Ухвала суду № 23526115, 16.11.2011, Севастопольський апеляційний адміністративний суд

Копія

СЕВАСТОПОЛЬСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

Іменем України

Справа № 2а-913/11/2770

16.11.11 м. Севастополь

Севастопольський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Омельченка В. А.,

суддів Привалової А.В. ,

Ілюхіної Г.П.

при секретарі судового засідання Саматової М.А.

за участю сторін:

представник позивача, Товариства з обмеженою відповідальністю "Аптека АВ і К"- ОСОБА_1, довіреність № б/н від 22.03.11

представник позивача, Товариства з обмеженою відповідальністю "Аптека АВ і К"- ОСОБА_2, довіреність № б/н від 22.03.11

представник відповідача, Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя - ОСОБА_3, довіреність № 9439/9/10-039 від 31.03.11

представник відповідача, Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя - ОСОБА_4, довіреність № 6281/9/10-0 від 19.10.09

представник відповідача, Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя - ОСОБА_5, довіреність № 356/10-004 від 11.06.10

представник відповідача, Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя - ОСОБА_6, довіреність № 343/10-004 від 04.03.09

прокурор, Шульга Антон Миколайович, посвідчення №574 від 18.11.08- ,

розглянувши апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя на постанову Окружного адміністративного суду міста Севастополь (суддя Кириленко О.О. ) від 25.05.11 у справі № 2а-913/11/2770

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аптека АВ і К" (вул. В. Морська, буд. 52, м. Севастополь, 99011)

до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя (вул. Кулакова, буд. 37, м. Севастополь, 99011)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду міста Севастополь від 25.05.11 у справі № 2а-913/11/2770 позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Аптека АВ і К" задоволені, а саме: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції в Ленінському районі міста Севастополя від 11 березня 2011 року № 0000230231 про збільшення товариству з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К суми грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств у сумі 2 065 898 гривень 75 копійок, з яких: 1 652 719 гривень 00 копійок за основним платежем та 413 179 гривень 75 копійок за штрафними (фінансовими) санкціями, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції в Ленінському районі міста Севастополя від 11 березня 2011 року № 0000240231 про збільшення товариству з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К суми грошового зобовязання з податку на додану вартість у сумі 589 798 гривень 75 копійок, з яких: 471 839 гривень 00 копійок за основним платежем та 117 959 гривень 75 копійок за штрафними (фінансовими) санкціями, стягнуто з Державного бюджету України на користь товариства з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К судовий збір у розмірі 03 гривень 40 копійок.

Не погодившись з зазначеною постановою відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в який просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Севастополь від 25.05.11 та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права. А саме, відповідач посилається на те, що відповідачем проведена планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 вересня 2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 вересня 2010 року. Перевірка проводилась з 30 грудня 2010 року по 18 лютого 2011 року. На підставі виявлених порушень, 11 березня 2011 року були прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000230231 про збільшення суми грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств у сумі 2 065 898 гривень 75 копійок, з яких 1 652 719 гривень 00 копійок за основним платежем та 413 179 гривень 75 копійок - за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000240231 про збільшення суми грошового зобовязання з податку на додану вартість у сумі 589 798 гривень 75 копійок, з яких 471 839 гривень 00 копійок за основним платежем та 117 959 гривень 75 копійок - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Ухвалою Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2011 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя.

На підставі та за правилами статті 195 Кодексу адміністративного судочинства України, розглянувши справу, судова колегія встановила наступне.

Відповідачем проведена планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 вересня 2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 вересня 2010 року. Перевірка проводилась з 30 грудня 2010 року по 18 лютого 2011 року. Термін перевірки продовжувався з 14 лютого 2011 року по 18 лютого 2011 року на підставі наказу від 11 лютого 2011 року № 235.

За результатами перевірки 25 лютого 2011 року державною податковою інспекцією в Ленінському районі міста Севастополя складений акт №14/23-1/22320067/1294/10 про результати планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 вересня 2010 рік, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2008 року по 30 вересня 2010 рік. Згідно з висновками акту позивачем допущені численні порушення вимог законодавчих актів, у тому числі Закону України Про оподаткування прибутку підприємств та Закону України Про податок на додану вартість, а саме: підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1, підпункту 5.2.2, підпункту 5.2.5 пункту 5.2, підпункту 5.3.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.4.4, підпункту 5.4.6 пункту 5.4, пункту 5.9 статті 5, підпункту 7.9.6 пункту 7.9 статті 7, підпункту 8.3.1, підпункту 8.3.2 пункту 8.3, підпункту 8.6.1 пункту 8.6, підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств, що призвело до заниження податку на прибуток в 2008 році в сумі 219 840 гривень 00 копійок, у 1 кварталі 2009 року в сумі 150 541 гривень 00 копійок, 1 півріччя 2009 року в сумі 174 027 гривень 00 копійок, 9 місяців 2009 року в сумі 736 571 гривень 00 копійок, 2009 рік в сумі 964 810 гривень 00 копійок, 9 місяців 2010 року в сумі 468 069 гривень 00 копійок та завищення податку на прибуток за 9 місяців 2008 року в сумі 73 982 гривень 00 копійок, 1 квартал 2010 року в сумі 30 гривень 00 копійок та 1 півріччя 2010 року в сумі 4 355 гривень 00 копійок; пункту 4.1, пункту 4.2 статті 4, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість в частині заниження податкових зобовязань з податку на додану вартість в грудні 2008 року в сумі 91 423 гривень 00 копійок, червні 2009 року в сумі 9 045 гривень 00 копійок, грудні 2009 року в сумі 302 969 гривень 00 копійок, березні 2010 року в сумі 1 100 гривень 00 копійок, липні 2010 року в сумі 42 673 гривень 00 копійок, вересні 2010 року в сумі 25 729 гривень 00 копійок та завищенні податку на додану вартість в квітні 2010 року в сумі 1 100 гривень 00 копійок.

11 березня 2011 року були прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000230231 про збільшення суми грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств у сумі 2 065 898 гривень 75 копійок, з яких 1 652 719 гривень 00 копійок за основним платежем та 413 179 гривень 75 копійок - за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000240231 про збільшення суми грошового зобовязання з податку на додану вартість у сумі 589 798 гривень 75 копійок, з яких 471 839 гривень 00 копійок за основним платежем та 117 959 гривень 75 копійок - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відповідно до пункту 4.1 статті 4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (закон втратив чинність з 1 квітня 2011 року, крім пункту 1.20 статті 1 цього Закону, який діє до 1 січня 2013 року, згідно з Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, далі Закон) валовий доход загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

В акті перевірки зафіксоване порушення з боку позивача підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону, Порядку заповнення декларації, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 29 березня 2003 року № 143, а саме: підприємством занижені валові доходи по рядку 01.1 декларації про прибуток підприємств доходи від продажу товарів (робіт, послуг) за 9 місяців 2008 року в сумі 316 гривень 00 копійок, 2008 рік в сумі 316 гривень 00 копійок,1 квартал 2009 року в сумі 34 643 гривень 00 копійок, 1 півріччя 2009 року в сумі 34 643 гривень 00 копійок, 9 місяців 2009 року в сумі 34 643 гривень 00 копійок, 2009 рік в сумі 36 443 гривень 00 копійок, у частині не включення до складу валових доходів надлишків товарів, що виявлені при інвентаризації товарно-матеріальних цінностей.

Судова колегія, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Підпунктом 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону визначено, що валовий доход включає доходи у вигляді вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді.

Згідно з абзацом першим пункту 5.9 статті 5 Закону платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Таким чином, вартість товарів (робіт, послуг) товарно-матеріальних цінностей, отриманих без фактичного понесення витрат на їх придбання (відсутність первинних документів, що підтверджують їх придбання), не повинна включатися до валових витрат виробництва.

Крім того, між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю Комтоп, приватним підприємством Вента, фізичною особою-підприємцем ОСОБА_8, фізичною особою-підприємцем ОСОБА_7 були укладені договори на оренду нежитлових приміщень (нерухомого майна), а саме: 01 січня 2007 року між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К (орендар) та товариством з обмеженою відповідальністю Комтоп (орендодавець) укладений договір на оренду нежитлової площі, згідно з яким орендодавець надав, а орендар прийняв у строкове платне користування приміщення за адресою: АДРЕСА_1 для розміщення аптеки з торгівлі медикаментами та товарами медичного призначення. За користування приміщенням орендар сплачує орендодавцю оренду плату. Строк договору встановлений з 01 січня 2007 року по 31 грудня 2009 рік; 01 січня 2010 року між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К (орендар) та товариством з обмеженою відповідальністю Комтоп (орендодавець) укладений договір на оренду нежитлової площі, за яким орендодавець надав, а орендар прийняв у строкове платне користування приміщення за адресою: АДРЕСА_1 для розміщення аптеки з торгівлі медикаментами та товарами медичного призначення. За користування приміщенням орендар сплачує орендодавцю оренду плату. Строк договору встановлений з 01 січня 2010 року по 31 грудня 2011 рік; 01 січня 2008 року між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К (орендар) та приватним підприємством Вента (орендодавець) укладений договір на оренду нежитлових приміщень № 370/06, згідно з яким орендодавець надав, а орендар прийняв у тимчасове користування приміщення за адресою: АДРЕСА_8 для торгівлі медикаментами та предметами медичного призначення. За користування приміщенням орендар сплачує орендодавцю оренду плату. Строк договору встановлений з 01 січня 2008 року по 31 грудня 2008 рік; 01 січня 2009 року між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К (орендар) та приватним підприємством Вента (орендодавець) укладений договір на оренду нежитлових приміщень № 371/10, згідно з яким орендодавець надав, а орендар прийняв у тимчасове користування приміщення за адресою: АДРЕСА_8 для торгівлі медикаментами та предметами медичного призначення. За користування приміщенням орендар сплачує орендодавцю оренду плату. Строк договору встановлений з 01 січня 2009 року по 31 грудня 2009 рік; 01 січня 2007 року між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К (орендар) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_8 (орендодавець) укладений договір на оренду нежитлових приміщень № 2/03-С, за яким орендодавець передає, а орендар приймає у тимчасове користування нежитлове приміщення за адресою: АДРЕСА_2 для розміщення аптечного кіоску з метою здійснення торгівлі медикаментами та предметами медичного призначення. За користування приміщенням орендар сплачує орендодавцю оренду плату. Строк договору встановлений з 01 січня 2007 року по 31 грудня 2008 року (згідно протоколу розбіжностей змін - договір діє з моменту підписання до 30 грудня 2009 року); 01 січня 2010 року між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К (орендар) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_8 (орендодавець) укладений договір на оренду нежитлових приміщень № 1/10-С, згідно з яким орендодавець передає, а орендар приймає у тимчасове користування нежитлове приміщення за адресою: АДРЕСА_2 для розміщення аптечного кіоску з метою здійснення торгівлі медикаментами та предметами медичного призначення. За користування приміщенням орендар сплачує орендодавцю оренду плату. Строк договору встановлений з 01 січня 2010 року по 30 грудня 2012 рік; 01 січня 2008 року між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К (орендар) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_7 (орендодавець) укладений договір на оренду нежитлових приміщень б/н, згідно з яким орендодавець передає, а орендар приймає у тимчасове платне користування нежитлове приміщення за адресою: АДРЕСА_3 для розміщення аптеки з метою здійснення торгівлі лікарськими засобами та предметами медичного призначення. За користування приміщенням орендар сплачує орендодавцю оренду плату. Строк договору встановлений 30 місяців з моменту прийняття обєкту за актом прийому-передачі та діє до 31 грудня 2010 року.

В акті перевірки зафіксовано порушення позивачем підпункту 7.9.6 пункту 7.9 статті 7 Закону, Порядку заповнення декларації, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 29 березня 2003 року №143, а саме те, що підприємством завищені валові витрати в декларації з податку на прибуток підприємств за 9 місяців 2008 року в сумі 469 950 гривень 00 копійок, 2008 рік в сумі 939 900 гривень 00 копійок, 1 квартал 2009 року в сумі 679 950 гривень 00 копійок, 1 півріччя 2009 року в сумі 1 359 900 гривень 00 копійок, 9 місяців 2009 року в сумі 2 039 850 гривень 00 копійок, 2009 рік в сумі 719 800 гривень 00 копійок, 1 квартал 2010 року в сумі 664 950 гривень 00 копійок, 1 півріччя 2010 року в сумі 1 294 900 гривень 00 копійок, 9 місяців 2010 року в сумі 1 959 850 гривень 00 копійок у частині формування валових витрат по лізинговим (орендним) платежам по договорам фінансового лізингу (оренди).

Такого висновку податковий орган дійшов на тій підставі, що оскільки сторони в договорах оренди нежилих приміщень (нерухомого майна), наданих на перевірку, при їх укладенні не визначили таку операцію, як оперативний лізинг, сума лізингових (орендних) платежів з початку строку оренди перевищує первісну вартість обєкта лізингу (оренди), тому такі договори оренди підлягають оподаткуванню як договори фінансового лізингу (оренди).

Крім того, державною податковою інспекцією в Ленінському районі міста Севастополя вважає, що оскільки позивач не надав до перевірки розрахунку відсотків або комісії, які нараховуються на вартість обєкту фінансового лізингу, розмір платежів за договорами оренди нерухомого майна (нежитлових приміщень) є компенсацією частини вартості обєктів фінансового лізингу, тому укладені договори оренди набувають статусу договорів фінансового лізингу та витрати, що понесло підприємство у процесі виконання даних договорів, не підлягають віднесенню до складу валових витрат згідно з підпунктом 7.9.6 пункту 7.9 статті 7 Закону.

Згідно з пунктом 1.18 статті 1 Закону лізингова (орендна) операція господарська операція (крім операцій з фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) фізичної чи юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних фондів або землі у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за орендну плату та на визначений строк. Операції з лізингу (оренди) цілісних майнових комплексів державних підприємств регулюються відповідним законодавством. Лізингові (орендні) операції здійснюються у вигляді оперативного лізингу (оренди), фінансового лізингу (оренди), зворотного лізингу (оренди), оренди землі та оренди жилих приміщень.

Оперативний лізинг (оренда) - господарська операція фізичної або юридичної особи, що передбачає відповідно до договору оперативного лізингу (оренди) передання орендарю майна, що підпадає під визначення основного фонду згідно із статтею 8 цього Закону, придбаного або виготовленого орендодавцем на умовах інших, ніж передбачаються фінансовим лізингом (орендою) (підпункт 1.18.1 пункту 1.18 статті 1 Закону).

Фінансовий лізинг (оренда) - господарська операція фізичної або юридичної особи, яка передбачає відповідно до договору фінансового лізингу (оренди) передання орендарю майна, що підпадає під визначення основного фонду згідно із статтею 8 цього Закону, придбаного або виготовленого орендодавцем, а також усіх ризиків та винагород, пов'язаних з правом користування та володіння обєктом лізингу (підпункт 1.18.2 пункту 1.18 статті 1 Закону).

Згідно з абзацами другим-восьмим підпункту 1.18.2 пункту 1.18 статті 1 Закону лізинг (оренда) вважається фінансовим, якщо лізинговий (орендний) договір містить одну з таких умов: обєкт лізингу передається на строк, протягом якого амортизується не менше 75 відсотків його первісної вартості за нормами амортизації, визначеними статтею 8 цього Закону, та орендар зобов'язаний придбати обєкт лізингу у власність протягом строку дії лізингового договору або в момент його закінчення за ціною, визначеною у такому лізинговому договорі; сума лізингових (орендних) платежів з початку строку оренди дорівнює або перевищує первісну вартість обєкта лізингу; якщо у лізинг передається обєкт, що перебував у складі основних фондів лізингодавця протягом строку перших 50 відсотків амортизації його первісної вартості, загальна сума лізингових платежів має дорівнювати або бути більшою 90 відсотків від звичайної ціни на такий обєкт лізингу, діючої на початок строку дії лізингового договору, збільшеної на суму процентів, розрахованих виходячи з облікової ставки Національного банку України, визначеної на дату початку дії лізингового договору на весь його строк; майно, яке передається у фінансовий лізинг, є виготовленим за замовленням лізингоотримувача (орендаря) та після закінчення дії лізингового договору не може бути використаним іншими особами, крім лізингоотримувача (орендаря), виходячи з його технологічних та якісних характеристик. Для цілей цього підпункту під терміном строк фінансового лізингу розуміється строк від дати передання майна лізингоотримувачу (орендарю) до дати набуття права власності на таке майно або здійснення останнього лізингового платежу лізингоотримувачем, залежно від того, яка подія сталася раніше. Незалежно від того, чи відноситься лізингова операція до фінансового лізингу відповідно до норм цього підпункту чи ні, сторони договору можуть визначити при укладенні договору таку операцію як оперативний лізинг без права подальшої зміни статусу такої операції до закінчення дії відповідного договору.

Відповідно до підпункту 7.9.6 пункту 7.9 статті 7 Закону оподаткування операцій лізингу (оренди) здійснюється у такому порядку: передання майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобовязань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму валових доходів, а орендар збільшує суму валових витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування. У такому ж порядку здійснюється оподаткування операцій з оренди землі та жилих приміщень; передання майна у фінансовий лізинг (оренду) для цілей оподаткування прирівнюється до його продажу в момент такої передачі. При цьому орендодавець збільшує валові доходи, а у разі передання у фінансовий лізинг майна, що на момент такого передання перебувало у складі основних фондів орендодавця, змінює відповідну групу основних фондів згідно з правилами, визначеними статтею 8 цього Закону для їх продажу, а орендар збільшує відповідну групу основних фондів на вартість обєкта фінансового лізингу (без урахування процентів або комісій, нарахованих або таких, що будуть нараховані на вартість обєкта фінансового лізингу, відповідно до договору) за наслідками податкового періоду, в якому відбувається таке передання. При нарахуванні лізингового платежу орендодавець збільшує валові доходи, а орендар збільшує валові витрати на таку частину лізингового платежу, яка дорівнює сумі процентів або комісій, нарахованих на вартість обєкта фінансового лізингу (без урахування частини лізингового платежу, що надається у рахунок компенсації частини вартості обєкта фінансового лізингу), за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування. У разі коли у майбутніх податкових періодах орендар повертає обєкт фінансового лізингу орендодавцю без придбання такого обєкта у власність, таке передання прирівнюється для цілей оподаткування до зворотного продажу орендарем такого обєкта орендодавцю за звичайною ціною, діючою на момент такого зворотного продажу, але не менше первісної вартості такого основного фонду, зменшеної на суму нарахованої амортизації, згідно з нормами статті 8 цього Закону. У разі коли вартість обєкта фінансового лізингу, що вперше вводиться в експлуатацію, визначається договором у сумі, що є меншою вартості витрат на його придбання або спорудження, податковий орган має право провести позачергову перевірку для визначення рівня звичайної ціни; передання в оренду житлового фонду або землі здійснюється за правилами оперативного лізингу.

Отже, для цілей оподаткування до структури лізингового платежу включаються лише дві складові, а саме: відшкодування вартості обєкта лізингу та сума процентів або комісій, нарахована на вартість обєкта фінансового лізингу.

Згідно зі статтею 292 Господарського кодексу України лізинг це господарська діяльність, спрямована на інвестування власних чи залучених фінансових коштів, яка полягає в наданні за договором лізингу однією стороною (лізингодавцем) у виключне користування другій стороні (лізингоодержувачу) на визначений строк майна, що належить лізингодавцю або набувається ним у власність (господарське відання) за дорученням чи погодженням лізингоодержувача у відповідного постачальника (продавця) майна, за умови сплати лізингоодержувачем періодичних лізингових платежів. Залежно від особливостей здійснення лізингових операцій лізинг може бути двох видів - фінансовий чи оперативний. Обєктом лізингу може бути нерухоме і рухоме майно, призначене для використання як основні фонди, не заборонене законом до вільного обігу на ринку і щодо якого немає обмежень про передачу його в лізинг.

Статті 806, 807 Цивільного кодексу України також визначають, що за договором лізингу одна сторона (лізингодавець) передає або зобовязується передати другій стороні (лізингоодержувачеві) у користування майно, що належить лізингодавцю на праві власності і було набуте ним без попередньої домовленості із лізингоодержувачем (прямий лізинг), або майно, спеціально придбане лізингодавцем у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов (непрямий лізинг), на певний строк і за встановлену плату (лізингові платежі). До відносин, повязаних з лізингом, застосовуються загальні положення про купівлю-продаж та положення про договір поставки, якщо інше не встановлено законом. Предметом договору лізингу може бути неспоживча річ, визначена індивідуальними ознаками, віднесена відповідно до законодавства до основних фондів. Особливості окремих видів і форм лізингу встановлюються законом.

Загальні правові та економічні засади фінансового лізингу визначено Законом України Про фінансовий лізинг.

Фінансовий лізинг (далі - лізинг) це вид цивільно-правових відносин, що виникають із договору фінансового лізингу (частина перша статті 1 цього Закону).

Згідно з частиною другою статті 1 Закону України Про фінансовий лізинг за договором фінансового лізингу (далі - договір лізингу) лізингодавець зобовязується набути у власність річ у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов і передати її у користування лізингоодержувачу на визначений строк не менше одного року за встановлену плату (лізингові платежі).

Відносини, що виникають у звязку з договором фінансового лізингу, регулюються положеннями Цивільного кодексу України про лізинг, найм (оренду), купівлю-продаж, поставку з урахуванням особливостей, що встановлюються цим Законом (частина перша статті 2 цього Закону).

Відповідно до статті 16 Закону України Про фінансовий лізинг сплата лізингових платежів здійснюється в порядку, встановленому договором. Лізингові платежі можуть включати: суму, яка відшкодовує частину вартості предмета лізингу; платіж як винагороду лізингодавцю за отримане у лізинг майно; компенсацію відсотків за кредитом; інші витрати лізингодавця, що безпосередньо повязані з виконанням договору лізингу.

Статті 283, 286 Господарського кодексу України, статті 759,762 Цивільного кодексу України встановлюють поняття оренди (найму) майна у сфері господарювання, а саме: за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності. До відносин оренди застосовуються відповідні положення Цивільного кодексу України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом. За користування майном з наймача справляється плата, розмір якої встановлюється договором найму. Орендна плата це фіксований платіж, який орендар сплачує орендодавцю незалежно від наслідків своєї господарської діяльності. Строки внесення орендної плати визначаються в договорі.

З аналізу нормативно-правових актів, що регулюють порядок укладення, виконання та оподаткування договорів оренди, та укладених між позивачем на орендодавцями договорів вбачається, що вони не є договорами фінансового лізингу, оскільки за цими договорами товариство з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К не придбаває у власність обєкти оренди нерухоме майно, орендна плата не є лізинговими платежами; орендодавцями не є юридичні особи (фізичні особи-підприємці ОСОБА_8 та ОСОБА_7); предметом договорів не є основні фонди, строк дії договорів не повязаний із строком амортизації та складає менш ніж один рік (приватне підприємство Вента) та сума орендних платежів з початку строку оренди не дорівнює та не перевищує первісну вартість обєктів оренди.

За таких обставин, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, що висновок відповідача щодо необхідності оподаткування операцій за договорами оренди нежитлових приміщень згідно з підпунктом 8.5.2 пункту 8.5 статті 8 Закону та порушення позивачем підпункту 8.1.2 пункту 8.1, підпункту 8.5.2 пункту 8.5 статті 8 Закону, що призвело до заниження амортизаційних відрахувань в декларації з податку на прибуток в 2008 році в сумі 5 874 гривень 38 копійок, 1 кварталі 2009 року в сумі 8 571 гривень 09 копійок, 1 півріччі 2009 року в сумі 25 534 гривень 42 копійки, 9 місяців 2009 року в сумі 50 785 гривень 09 копійок, у 2009 році в сумі 84 219 гривень 49 копійок, 1 кварталі 2010 в сумі 24 069 гривень 06 копійок, 1 півріччі 2010 в сумі 56 149 гривень 14 копійок, 9 місяців 2010 в сумі 95 702 гривень 59 копійок у частині не проведення амортизаційних відрахувань по обєктам отриманим в фінансовий лізинг є неправомірним.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 4.2 статті 4 Закону України Про податок на додану вартість, що спричинило заниження податкових зобовязань з податку на додану вартість за червень 2009 в сумі 9 045 гривень 00 копійок, липень 2010 в сумі 42 673 гривень 00 копійок, вересень 2010 в сумі 25 729 гривень 00 копійок, у частині не проведення нарахувань податкових зобовязань з податку на додану вартість при безкоштовній передачі невіддільних поліпшень обєктів оренди при закінченні терміну оренди.

Згідно з актом перевірки відповідачем встановлено здійснення позивачем поточного та капітального ремонту основних фондів, що орендуються за договорами оренди нерухомого майна: від 19 червня 2007 року № 152-06, від 28 лютого 2007 року № 288-05 та від 25 червня 2008 року № 66-08. Однак, оскільки до перевірки не надані будь-які підтверджуючі документи щодо одержання відшкодування здійснених витрат по поліпшенню приміщень, заліку вартості поліпшень в рахунок орендної плати, вилучення поліпшень, тому, на думку податкового органу, по закінченню договорів оренди та поверненні обєктів оренди (нерухомого майна) проведені поліпшення обєктів оренди, не компенсовані орендодавцем, вважаються безкоштовно переданими та є базою оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до пункту 4.2 статті 4 Закону України Про податок на додану вартість (закон втратив чинність з 1 січня 2011 року згідно з Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI) у разі поставки товарів (робіт, послуг) без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають амортизації, а також повязаній з продавцем особі чи субєкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник податку, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.

Згідно з підпунктом 3.1.1 статті 3 цього Закону України обєктом оподаткування є операції платників податку з: поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України, у тому числі операції з: передачі права власності на обєкт застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця; передачі обєкта фінансового лізингу в розпорядження лізингоотримувача; поставки послуг з міжнародних перевезень пасажирів, багажу та вантажів автомобільним транспортом, а також міжнародних відправлень будь-яким видом транспорту на відрізку від пункту їх відправлення (прийняття для перевезення) на митній території України до пункту їх митного оформлення, а також від пункту їх митного оформлення до пункту призначення (доставки) на митній території України; поставки послуг з міжнародних перевезень пасажирів, багажу та вантажів (крім міжнародних відправлень) будь-яким видом транспорту (крім автомобільного) на відрізку від пункту їх відправлення (прийняття для перевезення) на митній території України до пункту проведення прикордонного контролю з їх випуску за межі державного кордону України, а також від пункту прикордонного контролю з їх впуску у межі державного кордону України до пункту їх призначення (доставки) на митній території України; в інших випадках, визначених цим Законом.

Пунктом 1.4 статті 1 Закону України Про податок на додану вартість визначено, що поставка товарів будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу. Не належать до поставки операції з передачі товарів в межах договорів схову (відповідального зберігання), довірчого управління, оперативної оренди (лізингу), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу права власності (користування або розпорядження) на такі товари іншій особі.

Відповідно до статті 283 Господарського кодексу України за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

Згідно з підпунктом 3.2.2 пункту 3.2 статті 3 Закону України Про податок на додану вартість не є обєктом оподаткування операції з передачі майна у схов (відповідальне зберігання), а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг; повернення майна із схову (відповідального зберігання) його власнику, а також майна, попередньо переданого в лізинг (оренду) лізингодавцю (орендодавцю), крім переданого у фінансовий лізинг.

Враховуючи зазначене, при здійсненні платником податку на додану вартість операцій з передачі майна в оперативний лізинг (оренду) обєктом оподаткування податком на додану вартість є виключно вартість наданих послуг у межах договору оренди тобто орендна плата.

Відповідно до підпункту 6.1.1 пункту 6.1 статті 6 Закону України Про податок на додану вартість обєкти оподаткування, визначені статтею 3 цього Закону, за винятком операцій, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка згідно з цим Законом, оподатковуються за ставкою 20 відсотків. Податок становить 20 відсотків бази оподаткування, визначеної статтею 4 цього Закону, та додається до ціни товарів (робіт, послуг).

Підпункт 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 цього Закону визначає дату виникнення податкових зобовязань з поставки товарів (робіт, послуг).

Отже, обєктом оподаткування податком на додану вартість є операції з поставки послуг, тобто будь-які операції цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, у тому числі операції з безоплатного виконання робіт, надання послуг, які надаються таким платником податку. Однак, датою виникнення податкових зобовязань по операціях з безоплатного виконання робіт, надання послуг вважається дата оформлення між замовником та виконавцем документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Статті 289, 291 Господарського кодексу України визначають, що орендар має право на викуп обєкта оренди, якщо таке право передбачено договором оренди. Умови викупу орендованого державного (комунального) майна (цілісного майнового комплексу) визначаються відповідно до закону. При цьому, у разі викупу (приватизації) обєкта оренди договір оренди припиняється.

Відповідно до статей 1, 3 Закону України Про оренду державного та комунального майна цей Закон регулює організаційні відносини, повязані з передачею в оренду майна державних підприємств та організацій, підприємств, заснованих на майні, що належить Автономній Республіці Крим або перебуває у комунальній власності (далі підприємства), їх структурних підрозділів. Відносини щодо оренди державного майна, майна, що належить Автономній Республіці Крим або перебуває у комунальній власності, регулюються договором оренди, цим Законом та іншими нормативно-правовими актами.

Статті 10, 17 цього Закону визначають, що істотними умовами договору оренди в тому числі є відновлення орендованого майна та умови його повернення. У разі закінчення строку дії договору оренди орендар зобовязаний повернути орендодавцеві обєкт оренди на умовах, зазначених у договорі оренди.

Укладені між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К та Фондом комунального майна Севастопольської міської Ради договори оренди нерухомого майна свідчать про те, що повернення орендарем орендованого майна здійснюється протягом одного тижня після закінчення договору. Майно повинно бути повернено у стані, у якому воно було отримано, з урахуванням нормального зносу. Прийом-передача обєкта оренди після закінчення дії договору оренди здійснюється комісією, що складається з представників орендодавця та орендаря. Вартість майна, що повертається орендарем орендодавцю, визначається на підставі акту оцінки, складеного за даними інвентаризації майна на момент припинення договору оренди, звіреного з актом прийому-передачі майна в оренду. Передача майна орендарем і приймання його орендодавцем посвідчується актом прийому-передачі, що підписується представниками сторін (пункти 2 договорів оренди нерухомого майна).

Отже, враховуючи викладені норми законодавчих актів, умови договорів оренди факт припинення договорів оренди та повернення орендованого майна орендарю включаючи й здійснені орендарем поліпшення орендованого майна, яке неможливо відокремити від відповідного обєкта без завдання йому шкоди, підтверджується актом прийому-передачі, складеним та підписаним представниками підприємства позивача та Фонду комунального майна Севастопольської міської Ради. Однак, оскільки акт перевірки державної податкової інспекції в Ленінському районі міста Севастополя не містить посилань на наявність будь-яких актів прийому-передачі, які засвідчують повернення позивачем на адресу Фонду комунального майна Севастопольської міської Ради орендованого майна, таких актів між сторонами договорів не складалося, тому висновок відповідача про необхідність оподаткування податком на додану вартість безоплатно наданих товарів (робіт, послуг) поліпшень обєктів оренди, як не компенсованих орендодавцем при поверненні обєктів оренди, не підтверджується первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, в звязку з чим вартість таких поліпшень не може бути базою оподаткування податком на додану вартість.

Крім того, Законом України Про Державну програму приватизації затверджена Державна програма приватизації на 2000 - 2002 роки, пункти 48, 51 якої встановлюють, що продаж обєктів групи А здійснюється відповідно до Закону України Про приватизацію невеликих державних підприємств (малу приватизацію) та цієї Програми. У разі прийняття рішення про приватизацію орендованого державного майна (будівлі, споруди, приміщення) орендар одержує право на викуп цього майна, якщо орендарем за згодою орендодавця здійснено за рахунок власних коштів поліпшення орендованого майна, яке неможливо відокремити від відповідного обєкта без завдання йому шкоди, вартістю не менш як 25 відсотків залишкової (відновної за вирахуванням зносу) вартості майна (будівлі, споруди, приміщення). Оцінка вартості обєкта приватизації у цьому разі здійснюється із застосуванням експертної оцінки. Таке ж право одержує орендар у разі прийняття рішення про приватизацію відповідно до законодавства України.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у звязку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпункт 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 цього Закону встановлює, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобовязання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Поточний і капітальний ремонт, реконструкція, модернізація, технічне переозброєння та інші види поліпшення основних фондів, а також амортизація витрат на поліпшення основних фондів, одержаних в оперативний лізинг (оренду) визначаються пунктом 8.7 та пунктом 8.8 статті 8 Закону, а саме: відповідно до підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8 Закону платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, повязані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у тому числі витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду. Витрати, що перевищують зазначену суму, розподіляються пропорційно сумі фактично понесених платником податку витрат на поліпшення основних фондів груп 2, 3, 4 чи окремих обєктів основних фондів групи 1 та збільшують балансову вартість основних фондів відповідних груп чи окремих обєктів основних фондів групи 1 станом на початок розрахункового кварталу.

Згідно з підпунктом 8.8.1 пункту 8.8 статті 8 Закону у разі коли договір оперативного лізингу (оренди) зобовязує або дозволяє орендарю здійснювати поліпшення обєкта оперативного лізингу (оренди), частина вартості таких поліпшень у складі витрат, що перевищують суму на поліпшення основних фондів, визначену згідно з підпунктом 8.7.1 пункту 8.7 цієї статті, включається таким орендарем до балансової вартості: відповідної групи основних фондів у разі, якщо на балансі орендаря обліковується група основних фондів, до якої відноситься такий обєкт лізингу (оренди); створеної таким орендарем відповідної групи основних фондів у разі, якщо на балансі орендаря не обліковується група основних фондів, до якої відноситься такий обєкт лізингу (оренди).

Відповідно до підпункту 8.8.2 пункту 8.2 статті 8 Закону у разі повернення орендарем обєкта оперативного лізингу (оренди) орендодавцю внаслідок закінчення дії лізингового (орендного) договору, а також у разі знищення, викрадення або зруйнування обєкта оперативного лізингу (оренди) такий орендар користується правилами, визначеними підпунктом 8.4.8 пункту 8.4 цієї статті для заміни основних фондів (у разі ліквідації основних фондів за рішенням платника податку або якщо з незалежних від платника податку обставин основні фонди (їх частина) зруйновані, викрадені чи підлягають ліквідації або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних фондів з обставин загрози чи неминучості їх заміни, зруйнування або ліквідації, платник податку в звітному періоді, в якому виникають такі обставини: а) збільшує валові витрати на суму балансової вартості окремого обєкта основних фондів групи 1, при цьому вартість такого обєкта прирівнюється до нуля; б) не змінює балансову вартість груп 2, 3 і 4 стосовно основних фондів цих груп). При цьому орендодавець не змінює балансову вартість основних фондів або валові доходи (валові витрати) на суму витрат, понесених орендарем на поліпшення такого обєкта.

Також згідно з пунктом 4.9 Закону України Про податок на додану вартість якщо основні виробничі фонди або невиробничі фонди ліквідуються за самостійним рішенням платника податку чи безоплатно передаються особі, не зареєстрованій платником податку, а також у разі переведення основних фондів до складу невиробничих фондів така ліквідація, безоплатна передача чи переведення розглядаються для цілей оподаткування як поставка таких основних виробничих фондів або невиробничих фондів за звичайними цінами, що діють на момент такої поставки, а для основних фондів групи 1 - за звичайними цінами, але не менше їх балансової вартості.

Правила цього пункту не поширюються на випадки, коли основні виробничі фонди або невиробничі фонди ліквідуються у звязку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, в тому числі в разі викрадення основних фондів, або коли платник податку надає органу державної податкової служби відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основного фонду іншими способами, внаслідок чого основний фонд не може використовуватися у майбутньому за первісним призначенням.

Таким чином, згідно з нормами Закону по закінченню дії орендного договору, стосовно поліпшення обєкта основних фондів групи 1, орендар отримує право збільшити валові витрати на таку суму поліпшень. Відповідно ж до норм Закону України Про податок на додану вартість, оскільки згідно з підпунктом 3.2.2 пункту 3.2 статті 3 цього Закону операції з повернення майна, попередньо переданого в лізинг (оренду) лізингодавцю (орендодавцю), не є обєктом оподаткування, тому на підставі абзацу другого пункту 4.9 статті 4 Закону України Про податок на додану вартість по закінченню дії орендного договору, тобто коли ліквідація основних засобів здійснюється без згоди платника податку та з незалежних від орендаря причин, стосовно поліпшення обєкта основних фондів відсутня база оподаткування податком на додану вартість.

Податковим органом не вказано в акті перевірки первинних документів, які б підтверджували факт отримання та використання у власній господарської діяльності Фондом комунального майна Севастопольської міської Ради, товариством з обмеженою відповідальністю Комтоп та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_8 здійснених за рахунок позивача поліпшень орендованого нерухомого майна.

Отже, за таких обставин висновок відповідача щодо необхідності визначення бази оподаткування податком на додану вартість виходячи з вартості здійснених позивачем поліпшень орендованих основних фондів на підставі пункту 4.2 статті 4 Закону України Про податок на додану вартість є необґрунтованим і безпідставним.

Також, здійснення позивачем поліпшення орендованих основних фондів не може вважатися операціями з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг) на користь орендодавця Фонду комунального майна Севастопольської міської Ради, оскільки: по-перше, згідно умов договорів оренди, укладених між позивачем та Фонду комунального майна Севастопольської міської Ради, витрати орендаря на проведення невіддільних поліпшень обєкта оренди, в тому числі поліпшень, проведених за згодою орендодавця, орендарю не відшкодовуються. Тобто, умовами отримання позивачем у оренду обєктів нерухомого майна за договорами оренди є, в тому числі, порядок відновлення орендованого майна. При цьому, Фонд комунального майна Севастопольської міської Ради не виступає за договорами в якості замовника будь-яких послуг, здійснення товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К капітального ремонту (поліпшень) орендованих фондів є безпосередньо виконанням договорів оренди; по-друге, здійснення за рахунок власних коштів поліпшення орендованого майна, яке неможливо відокремити від відповідного обєкта без завдання йому шкоди, вартістю не менш як 25 відсотків залишкової (відновної за вирахуванням зносу) вартості майна (будівлі, споруди, приміщення), є підставою для приватизації обєкта оренди, тобто укладення договору купівлі-продажу. Отже, понесення витрат на поліпшення обєкта оренди повязано з придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку, що в свою чергу є підставою для віднесення таких витрат до складу податкового періоду.

Враховуючи той факт, що Фондом комунального майна Севастопольської міської ради вартість здійснених орендарем за згодою орендодавця за рахунок власних коштів поліпшень орендованого майна, яке неможливо відокремити від відповідного обєкта без завдання йому шкоди, вартістю не менш як 25 відсотків залишкової вартості майна, узгоджено не в повному обсязі, тому висновок податкового органу про визначення базою оподаткування: за обєктом оренди аптека АДРЕСА_6 балансову вартість поліпшень у сумі 45 226 гривень 11 копійок, за обєктом оренди аптека АДРЕСА_5 балансову вартість поліпшень у сумі 213 363 гривень 00 копійок, за обєктом оренди аптека АДРЕСА_4 балансову вартість поліпшень у сумі 128 645 гривень 07 копійок, не засновано на документах первинного обліку та не підтверджується прийнятими Фондом комунального майна Севастопольської міської Ради наказами. За таких обставин, твердження відповідача про надання з боку позивача на адресу Фонду комунального майна Севастопольської міської ради безоплатно наданих послуг (робіт) саме у таких розмірах є необґрунтованим.

У акті перевірки, крім того, зафіксовано порушення позивачем пункту 4.1 статті 4, підпункту 3.2.2 пункту 3.2 статті 3 Закону України Про податок на додану вартість, що спричинило заниження податкових зобовязань з податку на додану вартість за грудень 2008 в сумі 91 423 гривень 00 копійок, грудень 2009 в сумі 302 969 гривень 00 копійок у частині не проведення нарахувань податкових зобовязань з податку на додану вартість при поверненні обєктів лізингу та невіддільних поліпшень цих обєктів при закінченні терміну договорів лізингу (оренди).

На думку податкового органу повернення обєкта фінансового лізингу, у звязку із закінченням строку дії договору фінансового лізингу, з метою оподаткування податком на додану вартість для лізингоотримувача є обєктом оподаткування згідно підпункту 3.2.2 пункту 3.2 статті 3 Закону України Про податок на додану вартість і підлягає оподаткуванню податком на додану вартість у загальновстановленому порядку. База оподаткування такої операції визначається відповідно до пункту 4.1 статті 4 цього Закону виходячи із звичайної ціни обєкта лізингу, що сформувалась на момент такого повернення, але не менше первісної вартості такого основного фонду, зменшеної на суму нарахованої амортизації згідно з нормами статті 8 Закону.

Як вже зазначалось, не є обєктом оподаткування операції з передачі майна у схов (відповідальне зберігання), а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг; повернення майна із схову (відповідального зберігання) його власнику, а також майна, попередньо переданого в лізинг (оренду) лізингодавцю (орендодавцю), крім переданого у фінансовий лізинг (підпункт 3.2.2 пункту 3.2 статті 3 Закону України Про податок на додану вартість).

Згідно з підпунктом 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 цього Закону обєктом оподаткування є операції платників податку лише з передачі обєкта фінансового лізингу в розпорядження лізингоотримувача.

Пункт 4.1 статті 4 Закону України Про податок на додану вартість визначає, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обовязкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обовязкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого звязку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

За приписами пункту 1.4 цього Закону операції із передачі майна за договором фінансового лізингу прирівнюються до операцій з поставки товарів. Дата виникнення податкових зобовязань у лізингодавця та податкового кредиту у лізингоодержувача встановлена пунктом 7.3 та пунктом 7.5 Закону України Про податок на додану вартість. У лізингодавця датою виникнення податкових зобовязань є дата фактичної передачі обєкта фінансового лізингу в користування лізингоодержувачу на підставі підпункту 7.3.4 вказаного Закону. У лізингоодержувача право на податковий кредит на обєкт фінансового лізингу виникає згідно із підпунктом 7.5.3 на дату фактичного отримання такого обєкта від лізингодавця.

Оскільки, як встановлено, укладені між підприємством позивача та товариством з обмеженою відповідальністю Комтоп, фізичною особою-підприємцем ОСОБА_8 договори оренди нерухомого майна не є договорами фінансового лізингу, тому необхідність оподаткування операції з повернення обєктів оренди орендодавцям товариству з обмеженою відповідальністю Комтоп та фізичній особі-підприємцю ОСОБА_8 за правилами підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 та пункту 4.1 статті 4 Закону України Про податок на додану вартість, у тому числі визначення суми податкових зобовязань з податку на додану вартість на дату повернення обєктів оренди відсутня.

Таким чином, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, що висновки податкового органу про порушення позивачем пункту 4.1 статті 4, підпункту 3.2.2 пункту 3.2 статті 3 Закону України Про податок на додану вартість є необґрунтованими.

Також перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 5.1 статті 5 Закону, що спричинило завищення суми валових витрат по договорам суборенди приміщень на загальну суму 1 177 200 гривень 00 копійок, у тому числі: за 1 квартал 2009 року в сумі 92 400 гривень 00 копійок, за 1 півріччя 2009 року в сумі 453 999 гривень 00 копійок, за 9 місяців 2009 року в сумі 815 598 гривень 00 копійок, за 2009 рік в сумі 1 177 200 гривень 00 копійок, у звязку з не підтвердженням документально фактичної експлуатації та використання орендованих приміщень, повязаних з господарською діяльністю підприємства.

Податковим органом було зроблено висновок, що між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К та фізичними особами-підприємцями: ОСОБА_9, ОСОБА_10 та ОСОБА_11 укладено договори суборенди нежитлових приміщень з порушенням усіх норм законодавства, яке регламентує порядок оренди державного майна та без мети реального настання правових наслідків.

Відповідно до пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. До складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у звязку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

До таких обмежень, згідно з підпунктом 5.3.1 Закону віднесено включення до валових витрат витрат на потреби, не повязані з веденням господарської діяльності, та згідно з підпунктом 5.3.9 витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обовязковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пунктом 5.11 статті 5 Закону заборонено установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових, крім тих, що зазначені в цьому Законі.

Статтею 1, частинами другою, третьою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, пунктом 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які містить відомості про господарську операцію та підтверджує факт її здійснення. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Первинні облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обовязкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складається документ; зміст та обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Тобто, платник податку має право на включення до складу валових витрат будь-якої суми витрат, яку він поніс у звязку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг). Єдиною умовою включення таких сум до валових витрат є подальше використання у власній господарської діяльності, незалежно чи почали такі товари використовуватися на момент перевірки, та підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами. При цьому, ані Закон, ані Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, не передбачають вичерпного переліку документів, що підтверджують звязок понесених витрат платника податку з господарською діяльністю, а лише вказують на необхідність мати первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Перевіркою державної податкової інспекції в Ленінському районі міста Севастополя встановлено, що між товариством з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К та фізичними особами-підприємцями ОСОБА_9, ОСОБА_10 та ОСОБА_11 у 2009 році укладені договори суборенди нежитлових приміщень, розташованих АДРЕСА_7, а саме: 01 квітня 2009 року нежитлового приміщення загальною площею 240 кв. м. для використання під офіс, 01 квітня 2009 року нежитлового приміщення загальною площею 340 кв. м. для використання під архів та 01 січня 2009 року нежитлового приміщення загальною площею 440 кв. м. для використання під склад товарно-матеріальних цінностей та господарський склад. Згідно з умовами договорів орендар передає за актом прийому-передачі, а суборендар приймає в тимчасове строкове платне користування майно.

Виконання вказаних договорів проведено сторонами в повному обсязі, про що складені відповідні первинні документи, а саме: актами прийому-передачі та квитанціями.

Зазначені документи оформлені відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку та містять всі обовязкові реквізити, що передбачені для оформлення первинних документів. При цьому, з боку фізичних осіб-підприємців ОСОБА_9, ОСОБА_11 та ОСОБА_10 суми отриманої орендної плати оподатковувались у відповідності до норм діючого податкового законодавства та податки сплачувались до відповідних бюджетів. Висновок відповідача щодо не підтвердження документально фактичної експлуатації та використання орендованих приміщень у звязку з ненаданням рахунків, актів і оплати за використання комунальних платежів (опалювання, електроенергію, воду, каналізацію) та заходів санітарно-епідеміологічної безпеки, не може свідчити про невикористання нежитлових приміщень у господарської діяльності позивача, оскільки по-перше, це не є істотною умовою договорів суборенди (здійснення оплати за таки послуги повинно відбуватися у випадку необхідності замовлення таких послуг); по-друге, безпосередньо у позивача не виникає потреби в укладенні договорів на обслуговування з комунальними (санітарно-епідеміологічними) підприємствами міста Севастополя, оскільки використання нежитлових приміщень під архів, склад товарно-матеріальних цінностей та господарський склад не потребує забезпечення водою, опаленням та електричною енергією. Використання нежитлового приміщення під офіс також не потребує опалення та електроенергії, у звязку з тим, що товариство з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К має на власному балансі електричний генератор.

Крім того, згідно зі статтями 43, 44 Господарського кодексу України субєкти підприємницької діяльності вільні у виборі предмета договору, визначенні зобовязань, інших умов господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству України. Відповідно до статті 204 Цивільного кодексу України правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним. У разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Але визнання такого правочину недійсним можливо лише в судовому порядку (стаття 228 Цивільного кодексу України).

Таким чином, висновок перевіряючих в акті перевірки щодо укладення між сторонами договорів суборенди в порушення усіх норм законодавства, яке регламентує порядок оренди державного майна та без мети реального настання правових наслідків є неправомірним.

На підставі викладеного, судова колегія приходить до висновку про безпідставність доводів апеляційної скарги з підстав їх спростування матеріалами справи та встановленими обставинами, оскільки з аналізу нормативно-правових актів, що регулюють порядок укладення, виконання та оподаткування договорів оренди, та укладених між позивачем на орендодавцями договорів вбачається, що вони не є договорами фінансового лізингу, оскільки за цими договорами товариство з обмеженою відповідальністю Аптека АВ і К не придбаває у власність обєкти оренди нерухоме майно, орендна плата не є лізинговими платежами. Окрім того, акт перевірки державної податкової інспекції в Ленінському районі міста Севастополя не містить посилань на наявність будь-яких актів прийому-передачі, які засвідчують повернення позивачем на адресу Фонду комунального майна Севастопольської міської Ради орендованого майна, таких актів між сторонами договорів не складалося. Податковим органом не вказано в акті перевірки первинних документів, які б підтверджували факт отримання та використання у власній господарської діяльності Фондом комунального майна Севастопольської міської Ради, товариством з обмеженою відповідальністю Комтоп та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_8 здійснених за рахунок позивача поліпшень орендованого нерухомого майна.

Відповідно до частини 1 статті 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Судова колегія дійшла до висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, рішення суду ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування судового рішення не вбачається.

Керуючись ст.195; ст.196; п.1 ч.1 ст.198; ст.200; п.1 ч.1 ст.205; ст.206 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Севастополя залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Севастополь від 25.05.11 у справі № 2а-913/11/2770 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення згідно з частиною пятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Ухвалу може бути оскаржено в порядку статті 212 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою касаційна скарга на судові рішення подається безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції, крім випадків, передбачених цим Кодексом, а в разі складення ухвали в повному обсязі відповідно до статті 160 цього Кодексу - з дня складення ухвали в повному обсязі.

Повний текст судового рішення виготовлений 21 листопада 2011 р.

Головуючий суддя підпис В.А.Омельченко

Судді підпис А.В.Привалова

підпис Г.П.Ілюхіна

З оригіналом згідно

Головуючий суддя В.А.Омельченко