Постанова № 23824873, 13.03.2012, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________

______________

Головуючий у 1-й інстанції: Шевчук С.М.

Суддя-доповідач:Пасічник С.С.

ПОСТАНОВА

іменем України

"13" березня 2012 р. Справа № 2а/1770/4276/2011

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Пасічник С.С.

суддів: Зарудяної Л.О.

Кузьменко Л.В.,

при секретарі Бєляєвій Т.В. ,

за участю сторін:

від позивача: ОСОБА_3, представника за довіреністю,

ОСОБА_4, представника за довіреністю,

від відповідача: ОСОБА_5, представника за довіреністю,

розглянувши апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Рівнеазот" на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "18" жовтня 2011 р. у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Рівнеазот" до Державної податкової інспекції у м.Рівне, правонаступником якої є Державна податкова інспекція у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Рівнеазот» звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Рівне про визнання протиправним (нечинним) та скасування податкового повідомлення - рішення від 16.09.2011року за № 0000632344.

В обґрунтування позову посилається на те, що висновки податкового органу про право товариства на включення до складу податкового кредиту відображеної в уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за вересень 2008року суми в розмірі 6 109 840 грн. (по послугах оренди майна, отриманих від нерезидента) лише в грудні 2008року, є безпідставними, оскільки уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ (хоча й був поданий в листопаді 2008р.) є складовою частиною податкової декларації за вересень 2008року, а тому, з врахуванням приписів п.п. 7.5.2. п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» товариство мало право на віднесення суми ПДВ, зазначеної в уточнюючому розрахунку, до складу податкового кредиту жовтня 2008року.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 18.10.2011р. в задоволенні позову було відмовлено.

Не погоджуючись з постановою, Публічне акціонерне товариство «Рівнеазот» подало апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на неповне з'ясування судом першої інстанції обставин справи й порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильних висновків, просить постанову скасувати та постановити нове судове рішення про задоволення позовних вимог.

Представники особи, що подала апеляційну скаргу, в судовому засіданні підтримали доводи та вимоги апеляційної скарги.

Представник податкового органу в судових засіданнях, вважаючи оскаржену постанову обгрунтованою та законною, просить останню залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Одночасно, посилаючись на наказ Державної податкової інспекції у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби № 1 від 01.03.2012р. та виписку з ЄДР юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців серії НОМЕР_1, звернувся до суду з клопотанням про заміну сторони у справі - Державної податкової інспекції у місті Рівне її правонаступником - Державною податковою інспекцією у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби в зв'язку із завершенням реорганізації шляхом перетворення Державної податкової інспекції у м.Рівне у Державну податкову інспекцію у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби згідно постанови Кабінету Міністрів України від 21.09.2011р. № 981 "Про утворення територіальних органів державної податкової служби", яке, з врахуванням приписів ст. 55 КАС України, визнане колегією суддів обгрунтованим.

Вислухавши учасників процесу, розглянувши та обговоривши доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при прийнятті оскарженої постанови, судова колегія дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судом, Державною податковою інспекцією у м. Рівне було проведено позапланову виїзну документальну перевірку ВАТ «Рівнеазот» з питань достовірності відображення у податковій звітності з податку на додану вартість податкового кредиту по послугах, отриманих від нерезидента на території України, у вересні 2008року внаслідок подання уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за вересень 2008року, за результатами якої складено акт перевірки від 06.09.2011року № 1086/23-300/05607824.

На підставі акта перевірки 16.09.2011року податковим органом було винесено податкове повідомлення - рішення від за № 0000632344 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість відповідно до абз.3 п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України за рахунок штрафних (фінансових) санкцій в сумі 3054920,00грн.

В основу прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення було покладено висновки, відображені в акті перевірки, щодо порушення товариством п.п. 7.5.2. п. 7.5, п.п 7.7.1, п.п. 7.7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого платником завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ за листопад 2008р. на 6109840,00грн. та занижено суму бюджетного відшкодування за січень 2009р. на 6109840,00грн.

До таких висновків, як вбачається з акту перевірки, податковий орган дійшов, вважаючи, що товариство безпідставно включило до складу податкового кредиту жовтня 2008року податок на додану вартість в розмірі 6 109 840 грн. по отриманих ним у вересні 2008року послугам з оренди майна у нерезидента - "Sternako Ventures Limited" (за договором оренди майна від 01.09.2008р. та актом № 1 від 30.09.2008р.), оскільки податкові зобов'язання по обумовленій операції з нерезидентом відобразив лише 17.11.2008року при поданні уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з ПДВ до податкової декларації за вересень 2008року, а тому право на податковий кредит набув в наступному звітному періоді, що слідує за періодом подання уточнюючого розрахунку, тобто в грудні 2008року.

Проте, з такою позицією погодитись не можна.

Так, 20.10.2008року товариством подано до податкового органу декларацію з податку на додану вартість за вересень 2008року. У рядку 7 розділу «податкові зобов'язання» по послугах, отриманих від нерезидента на митній території України, позивач відобразив зобов'язання в розмірі 607 654грн. Різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду (рядок 18.2 та рядок 21 названої декларації) має від'ємне значення в розмірі 10 051 841грн.

З врахуванням положень Порядку заповнення і подання податкової декларації з ПДВ, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.97 р. N 166 та зареєстрованого в Мін'юсті України 09.07.97 р. за N 250/2054 (у редакції наказу ДПА України від 15.06.2005 р. N 213, зареєстрованого в Мін'юсті України 30.06.2005 р. за N 702/10982), що був чинним на час виникнення спірних відносин, позивач 17.11.2008року подав до податкового органу уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за вересень 2008року, в якому відобразив податкові зобов'язання (по послугах оренди майна, отриманих від нерезидента) в розмірі 6 109 840 грн. У зв'язку з таким декларуванням податкових зобов'язань позивач в названому уточнюючому розрахунку відповідно зменшив на вказану суму від'ємне значення рядка 21 декларації з ПДВ за вересень 2008року (10 051 841грн.- 6 109 840 грн.).

19.11.2008р. позивачем подано податкову декларацію з податку на додану вартість за жовтень 2008року, в якій у рядку 12.4 розділу "податковий кредит" було відображено суму ПДВ, до якої увійшли й 6 109 840 грн. по послугах, отриманих від нерезидента на митній території України.

Відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 р. N 168/97-ВР, що був чинним на час виникнення спірних відносин, об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України.

Місцем поставки послуги, яка надається нерезидентом, є місце розташування його представництва, а за відсутності такого - місце розташування резидента, який виконує агентські (представницькі) дії від імені такого нерезидента, а за відсутності такого - місце фактичного розташування покупця (отримувача), який у цьому випадку виступає податковим агентом такого нерезидента (підпункт "а" пункту 6.5 статті 6 вказаного Закону).

Датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою (пп. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 вказаного Закону).

Відповідно до пункту 5.5 згаданого вище Порядку заповнення і подання податкової декларації з ПДВ, обсяги послуг, отриманих від нерезидента на митній території України, включаються до рядка 7 розділу 1 "Податкові зобов'язання" податкової декларації з податку на додану вартість.

Згідно п. 4.4 цього ж Порядку, якщо платник самостійно виявив помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, то такий платник зобов'язаний подати в порядку, установленому для подання декларацій з податку на додану вартість (без урахування граничного терміну подання, але з урахуванням строків давності, встановлених статтею 15 Закону N 2181 ( 2181-14 ), уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок. Одним уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки лише однієї раніше поданої декларації. Платник податку має право не подавати вказаний розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі декларації за будь-який наступний звітний (податковий) період (з урахуванням зазначених у першому абзаці строків давності та положень пункту 17.2 Закону N 2181 ( 2181-14 ), протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Такий спосіб самостійного виправлення платником помилки може бути застосований у разі виправлення у декларації звітного (податкового) періоду помилок лише однієї раніше поданої декларації.

За вимогами підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду, тобто податкове зобов'язання, яке бере участь у розрахунку, включає у себе, в тому числі і податкове зобов'язання, відображене у рядку 7 податкової декларації - з послуг, отриманих від нерезидента на митній території України.

Згідно підпункту 7.5.2 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість датою виникнення права платника податку на податковий кредит для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України є дата сплати податку по податкових зобов'язаннях згідно з підпунктом 7.3.6 цієї статті.

Таким чином, отримувач послуг від нерезидента з місцем їх надання на митній території України виступає податковим агентом такого нерезидента, тобто при придбанні таких послуг здійснює розрахунок в частині податку на додану вартість з бюджетом шляхом включення податку на додану вартість до податкових зобов'язань, й датою сплати податку до бюджету і, відповідно, датою виникнення права на податковий кредит, вважається дата подання декларації з податку на додану вартість, в якій сума податку на додану вартість за отримані від нерезидента послуги включена до податкових зобов'язань.

Проаналізувавши наведені приписи законодавства в сукупності з обставинами справи, колегія суддів вважає, що оскільки, декларування позивачем податкового зобов'язання з ПДВ по операції з придбання послуг у нерезидента на митній території України в розмірі 6 109 840грн (за договором оренди майна від 01.09.2008р. та актом № 1 від 30.09.2008р.) мало місце в уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за вересень 2008року, що є невід'ємною частиною податкової декларації за вересень, поданої 20.10.2008р., то датою сплати такого податкового зобов'язання є 20.10.2008р.

При цьому, слід відзначити, що законодавство не містить особливостей щодо порядку подання податкових декларацій та уточнюючих розрахунків до них при декларуванні господарських операцій із поставки послуг нерезидентом на митній території України та визначення по них, як по окремих документах, сум податкових зобов'язань різних податкових періодів ( в залежності від дати подачі).

Відтак, позивач набув права на віднесення названої суми податкового зобов'язання в розмірі 6 109 840грн. по операції з імпорту послуг від нерезидента на митній території України до складу податкового кредиту в жовтні 2008року й відшкодування вказаної суми з бюджету в листопаді 2008р.

Також суд враховує й наступне.

Підпунктом 7.7.5 пункту 7.5 ст. 7 Закону №168/97-ВР передбачено, що протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування.

Відповідно до п. 1.3 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 року № 327, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.08.2005 року за № 925/11205 (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), за результатами проведення невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання оформляється акт, а в разі відсутності порушень податкового, валютного та іншого законодавства - довідка. Довідка - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

Як свідчать матеріали справи, з 22.12.2008р. по 30.12.2008р. відповідачем проводилась позапланова виїзна перевірка ВАТ "Рівнеазот" з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника, відображеної в декларації з ПДВ за жовтень 2008 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось в період вересень 2008р., результати якої відображено у довідці від 31.12.2008р. за № 1930/1322/23-300/05607824. Крім того, з 14.01.2009р. по 27.01.2009р. відповідач здійснював позапланову виїзну перевірку товариства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника, відображеної в декларації з ПДВ за листопад 2008року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось в період жовтень 2008р., результати якої відображено у довідці від 29.01.2009р. за № 52/35/23/05607824.

Податковим органом під час здійснення вказаних перевірок товариства не встановлено жодного порушення вимог законодавства, яке б позбавляло позивача права на формування податкового кредиту та права на заявлення до відшкодування від'ємного значення з податку на додану вартість.

Одночасно, суд зважає й на наступне.

Як вже зазначалося в цій постанові, податковий орган згідно податкового повідомлення-рішення від 16.09.2011року за № 0000632344 застосував до ВАТ "Рівнеазот" штрафні санкції відповідно до абз.3 п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України, який передбачає, що у разі самостійного повторного протягом 1095 днів визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування, це тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Проте, при застосуванні розглядуваної законодавчої норми слід ураховувати, що передбачена пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України повторність може бути застосована лише до відносин, що мали місце на час дії цієї норми. Тому повторним для цілей застосування пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України є ті визначення податкових зобов'язань, які мали місце з 1 січня 2011 року. Визначення податкових зобов'язань, здійснені до вказаної дати, тобто до набрання чинності Податковим кодексом України, до уваги братися не повинні.

Також не повинні братися до уваги повторні визначення податкових зобов'язань, що були здійснені хоча і після 1 січня 2011 року, але за протиправні діяння, які мали місце до 1 січня 2011 року, тобто до набрання чинності Податковим кодексом України. Зазначене пояснюється тим, що підвищеної відповідальності за повторне вчинення того самого податкового правопорушення не було до набрання чинності Податковим кодексом України. Тому застосування повторності щодо діянь, вчинених до запровадження відповідних законодавчих норм (тобто до 1 січня 2011 року), незалежно від дати визначення відповідних податкових зобов'язань є зворотною дією, а тому, суперечить статті 58 Конституції України.

З урахуванням викладеного підвищена відповідальність за повторне порушення норм податкового законодавства може мати місце лише в разі повторного визначення контролюючими органами податкових зобов'язань, якщо і перше, і наступні нарахування відбулися після 1 січня 2011 року та за умови, якщо всі діяння, які були підставою для нарахувань, вчинені платником податків після 1 січня 2011 року.

Зазначену позицію наведено в Інформаційному листі Вищого адміністративного суду України від 24.11.2011р. № 2198/11/13-11.

Отже, застосувавши до позивача штрафну санкцію, визначену абзацем 3 пункту 123.1. ст. 123 ПК України, податковий орган в будь-якому разі (навіть, за умови визнання судом апеляційної інстанції висновків, наведених в акті перевірки від 06.09.2011року № 1086/23-300/05607824, як таких, що є прийнятними та підтверджують допущення ВАТ "Рівнеазот" порушень податкового законодавства ) діяв протиправно.

Крім того, в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні №0000632344 від 16.09.2011 року податковий орган не вказав суми, на яку має бути зменшене бюджетне відшкодування, тобто завищеної суми бюджетного відшкодування, від якої має розраховуватися штраф у розмірі 50 відсотків (бази визначення штрафу).

Підсумовуючи наведене, суд першої інстанції припустився помилки, відмовивши в задоволенні позову Публічного акціонерного товариства "Рівнеазот" до Державної податкової інспекції у м.Рівне про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення та його скасування, а тому оскаржена постанова, з врахуванням приписів ст.202 КАС України, підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення позову.

Керуючись ст.ст. 55, 195, 198, 202, 205, 207, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Замінити відповідача - Державну податкову інспекцію у м. Рівне її правонаступником - Державною податковою інспекцією у м. Рівному Рівненської області Державної податкової служби.

Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Рівнеазот" задовольнити.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року скасувати.

Прийняти нову постанову.

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000632344 від 16.09.2011 року.

Головуючий суддя С.С. Пасічник

судді: Л.О. Зарудяна Л.В. Кузьменко

Роздруковано та надіслано:

1- в справу

2 - позивачу Публічне акціонерне товариство "Рівнеазот" м.Рівне-17,33017

3- відповідачу Державна податкова інспекція у м.Рівне вул.Відінська , 8,м.Рівне,33023