, а передоплату повернуто Товариству вказаним нерезидентом. У квітні 2010 року Товариством було укладено з фірмою «ATTWELL BUSINESS INC LIMITED»інший договір на поставку обладнання від 26.04.2010 № 60/04-UK із сплатою авансу в сумі 895100 євро.

З огляду на установлені судовими інстанціями обставини справи Вищий адміністративний суд України погоджується з наданою судом першої інстанції правовою оцінкою обставин справи, відповідно до якої в даному разі отримана позивачем сума авансу в 4 кварталі 2009 року не підлягає відображенню у декларації про прибуток.

Так, за правилами підпункту 7.10.1 пункту 7.10 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»платник податку може вибрати особливий порядок оподаткування результатів діяльності, що здійснюється за довгостроковим договором (контрактом).

Згідно з підпунктом 7.10.8 пункту 7.10 цієї ж статті Закону для цілей оподаткування суми авансів або передоплат, отриманих виконавцем довгострокового договору (контракту), відносяться до складу валового доходу такого виконавця виключно у межах сум, визначених згідно із підпунктом 7.10.5 цього пункту, в силу вимог якого доход виконавців у звітному періоді визначається як добуток загальнодоговірної ціни довгострокового договору (контракту) на оціночний коефіцієнт виконання довгострокового контракту.

За умови відсутності у підрядника (позивача у справі) у звітному періоді фактичних витрат у зв'язку з виконанням довгострокового контракту з огляду на порядок визначення оціночного коефіцієнту як співвідношення суми фактичних витрат звітного періоду до суми загальних витрат, що плануються виконавцем при виконанні довгострокового контракту (підпункт 7.10.4 пункту 7.10 статті 7 Закону), такий оціночний коефіцієнт становить нульове значення. А відтак і валовий дохід у такому звітному періоді також дорівнює нулю. Тобто наведений пільговий режим оподаткування доходів від виконання довгострокових договірних зобов'язань передбачає, що незалежно від отримання авансу (передоплати) в разі відсутності фактичних затрат за довгостроковим контрактом у підприємства-підрядника валового доходу не виникає.

Водночас, розглядаючи даний спір в частині перевірки зафіксованих в названому акті порушень позивачем податкової дисципліни під час визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість за наслідками придбання послуг по впровадженню технології економії природного газу у ТОВ «ТК «Орбіта»за договором від 28.12.2009 № 224, попередні судові інстанції безпідставно звузили коло обставин, які є предметом доказування у справі.

Так, відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

При цьому за змістом абзацу четвертого підпункту 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

У свою чергу відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За змістом наведених правових норм визнання права платника на податковий кредит та на зменшення оподатковуваного прибутку на суму понесених витрат вимагає підтвердження факту здійснення реальних господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг).

А відтак для правильного вирішення спору в цій частині судам було достеменно дослідити усі факти щодо дійсного виконання операцій з поставки послуг за договором, укладеним позивачем з ТОВ «ТК «Орбіта», та порядку відображення цих операцій у податковому обліку позивача на підставі достовірних первинних документів.

Водночас суд першої інстанції, приймаючи рішення про задоволення позову, послався на те, що, незважаючи на відсутність у справі первинних документів на підтвердження факту поставки ТОВ «ТК «Орбіта»спірних послуг позивачеві, відсутні підстави для відповідних змін у податковому обліку позивача, позаяк фактично послуги з установки та використання технології економії газу на основі використання анакларида «РЕГЕН-Ф»були виконані іншим виконавцем -товариством з обмеженою відповідальністю «Стімтрейд»- на підставі договору про використання технологій від 17.05.2010 № 70 в рамках договору про переведення боргу.

У свою чергу, апеляційний суд як на мотив для відмови у позові виходив з того, що за наслідками поставки цих послуг позивачем було включено до податкового кредиту суму ПДВ у складі їх вартості, однак без виключення з податкового кредиту ПДВ, сформованого за наслідками оплати ТОВ «ТК «Орбіта»послуг (які не були виконані цим постачальником). При цьому апеляційним судом не було досліджено порядку формування валових витрат позивача за півріччя 2010 року за результатами здійснення цієї операції.

У матеріалах справи містяться акти приймання робіт (надання послуг), підписані позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю «Стімтрейд», які засвідчують дійсний факт поставки спірних послуг Товариству.

Отже, враховуючи, що понесені позивачем витрати на оплату фактично наданих послуг з установки та використання технології економії газу на основі використання анакларида «РЕГЕН-Ф»підлягають врахуванню при визначення об'єкта оподаткування ПДВ та податком на прибуток, тоді як подвійне врахування тих самих витрат (у тому числі і витрат на сплату ПДВ) у податковому обліку є неприпустимим, для правильного вирішення цього спору судам слід було встановити, чи відбулася заміна боржника у зобов'язанні за договором від 28.12.2009 № 224 (у такому разі виконання спірних послуг новим боржником не спричинило б змін у сумі валових витрат та податкового кредиту позивача, сформованих за правилом першої події), чи фактично позивачем було укладено новий договір з іншою зобов'язаною особою на надання тих самих послуг (у зв'язку з чим позивач повинен був здійснити відповідне коригування податкового кредиту та валових витрат, сформованих за наслідками оплати фактично ненаданих ТОВ «ТК «Орбіта»послуг, та включити до бази оподаткування ПДВ та податку на прибуток операції з поставки послуг товариством з обмеженою відповідальністю «Стімтрейд»).

Наведена неповнота встановлення фактичних даних зі спору унеможливлює перевірку касаційним судом правильності надання судами правової оцінки обставин справи та застосування ними норм матеріального права у відповідній частині.

Враховуючи, що касаційна інстанція згідно з частиною першою статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, оскаржувані рішення попередніх інстанцій підлягають скасуванню в частині позовних вимог щодо донарахування оспорюваної суми податку на прибуток за півріччя 2010 року та оспорюваної суми податку на додану вартість (з урахуванням відповідної суми штрафних санкцій) з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції у цій частині.

Під час нового розгляду суду слід врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити усе коло обставин щодо поставки вказаних послуг позивачеві, порядку відображення результатів цих послуг у податковому обліку Товариства, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 226, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Харківенергоремонт»задовольнити частково.

2. Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2012 у справі № 2а-1870/212/11 скасувати в частині відмови у задоволенні позову щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 10.12.2010 № 0000852347/0 в частині визначення товариству з обмеженою відповідальністю «Харківенергоремонт»податкового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 4 024 447 грн. (у тому числі 2 118 130 грн. за основним платежем та 1 906 317 грн. за штрафними санкціями).

У цій частині залишити в силі постанову Сумського окружного адміністративного суду від 04.05.2011.

3. В іншій частині постанову Сумського окружного адміністративного суду від 04.05.2011 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2012 у справі № 2а-1870/212/11 скасувати.

Справу у цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:Н.Є. Маринчак О.І. Степашко