Рішення № 139334193, 25.06.2026, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 червня 2026 року Справа № 160/2247/26 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого суддіЦарікової О.В. за участі секретаря судового засідання: Стопи А.Л. за участі: представника позивача представника позивача представника відповідача представника відповідача Гусєвої К.В. Діденко Ю.О. Ваховської Г.О. Костоглодова С.М. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

УСТАНОВИВ:

До Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» (далі - позивач, Товариство) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, контролюючий орган), в якому позивач просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.10.2025 № 0593362302 ( форми "Д");

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.10.2025 № 0593372302 (форми ПС").

В обґрунтування позову зазначено, що у період з 28.08.2025 по 17.09.2025 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства, за наслідком якої складено Акт від 24.09.2025 № 4086/04-36-07-02/44172940 про порушення позивачем вимог податкового законодавства. Так, контролюючий орган в Акті перевірки вказав, серед іншого, на здійснення позивачем виплат доходу на користь нерезидентів MARUBENI CORPORATION (Японія), KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC (Польща), IWG Management Sp. z o.o. (Польща), LinkedIn Ireland Unlimited (Ірландія), Microsoft Ireland Operations Ltd (Ірландія), Adobe Systems Software Ireland Ltd (Ірландія), African Mining Services Inc. (Сейшельські Острови) та KDDI Europe Ltd (Велика Британія), які, на думку контролюючого органу, є доходами нерезидентів з джерелом їх походження з України, у зв`язку з чим Товариству донараховано податок на прибуток іноземних юридичних осіб та застосовано штрафні санкції за неподання відповідної звітності. На підставі висновків Акта перевірки відповідачем 30.10.2025 прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Позивач не погоджується із висновками зазначеними податковим органом в Акті перевірки, вважає їх необґрунтованими та непідтвердженими, оскільки контролюючим органом не надано належної оцінки правовій природі господарських операцій позивача з його контрагентами-нерезидентами на підставі наданих до перевірки договорів, актів виконаних робіт та іншої первинної документації. Податковим органом не наведено аргументів та не надано доказів, які б спростовували кваліфікацію спірних витрат та підтверджували наявність об`єкта оподаткування податком на доходи нерезидентів. Позивач, вважаючи свої права порушеними, звернувся до суду з цим позовом.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2026 року позовну заяву залишено без руху. Позивачеві встановлено строк п`ять днів з дня отримання копії ухвали, для усунення недоліків позову шляхом надання до суду оригіналу документа про сплату судового збору у розмірі 26 624,00 грн.

На виконання вимог ухвали суду позивачем надано квитанцію про сплату судового збору у визначеному судом розмірі.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2026 року відкрито провадження у справі. Розгляд справи вирішено здійснювати за правилами загального позовного провадження, підготовче засідання призначено на 19.03.2026 о 15:30.

03 березня 2026 року на адресу суду від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшов письмовий відзив на позовну заяву, в якому останній проти задоволення позовних вимог заперечив, посилаючись на те, що перевіркою встановлено здійснення Товариством виплат доходу нерезидентам, які контролюючий орган кваліфікував як інші доходи, лізингову/орендну плату та роялті, що є доходами нерезидента з джерелом їх походження з України у розумінні пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України. Зокрема, відповідач вказує, що надані Товариством сертифікати статусу податкового резидента Японії MARUBENI CORPORATION не відповідають формі, встановленій законодавством Японії, оскільки не містять логотипу Національного податкового агентства Японії, а переклад апостилів не завірено нотаріально (за винятком сертифіката за 2022 рік). Щодо KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC, IWG Management Sp. z o.o. та KDDI Europe Ltd відповідач зазначає про ненадання Товариством до перевірки довідок про резидентство контрагентів. Щодо Microsoft Ireland Operations Ltd та Adobe Systems Software Ireland Ltd відповідач вказує, що надані Товариством довідки є не оригіналами чи нотаріально засвідченими копіями, а роздрукованими примірниками електронних свідоцтв, що не відповідає вимогам п. 103.4 ст. 103 ПК України. Відповідач також звертає увагу на те, що ним направлено спеціальний запит до компетентного органу Японії щодо підтвердження видачі довідок резиденства MARUBENI CORPORATION, відповідь на який на час розгляду справи не отримано, а також висловлює сумнів щодо відсутності постійного представництва MARUBENI CORPORATION в Україні. Враховуючи вищевикладене, відповідач вказує на законність та обґрунтованість податкових повідомлень-рішень № 0593362302 та № 0593372302 від 30.10.2025.

10 березня 2026 року від позивача надійшли заперечення на відзив, в яких позивач зазначив, що доводи відповідача є такими, що повторюють аргументи Акта перевірки без надання самостійної правової оцінки наведеним у позові доказам, та наполягає, що правова кваліфікація спірних виплат виключає сам факт виникнення об`єкта оподаткування, через що питання дотримання вимог ст. 103 ПК України щодо довідки про резидентство є похідним і позбавленим самостійного значення. Позивач просить суд задовольнити позов у повному обсязі.

У наданих 11 березня 2026 року запереченнях на відповідь на відзив відповідач наполягає на відмові в задоволенні позовних вимог, зазначаючи, що, незалежно від відсутності уніфікованої (стандартизованої) форми довідки про підтвердження статусу податкового резидента нерезидента, така довідка в будь-якому разі повинна відповідати вимогам п. 103.4, 103.5 ст. 103 ПК України, а саме: видаватися компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, бути належним чином легалізованою (шляхом проставлення апостилю чи консульської легалізації) та перекладеною на державну мову, а такий переклад - нотаріально засвідченим. Відповідач вказує, що довідка повинна бути в наявності у податкового агента саме на момент виплати доходу нерезиденту за поточний або попередній звітний період, а переклад нотаріально засвідченої копії довідки не має юридичної сили оригіналу, якщо автентичність самої копії не засвідчена належним чином. На обґрунтування наведеної позиції відповідач посилається на правові висновки, викладені у постанові Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27.08.2020 у справі № 120/4234/19-а та постанові Верховного Суду від 27.01.2022 у справі № 420/1340/19.

19 березня 2026 року судом продовжено строк проведення підготовчого засідання на один місяць, наступне судове засідання призначено на 02.04.26 о 13:30 год.

31 березня 2026 року та 01 квітня 2026 року позивачем до матеріалів справи було долучено первинні документи, що підтверджували зміст і суть господарських операцій з MARUBENI CORPORATION (Японія), KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC (Польща), IWG Management Sp. z o.o. (Польща), LinkedIn Ireland Unlimited (Ірландія), Microsoft Ireland Operations Ltd (Ірландія), Adobe Systems Software Ireland Ltd (Ірландія), African Mining Services Inc. (Сейшельські Острови) та KDDI Europe Ltd (Велика Британія), а також довідки про податкове резидентство відповідних компаній за перевіряємий період з нотаріально посвідченим перекладом.

02 квітня 2026 року стороною відповідача у судовому засіданні було оголошено клопотання про надання додаткового часу для ознайомлення з наданими доказами позивача. Судом усною ухвалою постновлено продовжити строк проведення підготовчого судового засідання на один місяць, призначено наступне судове засідання 30 квітня 2026 року о 13:00 год.

30 квітня 2026 року суд, заслухавши сторін, закрив підготовче засідання, та призначив розгляд справи по суті 26 травня 2026 року о 10:30 год.

21 травня 2026 року представником позивача було подано клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з неможливістю прибуття представників позивача у судове засідання.

Протокольною ухвалою суду від 26 травня 2026 року відкладено розгляд справи до 25 червня 2026 о 10:30.

24 червня 2026 року представником позивача було подано до суду додаткові пояснення, в яких позивач додатково навів систематизовану за видами договірних відносин аргументацію, згідно з якою оцінка правомірності кожного нарахування має здійснюватися за алгоритмом, сформульованим Верховним Судом у постанові від 20.11.2019 у справі № 815/371/18: спочатку підлягає з`ясуванню питання наявності об`єкта оподаткування за нормами ПК України, і лише за умови його наявності підлягають застосуванню положення міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування. Позивач також послався на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду у справі № 320/17263/24, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31.03.2025 у справі № 140/2760/24, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2022 у справі № 640/5887/22, постанову Верховного Суду від 15.07.2021 у справі № 826/1984/17, постанову Верховного Суду від 30.08.2019 у справі № 807/91/17, постанову Верховного Суду від 08.05.2018 у справі № 821/1279/17, постанову Верховного Суду від 13.06.2019 у справі № 821/3619/15-а, індивідуальні податкові консультації ДПС України № 1969/6/99-00-07-02-02-06/ІПК від 13.05.2020 та № 2934/6/99-99-15-02-02-15/ІПК від 03.07.2018, а також лист ДПС України № 16234/7/99-00-21-02-03-07 від 26.06.2025.

У судовому засіданні 25 червня 2026 року представники позивача підтримали позовні вимоги та просили суд позов задовольнити.

Представники відповідача проти позову заперечили та просили суд відмовити в задоволенні позову.

Розглянувши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позовна заява, відзив на позовну заяву, відповідь на відзив та додаткові пояснення сторін, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» (код ЄДРПОУ 44172940) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 31 травня 2021 року.

Основним видом економічної діяльності за КВЕД є 46.63 Оптова торгівля машинами й устаткуванням для добувної промисловості та будівництва.

Станом на час розгляду справи Товариство з обмеженою відповідальністю «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області.

Наказом Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 12.08.2025 № 5052-п призначено проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» з питань дотримання вимог податкового законодавства, яка проведена на підставі направлень № 8752 від 26.08.2025, № 8727 від 25.08.2025, № 8726 від 25.08.2025, № 9717 від 05.09.2025, № 9125 від 10.09.2025 за період з 31.05.2021 по 30.06.2025.

За результатами перевірки складено Акт від 24.09.2025 № 4086/04-36-07-02/44172940, яким встановлено здійснення Товариством у перевіряємому періоді виплат доходу нерезидентам із джерелом їх походження з України на загальну суму 65 950 111,99 грн за наступними операціями: MARUBENI CORPORATION (Японія) - 30 837 800,91 грн (ІТ-послуги, інформаційно-консультативні послуги, послуги з надання персоналу); KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC (Польща) - 29 677 521,71 грн (послуги з надання персоналу); IWG Management Sp. z o.o. (Польща) - 2 552 544,54 грн (оренда офісного приміщення); African Mining Services Inc. (Сейшельські Острови) - 2 403 432,84 грн (консультаційні послуги з питань ремонту техніки); Microsoft Ireland Operations Ltd (Ірландія) - 72 672,94 грн (ліцензійні платежі); Adobe Systems Software Ireland Ltd (Ірландія) - 185 388,93 грн (ліцензійні платежі); LinkedIn Ireland Unlimited (Ірландія) - 28 178,65 грн (послуги з пошуку персоналу); KDDI Europe Ltd (Велика Британія) - 192 571,47 грн (ліцензійні платежі та послуги технічного обслуговування).

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» (код ЄДРПОУ 44172940):

1. п.п. 140.5.11 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування на суму 117 004 грн. в т.ч. за 2023р на суму 84 612 грн, за 2024р на суму 117 004 грн, за 1 півріччя 2025р на суму 117 004 грн;

2. п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, пп. «б» п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п.190.2 ст. 190 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 776 140грн, в т.ч. серпень 2023 5 285 грн, вересень 2023 450 009 грн, жовтень 2023 132 372 грн, грудень 2024 130 301 грн, лютий 2025 58 173 грн;

3. п.1201.2 ст.1201 п. 201.1, п.201.10 ст.201, п. 89 та п. 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового Кодексу України буде застосовано штрафну санкцію за нереєстрацію податкових накладних;

4. п. 103.4, п. 103.10 ст. 103, пп. 141.4.1, пп. 141.4.2.141.4 ст. 141 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) у зв`язку з тим, що підприємством ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» не задекларовано, не утримано та не сплачено податок з доходів нерезидентів MARUBENI CORPORATION (Японія), African Mining Services Inc. (Сейшельські острови), KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC (Польща), IWG Management Sp. z 0.0. (Польща), KDDI Europe Ltd (Великобританія), LinkedIn Ireland Unlimited (Ірландія), Міcrosoft Ireland Operations Ltd (Ірландія), Adobe Systems Software Ireland Ltd (Iрландія) із джерелом їх походження з України, що призвело до заниження податку з доходів нерезидента (код бюджетної класифікації 11020500 - податок на прибуток іноземних юридичних осіб) на загальну суму 11 638 263 грн, у тому числі за 2021 рік на суму 837 456 грн, за 2022 рік на суму 1 604 581 грн (1 квартал 23 825 грн, ІІ квартал 15 378 грн, III квартал 463 037 грн, IV квартал 1 102 341 грн), за 2023 рік на суму 3 358 599 грн (І квартал 1 248 920 грн, II квартал 610 676 грн, III квартал 599 616 грн, IV квартал 899 387 грн), за 2024 рік на суму 3 973 337 грн (І квартал 847 851 грн, II квартал 1 283 710 грн, III квартал 831 266 грн, IV квартал 1 010 510 грн), за півріччя 2025 року на суму 1 864 290 грн. (І квартал 965 780 грн, ІІ квартал 898 510 грн);

5. пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16, п.46.1 ст. 46, п.49.18 ст.49, п. 103.9 ст. 103, пп. 141.4.1 п. 141.4 ст.141 Податкового Кодексу України від 02.12.10 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) у зв`язку тим, що ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» до податкового органу не надавався Розрахунок (звіт) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України (Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства), що є її невід`ємною частиною, за 2021 рік (4ПН), І квартал 2022 року (4ПН), півріччя 2022 року (5ПН), три квартали 2022 року (5ПН), 2022 рік (6ПН), І квартал 2023 року (6ПН), півріччя 2023 року(6ПН), три квартали 2023 року (6ПН), 2023 рік (6ПН), І квартал 2024 року (6ПН), півріччя 2024 року(6ПН), три квартали 2024 року (6ПН), 2024 рік (6ПН), І квартал 2025 року (5ПН), півріччя 2025 року(5ПН) по нерезидентам MARUBENI CORPORATION (Японія), African Mining Services Inc. (Сейшельські острови), KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC (Польща), IWG Management Sp. z 0.о. (Польща), KDDI Europe Ltd (Великобританія), LinkedIn Ireland Unlimited (Iрландія), Microsoft Ireland Operations Ltd (Ірландія), Аdobe Systems Software Ireland Ltd (Ірландія);

6. пп. "б" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI та п.4 р. IV Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 13 січня 2015 року № 4, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015р. За № 111/26556, в редакції наказу Мінфіну від 15.12.2020 № 773, що призвело до подання не повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податку за III квартал 2024 року у сумі доходу 1 050,00 грн, за IV квартал 2024 року у сумі доходу 450,00 грн - не відображення сум доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб - підприємців, з ознакою доходу «157»;

7. п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року № 2464-VI, що призвело до несвоєчасного нарахування єдиного внеску на загальну суму ЄСВ 18 294,44 грн, у тому числі: за вересень 2021 року на суму ЄСВ 9 308,60 грн, за грудень 2021 року на суму ЄСВ 8 985,84 грн.

Не погодившись із висновками Акта перевірки, Товариство в порядку, передбаченому п. 86.7 ст. 86 ПК України, подало заперечення на Акт від 24.09.2025 № 4086/04-36-07-02/44172940 від 10.10.2025 № 55/03.

За результатами розгляду зазначених заперечень Товариства від 10.10.2025 № 55803 (вх. № 118307/6/ЕКПП від 10.10.2025) Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення, яким висновки Акта перевірки визнано правомірними та такими, що відповідають нормам чинного законодавства, а заперечення Товариства залишено без задоволення.

На підставі висновків Акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 30.10.2025 № 0593362302, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 14 330 081,25 грн, та від 30.10.2025 № 0593372302, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 27 880,00 грн за неподання Розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидента (Додатків ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства).

Скарга Товариства на вказані податкові повідомлення-рішення, подана на підставі п. 56.3 ст. 56 ПК України, залишена без задоволення рішенням Державної податкової служби України від 08.01.2026 № 557/6/99-00-06-08-01-06.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з такого.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (ПК України).

Згідно із п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

За пунктом 6.1 статті 6 Податкового кодексу України податком є обов`язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету або на єдиний рахунок, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу.

Згідно з пп. 134.1.3 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з п. 141.4 ст. 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Відповідальність за повноту утримання та своєчасність перерахування до бюджету податку, зазначеного у п. 141.4 ст. 141 ПК України, покладається на платників податку, які здійснюють відповідні виплати (п. 137.3 ст. 137 ПК України).

Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України дохід з джерелом його походження з Україні - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:

а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні;

б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;

в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;

г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;

ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;

д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);

е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;

є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору;

ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю;

з) доходів від відчуження прав на видобуток та розробку родовищ корисних копалин, мінеральних джерел та інших природних ресурсів;

и) прибутків від відчуження акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), які відповідають таким умовам:

1) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та

2) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізингу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

і) прибутків нерезидентів від відчуження акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи - резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалася за рахунок нерухомого майна, що розташовано в Україні та належить такій юридичній особі - резиденту України або використовується такою юридичною особою - резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізингу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав (для цілей абзацу другого підпункту "и" та підпункту "і" цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзацу третього підпункту "и" та підпункту "і" цього підпункту) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи.

Згідно з підпунктом 14.1.122 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України нерезиденти - це:

а) іноземні компанії, організації, партнерства та інші об`єднання осіб, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України, а також правові утворення без статусу юридичної особи, створені відповідно до законодавства іноземних держав або територій, які не є резидентами України, відповідно до положень цього Кодексу;

б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;

в) фізичні особи, які не є резидентами України.

Якщо відповідно до вимог укладеного Україною міжнародного договору, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або укладеного на його підставі міжвідомчого договору та цього Кодексу фінансовий агент зобов`язаний перевіряти та встановлювати, резидентом якої держави є власник або контролююча особа власника рахунку, положення цього підпункту застосовуються в частині, що не суперечить правилам міжнародного договору.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Особливості оподаткування нерезидентів визначені пункті 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Так, згідно з підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Для цілей цього пункту такими доходами є:

а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом;

б) дивіденди, які сплачуються резидентом;

в) роялті;

г) фрахт та доходи від інжинірингу;

ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами на користь нерезидента - лізингодавця/ орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди;

д) доходи від продажу чи іншого відчуження нерухомого майна або неподільного об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта нерухомості чи подільного об`єкта незавершеного будівництва, розташованого чи який після прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об`єкта буде розташований на території України, що належать нерезиденту;

е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів:

цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав у статутному капіталі юридичних осіб - резидентів, крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "а" підпункту 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу;

акцій, корпоративних прав, часток в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "а" підпункту 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу, що відповідають таким умовам:

а) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та

б) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізингу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності

акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи - резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалась за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій юридичній особі - резиденту України або використовується такою юридичною особою - резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізингу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав (для цілей абзаців четвертого та шостого підпункту "е" цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзаців п`ятого та шостого підпункту "е" цього підпункту) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи;

є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України;

ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України;

з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів щодо брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом на території України на користь резидентів;

и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України;

і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї);

ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів;

й) доходи від відчуження прав на видобуток та розробку родовищ корисних копалин, мінеральних джерел та інших природних ресурсів, розташованих на території України, що належать нерезиденту;

к) інші доходи від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Не є доходами для цілей цього пункту субсидії для повернення частини кваліфікованих витрат, передбачених Законом України "Про державну підтримку кінематографії в Україні".

За приписами підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Отже, обов`язок резидента утримати податок з доходів нерезидента виникає виключно щодо тих видів доходів, які прямо віднесені законом до переліку, встановленого пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України. Системний аналіз положень підпункту «к» зазначеної норми свідчить, що законодавець прямо виключив з об`єкта оподаткування виручку та інші види компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, отримані резидентом від нерезидента, незалежно від місця фактичного надання таких послуг.

Застосовуючи вищевикладені нормативні положення до обставин цієї справи, суд зазначає наступне.

Вищевикладені положення Податкового кодексу України зобов`язують резидента утримати податок з доходів нерезидента, види яких зазначено у підпункті 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Висновки викладені в акті від 24.09.2025 №4086/04-36-07-02/44172940 про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ « ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 31 травня 2021 року по 30 червня 2025 року, ґрунтуються на дослідженні повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток, у тому числі в частині документального підтвердження виплати доходів нерезидентам із джерелом їх походження з України та вивчення правомірності застосування норм міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування.

Суд зазначає, що ключовим правовим аргументом позивача на підтвердження безпідставності нарахування податку на доходи нерезидентів є посилання на приписи підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

При цьому, відповідачем в Акті перевірки не надано оцінку належності відповідних господарських операцій із контрагентами-нерезидентами, що підпадають під виключення з оподаткування податком на доходи згідно положень підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Зокрема, положеннями підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України чітко визначено, що не є об`єктом оподаткування податком на прибуток іноземних юридичних осіб компенсація вартості будь-яких робіт і послуг, наданих резиденту нерезидентом, зокрема у сфері інжинірингу, консалтингу, оренди майна, участі у виставкових заходах, компенсації товарів, услуг та послуг тощо. Умовою застосування цієї пільги є те, що такі виплати не повинні відповідати визначенню доходу з джерелом походження з України, якщо відсутні інші підстави для оподаткування, передбачені Податкового кодексу України або міжнародними договорами.

Згідно з позицією контролюючого органу, позивач у перевіряємому періоді здійснював виплати доходів із джерелом їх походження з України на користь іноземних компаній (нерезидентів): MARUBENI CORPORATION (Японія), KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC (Польща), IWG Management Sp. z o.o. (Польща), African Mining Services Inc. (Сейшельські Острови), KDDI Europe Ltd (Великобританія), Adobe Systems Software Ireland Ltd (Ірландія), Microsoft Ireland Operations Ltd (Ірландія), LinkedIn Ireland Unlimited (Ірландія), що призвело до заниження податку з доходів нерезидента всього у сумі 11 638 263 грн, у тому числі за 2021 рік на суму 837 456 грн, за 2022 рік на суму 1 604 581 грн (І квартал 23 825 грн, ІІ квартал 15 378 грн, III квартал 463 037 грн, IV квартал 1 102 341 грн), за 2023 рік на суму 3 358 599 грн. (І квартал 1 248 920 грн, ІІ квартал 610 676 грн, III квартал 599 616 грн, IV квартал 899 387 грн), за 2024 рік на суму 3 973 337 грн (І квартал 847 851 грн, ІІ квартал 1 283 710 грн, III квартал 831 266 грн, IV квартал 1 010 510 грн, які, на думку відповідача, підлягали оподаткуванню податком на доходи нерезидентів.

Суд вважає за необхідне дослідити кожен епізод спірних правовідносин окремо з урахуванням встановленого вище правового підходу.

Щодо правомірності нарахування відповідачем грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій у взаємовідносинах позивача з нерезидентом MARUBENI CORPORATION (Японія) суд зазначає таке.

Судом встановлено, що між ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» та MARUBENI CORPORATION у перевіряємому періоді було укладено п`ять договорів: № 25/06/IGS від 25.06.2021, № 01-09/21/IGS від 01.09.2021, № 01-11/21/M-IGS від 01.11.2021, № 1_XT_PDA від 01.07.2021 та № 2_SK_PDA від 01.07.2021.

Відповідно до договорів № 25/06/IGS, № 01-09/21/IGS та № 01-11/21/M-IGS предметом правовідносин сторін було надання Товариству доступу до корпоративної інформаційно-технологічної системи M-IGS (використання домену електронної пошти, хмарних ресурсів, адміністрування користувачів), послуг з налаштування доступу, тестування та розробки систем обробки даних, а також інформаційно-консультативних послуг з питань загального управління, кадрів, бухгалтерського обліку, управління ризиками, інформаційної стратегії та контролю за дотриманням вимог міжнародної торгівлі.

Відповідно до договорів №1_XT_PDA та №2_SK_PDA MARUBENI CORPORATION направила своїх працівників до ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» для виконання функцій директора з метою здійснення управління Товариством, а Товариство сплачувало компенсацію вартості послуг із забезпечення персоналом та пов`язаних із цим додаткових витрат.

Актом перевірки встановлено, що загальна вартість отриманих Товариством послуг за вказаними договорами становила 119 614 665,00 єн, 79 953,56 дол. США, з яких Товариством фактично сплачено 106 720 812,00 єн, 79 953,56 дол. США (еквівалент 30 837 800,91 грн), що підтверджується наявними у матеріалах справи актами виконаних робіт та відображено в бухгалтерському обліку Товариства по рахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками».

Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку, що оплата вказаних послуг є іншими доходами нерезидента з джерелом їх походження з України у розумінні підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, які підлягають оподаткуванню за ставкою 15 відсотків, оскільки Товариством, на переконання відповідача, не підтверджено права на застосування звільнення від оподаткування за Конвенцією між Урядом України та Урядом Японії з огляду на неналежне оформлення наданих сертифікатів резидентства.

Досліджуючи дані господарські операції, суд зазначає, що характер спірних операцій (надання доступу до інформаційно-технологічної системи, надання інформаційно-консультативних послуг, забезпечення кваліфікованим управлінським персоналом) не дає підстав для автоматичного визнання таких виплат доходами з джерелом походження з України. Зокрема, операції з надання послуг (робіт) на користь резидента без передачі прав або активів, що виникають в Україні, не утворюють податкового зобов`язання в частині податку на прибуток іноземних юридичних осіб.

Суд враховує, що відповідно до пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 ПК України послуга - це діяльність, що споживається у процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності. Надані MARUBENI CORPORATION інформаційно-технологічні, консультаційні послуги та послуги з надання персоналу відповідають наведеному визначенню послуги та не підпадають під жоден із видів доходів, прямо перелічених у пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України (проценти, дивіденди, роялті, фрахт, лізингова/орендна плата тощо).

Висновок контролюючого органу базується на тому, що спірні виплати є іншим доходом від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України відповідно до підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Разом з тим суд звертає увагу, що зазначена норма прямо виключає зі складу «інших доходів» виручку або компенсацію вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, отриманих резидентом від нерезидента.

Позивачем до матеріалів справи було долучено первинну бухгалтерську документацію на підтвердження фактичного надання послуг. З огляду на умови договорів, первинну звітність, яка засвідчує факт виконання робіт, суд доходить висновку про пряму спрямованість спірних правочинів на забезпечення господарських процесів позивача.

Оскільки судом встановлено, що спірні виплати за своєю правовою природою є компенсацією вартості фактично наданих Товариству послуг, такі виплати підпадають під виключення, передбачене підпунктом «к» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України, а тому не є об`єктом оподаткування податком на доходи нерезидентів.

Водночас суд не бере до уваги наявність довідок податкового резидентства MARUBENI CORPORATION за періоди здійснення виплат, на які посилаються позивач та відповідач з огляду на наступне.

Застосування пільги щодо звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України можливе у разі виплати нерезиденту доходу із джерелом їх походження з України, передбаченого підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, та подання нерезидентом особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

У даному випадку суд дійшов висновку про те, що виплати позивача нерезиденту у перевіреному періоді за своєю правовою природою є відшкодуванням вартості послуг, фактично наданих позивачу, що, за змістом підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, не є об`єктом оподаткування податком на прибуток іноземних юридичних осіб.

Також, за умовами п.103.4 ст.103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Вимоги до довідки наведені в п.103.5 ст.103 ПК України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Відповідно до п.103.10 ст.103 ПК України у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до п.103.4 ст.103 ПК, доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

Слід також зазначити, що ст.13 Закону України від 23.06.2005 №2709 ІV «Про міжнародне приватне право» визначено, що документи, видані уповноваженими органами іноземних держав у встановленій формі, визнають дійсними в Україні в разі їх легалізації, якщо інше не передбачено законом або міжнародним договором України.

Тобто документи, складені за участю органів державної влади та місцевого самоврядування, або такі, що від них виходять, можуть бути використані на території іншої держави лише після відповідного їх посвідчення.

Для визнання довідки дійсною на території України, вона повинна пройти процедуру легалізації. Легалізація іноземних документів - це процедура, яка забезпечує визнання законності та автентичності офіційних документів, виданих в іншій країні, на території держави, де вони мають бути використані. Ця процедура регулюється міжнародними та внутрішніми правовими нормами країн.

Спосіб легалізації довідки залежить від країни, резидентом якої є особа, що отримує доходи, а саме: консульської легалізації, проставляння апостилю, або без будь-якого підтвердження (тобто без консульської легалізації та без апостилю).

Порядок консульської легалізації офіційних документів установлюється Віденською конвенцією «Про консульські зносини» 1963 року, міжнародними договорами та чинним законодавством України, а також Інструкцією про порядок консульської легалізації офіційних документів в Україні і за кордоном, затвердженою наказом Міністерства закордонних справ України № 113 від 04.06.2002.

22 грудня 2003 року для України набула чинності Гаазька Конвенція, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, 1961 року (далі Гаазька конвенція). Офіційні документи, які будуть використовуватись на території держав учасниць Гаазької конвенції, мають бути засвідчені спеціальним штампом «Apostille» (далі апостиль), проставленим компетентним органом держави, в якій був складений документ та не потребують будь-якого подальшого засвідчення (легалізації).

У Гаазькій конвенції закріплюється єдиний зразок апостиля, що має стандартизований формат і містить необхідні реквізити для підтвердження автентичності офіційних документів, виданих у країнах-учасницях Гаазької конвенції. Офіційні документи, на яких проставлено апостиль, не потребують будь-якого подальшого засвідчення (легалізації).

З урахуванням вищенаведеного, довідки про статус податкового резидента, які подаються податковим органам, повинні відповідати вимогам офіційних документів та бути перекладеними на державну мову, а переклад засвідчений нотаріусом.

За ст. 79 Закону України від 02.09.1993 № 3425-ХІІ «Про нотаріат» якщо нотаріус не володіє відповідною мовою, переклад може здійснюватися перекладачем, а підпис перекладача підтверджується нотаріусом.

Щодо строку дії довідки, то за змістом п.103.8 статті 103 ПК України, особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.

Довідка повинна бути в наявності у податкового агента на момент виплати доходу, оскільки саме вона є однією з підстав для звільнення від оподаткування доходів нерезидента в момент їх виплати. Отже якщо на дату виплати доходу нерезидентові довідки немає, то скористатися пільговою ставкою не можна, навіть якщо довідка буде отримана пізніше цього самого року. Особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі надання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.

А оскільки судом встановлено відсутність об`єкта оподаткування щодо виплат на користь MARUBENI CORPORATION у силу прямої вказівки підпункту «к» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України, доводи позивача щодо наявності таких сертифікатів, як і доводи відповідача щодо невідповідності наданих Товариством сертифікатів статусу податкового резидента Японії вимогам п. 103.4, 103.5 ст. 103 ПК України не беруться судом до уваги, оскільки застосування правил міжнародного договору (у тому числі порядок підтвердження статусу податкового резидента) можливе лише щодо доходів, які підлягають оподаткуванню за нормами ПК України.

За відсутності самого об`єкта оподаткування підстави для застосування положень ст. 103 ПК України, у тому числі щодо форми, легалізації та засвідчення перекладу довідки про резидентство, відсутні.

Щодо правомірності нарахування відповідачем грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій у взаємовідносинах позивача з нерезидентом African Mining Services Inc. (Сейшельські Острови) суд зазначає таке.

Судом встановлено, що між ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» та African Mining Services Inc. укладено договір № б/н від 27.01.2022, за яким Товариство отримало консультаційні послуги з питань ремонту та відновлення техніки Hitachi на загальну суму 65 723,95 дол. США (еквівалент 2 403 432,84 грн), що підтверджено актами виконаних робіт та повністю сплачено Товариством.

Актом приймання-передачі наданих послуг від 16.03.2023 № 1 до Договору про надання консультаційних послуг від 27.01.2022 встановлено, що нерезидент African Mining Services Inc. (Сейшельські Острови, реєстраційний номер №_01) надав платнику податків - Товариству з обмеженою відповідальністю «Замайн Сервіс Юкрейн» інженерні послуги та пов`язане з ними технічне консультування з ремонту та відновлення техніки Hitachi у період з 01.02.2022 р. по 31.03.2022 р. на загальну суму 65 723,95 доларів США, у зв`язку з чим контролюючий орган дійшов висновку, що оплата вказаних послуг за Договором від 27.01.2022 р. вважається доходами нерезидента African Mining Services Inc. із джерелом їх походження з України.

Досліджуючи дану господарську операцію, суд зазначає, що характер спірних операцій (послуги з сервісного обслуговування обладнання) не дає підстав для автоматичного визнання таких виплат доходами з джерелом походження з України.

Зокрема, операції з надання послуг (робіт) на користь резидента без передачі прав або активів, що виникають в Україні - не утворюють податкового зобов`язання в частині податку на прибуток іноземних юридичних осіб.

З урахуванням наведеного вище правового підходу щодо кваліфікації консультаційних послуг, суд доходить висновку, що зазначені виплати є компенсацією вартості послуг, фактично наданих позивачу, а тому підпадають під виключення, встановлене підпунктом «к» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України, та не є об`єктом оподаткування податком на доходи нерезидентів, оскільки об`єкт оподаткування відсутній.

Щодо правомірності нарахування відповідачем грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій у взаємовідносинах позивача з нерезидентом KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC (Польща) суд зазначає таке.

Судом встановлено, що між ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» та KAZARIA LLC укладено договір № 1_PT_PDA від 02.09.2022, за яким нерезидент здійснював забезпечення Товариства кваліфікованим управлінським персоналом, зокрема направив фахівця Peter Johan Temming на посаду генерального менеджера для здійснення операційного та стратегічного управління Товариством.

Додатковою угодою № 6 від 12.09.2023 найменування нерезидента змінено з KAZARIA LLC на In2rest Consulting LLC.

Загальна вартість послуг за вказаним договором становила 791 800,00 дол. США (еквівалент 30 777 193,52 грн), з яких Товариством фактично сплачено 765 760,00 дол. США (еквівалент 29 677 521,71 грн), що підтверджується актами приймання-передачі послуг.

Актами приймання-передачі наданих послуг встановлено, що KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC протягом перевіряємого періоду надав платнику податків - Товариству з обмеженою відповідальністю «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» послуги з надання персоналу (аутстафінгу).

Оцінюючи правову природу зазначених виплат, суд, з підстав, аналогічних викладеним щодо взаємовідносин з MARUBENI CORPORATION, доходить висновку, що плата за надання кваліфікованого управлінського персоналу є компенсацією вартості послуг з надання персоналу, отриманих Товариством, а відтак підпадає під виключення, встановлене підпунктом «к» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України, та не є об`єктом оподаткування податком на доходи нерезидентів.

Оскільки об`єкт оподаткування щодо зазначених виплат відсутній в силу прямої норми закону, доводи відповідача про ненадання Товариством до перевірки довідки про підтвердження резидентства KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC за правилами ст. 103 ПК України не беруться судом до уваги.

Суд при цьому зазначає, що позивачем додатково долучено до матеріалів справи довідку про резидентство In2rest Consulting LLC від 26.09.2025, яка підтверджує реєстрацію контрагента у Республіці Польща, однак оскільки за відсутності самого об`єкта оподаткування підстави для застосування положень ст. 103 ПК України відсутні, то така судом до уваги не береться.

Щодо правомірності нарахування відповідачем грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій у взаємовідносинах позивача з нерезидентом IWG Management Sp. z o.o. (Польща) суд зазначає таке.

Судом встановлено, що між ТОВ «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» та IWG Management Sp. z o.o. укладено договір №від 25.03.2022, за умовами якого Товариство отримувало у платне користування облаштоване офісне приміщення № 614 у бізнес-центрі Warsaw North Gate за адресою: Bonifraterska 17, м. Варшава, Республіка Польща, а також комплекс супутніх послуг (робочі місця, засоби комунікації, доступ до інфраструктури бізнес-центру).

Загальна вартість отриманих послуг склала 2 552 544,54 грн, оплата за які здійснена Товариством у повному обсязі, що підтверджується звітами директора Товариства Хаяші Такаші.

Суд зазначає, що характер спірних операцій (надання у платне користування офісних приміщень тощо) не дає підстав для автоматичного визнання таких виплат доходами з джерелом походження з України. Зокрема, операції в Україні - не утворюють податкового зобов`язання в частині податку на прибуток іноземних юридичних осіб.

Крім того, якщо підприємство здійснює перерахування коштів нерезиденту за договорами на надання оренди, і при цьому такі офісні приміщення знаходяться за межами території України (вказане підтверджується долученими до матеріалів справи документами), то відповідні виплати також не підлягають оподаткуванню, оскільки не вважаються доходами нерезидента з джерелом їх походження з України відповідно підпункту «Ґ» підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Отже, у разі, якщо резидент України здійснює виплату лізингової/орендної плати нерезиденту за договорами оперативного лізингу/оренди нерухомого майна, що знаходиться поза межами України, то такі виплати не є доходом нерезидента з джерелом походження з України, що підлягають оподаткуванню податком на прибуток за п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПКУ.

Відповідачем в ході розгляд справи не спростовано, що виплати позивача нерезидентам не підпадають під регулювання підпункту «Ґ» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, або що існують інші обставини, які унеможливлюють застосування цієї пільги, зокрема відсутність належного підтвердження документального характеру витрат чи будь-які інші обставини.

Таким чином, спірні виплати позивача нерезидентам у перевіреному періоді за своєю правовою природою є відшкодуванням вартості послуг, фактично наданих позивачу поза межами України, що, за змістом підпункту «Ґ» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, не є об`єктом оподаткування податком на прибуток іноземних юридичних осіб, а тому висновки податкового органу в цій частині є безпідставними та неправомірними.

Суд при цьому зазначає, що позивачем додатково долучено до матеріалів справи довідку про резидентство IWG Management Sp. z o.o. від 25.09.2025, яка підтверджує реєстрацію контрагента у Республіці Польща, однак оскільки за відсутності самого об`єкта оподаткування підстави для застосування положень ст. 103 ПК України відсутні, то така судом до уваги не береться.

Щодо правомірності нарахування відповідачем грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій у взаємовідносинах позивача з нерезидентом LinkedIn Ireland Unlimited (Ірландія) суд зазначає таке.

Матеріалами справи підтверджується, що на підставі рахунків-фактур (інвойсів) № 7148596153 від 26.12.2021 та № 7255665313 від 25.01.2022 Товариство отримало від LinkedIn Ireland Unlimited послуги з пошуку та підбору персоналу, а саме доступ до функціональних можливостей спеціалізованої електронної платформи для розміщення вакансій та пошуку кандидатів, який Товариство використовувало для забезпечення власних кадрових потреб на території України.

Актом перевірки встановлено, що вартість отриманих послуг та сума здійсненої Товариством оплати за вказаними інвойсами склали 28 178,65 грн, що підтверджується платіжними документами, наявними у матеріалах справи.

Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку, що оплата послуг з пошуку персоналу є іншими доходами нерезидента LinkedIn Ireland Unlimited із джерелом їх походження з України у розумінні підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, оскільки Товариством не надано до перевірки довідки про підтвердження резидентства вказаного нерезидента.

Досліджуючи дану господарську операцію, суд зазначає, що характер спірної операції (послуги з підбору персоналу шляхом розміщення вакансій та пошуку кандидатів на спеціалізованій електронній платформі) не дає підстав для автоматичного визнання такої виплати доходом з джерелом походження з України.

Зазначені послуги фактично споживаються Товариством на території України для забезпечення власних кадрових потреб, є типовою господарською послугою та не належать до жодного з видів доходів, вичерпний перелік яких встановлено підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Висновок контролюючого органу базується на тому, що спірна виплата є іншим доходом від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України відповідно до підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України. Проте, вищевказаний підпункт містить виключення, а саме: сума виручки або компенсації вартості робіт, послуг, наданих резиденту нерезидентом, незалежно від місця їх надання, взагалі не є об`єктом оподаткування податком з доходів нерезидентів.

Таким чином, спірна виплата позивача на користь ОСОБА_1 за своєю правовою природою є виручкою нерезидента від надання послуг, фактично спожитих позивачем, що, за змістом підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, не є об`єктом оподаткування податком на прибуток іноземних юридичних осіб, а тому висновки податкового органу в цій частині є безпідставними та неправомірними.

Оскільки судом встановлено відсутність об`єкта оподаткування щодо виплати на користь ОСОБА_1 у силу прямої вказівки підпункту «к» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, доводи позивача щодо наявності чи відсутності документів, які б підтверджували статус податкового резидента LinkedIn Ireland Unlimited, як і доводи відповідача щодо ненадання Товариством до перевірки довідки про підтвердження резидентства вказаного нерезидента, судом до уваги не беруться, оскільки застосування правил міжнародного договору (у тому числі порядок підтвердження статусу податкового резидента) можливе лише щодо доходів, які підлягають оподаткуванню за нормами Податкового кодексу України.

Щодо правомірності нарахування відповідачем грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій у взаємовідносинах позивача з нерезидентами Microsoft Ireland Operations Ltd та Adobe Systems Software Ireland Ltd (Ірландія) суд зазначає таке.

Судом встановлено, що на підставі договорів публічної оферти, розміщених на офіційних веб-ресурсах відповідних компаній та акцептованих Товариством через особисті облікові записи, Товариство отримало доступ до функціональних можливостей ліцензійного програмного забезпечення Microsoft на загальну суму 2 030,86 дол. США (еквівалент 72 672,94 грн) та програмного забезпечення Adobe на загальну суму 4 842,88 дол. США (еквівалент 185 388,93 грн), які оплачені Товариством у повному обсязі.

Контролюючий орган кваліфікував зазначені виплати за отримання доступу до функціональних можливостей програмного забезпечення як роялті, що є доходом нерезидента з джерелом походження з України відповідно до підпункту «в» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Досліджуючи дані господарські операції, суд з таким висновком не погоджується з огляду на таке.

Згідно з підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПКУ, роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, в тому числі комп`ютерні програми.

Відповідно до положень підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПКУ не вважаються роялті платежі, отримані зокрема як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем").

При цьому, ліцензії на програмні продукти Microsoft та Adobe надавалися Товариству на умовах невиключної та обмеженої ліцензії виключно для власного використання в господарській діяльності, без права тиражування, субліцензування або будь-якого комерційного відчуження прав інтелектуальної власності.

Товариство використовувало відповідне програмне забезпечення для власних внутрішніх адміністративно-господарських потреб, тобто виступало кінцевим споживачем програмного продукту у розумінні пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України.

За таких обставин, спірні платежі не відповідають визначенню роялті, встановленому пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України, а відтак не є доходом нерезидента з джерелом походження з України, що підлягає оподаткуванню відповідно до підпункту «в» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України.

Оскільки об`єкт оподаткування щодо виплат на користь Microsoft Ireland Operations Ltd та Adobe Systems Software Ireland Ltd відсутній в силу прямої вказівки закону, доводи відповідача щодо неналежної форми наданих Товариством довідок про підтвердження резидентства зазначених нерезидентів (електронний примірник свідоцтва замість оригіналу чи нотаріально засвідченої копії) не беруться судом до уваги, оскільки застосування ст. 103 ПК України можливе лише щодо доходів, які підлягають оподаткуванню за національним законодавством.

Щодо правомірності нарахування відповідачем грошових зобов`язань зі сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування штрафних (фінансових) санкцій у взаємовідносинах позивача з нерезидентом KDDI Europe Ltd (Велика Британія) суд зазначає таке.

Судом встановлено, що на підставі договорів-пропозицій №-127980 від 04.10.2023, №-129200 від 05.07.2024 та інвойсу №0064420 від 29.04.2025 Товариство отримало від KDDI Europe Ltd послуги з користування ліцензією на програмний продукт (брандмауер) на суму 1 242,00 дол. США (еквівалент 50 200,40 грн) та послуги з технічного обслуговування і оновлення брандмауера на суму 3 430,00 дол. США (еквівалент 142 371,07 грн), що в сукупності становить 192 571,47 грн.

Щодо ліцензійного платежу за користування програмним продуктом (брандмауером) суд, з підстав, аналогічних викладеним щодо взаємовідносин з Microsoft Ireland Operations Ltd та Adobe Systems Software Ireland Ltd, доходить висновку, що Товариство використовувало відповідне програмне забезпечення виключно для власних потреб на умовах невиключної обмеженої ліцензії без права комерційного відчуження, тобто виступало кінцевим споживачем програмного продукту, а тому зазначений платіж не є роялті у розумінні пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України.

Щодо плати за технічне обслуговування та оновлення брандмауера суд зазначає, що зазначені послуги за своїм змістом є самостійним видом технічних послуг, що споживаються Товариством у процесі використання програмного забезпечення, а відтак є компенсацією вартості послуг, отриманих Товариством від нерезидента, яка підпадає під виключення, встановлене підпунктом «к» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України.

За таких обставин, жодна зі складових виплат на користь KDDI Europe Ltd не є об`єктом оподаткування податком на доходи нерезидентів, а тому доводи відповідача про ненадання Товариством довідки про підтвердження резидентства KDDI Europe Ltd не мають значення для вирішення спору.

Узагальнюючи наведене, суд доходить висновку, що жодна з виплат, здійснених Товариством на користь нерезидентів MARUBENI CORPORATION, KAZARIA LLC / In2rest Consulting LLC, IWG Management Sp. z o.o., African Mining Services Inc., LinkedIn Ireland Unlimited, Microsoft Ireland Operations Ltd, Adobe Systems Software Ireland Ltd та KDDI Europe Ltd, покладених контролюючим органом в основу висновків Акта перевірки від 24.09.2025 № 4086/04-36-07-02/44172940, не є об`єктом оподаткування податком на доходи нерезидентів у розумінні пп. 141.4.1, 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, оскільки такі виплати є або компенсацією вартості фактично наданих Товариству послуг, яка прямо виключена підпунктом «к» зазначеної норми, або орендною платою за майно, розташоване за межами митної території України, яка не є доходом з джерелом походження з України у розумінні пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України, або платою за використання програмного забезпечення на умовах кінцевого споживача, яка не є роялті у розумінні пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України.

За таких обставин, суд доходить висновку, що у контролюючого органу були відсутні правові підстави для збільшення Товариству грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб, а тому податкове повідомлення-рішення від 30.10.2025 № 0593362302 на суму 14 330 081,25 грн є протиправним та підлягає скасуванню у повному обсязі.

Правовий висновок щодо кваліфікації платежів за використання програмного забезпечення кінцевим споживачем як таких, що не є роялті, сформульовано у постанові Верховного Суду від 15.07.2021 у справі № 826/1984/17, а також в індивідуальних податкових консультаціях Державної податкової служби України № 1969/6/99-00-07-02-02-06/ІПК від 13.05.2020 та № 2934/6/99-99-15-02-02-15/ІПК від 03.07.2018, з висновками яких суд погоджується.

Отже суд приходить до висновку, що позивач звільняється від сплати податку з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту.

Враховуючи положення міжнародних актів, виплати нерезидентам за результатом надання послуг не оподатковуються в Україні. А в такому разі, навіть якщо вважати, що позивач мав би надати довідку, відсутні будь - які економічні втрати для бюджету України.

В той же час, нараховувати позивачеві податок на виплати нерезидентам та застосувати штраф, коли є розуміння, що такі виплати мають оподатковуватися в іншій державі є незаконним та таким, що суперечить положенням міжнародних договорів.

У зв`язку з цим, нарахування податкових зобов`язань контролюючим органом за результатами перевірки, а також винесення податкового повідомлення-рішення № 0593362302 від 30 жовтня 2025 року про донарахування податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 14 330 081,25 грн, здійснено без належних правових підстав, що в свою чергу свідчить про його протиправність.

Разом з тим, надаючи оцінку податковому повідомленню - рішенню від 30.10.2025 № 0593372302, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 27 880,00 грн за неподання Розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидента (Додатків ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) варто зазначити, що такі штрафні санкції є похідними від основних податкових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом на підставі, як вже було встановлено судом без належних правових підстав..

Відповідно до п. 46.1 ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.

Згідно з п. 103.9 ст. 103 ПК України особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов`язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 120.1 ст. 120 ПК України передбачено відповідальність за неподання або несвоєчасне подання платником податків податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої передбачено цим Кодексом.

Оскільки обов`язок подання Додатка ПН до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства похідний від наявності об`єкта оподаткування - виплати нерезиденту доходу з джерелом його походження з України, який підлягає оподаткуванню в порядку ст. 141 ПК України, а судом встановлено відсутність такого об`єкта оподаткування щодо усіх спірних виплат, обов`язок Товариства подавати відповідні Додатки ПН за спірними операціями не виникав.

Отже, враховуючи безпідставність визначених контролюючим органом основних податкових зобов`язань, у платника податків не виникає обов`язок з подачі Розрахунку (звіту) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано дохід з походженням з України ()Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток), отже застосування штрафних санкцій також є незаконним, що в свою чергу свідчить про протиправність податкового повідомлення - рішення від 30.10.2025 № 0593372302, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 27 880,00 грн.

У постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 10.02.2021 у справі № 380/671/20 сформульовано правову позицію, згідно з якою податкове законодавство серед основних засад закріплює принцип презумпції правомірності рішень платника податків. Зміст цього принципу полягає в тому, що коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, прийнятого на його підставі, або коли положення різних законів чи різних нормативно-правових актів допускають неоднозначне (множинне) тлумачення прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, унаслідок чого спір може бути вирішено як на користь платника податків, так і на користь контролюючого органу, перевага надається платнику. Отже, йдеться не лише про звичайний обов`язок суду усувати юридичні колізії, який є одночасно і його правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком за будь-якого правозастосування незалежно від виду правовідносин. Мова йде саме про механізм вирішення ситуацій, коли інтереси платника податків і контролюючого органу конфліктують, а норми податкового права, що регулюють такі відносини - прямо, внаслідок тлумачення чи в своїй сукупності - не є однозначними та допускають множинне трактування прав і обов`язків сторін, унаслідок чого справу можливо вирішити як на користь платника, так і проти нього.

Зазначена презумпція закріплена як принцип у підпункті 4.1.4 статті 4 Податкового кодексу України, чим установлено найвищий ступінь її обов`язковості. Крім того, вона додатково передбачена як спеціальна норма в пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України саме для цієї категорії правовідносин, що означає її безумовне врахування судом і контролюючим органом при вирішенні відповідних спорів.

Сама юридична конструкція пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що презумпція діє не лише в разі прямої суперечності норм, а й у будь-якій іншій ситуації правової невизначеності. Для її застосування достатньо встановити наявність двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки - і платник, обравши найвигідніший для себе варіант, має бути захищений від негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і з боку суду. Ця норма зобов`язує не лише враховувати очікування платника: запровадження в податковому законодавстві цієї презумпції як принципу покладає на контролюючий орган і на суд обов`язок обирати саме той варіант поведінки, на який платник розраховував. При цьому обов`язок довести хибність (відсутність правових підстав) обраного платником варіанту поведінки закон покладає на контролюючий орган.

Такий підхід національного законодавства узгоджується з усталеною практикою Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ) щодо обов`язковості вирішення спору на користь платника податків у разі неоднозначності регулювання. Так, ЄСПЛ неодноразово зазначав, що за наявності неоднозначності в тлумаченні прав та/або обов`язків платника податків перевагу слід надавати найбільш сприятливому для нього тлумаченню національного законодавства, оскільки саме законодавство має відповідати вимозі "якості" закону - бути доступним, чітким і передбачуваним у застосуванні для зацікавлених осіб (рішення у справі "Щокін проти України", заяви № 23759/03 та № 37943/06, від 14 жовтня 2010 року; рішення у справі "Серков проти України", заява № 39766/05, від 7 липня 2011 року).

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади, органи місцевого самоврядування та їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), розглядаючи справи щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України; з дотриманням мети, з якою надано відповідне повноваження; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено); а також пропорційно - з дотриманням необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване відповідне рішення чи дія.

В адміністративному судочинстві обов`язок доказування покладається саме на суб`єкта владних повноважень, а не на позивача. При цьому суб`єкт владних повноважень вправі посилатися лише на ті докази, які були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли доведено, що такі докази не могли бути ним отримані до прийняття рішення з причин, від нього не залежних. Аналогічний правовий висновок висловлено в постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 23.11.2023 у справі № 420/9371/22.

Частиною 3 статті 77 КАС України закріплено презумпцію неправомірності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, згідно з якою саме на відповідача покладається обов`язок довести правомірність прийнятого ним рішення, вчиненої дії чи допущеної бездіяльності. Аналогічний висновок міститься в постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 13.02.2025 у справі № 420/12149/23.

У сучасній юридичній доктрині виокремлюють три основні стандарти доказування: "баланс імовірностей" (balance of probabilities), або "перевага доказів" (preponderance of the evidence); "наявність чітких і переконливих доказів" (clear and convincing evidence); та "поза розумним сумнівом" (beyond reasonable doubt). У справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність рішень, які передбачають втручання у право власності чи діяльність суб`єкта приватного права (зокрема, притягнення його до відповідальності), надані таким суб`єктом докази за загальним правилом мають відповідати саме стандарту доведення "поза розумним сумнівом". Аналогічний висновок міститься в постанові Касаційного адміністративного суду від 29.09.2023 у справі № 200/2859/19-а.

Вирішуючи цей спір, суд вважає за необхідне дотримуватися підходу, викладеного Європейським судом з прав людини в пункті 53 рішення у справі "Федорченко та Лозенко проти України", згідно з яким оцінка доказів судом здійснюється за критерієм доведеності поза розумним сумнівом. Аналогічний висновок міститься в постанові Касаційного адміністративного суду від 18.10.2023 у справі № 1.380.2019.004162.

У справі "Кобець проти України" Європейський суд з прав людини, застосовуючи критерій доведеності поза розумним сумнівом (за аналогією з рішенням у справі "Авшар проти Туреччини"), зазначив, що таке доведення повинно випливати із сукупності достатньо вагомих, чітких і узгоджених між собою ознак або неспростовних презумпцій. Розумним визнається сумнів, який ґрунтується на конкретних обставинах і здоровому глузді, випливає із зваженого та справедливого аналізу всіх належних і допустимих відомостей, визнаних доказами (або з відсутності таких відомостей), і який утримав би особу від прийняття рішення з питання, що має для неї суттєве значення (рішення від 14.02.2008 у справі "Кобець проти України"). Аналогічний висновок міститься в постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 16.06.2023 у справі № 826/5397/18.

Сукупність наведених нормативних положень свідчить про те, що саме на відповідача покладається обов`язок довести існування юридичного складу обставин, за наявності яких він мав право, а отже й правомірно прийняв оскаржуване рішення.

Усупереч наведеним вимогам контролюючий орган у цій справі не довів правомірності прийнятих ним спірних податкових повідомлень-рішень.

Суд також враховує, що відповідно до практики Європейського суду з прав людини пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди наводити мотиви своїх рішень, однак це не тлумачиться як вимога детально відповідати на кожен аргумент сторони. Межі цього обов`язку залежать від характеру рішення; крім того, слід зважати на розмаїття аргументів, які сторона може подати до суду, а також на відмінності між державами-учасницями щодо законодавчих положень, традицій, доктринальних підходів і практики викладення судових рішень. Отже, питання про те, чи виконав суд свій обов`язок обґрунтування згідно зі статтею 6 Конвенції, може бути вирішене лише з урахуванням конкретних обставин справи (рішення у справі PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, від 18.07.2006).

Крім того, відповідно до пункту 41 Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів для Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суду наводити підстави свого рішення не означає необхідності відповідати на кожен довід, наведений на підтримку кожної підстави. Обсяг цього обов`язку варіюється залежно від характеру рішення та, за практикою Європейського суду з прав людини, залежить від доводів сторін, застосовних правових норм, звичаїв і доктринальних принципів, а також від прийнятої в різних країнах практики підготовки та викладення судових рішень. Водночас, дотримуючись принципу справедливого судового розгляду, суд має мотивувати рішення так, щоб було очевидно, що всі основні питання, винесені на його розгляд, дійсно досліджені.

Згідно з частинами 1 та 2 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб і прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Розглядаючи справи щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи вчинені вони на підставі, в межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, для якої їх надано; обґрунтовано - з урахуванням усіх значущих обставин; безсторонньо; добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом та недопущенням дискримінації; пропорційно - з дотриманням балансу між несприятливими наслідками для особи і цілями рішення чи дії; з урахуванням права особи на участь у прийнятті рішення; а також своєчасно, тобто в розумний строк.

Частиною 1 статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, за яким людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями, що визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Відповідно до частини 1 статті 9 КАС України розгляд і вирішення адміністративних справ здійснюються на засадах змагальності сторін і свободи в наданні ними суду доказів та у доведенні їх переконливості.

Згідно з частиною 1 статті 73 КАС України належними визнаються докази, що містять інформацію щодо предмета доказування, а відповідно до частини 2 цієї ж статті предметом доказування є обставини, що підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Частиною 1 статті 77 КАС України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а частиною 2 цієї статті - що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За таких обставин, з огляду на межі заявлених позовних вимог та системний аналіз чинного законодавства і матеріалів справи, суд доходить висновку про задоволення позовної заяви.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, усі судові витрати, що підлягають відшкодуванню або оплаті за положеннями цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, який виступав відповідачем у справі, або - якщо відповідачем виступала посадова чи службова особа - за рахунок бюджетних асигнувань відповідного органу.

Позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви у розмірі 26624,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 12.02.2026 № 52.

Оскільки позовну заяву задоволено у повному обсязі, сплачений судовий збір підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у повному розмірі.

Керуючись ст. ст. 2, 6, 9, 72-77, 139, 241-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» (49000, м. Дніпро, вул. Мечникова, буд. 10-Б, офіс 601; код ЄДРПОУ 44172940) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49620, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17-А; код ЄДРПОУ 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 30.10.2025 № 0593362302 ( форми "Д").

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 30.10.2025 № 0593372302 ( форми "ПС").

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАМАЙН СЕРВІС ЮКРЕЙН» (49000, м. Дніпро, вул. Мечникова, буд. 10-Б, офіс 601; код ЄДРПОУ 44172940) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 26 624 (двадцять шість тисяч шістсот двадцять чотири) грн 00 коп.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 06 липня 2026 року.

Суддя О.В. Царікова