Ухвала суду № 16540853, 31.05.2011, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"31" травня 2011 р. м. КиївК-8168/07

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Голубєвої Г.К., Карася О.В., Островича С.Е., Рибченка А.О.,

при секретарі: Кравченко В.О.

від позивача: ОСОБА_1 , дов. Від 20.11.2009

від відповідача : ОСОБА_2, дов. №452/9/10-00 від 14.03.2011

ОСОБА_3, дов. №6862/9/10-010 від 30.05.2011

від Генеральної прокуратури України: Зарудяна Н.О.

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Державної податкової інспекції у м. Чернігові та прокуратури у Чернігівській області на постанову Господарського суду Чернігівської області від 26.10.2006 року та ухвалу Київського апеляційного господарського суду від 13.03.2007 року по справі № 6/225а за позовом Відкритого акціонерного товариства «Банк «Демарк»до Державної податкової інспекції у м. Чернігові, за участю прокуратури у Чернігівській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., заслухавши пояснення представників учасників судового процесу, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія:

В С Т А Н О В И Л А :

На розгляд суду передано вимоги Відкритого акціонерного товариства «Банк «Демарк»(далі - ВАТ «Банк «Демарк», позивач) до Державної податкової інспекції у м. Чернігові (далі-ДПІ у м. Чернігові, відповідач) про визнання частково недійсним податкового повідомлення-рішення №0000432200/0 від 19.06.2006 в частині визначення зобовязання по податку на прибуток в сумі 578745,13грн. основного платежу та 799292,50грн. штрафних (фінансових санкцій) (з урахуванням заяви про зміну позовних вимог).

Постановою Господарського суду Чернігівської області від 26.10.2006 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного господарського суду від 13.03.2007 року, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями, ДПІ у м. Чернігові 04.04.2007 року та прокуратура у Чернігівській області 13.04.2007 року звернулись з касаційними скаргами до Вищого адміністративного суду України, який своєю ухвалою від 01.08.2008 року прийняв касаційні скарги до свого провадження.

В касаційних скаргах відповідач та прокуратура у Чернігівській області просять скасувати постанову Господарського суду Чернігівської області від 26.10.2006 року та ухвалу Київського апеляційного господарського суду від 13.03.2007 року. Прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено повністю.

В обґрунтування своїх вимог відповідач та прокуратура у Чернігівській області посилаються на порушення судом норм матеріального права, зокрема, п.п. 5.4.6 п.5.4, п.п. 5.2.4 п.5.2 ст. 5, п.п. 12.2.1, п.п.12.2.2 п.12.2 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Перевіривши матеріалами справи, наведені у скарзі доводи, колегія суддів, дійшла висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що на підставі акту перевірки №399/22-19357516 від 08.06.2006, складеного за результатами виїзної планової перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ВАТ «Банк «Демарк» за період з 01.01.2004 року по 31.12.2005 року, відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000432200/0 від 19.06.2006 про визначення податкового зобовязання по податку на прибуток в сумі 1378037,63грн. в тому числі 578791,91 основного платежу та штрафних санкцій в сумі 799292,50грн.

Зі змісту акту перевірки №399/22-19357516 від 08.06.2006 вбачається, що за наслідками проведеної перевірки відповідачем було встановлено порушення позивачем вимог п.п.5.4.6 п. 5.4 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»в результаті чого занижено податок на прибуток за ІІ квартал 2004 року на суму 432750,57грн. та п.п.5.2.4 п. 5.2 ст. 5, п.п. 12.2.1, п.п.12.2.2 п.12.2 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток за 2004 рік на суму 8798,48грн., за 2005 рік на суму 137271,10грн.

Зі змісту вищезазначеного акту перевірки вбачається, що підставою для висновку податкового органу про заниження податку на прибуток є невіднесення до складу валових доходів сум отриманих страхових відшкодувань у період їх отримання та завищення позивачем валових витрат на суму коштів, віднесених до страхового резерву за позабалансовими рахунками.

Задовольняючи в повному обсязі позовні вимоги суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції виходив з того, що в результаті проведеної перевірки податковим органом не було встановлено факт страхування позивачем збитків, факт їх понесення та віднесення позивачем збитків до валових витрат, що відповідно до частини 2 п.п.5.4.6 п.5.4 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»є необхідною умовою для віднесення до валових доходів страхового відшкодування. При цьому, судами зазначено, що оскільки обєктом страхування договорів страхування фінансових ризиків є інтереси позивача, повязані з ризиком несвоєчасного або неповного повернення кредиту, отримана позивачем сума страхових відшкодувань була правомірно направлена на відповідні позичкові рахунки, де обліковувались суми кредитів.

Судами також було спростовано висновок податкового органу про порушення позивачем п.п.5.2.4 п. 5.2 ст. 5, п.п. 12.2.1, п.п.12.2.2 п.12.2 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». При цьому, суди виходили з того, що базою, від якої розраховується розмір страхового резерву, що відноситься до складу валових витрат платника податку, є сума всіх боргових вимог.

Проте, суд касаційної інстанції не може погодитися в повній мірі з висновком судів попередніх інстанцій з наступних підстав.

Відповідно до підпункту 5.4.6 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до валових витрат включаються будь-які витрати зі страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов'язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних фондів платника податку; екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдано платником податку іншим особам; майна платника податку; кредитних та інших ризиків платника податку, пов'язаних зі здійсненням ним господарської діяльності, у межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, діючого на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних із діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах із платником податку, обов'язковість якого не передбачено законодавством, або будь-які витрати зі страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку - страхувальника, застраховані збитки, понесені таким платником податку, відносяться до його валових витрат у податковий період їх понесення, а суми страхового відшкодування таких збитків включаються до валових доходів такого платника податку в податковий період їх отримання.

За результатом розгляду справи судами було встановлено, що між позивачем та ТОВ «Сонат»укладені кредитні договори №124 від 24.04.2002, №268 від 09.09.2002, №202 від 24.03.2003, №364 від 04.12.2002, №319 від 18.04.2003.

Також між позивачем та ТОВ «Принесення»укладені кредитні угоди №62 від 07.02.2003, №773 від 07.07.2003, №63 від 07.02.2003.

Крім того, між позивачем та Відкритим акціонерним страховим товариством «Гарантія» укладені договори страхування фінансового ризику непогашення кредиту, а саме договори: №17-10-300/3 від 07.07.2003 (по кредитному договору №733 від 07.07.2003 між Банком та ТОВ «Принесення»); №17-30-311/04 від 07.04.2004 (по кредитному договору №63 від 07.02.2003 між Банком та ТОВ «Принесення»); №17-24-322/04 від 02.04.2004 (по кредитному договору №268 від 09.09.2002 між Банком та ТОВ Сонат»); №17-25-311/04 від 02.04.2004 (по кредитному договору №124 від 24.04.2002 між Банком та ТОВ «Сонат»); №17-28-311/04 від 02.04.2004 (по кредитному договору №62 від 07.02.2003 між Банком та ТОВ «Принесення»); №17-27-311/04 від 02.04.2004 (по кредитному договору №364 від 04.12.2002 між Банком та ТОВ «Принесення»); №17-29-311/04 від 02.04.2004 (по кредитному договору №319 від 18.04.2003 між Банком та ТОВ «Сонат»); №17-26-311/04 від 02.04.2004 (по кредитному договору №202 від 24.03.2003 між Банком та ТОВ «Сонат»).

Перевіркою встановлено, що страхові платежі по вищевказаним застрахованим кредитам були Банком фактично нараховані і сплачені та віднесені до складу валових витрат в 2004 році в сумі 138189,56грн., що відповідає приписам п.п. 5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Зазначений факт сторонами не оспорюється.

У травні 2004 року, за вищезазначеними договорами, позивачем було отримано страхове відшкодування загалом в сумі 1731002,26грн., які були направлені на погашення прострочених кредитів та не віднесено до валових доходів у відповідності до вимог п.п. 5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до пункту 1 ст. 990 Цивільного кодексу України (далі-ЦК України), страховик здійснює страхову виплату відповідно до умов договору на підставі заяви страхувальника (його правонаступника) або іншої особи, визначеної договором, і страхового акта (аварійного сертифіката). За правилами ст. 988 ЦК України, страхова виплата за договором майнового страхування і страхування відповідальності (страхове відшкодування) не може перевищувати розміру реальних збитків. Страхова виплата за договором майнового страхування здійснюється страховиком у межах страхової суми, яка встановлюється у межах вартості майна на момент укладення договору.

За змістом статті 9 Закону України «Про страхування» страхове відшкодування це страхова виплата, яка здійснюється страховиком у межах страхової суми за договорами майнового страхування і страхування відповідальності при настанні страхового випадку. Страхове відшкодування не може перевищувати розміру прямого збитку, якого зазнав страхувальник. Непрямі збитки вважаються застрахованими, якщо це передбачено договором страхування. У разі коли страхова сума становить певну частку вартості застрахованого предмета договору страхування, страхове відшкодування виплачується у такій же частці від визначених по страховій події збитків, якщо інше не передбачено умовами страхування.

Стаття 9 зазначеного Закону також містить визначення терміна «франшиза»- це частина збитків, що не відшкодовується страховиком згідно з договором страхування.

Таким чином, сума застрахованих збитків дорівнює сумі страхового відшкодування, наведеній у розрахунку до страхового акта, що визначається як різниця між сумою матеріального збитку i франшизою.

Проте, задовольняючи позовні вимоги судами було невірно витлумачено положення 5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»та не надано належної правової оцінки обставинам справи з урахуванням вищезазначених норм, відповідно до яких визначальною умовою страхового відшкодування є наявність понесених збитків.

Також актом перевірки встановлено, що позивачем порушено п.п..5.2.4 п.5.2 ст. 5, п.п. 12.2.1, п.п. 12.2.2 п.12.2 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»завищено валові витрати на суму коштів, віднесених до страхового резерву (деформування резерву) за операціями за позабалансовими рахунками, резервування за якими проводилось по рах. №3690 «Резерви за операціями за позабалансовими рахунками»під нестандартну заборгованість у періодах: за І кв. 2004 року на суму 126546,11грн., за II кв. 2004 року на суму 228705 грн. за Ш кв. 2004 року на суму 60495,96грн., за І кв. 2005 року на суму 328675,96 грн., за ІІ кв. 2005 року на суму 721657,38грн.

Підпунктом 5.2.4 пункту 5.2 ст. 5 Закону України і «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що до складу валових витрат включаються суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону.

Відповідно до підпункту 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»будь-який банк, а також будь-яка небанківська фінансова установа, створена згідно з нормами відповідних законів, крім страхових компаній та недержавних пенсійних фондів, (далі фінансові установи), зобовязані створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук., придбаних цінних паперів інших активних банківських операцій, які відносяться до їх господарської діяльності згідно з законодавством.

Підпунктом 12.2.2. пункту 12.2 ст. 12 зазначеного Закону встановлено, що з урахуванням положень підпункту 12.2.3 цієї статті створення страхового резерву здійснюється фінансовою установою самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, яка встановлюється для банків Національним банком України.

Оскільки правовою підставою створення страхового резерву за наведеними в підпункті 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»кредитними операціями є існування боргових відносин між банком (кредитор) та боржником, у тому числі за всіма видами кредитів, необхідною ознакою таких боргових відносин як підстави формування страхового резерву є наявність ризику, що зумовлює створення страхового резерву для покриття можливих втрат по основному боргу. За відсутністю ризику при здійсненні кредитної операції віднесення банком до валових витрат страхового резерву за цією операцією буде суперечити підпункту 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

За відсутності ризику при здійсненні кредитної операції віднесення банком до валових витрат сум страхового резерву за цією операцією суперечить вимогам зазначеної норми, а отже є неправомірним.

З урахуванням наведеного судам необхідно було зясувати, чи існували боргові зобовязання між банком та його контрагентами, чи здійснювались фактичні виплати коштів за кредитними та іншими операціями та в залежності від встановлених обставин прийняти обґрунтоване рішення.

Відповідно до частини 2 статті 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи те, що суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, а порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права в частині не встановлення фактичних обставин справи не можуть бути усунені судом касаційної інстанції, постанова Господарського суду Чернігівської області від 26.10.2006 року та ухвала Київського апеляційного господарського суду від 13.03.2007 року підлягають скасуванню, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно зясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, обєктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231 та ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія

У Х В А Л И Л А :

Касаційні скарги Державної податкової інспекції у м. Чернігові та прокуратури у Чернігівській області задовольнити частково.

Постанову Господарського суду Чернігівської області від 26.10.2006 року та ухвалу Київського апеляційного господарського суду від 13.03.2007 року скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України в порядку, на підставі та у строки, передбачені статтями 236 238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ___ Т.М. Шипуліна

Судді: ____ Г.К. Голубєва

____ О.В. Карась

____ С.Е. Острович

____ А.О. Рибченко