Постанова № 15357491, 01.02.2011, Кіровоградський окружний адміністративний суд

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 лютого 2011 року Справа № 2а-2334/10/1170

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Черниш О.А., при секретарі судового засідання Дигас В.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Кіровограді адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Інгул-опт-Сервіс" до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції про скасування рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Інгул-опт-Сервіс" (надалі ТОВ "Інгул-опт-Сервіс"), від імені якого діє представник Жабський Дмитро Вікторович, звернулося до суду з позовом до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції (надалі - Кіровоградська ОДПІ) про скасування рішення №0001092320 від 15.03.10 про застування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 57 773, 08 грн.

Позов мотивовано тим, що працівниками ДПА в Кіровоградській області 24.02.10 у торгівельному кіоску "Тютюнок" проведено перевірку з питань дотримання вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності", "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного та плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів". За наслідками вказаної перевірки складено акт перевірки від 04.03.10, яким зафіксовані порушення позивачем п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - реалізація товарних запасів, які не обліковані та не оприбутковані у встановленому законодавством порядку. На цій підставі ДПІ у м. Кіровограді прийнято рішення №0001092320 від 15.03.10 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 57773, 08 грн. Стверджуючи, що перевірка проведена незаконно, без відповідного повідомлення про її проведення у встановлений ст.11-1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" строк, за відсутності директора та бухгалтера товариства, без зазначення в акті перевірки первинних документів, які б підтверджували наявність зафіксованих в ньому фактів, та заперечуючи факт вчинення виявленого порушення, представник позивача просить суд скасувати рішення №0001092320 від 15.03.10 про застування штрафних (фінансових) санкцій.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав у повному обсязі, посилаючись на обставини, викладені у позовній заяві, та надані у справу матеріали і документи.

Представник відповідача у письмових запереченнях та у судовому засіданні позовні вимоги не визнав. В обґрунтування правомірності дій працівників податкової служби послався на те, що перевірка належного позивачу кіоску здійснювалася з дотриманням вимог діючого законодавства, відповідно до плану проведення перевірок субєктів підприємницької діяльності щодо порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій на лютий 2010 року та згідно з направленням на перевірку, з яким під розписку ознайомлено продавця кіоску ОСОБА_2 Під час перевірки було виявлено порушення п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", що стало підставою для застосування до позивача фінансових санкцій, передбачених ст. 20 вказаного Закону. Стверджуючи про правомірність оскаржуваного рішення, просив суд у позові відмовити.

Вивчивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, показання свідків, дослідивши та оцінивши надані докази, суд встановив такі обставини.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Інгул-опт-Сервіс" зареєстровано як юридична особа виконавчим комітетом Кіровоградської міської ради 05.12.97 (а.с. 29, 30-36), перебуває на обліку платників податків в Кіровоградській ОДПІ (яка з 28.05.10 є правонаступником ДПІ у м. Кіровограді) та на підставі ліцензії №069972 від 10.08.09 здійснює роздрібну торгівлю тютюновими виробами.

Посадовими особами ДПА у Кіровоградській області на підставі плану перевірок за дотриманням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій на лютий 2010 року (а.с. 69-71), направлення №0128 від 16.02.10 (а.с. 68) у період з 24 лютого по 4 березня 2010 року проведено планову перевірку за дотриманням порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій господарської одиниці ТОВ "Інгул-опт-Сервіс" - кіоску "Тютюнок", розташованого по вул. Попова, 20 у м. Кіровограді.

Посадові особи податкового органу були допущені до перевірки продавцем кіоску "Тютюнок" ОСОБА_2, якій вручено копію направлення на проведення перевірки (а.с.68), перевірка проводилася у її присутності.

За результатами перевірки складено акт від 04.03.10, яким зафіксовано реалізацію товарних запасів, які необліковані та неоприбутковані у встановленому законодавством порядку, а саме: при вибірковому знятті фактичних залишків товарних запасів виявлено надлишок товарних запасів на загальну суму 28886, 54 грн., будь-які первинні документи, що підтверджують надходження товарних запасів, відсутні. Висновками акту перевірки констатовано порушення вимог п. 12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". (а.с. 66-67).

Вказаний акт перевірки 10.03.10 зареєстрований в ДПІ у м. Кіровограді за №0090/11/28/23/23683378.

На підставі висновків акту та матеріалів перевірки, за порушення пункту 12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ДПІ у м. Кіровограді на підставі ст. 20 вказаного Закону винесено рішення №0001092320 від 15.03.10 про застосування до ТОВ "Інгул-опт-Сервіс" штрафних (фінансових) санкцій на суму 57773, 08 грн. (а.с.9).

Перевіряючи правомірність дій посадових осіб податкового органу при проведенні перевірки, складанні акту перевірки, суд дійшов до таких висновків.

Згідно з ч.1 ст. 15 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" контроль за додержанням суб'єктами підприємницької діяльності порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють органи державної податкової служби України шляхом проведення планових або позапланових перевірок згідно із законодавством України.

Відповідно до ст. 16 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" контролюючі органи мають право відповідно до законодавства здійснювати планові або позапланові перевірки осіб, які підпадають під дію цього Закону. Планова перевірка здійснюється органами, уповноваженими законом нараховувати або стягувати податки і збори (обов'язкові платежі) з осіб, що використовують спрощену систему оподаткування згідно з пунктами 5 - 9 статті 9 цього Закону. Така перевірка здійснюється не частіше одного разу за наслідками звітного календарного року, але не раніше строків, визначених законодавством для подання річного податкового звіту (декларації) такими особами з такого податку. Будь-яке податкове або адміністративне нарахування, здійснене з порушенням цього правила, вважається незаконним та не підлягає виконанню. Позапланова перевірка, що провадиться уповноваженими контролюючими органами стосовно осіб, визначених у частині другій цієї статті, може здійснюватися виключно на підставі постанови слідчого, органу дізнання або відповідно до рішення суду. Планові або позапланові перевірки осіб, що використовують реєстратори розрахункових операцій, розрахункові книжки або книги обліку розрахункових операцій, здійснюються у порядку, передбаченому законодавством України.

Пунктом 2 ст.11 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" (тут і далі - в редакції, діючій на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що органи державної податкової служби у випадках, в межах компетенції та у порядку, встановлених законами України, мають право здійснювати контроль за додержанням порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги) у встановленому законом порядку.

Згідно з ч.7 ст. 11-1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" позаплановими перевірками вважаються перевірки в межах повноважень податкових органів, визначених законами України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", а в інших випадках - за рішенням суду.

Відповідно до ст.11-2 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" посадові особи органу державної податкової служби вправі приступити до проведення планової або позапланової виїзної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим та іншими законами України, та за умови надання платнику податків під розписку:

1) направлення на перевірку, в якому зазначаються дата його видачі, назва органу державної податкової служби, мета, вид (планова або позапланова), підстави, дата початку та дата закінчення перевірки, посади, звання та прізвища посадових осіб органу державної податкової служби, які проводитимуть перевірку. Направлення на перевірку є дійсним за умови наявності підпису керівника органу державної податкової служби, скріпленого печаткою органу державної податкової служби;

2) копії наказу керівника податкового органу про проведення позапланової виїзної перевірки, в якому зазначаються підстави проведення позапланової виїзної перевірки, дата її початку та дата закінчення.

Ненадання цих документів платнику податків або їх надання з порушенням вимог, встановлених частиною першою цієї статті, є підставою для недопущення посадових осіб органу державної податкової служби до проведення планової або позапланової виїзної перевірки.

Враховуючи ті обставини, що перевірка господарської одиниці позивача - кіоску "Тютюнок" - здійснена на підставі плану перевірок за дотриманням субєктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій на лютий 2010 року, затвердженого головою ДПА у Кіровоградській області 25.01.10 (а.с. 69-71), та направлення №0128 від 16.02.10, яке було надано продавцю кіоску "Тютюнок" ОСОБА_2 під розписку (а.с. 68), суд приходить до висновку, що перевірка проведена з підстав, передбачених ст.ст. 15, 16 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та у порядку, передбаченому ст.ст. 11-1 та 11-2 Закону України "Про державну податкову службу в Україні".

Суд не погоджується з доводами позивача про порушення порядку проведення перевірки, оскільки позивачеві не надіслане повідомлення про її проведення за 10 днів до її початку, виходячи з того, що відповідно до ч.4 ст.11-1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" надіслання такого повідомлення передбачено тільки при проведенні планових виїзних перевірок платників податків щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати ним податків та зборів (обов'язкових платежів).

Порядок оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства затверджений наказом ДПА України №327 від 10.08.05, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.08.05 за №925/11205, чинним на момент виникнення спірних правовідносин.

Згідно з п. 1.3. цього Порядку за результатами проведення невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок фінансово-господарської діяльності субєктів господарювання оформлюється акт, а в разі відсутності порушень податкового, валютного та іншого законодавства - довідка. Акт - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

Наказом ДПА України від 12.08.08 №534 затверджено Методичні рекомендації щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій.

Як визначено Розділом 2 вказаних Методичних рекомендацій, акт перевірки - це службовий документ, який підтверджує факт проведення перевірки і є носієм доказової інформації про виявлені порушення (або їх відсутність) вимог чинного законодавства зазначеними суб'єктами. Акт перевірки складається у двох примірниках. Перший примірник акта перевірки залишається у посадових осіб органу ДПС, другий - у керівника суб'єкта господарювання або особи, що його заміщає, а у разі їх відсутності - у особи, уповноваженої здійснювати розрахункові операції.

Розділом 7 Методичних рекомендації передбачено, що акт перевірки та інформативні додатки до акта перевірки (у разі їх складання) повинні містити підписи посадових осіб органу ДПС, які проводили перевірку, і підпис керівника суб'єкта господарювання або його представника, а у випадку їх відсутності - особи, що уповноважена здійснювати розрахункові операції. Після підписів проставляється відмітка керівника суб'єкта господарювання або особи, що його заміщає, а у випадку їх відсутності - особи, що уповноважена здійснювати розрахункові операції, про ознайомлення та отримання одного примірника акта перевірки, дату ознайомлення, прізвище, ім'я та по батькові особи, її посаду та підпис.

За таких обставин суд не приймає до уваги доводи представника позивача про те, що ОСОБА_2 не мала повноважень на підписання будь-яких документів за результатами перевірки діяльності позивача, а також направлення на перевірку, оскільки не уповноважена на це директором ТОВ "Інгул-опт-Сервіс", а перевіряючі не мали права на проведення перевірки за відсутності директора та бухгалтера ТОВ "Інгул-опт-Сервіс", з огляду на те, що оскільки ОСОБА_2 здійснювала торгівлю в господарській одиниці позивача як особа, уповноважена ним на здійснення розрахункових операцій, а тому за відсутності керівника суб'єкта господарювання або особи, що його заміщає, є уповноваженою особою і на підписання матеріалів перевірки, отримання направлень тощо.

З урахуванням викладених обставин, суд погоджується з доводами відповідача про те, що перевірка позивача посадовими особами податкового органу проводилась з дотриманням вимог законодавства щодо підстав та порядку проведення таких перевірок, з відома та за участю особи, уповноваженою позивачем на здійснення розрахункових операцій.

Що стосується фактичних порушень, відображених в акті перевірки, суд дійшов до таких висновків.

Як вбачається з акту перевірки №0090/11/28/23/23683378 від 04.03.10, податковими інспекторами констатовано факт порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме реалізація товарних запасів, які необліковані та неоприбутковані у встановленому законодавством порядку, на загальну суму 28886, 54 грн., що стало підставою для застосування до позивача фінансових санкцій згідно зі ст.20 Закону у сумі 57773, 08 грн.

Пунктом 12 статті 3 Закону передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Відповідно до статті 20 Закону до суб'єктів підприємницької діяльності, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Висновок податкових інспекторів про реалізацію позивачем товарних запасів, які необліковані та неоприбутковані у встановленому законодавством порядку, мотивований відсутністю у кіоску будь-яких первинних документів, що підтверджують надходження товару, що знаходиться в реалізації.

Представник позивача у судовому засіданні наполягав на тому, що облік товарних запасів та бухгалтерський облік на господарській одиниці ведеться бухгалтерією товариства на підставі первинних документів - накладних на внутрішнє переміщення товару. Вказані первинні документи зберігаються у бухгалтерії товариства, яка знаходиться за іншою адресою, ніж кіоск, і не досліджувалися податковими інспекторами під час перевірки кіоску.

Відповідно до ст. 6 Закону облік товарних запасів ведеться юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Статтею 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних субєктів господарської діяльності, які зобовязані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Відповідно до ч.2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з частинами 4, 5 ст. 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство самостійно обирає форми його організації: введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером; користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи; ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою; самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства. Ця форма організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на підприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватися.

Підприємство самостійно визначає облікову політику, обирає форму бухгалтерського обліку, розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації.

Відповідно до частин 1, 3 і 5 статті 9 Закону "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємоповязаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності встановлені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженим наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.99, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.11.99 за №751/4044 (надалі - П(С)БО 9).

Згідно з п.4 П(С)БО 9 запаси - це активи, які, утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Для цілей бухгалтерського обліку запаси включають: сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва й адміністративних потреб; незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів. Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу; готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом; товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються підприємством з метою подальшого продажу; малоцінні та швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року; поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за цим Положенням (стандартом), а також сільськогосподарська продукція і продукція лісового господарства після її первісного визнання. (п.6 П(С)БО 9).

Слід відмітити, що зазначеним стандартом безпосередньо не регламентується порядок організації та ведення бухгалтерського обліку запасів.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами встановлений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за №168/704 (надалі - Положення).

Відповідно до п. 1.2 Положення господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Згідно з пунктами 6.2, 6.7, 6.8 зазначеного Положення первинні документи та облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерські звіти і баланси до передачі їх до архіву підприємства, установи повинні зберігатися в бухгалтерії у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю осіб, уповноважених головним бухгалтером.

Зберігання первинних документів та облікових регістрів, що пройшли обробку і були підставою для складання звітності, а також бухгалтерських звітів і балансів, оформлення і передачу їх до архіву забезпечує головний бухгалтер підприємства, установи.

Видача первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерських звітів і балансів з бухгалтерії і з архіву підприємства, установи працівникам інших структурних підрозділів може провадитися тільки за рішенням головного бухгалтера.

Пунктом 1.4 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №2 від 10.01.07, передбачено, що з метою організації бухгалтерського обліку запасів розпорядчим документом, затвердженим (схваленим) власником (уповноваженим органом), визначаються: форми первинних документів, що використовуються для оформлення руху запасів, які непередбачені типовими формами первинного обліку; порядок обліку (ідентифіковано чи загалом) транспортно-заготівельних витрат, застосування окремого субрахунку обліку транспортно-заготівельних витрат; метод оцінки вибуття запасів; періодичність визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів. Також у цьому документі додатково можуть бути визначені: правила документообороту і технологія обробки облікової інформації, порядок контролю за рухом запасів та відповідальність посадових осіб; порядок аналітичного обліку запасів; одиниця натурального виміру запасів для кожної одиниці бухгалтерського обліку.

Згідно з пунктами 3.1, 3.12 вказаних Методичних рекомендацій надходження запасів на підприємство оформлюється відповідними документами, типові форми яких затверджуються Державним комітетом статистики України та іншими центральними органами виконавчої влади. Якщо для оформлення господарської операції типові форми первинних документів відсутні, то підприємство складає такі первинні документи, які б містили обов'язкові реквізити, передбачені законодавством та іншими нормативно-правовими актами.

Для внутрішнього переміщення запасів, їх відпуску виробничим підрозділам та іншим структурним підрозділам підприємства, що розташовані на іншій, ніж підрозділ, що їх відпускає, території, використовується накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів.

Представник позивача суду пояснив, що товар надходить безпосередньо до кіоску "Тютюнок" зі складу ТОВ "Інгул-опт-Сервіс", що знаходиться за адресою: вул. Зінченка, 2 у м. Кіровограді. Оприбуткування товару здійснюється на підставі первинних документів - накладних на внутрішнє переміщення товару, які містять кількісно-вартісні відомості про товар та є підставою для його оприбуткування. Матеріально відповідальна особа кіоску (продавець) звітує перед товариством за товарними звітами.

Судом встановлено, що первинні документи бухгалтерського обліку позивача після їх первинної бухгалтерської обробки в місцях приймання товару передаються на зберігання до архіву бухгалтерії ТОВ "Інгул-опт-Сервіс", розташованої за адресою: м. Кіровоград, вул. Зінченка, 2.

Як вбачається з пояснювальної записки продавця ОСОБА_2 від 24.02.10, на господарській одиниці на час перевірки були наявні накладні на отримання товару з 18.09.09 по 15.02.10. Документи, що засвідчують надходження товару з 13.08.09 по 18.09.09, на господарській одиниці відсутні, тому що вони знаходяться в офісі у бухгалтерії. (а.с. 50).

У процесі розгляду справи представником позивача суду надані накладні на внутрішнє переміщення товару, які підтверджують його надходження на господарську одиницю упродовж 05.08.09 - 14.09.09. (а.с. 83-118). Вказані накладні є належними первинними документами, на підставі яких здійснюється бухгалтерський облік на підприємстві.

У судовому засіданні представник відповідача не заперечував, що у позивача наявні документи первинного бухгалтерського обліку, проте наполягав, що вони повинні знаходитися у господарській одиниці - кіоску, яке є місцем реалізації товарів.

Судом встановлено, що відсутність в торгівельному підрозділі позивача (кіоску) окремих накладних на товар пояснюється тим, що вони зберігалися у бухгалтерії товариства, що відповідає обраній позивачем обліковій політиці та формі бухгалтерського обліку та враховує особливості його діяльності, а облік товарних запасів, що ведеться позивачем, не суперечить стандартам бухгалтерського обліку.

Між тим, відсутність (порушення) обліку товарів за місцем реалізації або зберігання, в розумінні пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" є неведення такого обліку взагалі або ведення з порушенням встановленого порядку, а не тимчасова відсутність первинних документів за місцем зберігання або реалізації товарно-матеріальних цінностей.

Той факт, що на момент проведення перевірки окремі документи первинного обліку були відсутні у кіоску (на місці реалізації товару) не можна кваліфікувати за статтею 20 Закону, оскільки відповідальність цією нормою передбачена саме за реалізацію (здійснений продаж) товару, який не облікований у встановленому порядку, а не за наявність таких товарів за місцем реалізації чи відсутність на місці перевірки документів обліку.

За таких обставин, висновок відповідача про реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, через відсутність окремих накладних за місцем фактичного знаходження товарів визнається судом юридично необґрунтованим, оскільки він не узгоджується з вимогами чинного законодавства.

Суд зауважує, що під час перевірки працівники податкового органу мали можливість витребувати у позивача документи обліку та ознайомитися з ними, але цього не зробили, внаслідок чого дійшли необґрунтованого висновку про відсутність обліку.

Допитаний в якості свідка податковий інспектор ОСОБА_3, який здійснював перевірку позивача, пояснив, що для проведення перевірки повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) було відібрано 7 найменувань тютюнових виробів, які відображені у відомості (додатку№4 до акту перевірки). Враховуючи, що кіоск розпочав роботу 13.08.09, тому залишки товарних запасів на цей період у ньому були відсутні. Дані про надходження цих товарів за період з 13.08.09 (початок роботи кіоску) по 24.02.10 (день перевірки) зазначені у відомості на підставі накладних на внутрішнє переміщення товарів, наявних на господарській одиниці, датованих 18.09.09 - 23.02.10. Дані про вибуття цих товарів за визначений період вказані у відомості на підставі контрольних стрічок за період з 13.08.09 по 24.02.10. Саме на підставі цих даних розраховано залишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними обліку, який визначено як сума залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними бухгалтерського обліку на 13.08.09 та надходження за період з 13.08.09 по 24.02.10 і різниця вибуття за цей період. При цьому сума залишків запасів за даними обліку визначена за цінами товарів, встановленими на день перевірки. За фактичні залишки запасів станом на 24.02.10 взято тютюнові вироби відібраних до перевірки найменувань, які виявлені під час перевірки у кіоску з цінниками, призначені до реалізації. За результатами перевірки встановлено надлишок товарних запасів по відібраних найменуваннях на загальну суму 28 886, 54 грн., розрахований як різниця між залишками запасів, визначених на підставі документів бухгалтерського обліку, та фактичними залишками, виявленими під час перевірки.

Згідно з поясненнями представника відповідача, наданими у судовому засіданні, саме вказана сума взята для обрахунку розміру фінансових санкцій, застосованих до позивача за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку на підставі ст.20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", як вартість необлікованих товарів за цінами реалізації. У звязку з цим фінансова санкція визначена у розмірі 57773, 08 грн. (28886, 54 грн. х 2)

Допитана у судовому засіданні в якості свідка продавець кіоску ОСОБА_2 пояснила суду, що під час перевірки 24.02.10 нею спільно з перевіряючими було перераховано фактичну наявність у кіоску тютюнових виробів семи відібраних перевіряючими найменувань, у звявзку з чим було виявлено 175 пачок тютюнових виробів на загальну суму 1099, 14 грн. Крім того, на вимогу перевіряючих, вона надала їм для перевірки накладні на внутрішнє переміщення та контрольні стрічки РРО, які знаходилися у кіоску. Щодо накладних на внутрішнє переміщення за період з 13.08.09 по 18.09.09 вона повідомила податкових інспекторів, що вони знаходяться в бухгалтерії товариства. Податковими інспекторами було складено відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), яку вона підписала. При цьому у цій відомості було зазначено лише дані щодо фактичних залишків товару на момент перевірки. Дані бухгалтерського обліку щодо запасів, їх надходження та вибуття у відомості, яку вона підписала, були відсутні.

Відповідно до Розділу 5 Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затверджених наказом ДПА України від 12.08.08 №534, визначення повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) під час перевірки відображаються у відомості за формою, наведеною у додатку 3 до рекомендацій.

При дослідженні відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) (а.с. 42-44) суд дійшов висновку, що вона складена без зазначення усіх даних відповідно до встановленої форми. Так, у графах 11 та 17 не відображено надходження та вибуття запасів у грошовому виразі. Обрахування перевіряючими у графі 19 даних про залишки запасів у грошовому виразі, як добуток кількості товарів та їх ціни, встановленої на день перевірки, не відповідає вимогам абз. 15 розділу 5 Методичних рекомендацій, яким передбачено, що графа 19 = графа 5 + графа 11 - графа 17.

Згідно з абзацами 17-22 розділу 5 Методичних рекомендацій, результати перевірки зазначаються у натуральному та грошовому виразі у графах 23 - 26. При цьому надлишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) зазначається у натуральному та грошовому виразі у графах 23 та 24, а нестача - у графах 25 та 26. Дані результатів перевірки розраховуються як різниця між залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначених на підставі документів бухгалтерського обліку, та фактичними залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), виявленими під час перевірки.

Тобто, у разі позитивного значення (надлишок у кількісному виразі) різниці кількості запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначених у графах 20 і 18, заповнюється графа 23. У разі позитивного значення (надлишок у сумарному виразі) різниці суми запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначених у графах 22 і 19, заповнюється графа 24. Аналогічно розраховуються графи 25 та 26. У разі від'ємного значення (нестача у кількісному виразі) різниці кількості запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначених у графах 20 і 18, заповнюється графа 25. У разі від'ємного значення (нестача у сумарному виразі) різниці кількості запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначених у графах 22 і 19, заповнюється графа 26.

Невірне обрахування у графі 19 відомості даних про залишки запасів у грошовому виразі за даними обліку, різниці суми запасів за даними обліку та фактичними залишками запасів, виявленими під час перевірки, призвело до безпідставного визначення у графі 24 відомості надлишку товарних запасів у грошовому виразі у розмірі 28886, 54 грн.

Представник позивача у судовому засіданні наголошував на тому, що, зважаючи на стислий строк проведення перевірки та значну кількість товару, який знаходився у кіоску (згідно з товарним звітом від 24.02.10 на початок дня в кіоску знаходилось товару на 45 234, 54 грн. (а.с. 45), перевіряючі не могли повністю дослідити документи, які підтверджували надходження та вибуття товару за період з 13.08.08 по 24.02.10 та достовірно встановити факт надлишку запасів. На думку представника позивача, встановлення надлишку товару можливе лише шляхом проведення інвентаризації.

У судовому засіданні встановлено, що зняття фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) у кіоску, оформлене відповідною відомістю, проведене податковими інспекторами 24.02.10 у період з 13:30 по 17:30. Згідно з даними відомості та показаннями свідка ОСОБА_3, за цей час було проведено перевірку повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) у кіоску, у ході якої було досліджено, зокрема, накладні на внутрішнє переміщення товарів, наявні на господарській одиниці, датовані 18.09.09 - 23.02.10, на підставі яких встановлено надходження до кіоску тютюнових виробів у кількості 20 560 пачок. Крім того, досліджено контрольні стрічки за період з 13.08.09 по 24.02.10, внаслідок чого встановлено факт реалізації тютюнових виробів у кількості 25495 пачок.

Між тим, як вбачається з відомості, всупереч абз.9 розділу 5 Методичних рекомендацій у графах 8 - 9 не вказані дати та номери первинних прибуткових документів, відповідно до яких отримані запаси (накладних на внутрішнє переміщення товарів, що досліджувалися податковими інспекторами), у графі 12 - не зазначені дати вибуття запасів, у графі 14 не зазначені номера первинних документів на вибуття цінностей (контрольних стрічок, що досліджувалися податковими інспекторами).

Згідно з абзацами 11, 13 розділу 5 Методичних рекомендацій дані про надходження запасів (товарно-матеріальних цінностей) у відповідних графах зазначаються на підставі первинних прибуткових документів, зведених відомостей про надходження від постачальника, внутрішнє переміщення тощо. У разі значного обсягу документів записи можуть групуватися у додаткових таблицях. Вибуття запасів (товарно-матеріальних цінностей) визначається на підставі первинних документів на вибуття цінностей (видаткових накладних, контрольних стрічок, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій, актів списання тощо. Дані щодо вибуття запасів (товарно-матеріальних цінностей), а також надходження запасів (товарно-матеріальних цінностей) за визначений період, можуть розшифровуватися додатковими аналітичними таблицями із зазначенням форм проведених суб'єктом господарювання розрахунків, а саме: готівкових, безготівкових, кредиту, отримання без оплати, повернення постачальнику, списання зіпсованих цінностей тощо (показники можуть визначатися на підставі інших узагальнюючих інформацію документів, реєстрів чи відомостей про реалізацію).

Всупереч цьому, відповідач не надав суду будь-яких додаткових таблиць, у яких згруповані записи про досліджені під час перевірки документи первинного обліку, або інших узагальнюючих інформацію документів.

Суд критично оцінює можливість дослідження такого обсягу документів та опрацювання наявної у них інформації за обмежений відрізок часу, упродовж якого проводилася перевірка двома працівниками податкового органу.

Наведені обставини викликають сумнів у достовірності даних відомості щодо кількісних та вартісних показників запасів, відображених у ній.

Відповідно до ст. 10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобовязані проводити інвентаризацію активів і зобовязань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.

Згідно з п.7 Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України №69 від 11.08.94, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.08.94 за №202/412 (надалі - Інструкція) основними завданнями інвентаризації, зокрема, є виявлення фактичної наявності товарно-матеріальних цінностей в натурі та установлення лишку або нестачі цінностей шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку.

Відповідно до п. 11.1 Інструкції для проведення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства, створюється інвентаризаційна комісія, яка, згідно з вимогами, що викладені в п. 11.4 та 11.7 вказаної Інструкції, безпосередньо проводить інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей, складає інвентаризаційні відомості та, шляхом звірення даних про фактичну наявність товарно-матеріальних цінностей з даними обліку підприємства, встановлює лишки або недостачу товарів.

Згідно з п.15 ст. 11 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" органи державної податкової служби, з метою встановлення фактичної кількості та вартості товарно-матеріальних цінностей, які знаходяться у платника податків, мають право вимагати від керівників підприємств, установ і організацій, що перевіряються в ході планових та позапланових виїзних перевірок, проведення інвентаризацій основних фондів, товарно-матеріальних цінностей та коштів, у разі відмови у проведенні таких інвентаризацій або при проведенні адміністративного арешту активів - звернутися до суду щодо спонукання до проведення таких інвентаризацій, а до ухвалення відповідного рішення судом - у присутності понятих та представників підприємств, установ і організацій, щодо яких проводиться перевірка, опечатувати каси, касові приміщення, склади та архіви на термін не більше 24 годин з моменту такого опечатування, зазначеного в протоколі.

Перевіряючі не вимагали у позивача проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, тому така інвентаризація проведена не була.

За таких обставин, суд дійшов висновку, що відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 24.02.10, не може розцінюватися як належний доказ на підтвердження вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, що покладена в основу розрахунку розміру фінансових санкцій, застосованих до позивача за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, оскаржуваним рішенням.

Як вбачається з п.4.3 акту перевірки, для ознайомлення з матеріалами перевірки, надання вмотивованих пояснень та документів щодо фактів, викладених в акті, керівнику запропоновано прибути до органу ДПС у м. Кіровограді 16.03.11. Проте, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0001092320 винесено ДПІ у м. Кіровограді 15.03.10, що призвело до порушення права позивача на участь у прийнятті цього рішення.

Згідно з частинами 1, 2 ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч наведеним вимогам, в акті перевірки, оскаржуваному рішенні, у судовому засіданні відповідачем документально та нормативно не доведений факт реалізації позивачем товарів, які не обліковані у встановленому порядку, вартістю 28886, 54 грн., за що передбачена відповідальність, визначена ст.20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Тому суд дійшов висновку, що заявлений адміністративний позов про скасування рішення державної податкової інспекції у м. Кіровограді №0001092320 від 15.03.10 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій підлягає задоволенню.

Відповідно до ч.2 ст.162 КАС України у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову про визнання протиправними рішення суб'єкта владних повноважень чи окремих його положень, дій чи бездіяльності і про скасування рішення чи окремих його положень.

Згідно з ч.1 ст.94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа). Зважаючи на задоволення позову, суд вважає за необхідне присудити позивачеві з Державного бюджету України здійснені ним судові витрати у сумі 3, 40 грн. (а.с. 5).

Керуючись ст.ст. 11, 71, 86, 93, 158 - 163, 186, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Інгул-опт-Сервіс" задовольнити.

Скасувати рішення державної податкової інспекції у м. Кіровограді №0001092320 від 15.03.10 про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Присудити товариству з обмеженою відповідальністю "Інгул-опт-Сервіс" з Державного бюджету України судові витрати у розмірі 3 грн. 40 коп.

Постанова суду набирає законної сили в порядку та строки, передбачені ст. 254 КАС України.

Постанова суду може бути оскаржена в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Кіровоградський окружний адміністративний суд шляхом подачі у 10-денний строк з дня отримання її копії апеляційної скарги, з одночасним надісланням копії апеляційної скарги до суду апеляційної інстанції.

Суддя Кіровоградського окружного

адміністративного суду О.А. Черниш

Повний текст постанови складено 07.02.11.