Рішення № 140584180, 13.10.2026, Кіровоградський окружний адміністративний суд

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДРІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 жовтня 2026 року м. Кропивницький Справа № 340/8719/25

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі судді Кравчук О.В. розглянув у порядку загального позовного письмового провадження адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» (27444, Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Суботці, вул. Дружби, 46, код ЄДРПОУ 32315956)

до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ 43995486)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» (далі - позивач, ТОВ «АФ ХЛІБОДАР», Товариство) звернулося до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі - відповідач, ГУ ДПС, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 24.09.2025 року № 00163012405, № 00163042405, № 00162520707, № 00162430707 та від 16.12.2025 року № 00226360707, № 00226410707.

Ухвалою суду від 06.01.2026 року відкрито провадження в адміністративній справі та призначено її розгляд за правилами загального позовного провадження.

21.01.2026 року від відповідача надійшов відзив на позовну заяву, в якому ГУ ДПС просило відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

31.03.2026 року представник позивача подав заяву про збільшення розміру позовних вимог, в якій, окрім первинно заявлених вимог, просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 17.03.2026 року № 00037650707 та № 00037660707, прийняті за результатами документальної позапланової виїзної перевірки, проведеної на виконання рішення ДПС України про результати розгляду скарги.

Ухвалою суду від 01.04.2026 року заяву представника позивача прийнято до розгляду та вирішено здійснювати розгляд справи з її урахуванням.

16.04.2026 року відповідач подав відзив на позовну заяву з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, у якому також заперечив проти задоволення позову в повному обсязі.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що висновки акта документальної планової виїзної перевірки від 12.08.2025 року № 12910/11-28-07-07/32315956 та акта документальної позапланової виїзної перевірки від 27.02.2026 року № 2370/11-28-07-07/32315956, на підставі яких прийнято оскаржені податкові повідомлення-рішення, є помилковими, не ґрунтуються на нормах Податкового кодексу України (далі - ПК України) та фактичних обставинах господарської діяльності Товариства. Позивач вважає, що контролюючий орган безпідставно визначив звичайні ціни реалізації сільськогосподарської продукції без урахування її якості, неправильно застосував пункт 117.1 статті 117 ПК України до неподання повідомлень за формою № 20-ОПП, безпідставно кваліфікував природні втрати експортованої продукції, придбання пального, списання засобів захисту рослин та реалізацію кукурудзи нижче собівартості як операції, що зобов`язують нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість.

Відповідач у відзивах на позовну заяву проти позову заперечив, посилаючись на те, що оскаржені податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені законодавством, а висновки актів перевірок ґрунтуються на даних бухгалтерського та податкового обліку позивача і на ненаданні позивачем документів, які б підтверджували використання придбаних товарів у господарській діяльності.

Детально доводи сторін щодо кожного з епізодів, покладених в основу оскаржених податкових повідомлень-рішень, наведені та оцінені судом у мотивувальній частині цього рішення.

У вступних словах, які представники сторін проголосили у судовому засіданні, ними підтримані раніше заявлені позиції.

За наявності підстав, передбачених частиною третьою статті 194 КАС України, суд ухвалою від 15 вересня 2026 року перейшов до розгляду справи в порядку письмового провадження.

Дослідивши матеріали справи, з`ясувавши обставини, на які посилаються сторони як на підставу своїх вимог і заперечень, та оцінивши докази, суд

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «АФ ХЛІБОДАР» зареєстроване Знам`янською районною державною адміністрацією Кіровоградської області 19.03.2003 року, перебуває на обліку в ГУ ДПС у Кіровоградській області (Кропивницька ДПІ) з 24.03.2003 року, зареєстроване платником ПДВ з 26.03.2003 року. У перевіреному періоді Товариство було платником, зокрема, ПДВ, єдиного податку четвертої групи (сільськогосподарського товаровиробника), ПДФО, військового збору, рентної плати, екологічного податку, єдиного внеску. Основним видом діяльності позивача є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11).

У перевіреному періоді позивач мав ліцензію на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання (дата реєстрації 05.05.2020 року, адреса місця зберігання: с. Суботці, вул. Благодатна, 50, загальна місткість 130 000 л) та дозвіл на спеціальне водокористування від 27.06.2019 року № 329/КР/49д-19, виданий Державним агентством водних ресурсів України (місце водокористування свердловина в с. Суботці Знам`янського району, строк дії з 27.06.2019 року по 27.06.2024 року).

Чисельність працівників Товариства становила 85 осіб станом на 01.01.2019 року та 78 осіб станом на 31.12.2024. На рахунку 105 «Транспортні засоби» станом на 01.12.2024 року обліковувалося 99 одиниць. За результатами річних інвентаризацій станом на 01.12.2022 року, 01.12.2023 року та 01.12.2024 року, проведених на підставі наказів Товариства від 29.11.2022 року № 2911/22-ХЛ, від 30.11.2023 року № 3011/23-ХЛ та від 28.11.2024 року № 2811, надлишків та нестач не встановлено; станом на 01.12.2024 року на складі засобів захисту рослин обліковувалося 95 найменувань у кількості 26 124,207 л на суму 4 404 043,74 грн.

На підставі наказу ГУ ДПС від 03.06.2025 року № 835-п та направлень від 27.06.2025 року № 2191, № 2192, № 2193, № 2194 посадовими особами ГУ ДПС у період з 30.06.2025 року по 05.08.2025 року (з продовженням строку наказами від 23.07.2025 року № 1194-п та від 31.07.2025 року № 1232-п) проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «АФ ХЛІБОДАР» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2019 року по 31.12.2024 року, з питань нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску за період з 01.01.2011 року по 31.12.2024.

За результатами перевірки складено акт від 12.08.2025 року № 12910/11-28-07-07/32315956 (далі Акт № 12910), який отримано посадовою особою позивача 19.08.2025. Актом № 12910 встановлено, зокрема, такі порушення, що є предметом спору у цій справі:

заниження позивачем як податковим агентом податку на доходи фізичних осіб (далі ПДФО) при виплаті фізичним особам орендної плати за земельні частки (паї) за майбутні періоди на суму 10 508,54 грн, а також у зв`язку з наданням фізичним особам додаткового блага у вигляді знижки звичайної ціни під час продажу їм сільськогосподарської продукції на суму 57 439,71 грн;

заниження військового збору із заробітної плати працівника на суму 64,22 грн, з орендної плати за земельні частки (паї) за майбутні періоди на суму 1 830,27 грн та з додаткового блага у вигляді знижки звичайної ціни на суму 3 925,02 грн;

неподання (несвоєчасне подання) повідомлень про об`єкти оподаткування за формою № 20-ОПП щодо 104 об`єктів (102 повідомлення);

заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі ПДВ) на суму 435 057,13 грн внаслідок ненарахування податкових зобов`язань на вартість різниці між кількістю продукції, відвантаженої в порт, та кількістю, зазначеною в митних деклараціях;

заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 38 513,28 грн внаслідок реалізації сільськогосподарської продукції фізичним особам за цінами, нижчими за звичайні;

заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 157 090,06 грн внаслідок придбання товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю, у ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» (пальне, сума ПДВ 141 354,15 грн), ТОВ «Епіцентр К» та ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД»;

заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 7 330 394,31 грн внаслідок непідтвердження використання засобів захисту рослин (далі ЗЗР) у господарській діяльності;

заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 868 934,17 грн внаслідок ненарахування податкових зобов`язань на матеріальну складову собівартості кукурудзи урожаю 2020 року, реалізованої нижче собівартості.

Позивач подав заперечення на Акт № 12910 від 02.09.2025 року № ХБ 02/09-25/1 (вх. № 30838/6 від 04.09.2025 року) з додатками. Заперечення розглянуто 17.09.2025 року за участю головного бухгалтера позивача. Листом від 17.09.2025 року № 2078/12/11-28-07-07-14 висновки Акта № 12910 визнано правомірними, однак з урахуванням наданих позивачем додаткових первинних документів щодо реконструкції та модернізації будівлі комплексу тракторної бригади визнано використання у господарській діяльності товарів, придбаних у ТОВ «Епіцентр К» та ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД». Висновок щодо пального, придбаного у ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ», залишено без змін.

На підставі висновків Акта № 12910 з урахуванням результатів розгляду заперечень відповідачем 24.09.2025 року прийнято, серед інших, такі податкові повідомлення-рішення, отримані позивачем 30.09.2025 року:

№ 00163012405, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДФО на 90 316,82 грн, у тому числі за основним платежем 67 531,07 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 9 245,33 грн, пеня 13 540,42 грн. Сума основного платежу складається з 10 508,54 грн (виплати орендної плати за майбутні періоди) та 57 022,53 грн (реалізація продукції фізичним особам: 57 439,71 грн мінус 417,18 грн за лютий та березень 2019 року, щодо яких сплив строк давності за статтею 102 ПК України); пеня складається з 1 339,78 грн (орендна плата) та 12 200,64 грн (реалізація продукції фізичним особам); штрафні (фінансові) санкції з 1 526,33 грн (орендна плата) та 7 719,00 грн (реалізація продукції фізичним особам);

№ 00163042405, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 7 815,08 грн, у тому числі за основним платежем 5 791,01 грн (64,22 грн + 1 830,27 грн + 3 925,02 грн 28,50 грн за лютий та березень 2019 року з урахуванням статті 102 ПК України), за штрафними (фінансовими) санкціями 909,35 грн (16,06 грн заробітна плата, 365,83 грн орендна плата, 527,46 грн реалізація продукції фізичним особам), пеня 1 114,72 грн (54,09 грн + 226,93 грн + 833,70 грн);

№ 00162520707, яким застосовано штраф за порушення пункту 63.3 статті 63 ПК України на підставі пункту 117.1 статті 117 ПК України у сумі 104 040,00 грн (102 повідомлення ? 1 020 грн);

№ 00162430707, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ;

інші податкові повідомлення-рішення (зокрема № 00162400707, № 00162440707), які самостійним предметом спору у цій справі не є.

Не погодившись із податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку. Рішенням ДПС України від 12.12.2025 року № 35666/6/99-00-06-01-01-06, отриманим позивачем 18.12.2025 року, скаргу задоволено частково: скасовано податкові повідомлення-рішення № 00162440707, № 00162430707, № 00162400707 в частині збільшення податкових зобов`язань з ПДВ (зменшення від`ємного значення з ПДВ) на суму 868 934,17 грн, визначених внаслідок нарахування податкових зобов`язань на матеріальну складову собівартості кукурудзи врожаю 2020 року, та у відповідній частині застосованих штрафних санкцій, скасовано податкове повідомлення-рішення № 00162490707, в іншій частині податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

На виконання зазначеного рішення відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.12.2025 року:

№ 00226360707, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 3 611 801,00 грн за податковими зобов`язаннями та 902 950,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 00226410707, яким до позивача застосовано штраф за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) у сумі 364 782,47 грн.

Податкове повідомлення-рішення № 00162430707 після рішення ДПС України діє в частині зменшення від`ємного значення суми ПДВ на 4 333 515,00 грн.

Загальна сума заниження податкових зобов`язань з ПДВ, яка лежить в основі податкових повідомлень-рішень № 00162430707 (4 333 515,00 грн) та № 00226360707 (3 611 801,00 грн) і разом становить 7 945 316,00 грн, відповідає сумі за чотирма епізодами, що залишилися після адміністративного оскарження: 435 057,13 грн + 38 513,28 грн + 141 354,15 грн + 7 330 394,31 грн = 7 945 318,87 грн (розбіжність у 2,87 грн обумовлена округленням сум у податковій звітності до гривень).

Надалі на підставі наказу ГУ ДПС від 03.02.2026 року № 196-п, прийнятого на виконання наказу ДПС України від 02.02.2026 року № 81, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України, на підставі направлень від 04.02.2026 року № 272, № 273 у період з 09.02.2026 року по 20.02.2026 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань, визначених у рішенні ДПС України від 12.12.2025 року № 35666/6/99-00-06-01-01-06, у порядку контролю за правильністю висновків Акта № 12910. За її результатами складено акт від 27.02.2026 року № 2370/11-28-07-07/32315956 (далі Акт № 2370), який вручено позивачу 01.03.2026. Заперечення на Акт № 2370 позивач не подавав.

Актом № 2370 встановлено заниження ПДВ за липень 2023 року на 820 183 грн внаслідок ненарахування податкових зобов`язань на вартість матеріальних витрат, використаних, на думку контролюючого органу, не у господарській діяльності при вирощуванні кукурудзи урожаю 2020 року, а також нескладання та нереєстрацію в ЄРПН зведених податкових накладних відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України на ці суми.

На підставі Акта № 2370 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 17.03.2026 року:

№ 00037650707 (форма «Р»), яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 1 025 228,75 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 820 183,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 205 045,75 грн;

№ 00037660707 (форма «ПН»), яким застосовано штраф на підставі абзацу четвертого пункту 120?.2 статті 120? ПК України за відсутність реєстрації зведених податкових накладних, складених відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, у сумі 4 489,85 грн (5 % обсягу постачання 21 797,04 грн за березень 2021 року 1 089,85 грн та 3 400,00 грн як максимальний розмір штрафу за червень 2021 року).

Ці податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку не оскаржувалися.

Викладені обставини передували зверненню позивача до суду з цим позовом.

Вирішуючи спір, що виник між сторонами, суд виходить з такого.

Частина друга статті 19 Конституції України зобов?язує органи державної влади та їх посадові особи діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо; добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом; пропорційно; з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною другою статті 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Аналогічного підходу дотримується Європейський суд з прав людини, який у пункті 110 рішення від 23.07.2002 року у справі «Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції» зазначив, що довести наявність підстав для призначення податкових штрафів має саме податковий орган.

Щодо загальних засад оподаткування суд зазначає таке.

Згідно з підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. Аналогічне правило закріплено в пункті 56.21 статті 56 ПК України. Відповідно до пункту 7.3 статті 7 ПК України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайна ціна ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

За змістом підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринковою ціною є ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власникові за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 44.6 статті 44 ПК України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважатиметься, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України передбачено право платника податків надати відповідні документи разом із запереченнями до акта перевірки, які підлягають врахуванню контролюючим органом під час розгляду заперечень.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) первинний документ документ, який містить відомості про господарську операцію; господарська операція дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Частиною першою статті 9 Закону № 996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (зокрема осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Згідно з пунктом 111.1 статті 111 ПК України за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова, адміністративна та кримінальна.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб та справляння військового збору визначено такими нормами.

Відповідно до статті 18 та підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковим агентом є особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Згідно з підпунктом 164.2.5 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід від надання майна в оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому пунктом 170.1 статті 170 цього Кодексу. Відповідно до підпункту 170.1.1 пункту 170.1 статті 170 ПК України податковим агентом платника податку орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.

Відповідно до підпункту 168.1.1 та підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок; податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Згідно з підпунктом «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України податкові агенти зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку.

Відповідно до підпункту «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. Згідно з пунктом 164.5 статті 164 ПК України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою К = 100 : (100 Сп).

Відповідно до пункту 16? підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу; ставка збору становила 1,5 відсотка, а з 01.12.2024 року 5 відсотків об`єкта оподаткування.

Щодо обліку платників податків та об`єктів оподаткування суд враховує таке.

Згідно з пунктом 63.3 статті 63 ПК України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку). Платники податків зобов`язані повідомляти контролюючі органи за основним місцем обліку про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пунктів 8.2, 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року № 1588 (далі Порядок № 1588), об`єктами оподаткування є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів; у повідомленні за формою № 20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду; повідомлення подається протягом 10 робочих днів після реєстрації, створення чи відкриття об`єкта оподаткування.

Згідно з пунктом 117.1 статті 117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог, встановлених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб 1 020 гривень.

Оподаткування операцій податком на додану вартість регулюється такими нормами.

Згідно з підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких відповідно до статті 186 цього Кодексу розташоване на митній території України. Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів; при цьому база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а операцій з постачання придбаних товарів/послуг не нижче ціни придбання.

Відповідно до підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання товарів, які вивезені (відвантажені) за межі митної території України в митному режимі експорту. Підставою для підтвердження нульової ставки при вивезенні товарів за межі митної території України є митна декларація, оформлена відповідно до вимог митного законодавства (пункт 195.2 статті 195 ПК України).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг, придбанням основних фондів. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з ПДВ, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування; в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Згідно з пунктом 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за товарами/послугами визначається виходячи з вартості їх придбання.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено обов`язок платника податку на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін. Абзацом одинадцятим пункту 201.4 статті 201 ПК України передбачено право платника у разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання, скласти зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною.

Відповідно до абзацу четвертого пункту 120?.2 статті 120? ПК України відсутність реєстрації в ЄРПН, зокрема, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3 400 гривень.

Крім того, суд враховує положення законодавства про надра.

Відповідно до частини другої статті 23 Кодексу України про надра землевласники і землекористувачі, які є сільськогосподарськими товаровиробниками, частка сільськогосподарського товаровиробництва яких за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків, крім випадків, передбачених частиною першою цієї статті, в межах наданих їм земельних ділянок мають право без спеціальних дозволів та гірничого відводу видобувати підземні води (крім мінеральних) для сільськогосподарських, виробничих, а також власних господарсько-побутових потреб.

Перевіряючи оскаржені податкові повідомлення-рішення на відповідність критеріям, установленим частиною другою статті 2 КАС України, суд враховує, що вони ґрунтуються на кількох самостійних епізодах, частина з яких покладена в основу одразу кількох податкових повідомлень-рішень. З огляду на це, суд оцінює кожен епізод окремо, а висновки щодо кожного з податкових повідомлень-рішень наводить у підсумку.

Першим із епізодів, покладених в основу податкових повідомлень-рішень від 24.09.2025 року № 00163012405 та № 00163042405, є заниження позивачем ПДФО та військового збору з орендної плати за земельні частки (паї) за майбутні періоди, а також військового збору із заробітної плати.

Так, перевіркою встановлено, що позивач як податковий агент не в повному обсязі нарахував ПДФО при виплаті фізичним особам орендодавцям коштів у рахунок орендної плати за земельні частки (паї) за майбутні періоди на суму 10 508,54 грн, у тому числі: за грудень 2019 року 1 196,23 грн, лютий 2020 року 1 118,01 грн, вересень 2020 року 503,11 грн, жовтень 2020 року 503,11 грн, листопад 2020 року 396,67 грн, січень 2021 року 1 632,30 грн, грудень 2021 року 250,02 грн, грудень 2024 року 4 909,09 грн. В таблиці 3Ф до Акта № 12910 наведено дати виплат, суми виплачених коштів, суми оподатковуваного доходу та суми утриманого і заниженого податку щодо кожного орендодавця. Аналогічно встановлено заниження військового збору з цих виплат на суму 1 830,27 грн (грудень 2019 року 99,69 грн, лютий 2020 року 93,17 грн, вересень 2020 року 41,93 грн, жовтень 2020 року 41,93 грн, листопад 2020 року 33,06 грн, січень 2021 року 136,02 грн, грудень 2021 року 20,83 грн, грудень 2024 року 1 363,64 грн). На запит контролюючого органу пояснень щодо цього порушення позивач не надав.

Крім того, перевіркою встановлено заниження військового збору із заробітної плати працівника за вересень 2021 року, липень, серпень 2022 року та грудень 2023 року на загальну суму 64,22 грн (таблиця 6Ф до Акта № 12910).

Надаючи оцінку доводам сторін у цій частині, суд встановив, що в Акті №12910 щодо кожного випадку виплати визначено дату виплати, орендодавця, суму виплачених коштів, суму оподатковуваного доходу, суму фактично утриманого податку та суму заниження. Факт виплати орендної плати наперед, тобто за періоди, які ще не настали, та неутримання (неповного утримання) податку з таких виплат позивач не спростував.

Воднораз, з аналізу підпунктів 164.2.5, 168.1.1, 168.1.2, 170.1.1 ПК України слідує, що орендар, як податковий агент орендодавця фізичної особи, зобов`язаний утримати та перерахувати до бюджету ПДФО під час виплати доходу у вигляді орендної плати незалежно від того, за який період така плата виплачується. Виплата орендної плати авансом не звільняє податкового агента від обов`язку утримати податок під час такої виплати. Оскільки відповідно до пункту 16? підрозділу 10 розділу ХХ ПК України об`єкт оподаткування військовим збором визначається за правилами статті 163 ПК України, обов`язок податкового агента щодо утримання військового збору з орендної плати та заробітної плати виникає за тими самими підставами, що й щодо ПДФО.

Отже, висновки контролюючого органу в цій частині відповідають встановленим обставинам і положенням ПК України, а тому підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у частині, обумовленій зазначеними порушеннями, суд не вбачає.

Наступний епізод, на якому грунтуються податкові повідомлення-рішення від 24.09.2025 року № 00163012405, № 00163042405, № 00162430707 та від 16.12.2025 року № 00226360707, № 00226410707, стосується реалізації сільськогосподарської продукції фізичним особам за цінами, нижчими за середньостатистичні.

За висновком Акта № 12910, позивач, відпускаючи зі складу на підставі заяв фізичних осіб сільськогосподарську продукцію (пшеницю, ячмінь, кукурудзу) з щомісячним формуванням списків ідентифікованих покупців, виписуванням загальної накладної та податкової накладної, реалізовував її за цінами, нижчими за звичайні. Звичайні ціни визначено на підставі середньостатистичних цін в розрізі районів за даними ГУ статистики у Кіровоградській області та Департаменту агропромислового розвитку облдержадміністрації за 2019 2024 роки.

На думку відповідача, різниця між такими цінами є додатковим благом у вигляді знижки звичайної ціни у негрошовій формі, що з урахуванням коефіцієнта 1,21951 (пункт 164.5 статті 164 ПК України) призвело до ненарахування, неутримання та несплати ПДФО на суму 57 439,71 грн та військового збору на суму 3 925,02 грн (узагальнені дані наведено в додатку 1Ф до Акта № 12910), а з посиланням на пункт 188.1 статті 188 ПК України до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 38 513,28 грн за окремі періоди 2019 2021, 2023 2024 років.

Відповідач звертає увагу, що в бухгалтерських документах на відпуск продукції відсутня інформація про її якість та клас, сертифікати якості до перевірки не надано, а в податкових накладних зазначено лише перші чотири цифри коду УКТ ЗЕД (« 1001 пшениця», « 1003 ячмінь», « 1005 кукурудза») без зазначення класу чи фуражного призначення. Розбіжність між сумами в Акті № 12910 та податкових повідомленнях-рішеннях відповідач пояснює застосуванням статті 102 ПК України щодо лютого та березня 2019 року (417,18 грн ПДФО та 28,50 грн військового збору). Відповідач також стверджує про умисний характер порушення.

Позивач з такими висновками не погоджується та зазначає, що, стверджуючи про реалізацію сільськогосподарської продукції фізичним особам за цінами, нижчими за ринкові, перевіряючі використали середньостатистичні ціни в розрізі районів, повністю проігнорувавши якісні показники проданої продукції, хоча ринкова ціна будь-якої сільськогосподарської культури безпосередньо залежить від її якості. Позивач наголошує, що по всій лінійці реалізованої продукції надав документи про якісні показники, які дають змогу точно визначити ринкову ціну. Ще у відповіді на запит від 01.08.2025 року № 0108/25 позивач пояснював, що реалізовував продукцію за готівку різним фізичним особам, а не в рахунок орендної плати орендодавцям, така реалізація не є додатковим благом, а ціна встановлювалася відповідно до якісних показників продукції, які не відповідали показникам ДСТУ. Крім того, позивач вказує на розбіжність між сумами, визначеними в Акті № 12910 (57 439,71 грн ПДФО та 3 925,02 грн військового збору), та сумами, визначеними в податкових повідомленнях-рішеннях (57 022,53 грн та 3 896,52 грн відповідно).

Оцінюючи доводи сторін, суд зазначає, що обов`язок податкового агента щодо нарахування ПДФО на підставі підпункту «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України виникає лише за наявності сукупності таких умов: по-перше, реалізація товару здійснюється за ціною, нижчою за звичайну ціну; по-друге, така знижка є індивідуально призначеною для конкретного платника податку - фізичної особи. Знижка, яка є загальнодоступною, тобто застосовується продавцем до всіх покупців відповідної продукції на однакових умовах, не є додатковим благом, індивідуально призначеним для певної особи.

Суд звертає увагу, що контролюючий орган не встановив і в Акті № 12910 не навів жодних обставин, які б свідчили про індивідуальний характер знижки. Навпаки, продукція відпускалася значній кількості фізичних осіб на підставі їхніх заяв з щомісячним формуванням списків покупців та виписуванням загальних накладних і податкових накладних, тобто за єдиним для всіх покупців механізмом. Відповідач не порівнював ціни продажу фізичним особам з цінами, за якими позивач продавав таку саму продукцію іншим покупцям, не встановив, що окремим фізичним особам ціна знижувалася порівняно з іншими, а також не встановив зв`язку цих покупців з позивачем (працівники, орендодавці тощо). За таких обставин кваліфікація різниці між договірною ціною та середньостатистичною ціною як «додаткового блага» кожного з покупців не ґрунтується на диспозиції підпункту «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Крім того, суд вважає недоведеним і сам факт реалізації продукції за ціною, нижчою за звичайну, що має значення як для ПДФО та військового збору, так і для ПДВ. Відповідно до підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайною ціною є ціна, визначена сторонами договору, і вона вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін, якщо не доведено зворотне. Тягар доведення зворотного покладається на контролюючий орган. Оскільки підпункт 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає ринкову ціну як ціну, що склалася на ринку ідентичних (а за їх відсутності однорідних) товарів у порівнянних економічних (комерційних) умовах, для спростування презумпції відповідності договірної ціни ринковій контролюючий орган повинен встановити ціну саме ідентичних або однорідних товарів, тобто товарів з порівнянними якісними характеристиками.

Середньостатистичні ціни реалізації сільськогосподарської продукції в розрізі районів, використані відповідачем, є усередненими показниками, які не враховують клас, вологість, засміченість та інші якісні показники зерна, від яких безпосередньо залежить його ціна. Відповідач самостійно зафіксував в Акті № 12910, що в документах на відпуск продукції відсутні відомості про її якість та клас, тобто контролюючий орган не встановив, продукцію якої якості реалізовував позивач, а отже не міг і порівняти ціну реалізації з ціною ідентичних (однорідних) товарів. Відсутність у податкових накладних повного десятизнакового коду УКТ ЗЕД не є доказом того, що реалізовувалося зерно продовольчих класів, а не фуражне. Натомість пояснення позивача про невідповідність продукції показникам ДСТУ та встановлення ціни з урахуванням її якості, надані ще під час перевірки та підтверджені документами щодо реалізації сільськогосподарської продукції фізичним особам за 2019 2024 роки, відповідач не спростував.

Таким чином, відповідач не довів, що ціни реалізації продукції фізичним особам були нижчими за звичайні, і що такі ціни становили індивідуально призначену знижку. Відтак необґрунтованими є висновки про заниження Товариством ПДФО на суму 57 022,53 грн, військового збору на суму 3 896,52 грн (з урахуванням статті 102 ПК України), а також про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 38 513,28 грн, оскільки контролюючий орган не спростував презумпцію відповідності договірної ціни рівню ринкових цін, а отже й не довів, що база оподаткування ПДВ була нижчою за звичайні ціни в розумінні пункту 188.1 статті 188 ПК України.

Водночас суд відхиляє доводи позивача про «нелогічну» розбіжність між сумами в Акті № 12910 та податкових повідомленнях-рішеннях, оскільки відповідач пояснив, що зменшення сум обумовлене застосуванням строку давності, визначеного статтею 102 ПК України, до лютого та березня 2019 року, що є сприятливим для позивача і не свідчить про протиправність рішень контролюючого органу.

Доводи відповідача про умисний характер дій позивача суд також відхиляє, оскільки жодних конкретних обставин, які б відповідали ознакам умисності, визначеним абзацом другим пункту 109.1 статті 109 ПК України, відповідач не навів.

Окремим порушенням, що зафіксоване контролюючим органом, є неподання позивачем повідомлень за формою № 20-ОПП, за яке податковим повідомленням-рішенням від 24.09.2025 року № 00162520707 до Товариства застосовано штраф.

Так, перевіркою встановлено, що позивач на порушення пункту 63.3 статті 63 ПК України не подав (подав несвоєчасно) повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП щодо 104 об`єктів (102 повідомлення), з них: 88 орендованих земельних ділянок сільськогосподарського призначення (із зазначенням кадастрових номерів, площ, дат договорів оренди та дат і номерів їх державної реєстрації) 88 повідомлень, 6 об`єктів нерухомого майна (нежитлові приміщення, зокрема приміщення площею 18 кв. м у с. Суботці, вул. Благодатна, 50, передані в оренду) 4 повідомлення, та 10 транспортних засобів і сільськогосподарської техніки (власні автомобілі, сівалка, трактори, а також орендовані трактори та автомобіль) 10 повідомлень.

Відповідач посилається на пункт 63.3 статті 63 ПК України, розділ VIII Порядку № 1588 та на практику Верховного Суду (постанови від 18.11.2022 року у справі № 824/1298/18-а, від 28.09.2022 року у справі № 160/3561/20, від 04.05.2022 року у справі № 160/12341/19, від 15.02.2022 року у справі № 160/2155/20, від 03.06.2021 року у справі № 640/7244/19, від 20.05.2021 року у справі № 560/3008/19, від 21.07.2020 року у справі № 826/14197/17, від 11.04.2023 року у справі № 260/2584/21, від 01.03.2023 року у справі № 200/3904/21, від 04.04.2023 року у справі № 120/15979/21-а, від 19.02.2026 року у справі № 580/12767/24), відповідно до якої факт неподання повідомлення за формою № 20-ОПП є підставою для застосування штрафу за пунктом 117.1 статті 117 ПК України.

Позивач не заперечує факту неподання (несвоєчасного подання) повідомлень за формою № 20-ОПП, однак стверджує, що пункт 117.1 статті 117 ПК України встановлює відповідальність виключно за порушення, пов`язані зі взяттям на облік платника податків та своєчасною зміною його облікових даних, і не передбачає відповідальності за неподання повідомлення щодо об`єкта оподаткування, на підтвердження чого посилається на постанову Верховного Суду від 18.04.2024 року у справі № 640/18630/21.

Суд погоджується з доводами позивача з огляду на таке.

Юридична відповідальність, у тому числі фінансова, може застосовуватися лише за наявності чітко визначеного законом складу правопорушення (пункт 109.1 статті 109, пункт 111.1 статті 111 ПК України); норми, що встановлюють відповідальність, не підлягають розширювальному тлумаченню.

Диспозиція пункту 117.1 статті 117 ПК України встановлює відповідальність за порушення, пов`язані зі взяттям на облік самого платника податків та своєчасною зміною його облікових даних. Повідомлення за формою № 20-ОПП за своєю правовою природою є інформуванням контролюючого органу про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням. Ні пункт 63.3 статті 63 ПК України, ні будь-яка інша норма ПК України не встановлюють строку подання такого повідомлення: десятиденний строк визначено виключно пунктом 8.4 розділу VIII Порядку № 1588, тобто підзаконним нормативно-правовим актом. Водночас пункт 117.1 статті 117 ПК України пов`язує відповідальність саме з неподанням документів «у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом». Встановлення підзаконним актом строку виконання обов`язку не може утворювати склад податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена законом лише щодо строків, визначених самим ПК України, що узгоджується з пунктом 7.3 статті 7 ПК України.

Такий підхід узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 18.04.2024 року у справі № 640/18630/21, відповідно до якої стаття 117 ПК України передбачає відповідальність за порушення, пов`язані лише зі взяттям на облік платника податків та своєчасною зміною облікових даних платника, а її диспозиція не передбачає відповідальності за неподання звітів чи повідомлень щодо об`єкта оподаткування.

Суд також звертає увагу, що переважна більшість об`єктів, за неподання повідомлень щодо яких застосовано штраф (88 із 104), це земельні ділянки, взяті позивачем в оренду у фізичних осіб, право оренди на які зареєстроване в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно (що зазначено в самому Акті № 12910 із зазначенням номерів записів про інше речове право). Відомості про такі земельні ділянки, їх кадастрові номери та користувачів наявні у відкритих державних реєстрах, доступних контролюючому органу, а тому їх неповідомлення не перешкоджало здійсненню податкового контролю.

З огляду на викладене застосування до позивача штрафу на підставі пункту 117.1 статті 117 ПК України у сумі 104 040,00 грн є безпідставним.

Переходячи до епізодів, покладених в основу податкових повідомлень-рішень з ПДВ від 24.09.2025 року № 00162430707 та від 16.12.2025 року № 00226360707, № 00226410707, суд насамперед оцінює висновок акту перевірки про заниження податкових зобов`язань на вартість різниці між кількістю продукції, відвантаженої в порт, та кількістю, зазначеною в митних деклараціях.

Перевіркою встановлено, що за період з 01.01.2019 року по 31.12.2024 року позивачем задекларовано експортні операції на суму 577 430 702,00 грн, підтверджені митними деклараціями; порушень у визначенні суми експортних операцій не встановлено. Водночас при перевірці складського обліку та кореспонденції рахунків Дт 362 Кт 701 виявлено що на підставі актів, складених на виконання умов зовнішньоекономічних контрактів з нерезидентами (зареєстрованими у Швейцарії, Болгарії, Польщі, Кіпрі, Сербії, Естонії), на продаж ріпаку, пшениці, кукурудзи врожаїв 2019 2024 років позивачем відображено дохід від реалізації різниці між кількістю продукції, відвантаженої в порт, та кількістю, зазначеною в митній декларації, яку нерезидент оплатив. Акти містять дату, код валюти, курс, суму в іноземній валюті та відповідну суму ПДВ.

На думку відповідача, ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ на вартість такої різниці є порушенням пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України і призвело до заниження податкових зобов`язань на загальну суму 435 057,13 грн у 29 звітних періодах з квітня 2019 року по грудень 2024 року (зокрема, за грудень 2021 року 97 198,00 грн, за квітень 2023 року 204 468,79 грн, за лютий 2021 року 31 811,61 грн).

Заперечуючи проти цього висновку, позивач зазначає, що реалізує власну сільськогосподарську продукцію на експорт з доставкою до порту, і покупець здійснює оплату за кількість продукції, доставленої в порт. Різниця між цією кількістю та кількістю, зазначеною в митних деклараціях, є наслідком природних втрат під час зберігання в портовому елеваторі та навантаження на судно, про що портовий елеватор надає відповідну інформацію; такі втрати відповідають поняттю господарської діяльності, а «компенсуючі» податкові зобов`язання нараховуються лише у разі списання товарів з балансу у зв`язку з неможливістю надалі використати їх у господарській діяльності чи продати.

Оцінюючи доводи сторін, суд звертає увагу, що контролюючий орган в Акті № 12910 зазначив, що експортні операції позивача підтверджені митними деклараціями і порушень у визначенні суми експортних операцій не встановлено. Спірна різниця виникла між кількістю продукції, доставленої позивачем до портового елеватора для подальшого вивезення за межі митної території України, та кількістю, фактично завантаженою на судно і зазначеною в митній декларації.

Позивач пояснив, а відповідач не спростував, що вся продукція відвантажувалася в порт виключно на виконання зовнішньоекономічних контрактів, які передбачали її вивезення за межі митної території України; під час зберігання в портовому елеваторі та навантаження на судно відбувалися природні втрати зерна (усушка, розпил, механічні втрати), що підтверджується наявними у матеріалах справи довідками портових елеваторів. При цьому різниця є незначною порівняно з обсягом експорту: 435057,13 грн ПДВ відповідає обсягу близько 2,2 млн грн, тобто менше 0,4 % від загального обсягу експортних операцій за перевірений період.

Для висновку про наявність окремої операції з постачання товарів на митній території України в розумінні підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 та підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України контролюючий орган повинен встановити, кому саме, коли і на якій території було передано право розпоряджатися відповідним обсягом товару як власник для його використання (споживання) в Україні.

Таких обставин відповідач не встановив. Різниця у кількості продукції не була продана жодному покупцю в Україні, не передавалася для споживання на митній території України і не використовувалася в будь-яких інших операціях позивача; вона фізично припинила існування внаслідок природного убутку в процесі виконання експортної операції. Кошти, сплачені нерезидентом за актами, складеними на виконання умов зовнішньоекономічних контрактів, є частиною контрактної ціни єдиної експортної поставки, яка за умовами контрактів визначалася за кількістю, прийнятою в порту. Такі кошти не свідчать про існування окремої операції з постачання товарів на митній території України, а лише відображають розподіл між сторонами зовнішньоекономічного контракту ризику природних втрат у ході виконання експортної поставки.

Втрати сільськогосподарської продукції в межах природного убутку під час її зберігання та навантаження для експорту є невід`ємною частиною господарської діяльності позивача в розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, оскільки мали місце саме внаслідок дій, спрямованих на реалізацію вирощеної продукції та отримання доходу. Контролюючий орган не встановив, що розмір втрат перевищував норми природного убутку, не піддав сумніву довідки портових елеваторів і не навів жодних обставин, які б свідчили про реалізацію відповідного обсягу продукції в Україні.

Суд також зауважує, що в Акті № 12910 відповідач, констатувавши порушення пунктів 185.1, 187.1, 188.1 ПК України, не визначив ні місця постачання, ні покупця, ні дати виникнення податкових зобов`язань за «внутрішньою» операцією, а податкові зобов`язання визначив на дати складання актів між позивачем і нерезидентом. Такий підхід свідчить про те, що відповідач фактично поширив основну ставку ПДВ на частину ціни експортної поставки, що не узгоджується з пунктом 195.1 статті 195 ПК України.

З огляду на викладене та обов`язок доказування, покладений на відповідача частиною другою статті 77 КАС України, суд дійшов висновку, що відповідач не довів наявності в позивача обов`язку нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на суму 435 057,13 грн.

Ці ж податкові повідомлення-рішення ґрунтуються також на висновку про придбання позивачем пального у ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ», не пов`язаного, на думку відповідача, з господарською діяльністю.

Так, в Акті № 12910 наведено реєстр податкових накладних, виданих ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» (код ЄДРПОУ 41449359) у період з січня 2019 року по січень 2022 року на постачання позивачу бензину А-92 Energy, бензину А-95, дизельного пального Energy та газу нафтового скрапленого. Загальна вартість постачання становить 848 125,00 грн, у тому числі ПДВ 141 354,15 грн, обсяг без ПДВ 706 770,85 грн. Всі податкові накладні зареєстровані в ЄРПН. Операції відображено в бухгалтерському обліку позивача за кредитом рахунку 631 у кореспонденції з рахунком 203 «Паливо» та 6442, оплату здійснено з рахунку 311; кредиторська заборгованість перед ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» станом на 31.12.2024 року відсутня.

Контролюючий орган, не заперечуючи факту придбання та оплати пального, дійшов висновку, що наявність у платника виключно фіскальних розрахункових чеків не підтверджує використання пального в господарській діяльності, оскільки не надано товарно-транспортних накладних, актів на списання, подорожніх листів, та вважав, що позивач повинен був нарахувати податкові зобов`язання за правилами пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Заперечуючи проти цього, позивач зазначає, що придбавав паливні картки на умовах 100 % передоплати, за якими заправлялися службові автомобілі; товарно-транспортні накладні за таких умов не оформлюються, оскільки перевезення пального не здійснювалося; використання карток оформлено фіскальними чеками, скріпленими з подорожніми листами, які були надані перевіряючим; «акт на списання» пального законодавством не передбачений, оскільки списання здійснюється за подорожніми листами. До позовної заяви позивач долучив видаткові накладні, специфікації, подорожні листи та фіскальні чеки.

Надаючи оцінку цим доводам, суд виходить з того, що контролюючий орган не заперечує реальності придбання та оплати пального, не ставить під сумнів податкові накладні, зареєстровані в ЄРПН, та відображення операцій у бухгалтерському обліку позивача на рахунку 203 «Паливо». Спірне питання полягає лише у тому, чи підтверджено використання цього пального у господарській діяльності Товариства.

Воднораз, застосування пункту 198.5 статті 198 ПК України можливе лише у разі, якщо контролюючий орган встановить, що придбані товари призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, визначених підпунктами «а»«г» цього пункту. Тягар доведення використання товарів в операціях, що не є господарською діяльністю, покладається на контролюючий орган. Сама лише відсутність окремих документів, на думку перевіряючих необхідних для підтвердження використання товарів, за відсутності встановлених фактів їх використання в негосподарських операціях, не є підставою для нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Суд погоджується з доводами позивача, що вимога щодо надання товарно-транспортних накладних не ґрунтується на обставинах справи: пальне придбавалося за паливними картками та відпускалося безпосередньо в баки транспортних засобів на автозаправних станціях, а тому його перевезення позивачем не здійснювалося. Первинними документами, які підтверджують використання пального в господарській діяльності, є подорожні листи транспортних засобів, на підставі яких здійснюється списання пального, а також фіскальні чеки АЗС, що фіксують заправку. Наявність у позивача фіскальних чеків відповідач визнав в Акті № 12910; подорожні листи, видаткові накладні та специфікації позивач надав до суду та до заперечень на Акт № 12910. Відповідач достовірності цих документів не спростував, не вказав на їх недоліки, не навів жодних обставин використання пального не в господарській діяльності Товариства (наприклад, у невиробничих цілях чи для потреб третіх осіб).

Таким чином, висновок контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 141 354,15 грн є необґрунтованим.

Наступний аналізований судом епізод стосується обставин списання позивачем засобів захисту рослин (далі - ЗЗР).

Так, Перевіркою достовірності списання ЗЗР за 2019 2024 роки контролюючий орган дійшов висновку, що позивач не підтвердив використання ЗЗР у господарській діяльності.

Суми списання ЗЗР та визначені відповідачем суми податкових зобов`язань з ПДВ розподіляються за роками таким чином. За 2019 рік (квітень-червень, жовтень-листопад) сума списання ЗЗР становить 3867119,24 грн, сума ПДВ 773423,85 грн; за 2020 рік (квітень-липень, вересень-жовтень) - 4617906,23 грн та 923581,25 грн відповідно; за 2021 рік (квітень-жовтень) - 7553800,68 грн та 1510760,14 грн; за 2022 рік (квітень-жовтень) - 6719217,70 грн та 1343843,54 грн; за 2023 рік (травень-червень, серпень-жовтень) 6775060,35 грн та 1355012,07 грн; за 2024 рік (квітень-липень, вересень) 7118867,37 грн та 1423773,46 грн. Разом за перевірений період сума списання ЗЗР становить 36651971,57 грн, а сума визначених відповідачем податкових зобов`язань з ПДВ - 7330394,31 грн.

Висновок контролюючого органу ґрунтується на таких міркуваннях: ЗЗР вносяться у вигляді робочого розчину, 95 % і більше якого становить вода, з нормою витрати робочого розчину для гербіцидів близько 200-500 л/га; позивачем надано лише дозвіл на спеціальне водокористування від 27.06.2019 року № 329/КР/49д-19 щодо свердловини № 8 у с. Суботці зі строком дії з 27.06.2019 року по 27.06.2024 року; свердловина № 8 не обліковується на рахунку 10 «Основні засоби», договори оренди свердловини та постачання води з іншими суб`єктами господарювання відсутні; на запит від 11.07.2025 року не надано документів про обсяги використаної води, а також звітів та актів про списання ЗЗР і мінеральних добрив за формою № ВЗСГ-3 відповідно до лімітно-забірних карток за формою № ВЗСГ-1. На цій підставі відповідач дійшов висновку, що списання ЗЗР свідчить про їх використання в операціях, що не є господарською діяльністю платника, і що позивач зобов`язаний був нарахувати податкові зобов`язання відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України. Водночас в Акті № 12910 зазначено, що Товариство подавало декларації з рентної плати за спеціальне використання води.

Позивач, у свою чергу, вважає висновок про неналежне підтвердження використання ЗЗР через непідтвердження наявності та використання води абсурдним: перевіряючі не мають спеціальних знань для визначення норм робочого розчину; свердловина фактично існує, Товариство мало дозвіл на спеціальне водокористування, декларувало та сплачувало рентну плату за спеціальне використання води і подавало звіти за формою № 2ТП (водгосп) за 2019 2024 роки; відсутність лічильника чи обліку свердловини на балансі не свідчить про невикористання води; Товариство могло використовувати і дощову воду, зібрану в наявні на балансі резервуари. Врожайність Товариства протягом 2019 2024 років перевищувала середні показники по Кіровоградській області, що неможливо без застосування ЗЗР. Перевіряючим, а також разом із запереченнями на Акт № 12910, були надані всі акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за формою № ВЗСГ-3.

Суд вважає висновок контролюючого органу таким, що не ґрунтується ані на нормах ПК України, ані на встановлених обставинах, з огляду на таке.

Жодною нормою ПК України чи законодавства про бухгалтерський облік та фінансову звітність не встановлено обов`язку платника податків документально підтверджувати обсяги використаної води як умову визнання використання ЗЗР у господарській діяльності. Первинними документами, які підтверджують використання ЗЗР, є акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за формою № ВЗСГ-3, а не документи щодо водопостачання. Вода, яка використовується для приготування робочого розчину, не є предметом податкового кредиту і не впливає на правомірність віднесення до нього сум ПДВ, сплачених у ціні ЗЗР.

По-друге, контролюючий орган не встановив жодної операції, в якій ЗЗР використовувалися б не в господарській діяльності (передача третім особам, невиробниче використання, нестача тощо). Висновок про «невикористання» ЗЗР ґрунтується виключно на припущенні про відсутність води, що суперечить обставинам, встановленим самим відповідачем: позивач мав дозвіл на спеціальне водокористування щодо свердловини у с. Суботці, подавав декларації з рентної плати за спеціальне використання води (що зазначено в Акті № 12910) та звіти за формою № 2ТП (водгосп) за 2019 2024 роки. Та обставина, що свердловина не обліковується на рахунку 10 «Основні засоби», може мати значення для інших правовідносин, але жодним чином не свідчить про те, що вода з неї не використовувалася.

Крім того, позивач як сільськогосподарський товаровиробник -платник єдиного податку четвертої групи, для якого частка сільськогосподарського товаровиробництва за законом має становити не менше 75 відсотків, відповідно до частини другої статті 23 Кодексу України про надра має право без спеціальних дозволів та гірничого відводу видобувати підземні води в межах наданих йому земельних ділянок для сільськогосподарських та виробничих потреб, зокрема для приготування робочих розчинів ЗЗР. За таких обставин відсутність свердловини на балансі Товариства, відсутність договорів постачання води чи закінчення строку дії дозволу на спеціальне водокористування жодним чином не свідчать про неможливість використання води і, як наслідок, про невикористання ЗЗР у господарській діяльності.

Крім того, висновок контролюючого органу суперечить його ж подальшій позиції. В Акті № 2370, складеному за результатами позапланової перевірки, до складу вартості вирощеної у 2020 році кукурудзи включено гербіциди на суму 661 960,63 грн, які відповідач виключив з розрахунку лише як «подвійно враховані», тобто відповідач визнав, що ЗЗР використовувалися при вирощуванні кукурудзи урожаю 2020 року, тоді як Актом № 12910 списання ЗЗР за квітень-жовтень 2020 року на суму 4 617 906,23 грн кваліфіковано як таке, що не пов`язане з господарською діяльністю. Також в Акті № 2370 відповідач посилається на акти про використання мінеральних добрив та засобів хімічного захисту рослин за жовтень 2019 року, що спростовує твердження Акта № 12910 про ненадання таких актів.

Суд також бере до уваги, що за результатами річних інвентаризацій станом на 01.12.2022 року, 01.12.2023 року та 01.12.2024 року нестач не встановлено, а залишок ЗЗР на складі відповідає даним бухгалтерського обліку. Урожайність сільськогосподарських культур позивача протягом 2019 2024 років, за даними, наведеними позивачем з посиланням на офіційну статистику ГУ статистики у Кіровоградській області (зокрема, соняшнику: 2019 рік 30,85 ц/га при середньому по області 26,9 ц/га; 2021 рік 29,93 ц/га при 26,3 ц/га; 2022 рік 35,13 ц/га при 21,7 ц/га; 2023 рік 29,57 ц/га при 24,7 ц/га; 2024 рік 29,77 ц/га при 21,2 ц/га), перевищувала середні показники по області, що об`єктивно не узгоджується з твердженням про невикористання ЗЗР у виробництві протягом шести років поспіль. Відповідач зазначених даних не спростував.

Наведені в Акті № 12910 міркування перевіряючих осіб щодо норм робочого розчину, якості води, рівня pH, особливостей застосування окремих діючих речовин є питаннями галузі агрономії, які потребують спеціальних знань; ці міркування не підтверджені висновком експерта чи фахівця, не пов`язані з конкретними препаратами, полями та датами обробок, а тому не можуть бути покладені в основу висновку про порушення Товариством податкового законодавства.

Твердження Акта № 12910 про те, що «оскільки платником ПДВ здійснюється операція зі списання товарно-матеріальних цінностей, то вони починають використовуватись в операціях, що не є господарською діяльністю», є юридично помилковим. Списання сировини та матеріалів у виробництво є звичайною господарською операцією, внаслідок якої їх вартість включається до собівартості продукції, операції з постачання якої оподатковуються ПДВ, а не підставою для нарахування «компенсуючих» податкових зобов`язань.

Таким чином, висновок про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ на суму 7330394,31 грн є необґрунтованим.

Останнім з досліджених судом епізодів є висновки Акта № 2370 щодо реалізації Товариством кукурудзи урожаю 2020 року нижче собівартості, які покладені в основу податкових повідомлень-рішень від 17.03.2026 року № 00037650707 та № 00037660707.

Так, Актом № 2370 встановлено, що у 2019 році позивач посіяв кукурудзу на площі 1 184,09 га, валовий збір після доробки становив 94 470 ц, урожайність -79,78 ц/га, вартість вирощеної кукурудзи - 18 212 884,99 грн (1 927,90 грн за 1 т). У 2020 році позивач посіяв кукурудзу на 19 полях у Кіровоградській області (бригади № 1-4 с. Суботці, с. Сабліно, с. Цибулеве) загальною площею 1 508,79 га, валовий збір після доробки становив 17 263,5 ц, урожайність 11,44 ц/га (на окремих полях - 5,28 ц/га та 5,64 ц/га), вартість вирощеної кукурудзи - 19038694,76 грн (11028,29 грн за 1 т), у тому числі вартість посівного матеріалу 3705607,22 грн, добрив - 3367774,38 грн, електроенергії - 40 795,17 грн, запасних частин - 818308,43 грн, палива - 1 973 232,17 грн, робіт і послуг сторонніх організацій - 1208347,22 грн. Воднораз, за статистичними даними (лист від 16.06.2021 року № 24-18/937/02404) середня урожайність кукурудзи в сільськогосподарських підприємствах у 2020 році становила по Кіровоградській області 27,0 ц/га, по Кропивницькому району 22,2 ц/га, по Знам`янському району 19,9 ц/га, по Олександрівському району 33,3 ц/га.

Списання посівного матеріалу оформлено актами витрати насіння і садивного матеріалу за формою № ВЗСГ-4 № 1 та № 2 за квітень 2020 року (спосіб висіву широкорядний, землі богарні), за якими висіяно гібриди кукурудзи P9241, P9175, P9175 ФорсЗеа, P9074, P9234, P0216 у кількості 1 377,5 посівних одиниць на площі 1 508,79 га (у середньому 0,91 посівної одиниці на 1 га, від 0,82 до 0,99 п. о./га); відповідач зауважив, що акти не затверджені керівником, в них не зазначено ціну і суму насіння, одиницею виміру вказано «п/о», тоді як за оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 208 насіння списується в мішках. За актами про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за жовтень 2019 року під кукурудзу внесено нітроамофоску NPK 16-16-16 за фактичними нормами від 97,63 до 109,06 кг/га, карбамід від 204,4 до 225,6 кг/га, діамофоску 10-26-26 від 100 до 119,6 кг/га; актом № 10 списано добриво змішане NPK 33:1:1 у кількості 9000 кг. На думку відповідача, позивач порушив технологію вирощування кукурудзи (норми висіву насіння та внесення добрив) і свідомо накопичував витрати.

Кукурудзу врожаю 2020 року реалізовано у 2021 році загальним обсягом 1 681,528 т: фізичній особі - неплатнику ПДВ (податкова накладна № 15 від 31.03.2021 року) 5,621 т за ціною 4385,96 грн/т без ПДВ; ПСП «Підвисоцьке» (податкові накладні № 2 від 01.06.2021 року та № 3 від 04.06.2021 року) 51,372 т та 25,57 т кукурудзи 3 класу за ціною 7 298,25 грн/т без ПДВ за ставкою 14 %; NIBULON S.A. (податкова накладна № 7 від 17.06.2021 року, нульова ставка) - 1 598,965 т кукурудзи 3 класу ненасіннєвої для кормових потреб за ціною 6 837,96 грн/т.

На підставі цих даних відповідач розрахував суму збитків від реалізації кукурудзи врожаю 2020 року 7 024 524,22 грн (як різницю між вартістю вирощеної кукурудзи з розрахунку 11 028,29 грн/т та ціною реалізації), визначив питому вагу матеріальних витрат у вартості кукурудзи 58,38 % (з урахуванням виключення подвійно врахованих гербіцидів на суму 661 960,63 грн, що зменшило питому вагу з 61,85 %), вартість матеріальних витрат, «використаних не у господарській діяльності», 4 100 917,20 грн, та суму ПДВ 820 183,45 грн (за березень 2021 року 4 359,41 грн, за червень 2021 року 815 824,04 грн), яка з урахуванням порушень, встановлених Актом № 12910, вплинула на заниження ПДВ за липень 2023 року на 820 183 грн.

Під час перевірки складено акт від 19.02.2026 року № 170 про надання не в повному обсязі документів, зокрема наказів про норми використання та списання ПММ, посівного матеріалу, добрив, пестицидів, відомостей про місця зберігання посівного матеріалу та договору оренди складських приміщень у м. Кропивницькому по вул. Мурманській, 29Г, документального обґрунтування причин низької урожайності кукурудзи. Відповідач наголошує, що позивач не надав документів, які б підтверджували об`єктивні причини низької урожайності (наказів про створення комісії з обстеження посівів, актів обстеження, довідок гідрометцентру, сертифікатів ТПП тощо), а тому реалізація кукурудзи за ціною, нижчою за собівартість, не мала ділової мети, а частина матеріальних витрат була використана поза межами господарської діяльності.

Позивач натомість наголошує, що для самостійно виготовленої продукції база оподаткування ПДВ визначається на рівні звичайної ціни, яка вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін, якщо не доведено зворотне, а розмір собівартості продукції значення не має. Кукурудза врожаю 2020 року продана за ринковими цінами, що контролюючим органом не спростовано, а основний її обсяг експортовано на адресу NIBULON S.A., для чого база оподаткування визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості, зазначеної в митній декларації. Позивач посилається на постанову Верховного Суду від 07.02.2023 року у справі № 380/10613/21, в якій визнано правомірною реалізацію продукції нижче собівартості за ринковою ціною. Штраф за нереєстрацію податкових накладних, на думку позивача, є похідним від порушення, яке фактично відсутнє.

Оцінюючи доводи сторін у цій частині, суд насамперед зазначає, що позапланову перевірку призначено та проведено на підставі підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України в межах контролю за правильністю висновків Акта № 12910 за наслідками розгляду скарги, тобто з дотриманням підстав для її проведення; процедурних порушень позивач не наводить. Спір стосується суті висновку про використання частини матеріальних витрат на вирощування кукурудзи урожаю 2020 року в операціях, що не є господарською діяльністю.

Підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає господарську діяльність через її спрямованість на отримання доходу, а не через фактичне отримання прибутку від кожної окремої операції. Отримання збитку від реалізації продукції, зокрема внаслідок низької врожайності, саме по собі не свідчить про те, що діяльність з вирощування та реалізації такої продукції не була спрямована на отримання доходу. Матеріальні ресурси (насіння, добрива, пальне, запасні частини, електроенергія, послуги), придбані позивачем з ПДВ, були використані у виробництві кукурудзи, яка в повному обсязі реалізована в оподатковуваних операціях: на митній території України за ставкою 14 % та на експорт за нульовою ставкою. Відповідач не встановив жодного факту використання цих ресурсів в операціях, визначених підпунктами «а»«г» пункту 198.5 статті 198 ПК України, а його висновок ґрунтується виключно на економічному результаті реалізації.

Для самостійно виготовлених товарів пункт 188.1 статті 188 ПК України встановлює нижню межу бази оподаткування на рівні звичайної ціни, а не собівартості. Відповідач не стверджував і не доводив, що ціни реалізації кукурудзи врожаю 2020 року не відповідали ринковим цінам. Ці операції здійснено з незалежними контрагентами, зокрема основний обсяг (1 598,965 т із 1 681,528 т, тобто 95 %) з нерезидентом NIBULON S.A. Отже, у позивача була очевидна ділова мета реалізувати вирощену продукцію та отримати дохід, який компенсує хоча б частину понесених витрат, що є розумною поведінкою сумлінного суб`єкта господарювання, а не ознакою негосподарської діяльності. Реалізація продукції за ринковою ціною, нижчою за її собівартість, не створює обов`язку нараховувати податкові зобов`язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, що узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 07.02.2023 року у справі № 380/10613/21.

Посилання відповідача на ненадання документів, які б обґрунтовували причини низької урожайності, суд відхиляє, оскільки ПК України не встановлює обов`язку платника податків документувати причини неврожаю як умову збереження права на податковий кредит. Порядок, наведений в Акті № 2370 з посиланням на Методику оцінки збитків від наслідків надзвичайних ситуацій техногенного і природного характеру, затверджену постановою Кабінету Міністрів України від 15.02.2002 року № 175, стосується оцінки збитків від надзвичайних ситуацій, а не податкових правовідносин, і його недотримання не перетворює витрати на вирощування сільськогосподарської продукції на такі, що понесені поза межами господарської діяльності.

Суд також враховує, що дані офіційної статистики, наведені самим відповідачем, свідчать про загалом несприятливий для кукурудзи 2020 рік на території області: середня урожайність у Знам`янському районі становила 19,9 ц/га, у Кропивницькому 22,2 ц/га, що в рази нижче від урожайності позивача у 2019 році (79,78 ц/га). Відмінність урожайності позивача від середньої по району за таких умов не свідчить про відсутність ділової мети.

Висновки Акта № 2370 про порушення позивачем технології вирощування кукурудзи не ґрунтуються на спеціальних знаннях, не підтверджені висновком експерта і є внутрішньо суперечливими. Так, відповідач стверджує про «понаднормове використання насіння (завищену норму висіву)», однак за його ж даними позивач висіяв у середньому 0,91 посівної одиниці на 1 га, що при вказаній самим відповідачем кількості 80 тис. насінин в одній посівній одиниці становить близько 72,8 тис. насінин на 1 га, тобто перебуває в межах рекомендованої, за даними Акта № 2370, густоти висіву 6580 тис. насінин на 1 га. Відповідач також стверджує про «внесення добрив в обсягах, що перевищують норми», однак за його ж даними нітроамофоску 16-16-16 внесено за нормою 97,63 109,06 кг/га при «оптимальній», на думку відповідача, нормі 250 500 кг/га, а діамофоску 10-26-26 за нормою 100 119,6 кг/га при рекомендованій 150 300 кг/га, тобто в обсягах, нижчих за вказані відповідачем норми. Отже, висновок про свідоме «накопичення витрат» з метою формування податкового кредиту не підтверджується даними, що наведені самими відповідачем. Крім того, питання агротехнології є сферою господарського розсуду товаровиробника і самі по собі не впливають на податкові наслідки операцій з придбання ресурсів.

Методика, застосована відповідачем, не відповідає також пункту 198.5 статті 198 та пункту 189.1 статті 189 ПК України, які передбачають нарахування податкових зобов`язань на вартість придбання конкретних товарів/послуг, використаних у негосподарських операціях. Відповідач натомість визначив умовну частку «збитку» від реалізації, помножив її на питому вагу матеріальних витрат у собівартості та нарахував на отриману розрахункову величину ПДВ, не ідентифікувавши жодного конкретного товару чи послуги, їх постачальників, податкових накладних та сум ПДВ, включених до податкового кредиту. Такий розрахунковий підхід не ґрунтується на вимогах ПК України.

Отже, у позивача не виникло обов`язку нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на суму 820183 грн, а відтак - і обов`язку складати та реєструвати в ЄРПН зведені податкові накладні відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Підсумовуючи, з урахуванням оцінки, наданої кожному з епізодів, суд дійшов таких висновків.

Податкове повідомлення-рішення від 24.09.2025 року № 00163012405 є протиправним і підлягає скасуванню в частині, що ґрунтується на епізоді реалізації продукції фізичним особам, тобто в частині збільшення грошового зобов`язання з ПДФО на 76942,17 грн (основний платіж 57 022,53 грн, пеня 12 200,64 грн, штрафні (фінансові) санкції 7 719,00 грн). У частині, що стосується орендної плати за майбутні періоди (основний платіж 10 508,54 грн, пеня 1 339,78 грн, штрафні (фінансові) санкції 1 526,33 грн, разом 13374,65 грн), податкове повідомлення-рішення є правомірним.

Податкове повідомлення-рішення від 24.09.2025 року № 00163042405 є протиправним і підлягає скасуванню в частині, що ґрунтується на епізоді реалізації продукції фізичним особам, тобто в частині збільшення грошового зобов`язання з військового збору на 5 257,68 грн (основний платіж 3 896,52 грн, пеня 833,70 грн, штрафні (фінансові) санкції 527,46 грн). У решті (основний платіж 1 894,49 грн, пеня 281,02 грн, штрафні (фінансові) санкції 381,89 грн, разом 2 557,40 грн) податкове повідомлення-рішення є правомірним.

Податкове повідомлення-рішення від 24.09.2025 року № 00162520707 підлягає скасуванню в повному обсязі з мотивів, наведених вище щодо неподання повідомлень за формою № 20-ОПП.

Оскільки всі епізоди, на яких ґрунтуються податкові повідомлення-рішення від 24.09.2025 року № 00162430707 (у частині, що не скасована рішенням ДПС України від 12.12.2025 року) та від 16.12.2025 року № 00226360707 (реалізація продукції фізичним особам, різниця продукції в порту, придбання пального у ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» та списання ЗЗР), визнані судом необґрунтованими, зазначені податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню в повному обсязі.

Податкове повідомлення-рішення від 16.12.2025 року № 00226410707, яким застосовано штраф за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, є похідним від висновків про заниження податкових зобов`язань з ПДВ, оскільки обов`язок скласти та зареєструвати податкові накладні (зведені податкові накладні) виникає лише за наявності відповідних податкових зобов`язань. Оскільки у позивача не виникло обов`язку нарахувати податкові зобов`язання за жодним із зазначених епізодів, у нього не виникло й обов`язку складати та реєструвати податкові накладні за цими операціями, а тому це податкове повідомлення-рішення також підлягає скасуванню в повному обсязі.

Податкові повідомлення-рішення від 17.03.2026 року № 00037650707 та № 00037660707 з мотивів, наведених вище щодо реалізації кукурудзи урожаю 2020 року, є протиправними і підлягають скасуванню; податкове повідомлення-рішення № 00037660707 є похідним від висновку про обов`язок нарахувати податкові зобов`язання, покладеного в основу податкового повідомлення-рішення № 00037650707.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини (рішення у справах «Серявін та інші проти України», «Проніна проти України»), пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, але не може розумітися як вимога детально відповідати на кожен аргумент. Суд надав оцінку всім доводам сторін, які мають значення для вирішення спору; інші доводи висновків суду не спростовують.

Отже, позов підлягає частковому задоволенню: податкові повідомлення-рішення від 24.09.2025 року № 00163012405 та № 00163042405 скасуванню частково, а решта оскаржених Товариством податкових повідомлень-рішень скасуванню в повному обсязі.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд враховує, що позивачем сплачено судовий збір у загальній сумі 75057,74 (за подання позовної заяви та за подання заяви про збільшення розміру позовних вимог).

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі. Згідно з частиною третьою статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Адміністративний позов, загальна ціна якого склала 10444939,20 грн, задоволено в частині, що становить 99,82% позовних вимог. Відтак судовий збір, сплачений за подання позовної заяви, підлягає відшкодуванню Товариству пропорційно до розміру задоволених вимог у сумі 74922,64 грн.

Докази понесення позивачем інших судових витрат суду наразі не подані.

Керуючись статтями 2, 5, 9, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» (27444, Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Суботці, вул. Дружби, 46, код ЄДРПОУ 32315956) до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ 43995486) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 24.09.2025 року № 00163012405 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 76942,17 грн (сімдесят шість тисяч дев`ятсот сорок дві гривні 17 копійок), у тому числі за основним платежем 57022,53 грн, пені 12 200,64 грн, штрафних (фінансових) санкцій - 7719,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 24.09.2025 року № 00163042405 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 5 257,68 грн (п`ять тисяч двісті п`ятдесят сім гривень 68 копійок), у тому числі за основним платежем 3 896,52 грн, пені 833,70 грн, штрафних (фінансових) санкцій 527,46 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 24.09.2025 року № 00162520707.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 24.09.2025 року № 00162430707.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 16.12.2025 року № 00226360707.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 16.12.2025 року № 00226410707.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 17.03.2026 року № 00037650707.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 17.03.2026 року № 00037660707.

У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» (код ЄДРПОУ 32315956) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ 43995486) судовий збір у сумі 74922,64 грн (сімдесят чотири тисячі дев?ятсот двадцять дві гривні, шістдесят чотири копійки).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене у 30-денний строк з дня його складення до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

Суддя Кіровоградського

окружного адміністративного суду О.В. КРАВЧУК