Рішення № 140957082, 27.10.2026, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 жовтня 2026 року Київ № 320/20390/24

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Леонтовича А.М., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Голденкар»

до Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у

Вінницькій області

про визнання протиправними і скасування рішень та зобов`язання вчинити дії,

в с т а н о в и в:

I. Зміст позовних вимог

До Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Голденкар» (далі позивач) з позовом до Державної податкової служби України (далі відповідач 1) та Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі відповідач 2), в якому, із урахуванням уточненої позовної заяви в редакції від 15.05.2024 просили суд:

- скасувати рішення Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 30.11.2023 № 35574/6/99-00-06-03-01-06;

- визнати протиправним та скасувати податкове-повідомлення-рішення від 22.09.2023 №0144540406, яким застосовано штрафну санкцію до ТОВ «Голденкар» на суму 3908040,42 грн (три мільйони дев`ятсот вісім тисяч сорок гривень 42 копійки), за затримку реєстрації податкових накладних та/або розрахунки коригування до податкових накладних.

II. Позиція позивача та заперечення відповідача

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачем 1 прийняте рішення, яким позивачу залишено без задоволення скаргу позивача на податкове повідомлення-рішення відповідача 2, яке позивач уважає протиправним та таким, що порушує його права платника податків, оскільки порушень вимог податкового законодавства ним вчинено не було.

Щодо протиправності податкового повідомлення-рішення відповідача 2, зазначили, що станом на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення до Податкового кодексу України були внесені зміни (зокрема, доповнено пунктами 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України), які передбачали збільшення строків реєстрації податкових накладних та зменшення розміру штрафів за їх несвоєчасну реєстрацію, у зв`язку з введенням воєнного стану.

На переконання позивача, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який набрав чинності 08.02.2023, була збільшена тривалість граничного строку реєстрації податкових накладних, залежно від дня їх складення (з 24.02.2022 по момент спливу шести місяців із дня припинення воєнного стану). Тобто цей пункт ретроспективно продовжив строки реєстрації податкових накладних, у тому числі тих, що були складені з дня запровадження в Україні правового режиму воєнного стану. Отже, оскільки дія такого нормативного положення розповсюджується і на обставини реєстрації складених ТОВ «Голденкар» податкових накладних - Державною податковою службою було протиправно застосовано штраф за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За доводами позивача, як убачається з оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідача №0144540406 датою складення є 22.09.2023. Станом на цю дату діяло положення норми права, що була закріплена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відповідно якого розміри штрафних санкцій були зменшені.

З огляду на викладене стверджували відсутність в діях позивача порушень вимог чинного законодавства щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних.

Відповідач 1 проти позову заперечував, надіслав відзив на позовну заяву, відповідно до якого просили суд відмовити у задоволенні позову. Зазначили, що рішення ДПС не мають юридичного характеру, оскільки безпосередньо не стосуються прав і обов`язків позивача, не містять обов`язкового для нього припису, є обґрунтованим та таким, що не підлягає скасуванню.

Від відповідача 2 до суду надійшов відзив на позовну заяву, відповідно до якого просили суд відмовити у задоволенні позову з підстав, зазначених у ньому. Стверджували правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення, яке рішенням відповідача 1 за результатами процедури адміністративного оскарження було залишено без змін.

III. Процесуальні дії у справі

Ухвалою суду від 14.05.2024 позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою суду від 05.06.2025 відкрито спрощене позовне провадження у справі без проведення судового засідання та виклику осіб.

Частиною п`ятою статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Згідно із частиною другою статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд справи по суті за правилами спрощеного позовного провадження починається з відкриття першого судового засідання; якщо судове засідання не проводиться, розгляд справи по суті розпочинається через тридцять днів.

З огляду на завершення 30-ти денного терміну для подання заяв по суті справи, суд вважає можливим розглянути та вирішити справу по суті за наявними у ній матеріалами.

IV. Обставини, встановлені судом, та зміст спірних правовідносин

Товариство з обмеженою відповідальністю «Голденкар» перебуває на обліку в органах податкової служби, є платником податків і зареєстроване в якості юридичної особи з 02.03.2020, що підтверджено даними ЄДР юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом ЄДРПОУ: 43542404.

Видами діяльності є: 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (основний) 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткованням 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту 45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами 45.19 Торгівля іншими автотранспортними засобами.

Зі змісту позовної заяви та доданих до неї письмових доказів судом установлено, що Головним управлінням ДПС у Вінницькій області було проведено камеральну перевірку позивача, за результатами якої складено акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Голденкар» (код ЄДРПОУ: 43542404) від 31.07.2023 № 13109/02-32-04-06-07/43542404.

Перевіркою встановлено та в акті зафіксовано, що дані камеральної перевірки свідчать про порушення позивачем термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строків визначених пунктом 201.10 статті 201 та/або пункту 89 підпункту 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Вінницькій області винесено податкове повідомлення-рішення від 22.09.2023 №0144540406, яким застосовано штрафну санкцію до ТОВ «Голденкар» на суму 3908040,42 грн, за затримку реєстрації податкових накладних та/або розрахунки коригування до податкових накладних.

До названого податкового повідомлення-рішення складено розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН).

Установлено, що спірне податкове повідомлення-рішення прийняте щодо податкових накладних, складених позивачем за період з 17.01.2022 по 13.02.2023 та направлених на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) з порушенням граничних термінів реєстрації в ЄРПН, перелік яких наведений в акті перевірки.

Не погоджуючись із названим податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку шляхом подання скарги до ДПС України.

Судом з`ясовано, що рішенням ДПС України від 26.10.2023 № 32115/6/99-00-06-03-01-06 у відповідності до пункту 56.9 статті 56 ПК України, продовжено строк розгляду скарги до 11.12.2023 (включно).

За результатами процедури адміністративного оскарження, відповідачем 1 прийнято рішення про результати розгляду скарги від 30.11.2023 № 35574/6/99-00-06-03-01-06, яким податкове повідомлення-рішення від 22.09.2023 №0144540406 залишено без змін, а скаргу позивача без задоволення.

Уважаючи рішення відповідача 1 за результатами розгляду скарги, а також податкове повідомлення-рішення відповідача 2 протиправними, позивач звернувся з позовом до суду.

V. Норми права, які застосував суд

Згідно зі статтею 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регламентовані Податковим кодексом України (далі ПК України).

Щодо позовних вимог до відповідача 1.

За приписами пункту 41.1 статті 41 ПК України, контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, його територіальні органи.

За нормами пункту 36.5 статті 36 ПК України, відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених Кодексом.

Процедуру оскарження платниками податків рішень контролюючих органів під час адміністративного оскарження визначено ПК України та Порядком оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 21.10.2015 № 916, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23.12.2015 за № 1617/28062, зі змінами (далі Порядок № 916).

Відповідно до пунктів 56.8, 56.9 статті 56 ПК України контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків засобами поштового зв`язку (з повідомленням про вручення) чи електронного зв`язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього кодексу) або надати йому під розписку.

Згідно з пунктом 56.9 статті 56 ПК України керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово або в електронній формі засобами електронного зв`язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього кодексу) повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.

Щодо позовних вимог до відповідача 2.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пункт 201.10 статті 201 ПК України установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

За нормами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

У разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної.

VI. Оцінка суду

Щодо позовних вимог у частині оскарження рішення відповідача 1 про результати розгляду скарги, суд виходив із такого.

Як уже зазначалось, відповідачем 1 прийняте рішення від 26.10.2023 № 32115/6/99-00-06-03-01-06 у відповідності до пункту 56.9 статті 56 ПК України, яким продовжено строк розгляду скарги до 11.12.2023 (включно).

За результатами процедури адміністративного оскарження, відповідачем 1 прийняте рішення про результати розгляду скарги від 30.11.2023 № 35574/6/99-00-06-03-01-06, яким податкове повідомлення-рішення від 22.09.2023 №0144540406 залишено без змін, а скаргу позивача без задоволення.

Суд зазначає, що обов`язковою ознакою рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки (права чи обов`язки) для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий (обтяжуючий) характер.

За правилами статті 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження в установлених Конституцією України межах і відповідно до законів України.

На переконання суду, рішення ДПС України про результати розгляду скарги не є тим рішенням, яке несе будь-які правові наслідки для позивача, а є рішенням, прийнятим за результатами адміністративного оскарження рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області.

Так, завданням адміністративного судочинства, згідно із частиною першою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною першою статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

За змістом пункту 1 частини першої статті 19 Кодексу адміністративного судочинства України юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових спорах фізичних чи юридичних осіб із суб`єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження.

Відповідно до частини другої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення зокрема про: визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними та зобов`язання утриматися від вчинення певних дій; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Отже, із названих процесуальних норм слідує, що судовому захисту підлягає лише порушене право. Так, до адміністративного суду вправі звернутися кожна особа, яка вважає, що її право чи охоронюваний законом інтерес порушено чи оспорюється. У контексті наведених приписів Кодексу адміністративного судочинства України має значення лише суб`єктивне уявлення особи про те, що її право чи законний інтерес потребує захисту, однак обов`язковою умовою здійснення такого захисту судом є наявність відповідного порушення права або законного інтересу на момент звернення до суду.

При цьому неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб`єктивних прав та обов`язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов`язку.

Однак, у цьому випадку оскаржуване рішення відповідача 1 за результатами розгляду скарги не містить приписів вчинити обов`язкові дії позивачу та не створює жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення прав і обов`язків позивача, а тому не є рішенням суб`єкта владних повноважень (актом індивідуальної дії) у розумінні статті 19 Кодексу адміністративного судочинства України та, відповідно, не порушує права, свободи та інтереси позивача у сфері публічно-правових відносин.

За висновками Верховного Суду від 18.06.2019 у справі №826/7961/16 встановлено, що запроваджені ПК України способи оскарження рішень податкових органів «адміністративний та судовий» повною мірою дають можливість платнику податків захистити порушені права. При цьому за механізмом їх реалізації вони не є тотожними. Доводи платника податків, викладені у скарзі оцінюються, судом під час розгляду справи, а не шляхом оцінки рішення, прийнятого за результатами адміністративного оскарження. Саме по собі рішення, прийняте за результатами вирішення податкового спору у порядку досудового врегулювання, не створює, не змінює та не припиняє будь-яких прав та обов`язків. Завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання прав та вимог законодавства, інакше було б порушено принцип розподілу влади.

Аналогічна правова позиція відповідає висновкам Верховного Суду, викладених у постановах від 06.02.2020 у справі №810/101/16, від 06.02.2020 у справі №620/228/19, від 26.03.2019 у справі № 810/1710/16, від 11.06.2019 у справі №826/24656/15.

Так, за висновками Верховного Суду у справі № 810/101/16 встановлено, що прийняття рішень за результатами розгляду скарг платника податків є дискреційними повноваженнями та визначаються виключною компетенцією органу, внаслідок чого суд не наділений правом оцінювати повноту дослідження контролюючим органом обставин, викладених платником податків у скарзі на рішення про відмову у прийнятті податкової звітності. Під дискреційним повноваженням слід розуміти повноваження, яке адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду - тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за цих обставин. Суд не може оцінювати повноту розгляду податковим органом скарги позивача та вмотивованість і обґрунтованість рішення про результати її розгляду, з огляду на положення конституційного принципу розподілу влади, який заперечує надання адміністративному суду адміністративно-дискреційних повноважень, ключовим завданням якого є здійснення правосуддя. Суд, перевіряючи рішення, дію чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень на відповідність закріпленим частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України критеріям, не втручається у дискреційні повноваження (вільний розсуд) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за названими критеріями.

Завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання прав та вимог законодавства, інакше було б порушено принцип розподілу влади.

Також, Верховним Судом у постанові від 07.02.2020 у справі № 826/11086/18 встановлено, що правових підстав для задоволення позовних вимог позивача до податкового органу про визнання протиправним та скасування рішення на скаргу немає, оскільки це рішення не є таким, що прийняте у зв`язку з реалізацією управлінських повноважень, а є актом вирішення спору в досудовому порядку, не створює юридичного наслідку для позивача, а визнання цього рішення протиправним та його скасування не призведе до відновлення порушеного права.

Суд визнає, що запроваджені ПК України способи оскарження рішень податкових органів адміністративний та судовий повною мірою дають можливість платнику податків захистити порушене права, при цьому за механізмом їх реалізації вони не є тотожними, доводи позивача, викладені у скарзі оцінені судом під час розгляду справи, а не шляхом оцінки рішення прийнятого вищестоящими податковими органами за результатами адміністративного оскарження. Само по собі рішення, прийняте за результатами вирішення податкового спору у порядку досудового врегулювання, не створює, не змінює та не припиняє будь-яких прав та обов`язків.

Тобто, обов`язковою ознакою правового акта індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень є створення ними юридичних (негативних) наслідків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення.

Разом із тим, суд зазначає, що рішення про результати розгляду скарги, саме по собі не має юридичного значення для цілей створення правових наслідків для позивача, оскільки не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а відтак рішення ДПС не порушує права та інтереси позивача, на відміну від податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу.

Названий висновок узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеного у постановах від 11.06.2019 у справі № 826/7257/16, від 25.06.2019 у справі № 826/11001/15 та від 08.04.2021 у справі № 640/16779/19.

Із урахуванням викладеного, судом не встановлено, що відповідач 1 діяв не у відповідності до вимог Конституції України та ПК України, а також не встановлено порушення відповідачем процедури прийняття оскаржуваного рішення.

Щодо позовних вимог у частині оскарження податкового повідомлення-рішення відповідача 2, суд зазначає таке.

Як установлено судом, позивач не заперечував факт направлення податкових накладних для реєстрації в ЄРПН з порушенням терміну їх реєстрації.

Втім, на переконання позивача, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який набрав чинності 08.02.2023, була збільшена тривалість граничного строку реєстрації податкових накладних, залежно від дня їх складення (з 24.02.2022 по момент спливу шести місяців із дня припинення воєнного стану).

На переконання позивача, цей пункт ретроспективно продовжив строки реєстрації податкових накладних, у тому числі тих, що були складені з дня запровадження в Україні правового режиму воєнного стану. Отже, оскільки дія такого нормативного положення розповсюджується і на обставини реєстрації складених ТОВ «Голденкар» податкових накладних відповідачем 2 було протиправно застосовано штраф за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд не погоджується з такими доводами позивача, з огляду на таке.

На підставі підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2, пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4, підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 та підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, головним державним інспектором Вінницького відділу податків і зборів з юридичних осіб Управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Вінницькій області Швець Юлією Миколаївною, проведена камеральна перевірка щодо порушення правил реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з податку на додану вартість ТОВ «Голденкар» (код ЄДРПОУ: 43542404), за період січень-вересень 2022 року та лютий 2023 року.

За результатами перевірки складено акт камеральної перевірки від 31.07.2023 № 13109/02-32-04-06-07/43542404, відповідно до якого встановлено порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V ПК України, а саме несвоєчасно зареєстровано податкові накладні з податку на додану вартість за період січень-вересень 2022 року та лютий 2023 року, перелік яких зазначено на сторінці 2-7 акта перевірки.

Перевіркою встановлено, що позивачем на порушення пункту 201.10 статті 201, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні виписані в січені-вересні 2022 року та в лютому 2023 року на загальну суму ПДВ 10211177,11 грн.

Головним управлінням ДПС у Вінницькій області винесено податкове повідомлення-рішення від 22.09.2023 № 0144540406 про застосування штрафної санкції на суму 3908040,42 грн.

Як уже зазначалось, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів (пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України).

За нормами абзацу вісімнадцятого підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 ХХ «Перехідні положення» ПК України передбачено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з ПК України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню короновірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Водночас, Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфаструктури України» (далі - Закон № 2836-ІX, набрав чинності 03.01.2023) внесені зміни у пункт 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України.

Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції, що діє з 03.01.2023) визначено, що у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, зокрема щодо:

- реєстрації в ЄРПН такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 01.02 по 31.05.2022, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15.07.2022;

- реєстрації в ЄРПН зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 01.02. по 31.05.2022, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 ПК України, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20.07.2022.

У разі звільнення платника податків від відповідальності з підстав, визначених абзацами четвертим-восьмим цього підпункту, податкові повідомлення-рішення, якими були визначені йому штрафні (фінансові) санкції та/або пеня за несвоєчасне виконання податкових обов`язків, крім сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору, визначених абзацами четвертим-восьмим цього підпункту, вважаються скасованими (відкликаними) з дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України».

08.02.2023 набрав чинності Закон України від 12.01.2023 № 2876-ІX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі - Закон № 2876-ІX), яким підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI доповнено, зокрема пункту 89 щодо збільшення строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, встановлених пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Нові строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до податкових накладних/розрахунку коригування, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІX (тобто з датою складання починаючи з 16.01.2023), та діють тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано.

Пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про ведення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-ІX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про ведення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102- ІX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, розмір штрафних санкцій відповідно пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, застосовується до податкових накладних, термін реєстрації яких визначено пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13.05.1997 № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один із найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотньої дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами та іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє становище погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акту.

Закон № 2876-ІХ не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотньої дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Із урахуванням викладеного, відсутні підстави для застосування дії пунктів 89, 90 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-ІХ).

На переконання суду, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-ІХ або до накладних, строк реєстрації яких закінчено станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23, від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 24.09.2024 у справі № 520/24541/23.

Окремо слід звернути увагу, що правовий механізм норм права, що охоплюють спірні правовідносини, вказує на те, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли «до» та «після» набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.

Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України визначають правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України не є можливою, оскільки пункт 89 підрозділу 2 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від «довоєнних» строків пункту 201.10 статті 201 ПК України).

З огляду на викладене, суд доходить висновку, що ці пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України не замінюють «автоматично» старі положення (пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу), а створюють окремий правовий механізм саме для періоду запровадження воєнного стану, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулись до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.

Крім того, слід зазначити, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування.

Водночас у спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку із чим розміри штрафів замінюються на нові.

Отже, пункт 11 підрозділу 10 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватись на відповідальність, що передбачена іншими нормами.

Таким чином, доводи позивача про те, що пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Прикінцеві положення» ПК України прямо вказує на обов`язок контролюючого органу під час розрахунку штрафних санкцій за вчинене позивачем порушення застосовувати розміри, що визначені пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Прикінцеві положення» цього Кодексу, є помилковими.

На переконання суду, із урахуванням встановлених під час розгляду справи обставин, контролюючий орган відповідач 2, належним чином визначив розміри штрафних санкцій, камеральну перевірку позивача було проведено без порушення встановленої законом процедури, що свідчить про необґрунтованість позовних вимог.

VII. Висновок суду

Згідно із частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Частиною першою статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до частини другої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання (частини перша та друга статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України).

Частинами першою та другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд доходить висновку, про відсутність підстав для задоволення позову.

VIІI. Розподіл судових витрат

Оскільки у задоволенні позову відмовлено і відповідачем не надано доказів понесення судових витрат, пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз, судові витрати присудженню не підлягають.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 143, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Леонтович А.М.