Ухвала суду № 21973880, 14.02.2012, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2012 р. Справа № 34241/10 Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:Улицького В.З.,

суддів:Ліщинського А.М., Каралюса В.М.,

при секретаріСтецків І.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ДПІ у м. Хмельницькому на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.10.2010 року у справі за позовом ТзОВ «Радіосистеми» до ДПІ у м. Хмельницькому про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

У серпні 2010 року ТзОВ «Радіосистеми» звернулося з позовом до ДПІ у м. Хмельницькому про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень.

Позивач вказував, що працівниками податкового органу була проведена планова документальна перевірка ТзОВ «Радіосистеми» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 12.08.2008 року по 31.03.2009 року за результатами якої складено акт №12655/23-5/36074999 від 25.12.2009 року.

На підставі даного акту прийнято податкові повідомлення-рішення: №0000082301/0/360, №0000092301/0/361 від 15.01.2010 року, №0000092301/1/1879, №00000852301/1/1880 від 11.02.2010 року, №000092301/3/4863, №0000082301/3/4862 від 24.06.2010 року.

Вважаючи прийняті податкові повідомлення-рішення незаконними, позивач звернувся до суду та просив їх скасувати.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.10.2010 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Хмельницькому№0000082301/0/360, №0000092301/0/361 від 15.01.2010 року, №0000092301/1/1879, №00000852301/1/1880 від 11.02.2010 року, №000092301/3/4863, №0000082301/3/4862 від 24.06.2010 року, яким ТзОВ «Радіосистеми» визначено зобовязання по податку на прибуток в сумі 432482,00 грн. та податку на додану вартість в сумі 349404,00 грн.

Постанову суду оскаржив відповідач. Вважає, що постанова є безпідставною і необґрунтованою, прийнята з порушенням норм матеріального права і процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених в апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою у задоволенні позову відмовити.

Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія судді приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід задоволити з наступних підстав.

Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що податковим органом було проведено виїзна планова перевірка ТзОВ «Радіосистеми» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 12.08.2008 року по 31.03.2009 року, за результатами якої складено акт перевірки №12665/23-5/36074999 від 25.12.2009 року, яким встановлено заниження в періоді що перевірявся на 298762 грн. податку на прибуток та 232779 грн. податку на додану вартість.

На підставі даного акту прийнято податкові повідомлення-рішення №0000082301/0/360 від 15.01.2010 року про сплату 298762 грн. податку на прибуток та 133720 грн. застосованої штрафної (фінансової) санкції і №0000092301/0/361 про сплату 232779 грн. податку на додану вартість та 116625 грн. застосованої (штрафної) фінансової санкції.

Зазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені в адміністративному порядку, проте скарги залишені без задоволення, а податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення №0000082301/1/1880 та №0000092301/1/1879 від 11.02.2010 року, №000092301/3/4863, №0000082301/3/4862 від 24.06.2010 року.

В акті відображено, що в періоді з 12.08.08 по 31.03.09 ТОВ «Радіосистеми» проводили операції з продажу стартових пакетів та скретч-карток поповнення рахунку мобільного зв'язку без активації послуги зв'язку. Вказані операції є основним джерелом формування валового доходу ТОВ «Радіосистеми».

В регістрах бухгалтерського обліку документальне оформлення операцій з придбання стартових пакетів та скретч-карток від постачальників відображалось по Д-ту рахунку 28 «Товари» та К-ту рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками». Залишки стартових пакетів та скретч-карток по Д-ту рахунку 28 «Товари» товариство включало в розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів.

Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» (п.1.6) зазначено, що товари - це матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення. Згідно п.1.31 ст. 1 цього Закону продаж товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем операції з надання товарів у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари. Продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції цивільно-правового характеру з надання результатів робіт (послуг), з надання права на користування або на розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими ніж товари, об'єктами власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами у межах договорів лізингу (оренди), продаж, передачу права на підставі авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об'єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об'єктів права інтелектуальної, в тому числі промислової, власності.

Відповідно до вказаних визначень, стартові пакети та скретч-картки не підпадають під поняття «товар», а є «іншими ніж товари, об'єктами власності». Тому, продаж таких об'єктів власності є продажем результатів робіт (послуг) у розумінні вимог п. 1,31 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і потребують відповідного обліку та оподаткування.

Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 N88, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, зокрема операцій, пов'язаних з продажу стартових пакетів та скретч-карток поповнення рахунку мобільного зв'язку без активації послуги зв'язку, є первинні документи, які фіксують факти здійснення таких господарських операцій.

Стартові пакети та скретч-картки поповнення рахунку мобільного зв'язку без активації послуги зв'язку за економічним змістом та призначенням належать до бухгалтерської категорії «Грошові документи».

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 N 291, рух карток оплати послуг мобільного зв'язку як грошових документів відображається на субрахунку 331 «Грошові документи в національній валюті».

Отже, стартові пакети та скретч-картки поповнення рахунку мобільного зв'язку без активації послуги зв'язку являються грошовими документами і відображаються у бухгалтерському обліку на рахунку класу «Кошти, розрахунки та інші активи». Придбаваючи та реалізовуючи їх, підприємство фактично обмінює кошти на кошти у вигляді стартових пакетів та скретч-карток. При цьому економічний зміст та функція їх не міняється, а лише дещо змінюється їх призначення, переходячи у вузьку спеціалізацію - попередня оплата послуг мобільного зв'язку та послуги підключення.

У податковому обліку обмін коштів на грошові документи не призводить до податкових наслідків, оскільки грошові документи, являючись еквівалентом коштів, не являються за таких умов базою оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість.

Відповідно до пункту 3.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Підпунктом 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що валовий дохід включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Пунктом 5.9 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Згідно підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України №168/97-ВР від 3 квітня 1997 року «Про податок на додану вартість», об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).

Таким чином, у посередника при розповсюдженні стартових пакетів та скретч-карток податкові наслідки виникають тільки у зв'язку з отриманням винагороди за продаж зазначеного.

Таким чином податковим органом правомірноне враховано валових доходів і витрат, а також податкових зобов'язань і кредиту з ПДВ розрахованих на вартість стартових пакетів та скретч-карток у зв'язку з їх придбанням та продажем, а враховано тільки у валових доходах та податкових зобов'язань з ПДВ суму оплати послуг за здійснену роботу.

За період з 12.08.2008 року по 31.03.2009 року ТОВ «Радіосистеми» задекларовано валові витрати у сумі 34 115 630 грн.

Перевіркою повноти визначення валових витрат за період з 12.08.2008 року по 31.03.2009 року встановлено їх завищення всього у сумі 34 058 531 грн.

В порушення п.5.1, п.п.5.2.1. п.5.2., п.п 5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України № 283/97-ВР від «Про оподаткування прибутку підприємств» ТОВ «Радіосистеми» до складу валових витрат відносило вирати з придбання скретч-карток (ваучерів), стартових пакетів операторів стільникового звязку, виплати дилерської винагороди, отримання консультаційних послуг з питань ведення бухгалтерського та податкового обліку, послуг адвоката та ін.

П.п. 5.2.1 п 5.2. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті. П.п. 5.3.9 п.5.3 ст.5 цього Закону закріплено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Оскільки, діяльність ТОВ «Радіосистеми» з продажу стартових пакетів та скетч - карток поповнення рахунку мобільного зв'язку без активації послуги зв'язку не відповідає основному виду діяльності товариство згідно КВЕД 51.90.0 «Інші види оптової торгівлі» (довідка Головного управління статистики у Хмельницькій області від 14.08.08), то в ході перевірки із складу валових витрат виключені витрати, пов'язані з придбанням стартових пакетів та скетч - карток поповнення рахунку мобільного зв'язку у ЗАТ «Київстар Дж.Ес.Ем» відповідно до договору від 01.10.08 за №166/2008. Перевіркою також встановлено, що в порушення пункту 5.3.9. пункту 5.3. статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ТОВ «Радіосистеми» у 1 кварталі 2009 році було віднесено до складу валових витрат маркетингові послуги, які були надані приватним підприємцем ОСОБА_2 згідно Акту приймання (виконання)-здавання виконаних робіт за березень місяць без зазначення дати підписання за №ОУ-0000010 на загальну суму 239667,00 грн. (без ПДВ).

Підприємством не надано, а судом не встановлено договорів, що могли заключатися між ТОВ «Радіосистеми» та ПП ОСОБА_2

Крім того, перевіркою встановлено, що в порушення п.п. 5.3.9. п.5.3. ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ТОВ «Радіосистеми» у 1 кварталі 2009 році було віднесено до складу валових витрат юридичні послуги, які були надані приватним підприємцем ОСОБА_3 на загальну суму 82000,00 грн. (без ПДВ).

Підприємством не надано, а встановлено не встановлено ні договорів, що могли заключатися між ТОВ «Радіосистеми» та ПП ОСОБА_3, ні будь-яких інших документів, які б могли підтвердити здійснення даної господарської операції та слугували підтвердженням правомірності віднесення даних витрат до складу валових витрат підприємства.

Перевіркою встановлено, що в порушення пункту 5.3.9. пункту 5.3. статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ТОВ «Радіосистеми» у 4 кварталі 2008 році було віднесено до складу валових витрат консультаційні послуги з питань ведення бухгалтерського та податкового обліку, які були надані приватним підприємцем ОСОБА_4 згідно Акту приймання (виконання)-здавання виконаних робіт за №15 від 17.11.2008 року на суму 10000,00 грн. (без ПДВ).

Підприємством не надано, а судом не встановлено договорів, що могли заключатися між ТОВ «Радіосистеми» та ПП ОСОБА_4

Перевіркою встановлено, що в порушення пункту 5.3.9. пункту 5.3. статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ТОВ «Радіосистеми» у 1 кварталі 2009 році було віднесено до складу валових витрат консультаційні послуги з питань ведення бухгалтерського та податкового обліку, які були надані приватним підприємцем ОСОБА_4, згідно Актів приймання (виконання)-здавання виконаних робіт за №15 від 31.12.2008 року на суму 500,00 грн., №02 від 31.01.2009 року на суму 500,00 грн., №05 від 15.02.2009 року на суму 50800,00 грн., всього - 51800,00 грн. (без ПДВ).

На перевірку надані акти приймання (виконання) - здавання виконаних робіт за № 15 від 31.12.08 на суму 500 гри., за №02 від 31.01.09 на суму 500 грн., за №05 від 15.02.09 на суму 50800 грн. (без ПДВ).

Товариство не надало документальні підтвердження виконання даних послуг, а саме: калькуляцій та звітів виконавця про проведену роботу.

Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-ХІУ із змінами та доповненнями зазначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством. Виходячи з вимог п.2 ст.3 цього ж Закону України бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та Інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995р. за №168/704, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-ХІУ із змінами та доповненнями встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до статті 3 Господарського Кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва -підприємцями.

Відповідно до п.п.1.32 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи. Враховуючи вищевикладене, підприємством не надано документальних доказів, що підтверджували б зв'язок понесених витрат із підготовкою, організацією продажу товарів, не доведено факт отримання прибутку підприємством від продажу товарів за результатами маркетингових послуг. Економічної доцільності понесених витрат в ході перевірки не виявлено. А отже, діяльність підприємства, що не направлена на отримання доходу, відповідно до п.1.32. ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не являється господарською діяльністю, а витрати, понесені в зв'язку з такою діяльністю, не можуть бути віднесені до складу валових витрат підприємства.

ТОВ «Радіосистеми» порушило пункти 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-ХІУ від 16.07.1999 року, оскільки підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують здійснення господарських операцій. Виходячи з вимог ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», відображення в господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.

На підприємстві відсутні документальні підтвердження калькуляції наданих послуг, звіти виконавців про проведену роботу, які б підтверджували факт виконання послуг. Наявні акти виконаних робіт про фактичне надання послуг та їх зв'язок з підготовкою, організацією продажу товарів, а також, що така діяльність направлена на отримання доходу.

Згідно ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Відповідач навів переконливі докази законності прийнятих рішень.

З огляду на викладене, судова колегія приходить до переконання, що доводи апеляційної скарги являються законними і обґрунтованими, спростовують висновки суду першої інстанції, а тому оскаржена постанова підлягає скасуванню.

Керуючись ст. ст.160, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, колегія суддів

постановила :

Апеляційну скаргу ДПІ у м. Хмельницькому задоволити. Скасувати постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.10.2010 року у справі №2а-5380/10/2270 та прийняти нову постанову, якою відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю «Радіосистеми» у задоволенні позовних вимог.

На постанову протягом двадцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий: В. Улицький

Судді : А. Ліщинський

В. Каралюс

Повний текст постанови виготовлено та підписано 15.02.2012 року