Рішення № 139024140, 17.08.2026, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 серпня 2026 року м. Київ справа №320/37072/24

Київський окружний адміністративний суд у складі судді Жукової Є.О., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «АГРЕКС»доЦентрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податківпровизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ОБСТАВИНИ СПРАВИ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРЕКС» (позивач/ ТОВ «АГРЕКС») звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (відповідач/ ЦМУ ДПС по роботі з ВПП), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.06.2024 №1513/Ж10/31-00-23-02-20.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 09.08.2024 відкрито провадження у справі №320/37072/24. Суд ухвалив здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засіданні у справі, витребувано від відповідача завірені належним чином копії: матеріалів проведеної перевірки позивача (накази про призначення, направлення, пояснення щодо підстав проведеної перевірки); обґрунтований та вмотивований розрахунок спірного податкового повідомлення-рішення; засвідчені належним чином у відповідності до вимог ст. 94 КАС України усі письмові докази, які слугували підставою для прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення.

Підготовче засідання, призначене на 09 жовтня 2024 року відкладено на 27 листопада 2024 року.

Підготовче засідання, призначене на 27 листопада 2024 року відкладено на 18 грудня 2024 року.

У судовому засіданні 18 грудня 2024 року протокольною ухвалою закрито підготовче провадження, суд перейшов до судового розгляду справи по суті. У судовому засіданні сторонами у справі заявлені клопотання про продовження розгляду справи в порядку письмового провадження.

Відповідно до частини третьої статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Після надання пояснень учасниками справи у відкритому судовому засіданні та дослідження матеріалів справи, протокольною ухвалою суду від 30.10.2024, вирішено здійснювати подальший розгляд справи в порядку письмового провадження.

Обґрунтовуючи протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, позивач зазначає наступне.

1) Відповідачем неправомірно застосовані положення постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (Постанова КМУ №89) в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким зупинене проведення документальних та фактичних перевірок по останній календарний день місяця (включно) дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Зокрема, відповідачем безпідставно прийнято рішення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРЕКС», що оформлено наказом ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 28.04.2021 №310.

2) Предметом перевірки, в порушення вимог пп 39.2.1.2 п. 39.2 ст. 39 ПКУ ( в редакції, чинній щодо 2015-2016 рр.), відповідачем, в тому числі, визначені операції, які не є контрольованими відповідно до вимог ст. 39 ПК України, та були задекларовані позивачем з метою обережності.

3) Відповідачем у порушення вимог абз. 9 пп. 39.3.2.1 та пп. 39.5.2.11 ст. 39 ПКУ неправомірно та безпідставно (тобто, не наводячи жодних аргументів) змінив метод трансфертного ціноутворення, обраний Платником податків для визначення відповідності умов КО принципу «витягнутої руки» щодо операцій з експорту шроту соняшникового.

4) Відповідач під час застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни використовував інформацію про ціни, яка не відповідає вимогам пп. 39.1.2, 39.3.2.2. 39.3.3.1 - 39.3.3.2 ст. 39 ПК України.

5) Відповідачем в порушення вимог пп. 39.2.2 п. 39.2 та пп. 39.3.3.3 п. 39.3 ст. 39 ПКУ необґрунтовано проведено порівняння цін контрольованих операцій не на дату ціноутворення, а на дату переходу права власності на товар.

6) При розрахунку відхилення цін в КО позивача від ринкового діапазону цін, відповідач допустив значні методологічні та технічні помилки, що призвели до суттєвого викривлення показників об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємств за 2015-2019 рр., та неправомірних висновків щодо факту його заниження.

7) Відповідач у порушення пп. 123.1 - 123.2 ст. 123 ПКУ за відсутності умисного діяння Платника податків застосував штраф у розмірі 25 відсотків від суми нарахованого податкового зобов`язання щодо 2015-2018 рр.

Відповідач в поданому відзиві проти задоволення позовних вимог заперечував з підстав правомірності спірного податкового повідомлення-рішення, прийнятого у межах наданих контролюючому органу повноважень, у зв`язку з виявленими під час перевірки порушеннями вимог законодавства з боку позивача.

Відповідач вказує, документальну позапланову перевірку ТОВ «АГРЕКС» з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з контрагентами-нерезидентами за звітній період з 01.01.2015 по 31.12.2019 здійснено у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відповідач зазначає таке.

У ТОВ «АГРЕКС» була можливість виконати пп.39.4.2 п.39.4 ст. 39 Податкового кодексу України та скористатися правом на подання нового звіту або уточненого звіту про контрольовані операції до початку проведення документальної перевірки.

За результатами проведеного аналізу контрольованих операцій ТОВ «АГРЕКС» для 2015-2018 звітних років з експорту шроту соняшникового, контролюючим органом використано метод «витрати плюс» з показником «валова рентабельність собівартість» з фінансовими показниками по кожному контрагенту за відповідний звітний рік в порівнянні з внутрішніми співставними (тотожними) операціями ТОВ «АГРЕКС» проведеними протягом року на підставі річних фінансових показників співставних контрагентів-нерезидентів.

Відповідач звертає увагу, що відповідно до пп.39.5.3.1 п.39.5 ст.39 Податкового кодексу України, під час проведення перевірки проаналізовано комерційні джерела, в яких може міститись необхідна інформація.

Для 2015-2019 звітних років з експорту олії соняшникової, контролюючим органом з метою встановлення відповідності дотримання принципу «витягнутої руки» застосовується метод «порівняльної неконтрольованої ціни» з використанням цін в джерелах інформації розрахованих згідно норм постанови КМУ № 381 від 04.06.2015 p.:

2015 - 2016 роки - дані БД «Аргус» та Огляд цін українського та світового товарних ринків (ДП «Держзовнішінформ»);

2017 - 2018 роки - дані БД «Аргус», Огляд цін українського та світового товарних ринків (ДП «Держзовнішінформ») та Refnitiv Agriculture Research;

2019 рік - дані БД «Аргус», Огляд цін українського та світового товарних ринків (ДП Держзовнішінформ»), Refinitiv Agriculture Research та S&P Global Platts.

Для розрахунку застосовано комплексну ставку ціни перевалки (встановлено медіану діапазону отриманих даних різниці цін) на олію соняшникову в основних портах у розмірі: за 2015 р. - 20 $/т, за 2016 р. -15 $/т, 2017 р. -18 $/т, 2018 р. -13 $/т, 2019 р. -15 $/т.

Контролюючим органом здійснено порівняння цін контрольованих операцій з цінами зіставних неконтрольованих операцій на найближчу дату до дня здійснення контрольованої операції відповідно до п.п.39.3.3.3. п. 39.3 ст. 39 ПКУ.

Враховуючи умови контрактів та аналіз первинних документів в ході проведення перевірки контролюючим органом було переглянуто дані відображені у графах 14,15 «Дата здійснення операцій» розділу «Відомості про КО» додатку до Звіту про КО. Дата переходу права власності на товари або дата складання акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує перехід права власності на експортований товар.

Невідповідність умов контрольованих операцій ТОВ «АГРЕКС» при експорті олії соняшникової нерафінованої, українського походження (код УКТ ЗЕД 1512119100) в періоді 01.01.2015-31.12.2019 та шпроту соняшникового, тостованого, високопротеїнового (код УКТ ЗЕД 2306300000) в період 01.01.2015 -31.12.2018 передбачає збільшення доходу на підставі п.7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 «Дохід».

У відповіді на відзив позивач акцентує, законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.

За твердженнями позивача, відповідачем безпідставно прийнято рішення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРЕКС», що оформлено наказом ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 28.04.2021 № 310. Відповідно ППР, винесені за результатами даної перевірки, підлягають скасуванню, оскільки відповідач не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної перевірки з дотриманням вимог п.78.1 ст. 78 ПК України.

Як зазначає позивач, позивачем помилково були задекларовані операції з: «BTG PACTUAL COMMODITIES.» (Швейцарська Конфедерація) за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 та «Oilseeds Trading LP» (Сполучене Королівство Великої Британії та Північної Ірландії) з експорту шроту соняшникового за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.

У порушення вимог пп 39.2.1.2 п. 39.2 ст. 39 ПКУ, відповідачем включені до предмету перевірки операції із «Oilseeds Trading LP», країна реєстрації Сполучене Королівство Великої Британії та Північної Ірландії, що в тому числі відображено в Додатку до Акту перевірки «Розрахунок відхилення цін у КО від рівня ринкових цін з використанням методу «витрати плюс» з показником «валова рентабельність собівартості». Зазначене призвело до хибних розрахунків стосовно заниження позивачем об`єкту оподаткування податком на прибуток за період 01.01.2015 по 31.12.2016.

Позивач, на підставі проведеного економічного дослідження та відповідно до критеріїв, встановлених пп. 39.3.2.1 ст.39 ПК України, як найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення, було використано метод порівняльної неконтрольованої ціни ( «ПНЦ»). Відповідне обґрунтування наведено у Документації з трансфертного ціноутворення за 2015 - 2019 роки, яка була направлена позивачем ЦМУ ДПС по роботі з ВПП супровідними листами від 01.11.2018 №1-332 та від 16.12.2020 № 1-633. Відповідно до пп. 39.5.2.11 п. 39.5 ст. 39 ПКУ якщо платник податків використав найбільш доцільний метод встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» згідно з критеріями, передбаченими пунктом 39.3 цієї статті, такий метод використовується під час перевірки відповідачем.

Позивач наголошує, що через грубе порушення відповідачем методології трансфертного ціноутворення ним помилково встановлено невідповідність умов КО принципу «витягнутої руки», через що відповідач дістався хибних розрахунків стосовно заниження позивачем об`єкту оподаткування податком на прибуток за період 01.01.2015 по 31.12.2019 рр. Також, за посиланнями позивача, відповідачем були допущені методологічні та технічні помилки, під час проведення порівняння ціни КО з даними видань Agritel, Refinitiv Agriculture Research, S&P Global Platts та ДП «Держзовнішінформ», що призвели до суттєвого викривлення показників об`єкту оподаткування податком на прибуток за 2015-2019 рр., та неправомірних висновків щодо факту його заниження.

Як вказує позивач, в рамках власного аналізу відповідач: не навів жодних результатів відповідного аналізу обставин, передбачених пп.39.2.2 п.39.2 ст.39 ПКУ, які дозволяють зробити висновок про сталу практику відносин укладання контрактів на постачання сільськогосподарської продукції, зокрема строків виконання господарських зобов`язань за такими контрактами, порушивши обов`язок доведення, який покладається на відповідача положеннями ПКУ; помилково провів порівняння цін в КО та зіставних операціях (даних) на дату відвантаження продукції в КО, оскільки комерційні джерела, в тому числі використані відповідачем, публікують ціни у вигляді котирувань на агропродукцію на певну дату, яка є датою узгодження контракту/специфікації, при цьому умови таких котирувань передбачають, що постачання такої продукції відбувається впродовж певного періоду часу. В результаті цього відповідач здійснив помилкові розрахунки та дійшов хибного висновку стосовно заниження позивачем об`єкту оподаткування податком на прибуток за період 01.01.2015 по 31.12.2019 рр.

Також, за посиланнями позивача, твердження відповідача про обґрунтованість застосування до позивача штрафу у розмірі 25 відсотків від суми нарахованого грошового зобов`язання, порушують вимоги пп. 123.1 - 123.2 ст. 123 ПКУ. Відповідачем не наведено обґрунтування застосування розміру штрафу, передбаченого пп. 123.2 ст.123 ПКУ, зокрема відсутні конкретні обставини, які на думку відповідача свідчать про умисне вчинення Платником податків діянь, що зумовили визначення суми податкового зобов`язання.

У додаткових поясненнях відповідач зазначає, що прийняття відповідачем наказу від 28.04.2021 №310 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРЕКС» не можна вважати тим процедурним порушенням, яке впливає на правомірність наслідків проведеної перевірки. Насамперед, слід враховувати право контролюючого органу призначити та провести перевірку позивача з огляду на реальні об`єктивні обставини, а саме наявність у позивача контрольованих операцій. Центральне МУ ДПС вважає, що дії контролюючого органу щодо прийняття наказу про проведення перевірки жодним чином не завадили та не обмежили позивачу можливість реалізувати свої права, передбачені ПК України. Тобто, основним критерієм істотності порушення є міра порушених прав та вплив такого порушення на правомірність наслідків проведеної перевірки. Зважаючи на міркування розумності та доцільності, деякі вимоги до процедури прийняття акта необхідно розуміти як вимоги не до самого акта, а до суб`єктів владних повноважень, уповноважених на його прийняття. Дефектні процедури прийняття адміністративного акта, як правило, спричинюють настання дефектних наслідків. Водночас не кожен дефект акта робить його неправомірним. Стосовно ж процедурних порушень, то вони, залежно від характеру, можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність прийнятого суб`єктом владних повноважень акта, але в певних випадках і за певних умов.

За висновками відповідача, документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АГРЕКС» з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій з контрагентами - нерезидентами за звітний період з 01.01.2015 по 31.12.2019 здійснено в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

У додаткових поясненнях позивач посилається на висновок експерта № 11573/24-72 від 06.01.2025 року за результатами проведення судової економічної експертизи, складеного Київським науково-дослідним інститутом судових експертиз Міністерства юстиції України, відповідно до якого встановлено, що у межах наданих на дослідження документів та відповідно до діючого законодавства, документально не підтверджується висновок Акту №297/Ж5/31-00-23-02-15/25602906 про результати перевірки з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» ТОВ «АГРЕКС», код ЄДРПОУ 25602906, в 23.02.2024 року в частині заниження податку на прибуток підприємству періоді, що перевірявся, на загальну суму 19 420 709 грн, у тому числі за 2015 рік на суму 6 306 900 грн., за 2016 на суму 7 444 411 грн., за 2017 рік на суму 1 789 114 грн., за 2018 рік на суму 1589 139,0 грн, за 2019 рік на суму 2 291 144,0 грн.

За змістом поданих додаткових пояснень відповідач посилається на те, що здійснюючи проведення економічного дослідження, експертом проаналізовано виключно наявні первинні документи. Таким чином, фактично, здійснюючи дослідження, експерт розглядав спірні правовідносини виключно з точки їх юридичної форми. Водночас експертом не конкретизовано, які саме документи Центральним МУ ДПС необхідно було надати, а також не зазначено причини неможливості витребування таких документів у відповідача, незважаючи на те, що саме позивачем замовлялася експертиза.

Центральне МУ ДПС зазначає, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи експерт не забезпечив повного і всебічного проведення судової економічної експертизи, не вжив визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного проведення експертного дослідження.

Поряд з цим, відповідач вказує, що оскільки в межах спірних правовідносин замовлення експертизи та отримання експертного висновку відбулося за ініціативою ТОВ «АГРЕКС», Центральне МУ ДПС зауважує про відсутність підстав для відшкодування позивачу витрат на підготовку експертного висновку.

Розглянувши подані документи і матеріали, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

ВСТАНОВИВ:

Відповідно до п.20.1 ст.20, пп. 39.5.2.1 пп. 39.5.2 п.39.5 ст.39, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.14 пп. 78.1.16 п. 78.1 ст.78 Податкового кодексу України, на підстав наказу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.04.2021 №310 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРЕКС» (код за ЄДРПОУ 25602906)», згідно із направленнями на перевірку від 29.04.2021 №361. №360, №364, проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРЕКС» (код ЄДРПОУ 25602906) з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» у контрольованих операціях, результати якої оформлені актом від 23.02.2024 №297/Ж5/31-00-23-02-15/25602906 (акт перевірки).

За висновками акта перевірки, перевіркою встановлено порушення ТОВ «АГРЕКС» податкового законодавства щодо дотримання принципу «витягнутої руки», а саме: пп.134.1.1 ст.134, пп.140.4.2 п.140.4, пп.140.5.1 ст.140, п.39.1.1 та п.39.1.3, пп. 39.3.2.1, 39.3.2.2, 39.3.2.3, 39.3.2.9, 39.3.3.1, 39.3.3.2, 39.3.3.3, 39.3.3.6, 39.5.3.1 ст.39 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на прибуток підприємств у періоді, що перевірявся, на загальну суму 19 420 709 грн, у тому числі за 2015 рік на суму 6 306 900 грн, за 2016 рік на суму 7 444 411 грн, за 2017 рік на суму 1 789 114 грн, за 2018 рік на суму 1 589 139 грн, за 2019 рік на суму 2 291 144 грн.

На підставі висновків акта перевірки від 23.02.2024 №297/Ж5/31-00-23-02-15/25602906 Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийняті податкові повідомлення-рішення від 29.03.2024 №470/Ж10/31-00-23-0-20 та №471/Ж10/31-00-23-02-20.

Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРЕКС» звернулось до Державної податкової служби України зі скаргою від 24.04.2024 №1-198 на податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 29.03.2024 №470/Ж10/31-00-23-0-20, №471/Ж10/31-00-23-02-20.

Рішенням Державної податкової служби України від 24.06.2024 №19984/6/99-00-06-01-01-06 скасовано податкове повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 29.03.2024 №470/Ж10/31-00-23-02-20 та податкове повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 29.03.2024 №471/Ж10/31-00-23-02-20 у частині застосування штрафних санкцій у розмірі 572 786 грн, в іншій частині вказане податкове повідомлення-рішення залишено без змін, скаргу задоволено частково.

На підставі акта перевірки від 23.02.2024 №297/Ж5/31-00-23-02-15/25602906 та рішення ДПС України від 24.06.2024 №19084/6/99-00-06-01-01-06 Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.06.2024 №1513/Ж10/31-00-23-02-20, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 22 126 375 грн, з яких 19 420 709 грн нараховано за податковим зобов`язанням та 2 705 666 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Досліджуючи надані сторонами докази, аналізуючи наведені міркування та заперечення, оцінюючи їх в сукупності, суд бере до уваги наступне.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст.55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.

Кожен має право будь-якими не забороненими законом засобами захищати свої права і свободи від порушень і протиправних посягань.

Статтями 61, 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Відповідно до ст. ст. 6, 13 Європейської конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 року, кожен має право на справедливий розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення, а також кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинено особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Відповідно до п.1 ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Стаття 2 КАС України зазначає, що основними завданнями (принципами) адміністративного судочинства є: 1) верховенство права; 2) рівність усіх учасників судового процесу перед законом і судом; 3) гласність і відкритість судового процесу та його повне фіксування технічними засобами; 4) змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі; 5) обов`язковість судового рішення; 6) забезпечення права на апеляційний перегляд справи; 7) забезпечення права на касаційне оскарження судового рішення у випадках, визначених законом; 8) розумність строків розгляду справи судом; 9) неприпустимість зловживання процесуальними правами; 10) відшкодування судових витрат фізичних та юридичних осіб, на користь яких ухвалене судове рішення.

Одним з принципів адміністративного судочинства, передбачених ч.3 ст.2 КАС України, є принцип верховенства права, який відповідно до ст.6 КАС України, полягає в наступному: суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Відповідно до ст. ст.8, 9 КАС України усі учасники адміністративного процесу є рівними перед законом і судом, а розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За змістом частин 4 ст. 9 КАС України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Суд прийшов до висновку, що поданих сторонами доказів достатньо для встановлення обставин справи та для ухвалення судового рішення.

Відповідно до ч.1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно ст. 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Згідно з пп. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом: перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Так, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17.03.2020 № 533-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено, зокрема, п. 52-2, відповідно до якого установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 №540-IX внесено зміни, зокрема, до пу. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту:

«Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп. 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим.».

29.05.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 13.05.2020 №591-IX, яким внесені зміни, зокрема до п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України такого змісту: в абзаці першому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)»; в абзаці восьмому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)», а слова та цифри «до 30 березня 2020 року» - словами та цифрами «протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)»; в абзаці дев`ятому слова та цифри «до 31 травня 2020 року» замінено словами та цифрами «по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)»; в абзаці десятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Згідно Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14.07.2020 №786-IX, який набрав чинності з 08.08.2020, внесено зміни до п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме: після абзацу першого доповнено новим абзацом такого змісту: «документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків»; у зв`язку з цим абзаци другий - одинадцятий вважати відповідно абзацами третім - дванадцятим; в абзаці третьому слово і цифри «підпунктом 78.1.8» замінено словами і цифрами «підпунктами 78.1.7 та 78.1.8»; в абзаці п`ятому слова «зберігання та транспортування» замінено словами «зберігання, транспортування та обігу».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними.

Разом з тим, 04.10.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік»» від 17.09.2020 № 909-ІХ (далі - Закон № 909-ІХ), п. 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На виконання вказаного Закону Кабінет Міністрів України прийняв Постанову «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021 №89 (далі - Постанова № 89), якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п. 77.4 ст. 77 Кодексу.

Таким чином, виникла суперечність між нормами ПК України та Постановою № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Суд акцентує, спірні у цій справі правовідносини охоплюються сферою дії ПК України, який відповідно до приписів п. 1.1 ст. 1 цього Кодексу регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Податкові відносини є окремим і самостійним різновидом відносин, урегульованих, окрім Конституції України, спеціальними актами законодавства за вичерпним і остаточним переліком, не належать ані до господарських відносин, ані до адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання.

При цьому, за змістом ст. 2 ПК України зміна його положень може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Крім того, статтею 5 ПК України врегульовано питання співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами. Так, згідно з п. 5.2 зазначеної статті у разі, якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Відповідно до п. 3.1 ст. 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України; чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Статтею 113 Конституції України встановлено, що Кабінет Міністрів України є вищим органом у системі органів виконавчої влади. Кабінет Міністрів України відповідальний перед Президентом України та підконтрольний і підзвітний Верховній Раді України у межах, передбачених у ст.ст. 85, 87 Конституції України. Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією і законами України, актами Президента України.

Згідно ст. 116 Конституції України Кабінет Міністрів України, зокрема, забезпечує проведення фінансової, цінової, інвестиційної та податкової політики; забезпечує рівні умови розвитку всіх форм власності; здійснює управління об`єктами державної власності відповідно до закону; розробляє проект закону про Державний бюджет України і забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; організовує і забезпечує здійснення зовнішньоекономічної діяльності України, митної справи; спрямовує і координує роботу міністерств, інших органів виконавчої влади.

Відповідно до ст. 117 Конституції України Кабінет Міністрів України в межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов`язковими до виконання.

Аналогічні положення стосовно основних завдань Кабінету Міністрів України також містить у собі ч. 1 ст. 2 Закону України «Про Кабінет Міністрів України» від 27.02.2014 № 794-VII (далі - Закон № 794-VII), де зазначено, що до основних завдань Кабінету Міністрів України належать, зокрема, забезпечення проведення бюджетної, фінансової, цінової, інвестиційної, у тому числі амортизаційної, податкової, структурно-галузевої політики, політики у сферах праці та зайнятості населення, соціального захисту, охорони здоров`я, освіти, науки і культури, охорони природи, екологічної безпеки і природокористування; організація і забезпечення провадження зовнішньоекономічної діяльності, митної справи; спрямування та координація роботи міністерств, інших органів виконавчої влади, здійснення контролю за їх діяльністю.

Згідно п. 1 ч. 1 ст. 20 Закону № 794-VII Кабінет Міністрів України у сфері економіки, фінансів, трудових відносин, зайнятості населення, трудової міграції, оплати та охорони праці, зокрема: забезпечує проведення державної економічної політики, здійснює прогнозування та державне регулювання національної економіки; забезпечує розроблення і виконання загальнодержавних програм економічного та соціального розвитку; забезпечує проведення державної фінансової та податкової політики, сприяє стабільності грошової одиниці України; розробляє та схвалює Бюджетну декларацію, розробляє проекти законів про Державний бюджет України та про внесення змін до Державного бюджету України, забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; приймає рішення про використання коштів резервного фонду Державного бюджету України; організовує та забезпечує здійснення митної справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 49 Закону № 794-VII Кабінет Міністрів України на основі та на виконання Конституції і законів України, актів Президента України, постанов Верховної Ради України, прийнятих відповідно до Конституції та законів України, видає обов`язкові для виконання акти - постанови і розпорядження.

Разом з тим, відповідно до ст. 75 Конституції України єдиним органом законодавчої влади в Україні є парламент - Верховна Рада України.

Саме до повноважень Верховної Ради України, згідно з п.п. 3 та 4 ч. 1 ст. 85 Конституції України належить прийняття законів, затвердження Державного бюджету України та внесення змін до нього, контроль за виконанням Державного бюджету України, прийняття рішення щодо звіту про його виконання.

Виключно законами України встановлюється Державний бюджет України і бюджетна система України; система оподаткування, податки і збори; засади створення і функціонування фінансового, грошового, кредитного та інвестиційного ринків; статус національної валюти, а також статус іноземних валют на території України; порядок утворення і погашення державного внутрішнього і зовнішнього боргу; порядок випуску та обігу державних цінних паперів, їх види і типи (п. 1 ч. 2 ст. 92 Конституції України).

Частиною 1 статті 96 Конституції України визначено, що Державний бюджет України затверджується щорічно Верховною Радою України на період з 1 січня по 31 грудня, а за особливих обставин - на інший період.

Як вже зазначалось, Постанова № 89 прийнята Кабінетом Міністрів України відповідно до п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону № 909-IX.

Так, відповідно до ч. 1 ст. 3 Бюджетного кодексу України бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року. Неприйняття Верховною Радою України закону про Державний бюджет України до 1 січня відповідного року не є підставою для встановлення іншого бюджетного періоду.

Законом № 909-IX, п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» якого було надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, стосувався саме Державного бюджету України на 2020 рік.

Постанова Кабінету Міністрів України № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» прийнята 03.02.2021.

Відповідно до ст. 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй. Норми Конституції України є нормами прямої дії. Звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.

За приписами ст. 6 Конституції України державна влада в Україні здійснюється на засадах її поділу на законодавчу, виконавчу та судову. Органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.

Конституційний Суд України неодноразово роз`яснював, що:

- «право приймати закони, вносити до них зміни у разі, коли воно не здійснюється безпосередньо народом (ст.ст. 5, 38, 69, 72 Конституції України), належить виключно Верховній Раді України (п. 3 ч. 1 ст. 85 Конституції України) і не може передаватись іншим органам чи посадовим особам. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй (ч. 2 ст. 8 Конституції України)» (Рішення Конституційного Суду України від 14.12.2000 №15-рп/2000);

- «права делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади (у даному випадку Кабінету Міністрів України) Конституцією України не передбачено» (Рішення Конституційного Суду України від 09.10.2008 №22-рп/2008).

Делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади порушує вимоги Основного Закону України, згідно з яким органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України (ч. 2 ст. 6), а органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (ч. 2 ст. 19); прийняття законів належить до повноважень парламенту - Верховної Ради України як єдиного законодавчого органу в Україні (Рішення Конституційного Суду України від 23.06.2009 №15-рп/2009).

У Рішенні Конституційного Суду України від 27.02.2020 №3-р/2020 зазначений Суд звертав увагу, що предмет регулювання Бюджетного кодексу, так само як і предмет регулювання законів України про Державний бюджет України на кожний рік, є спеціальним, обумовленим положеннями п. 1 ч. 2 ст. 92 Основного Закону України.

Конституційний Суд України у своєму Рішенні від 22.05.2008 №10-рп/2008 наголошував на тому, що «законом про Держбюджет не можна вносити зміни до інших законів, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, оскільки з об`єктивних причин це створює протиріччя у законодавстві, і як наслідок - скасування та обмеження прав і свобод людини і громадянина. У разі необхідності зупинення дії законів, внесення до них змін і доповнень, визнання їх нечинними мають використовуватися окремі закони» (абзаци третій, четвертий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини).

Таким чином, виходячи з того, що предмет регулювання Кодексу, так само як і предмет регулювання законів України про Державний бюджет України на кожний рік, є спеціальним, обумовленим положеннями п. 1 ч. 2 ст. 92 Основного Закону України, Конституційний Суд України дійшов висновку, що Кодексом не можна вносити зміни до інших законів України, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, а також встановлювати інше (додаткове) законодавче регулювання відносин, відмінне від того, що є предметом спеціального регулювання іншими законами України.

Отже, у даному випадку Законом № 909-IX не вносились зміни безпосередньо до ПК України, яким встановлено мораторій, а делеговано таке право Кабінету Міністрів України. При цьому, темпоральні і галузеві межі такого делегування не визначені.

Разом з тим, сам Закон України «Про Державний бюджет України» як тимчасовий акт законодавства вичерпує свою дію закінченням календарного періоду, на який його прийнято.

За вказаних обставин вбачається, що Постанова № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Відповідно до п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» №211 від 11.03.2020, яка набрала чинності 12.03.2020, з метою запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (далі - COVID-19), з 12.03.2020 по 03.04.2020 на всій території України було встановлено карантин.

У подальшому постановами Кабінету Міністрів України дія карантину неодноразово продовжувалася та завершилася з 01.07.2023.

Судом встановлено, документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «АГРЕКС» призначена відповідно до наказу від 28.04.2021 №310.

В акті перевірки від 23.02.2024 №297/Ж5/31-00-23-02-15/25602906 контролюючий орган зазначає, відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності в період воєнного стану» Податковий кодекс України доповнено ст.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення», згідно з чим перевірку зупинено з 24.02.2022.

У подальшому, відповідно до наказу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 22 грудня 2022 року поновлено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРЕКС».

Отже, з викладеного вище вбачається, що Кабінетом Міністрів України на момент прийняття наказу ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 28 квітня 2021 №310 щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРЕКС» не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних позапланових перевірок платників податків.

Такий мораторій діяв і на момент поновлення проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРЕКС».

Таким чином, податковий орган, незважаючи на прийняття Кабінетом Міністрів України постанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 3 лютого 2021 року №89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної позапланової перевірки позивача з дотриманням вимог пункту 78.1.16 статті 78 ПК України.

Враховуючи усталену практику Верховного Суду, суд акцентує зазначає на тому, що у цій справі при призначенні та проведенні перевірки у червні 2021 року (тобто під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) має місце порушення відповідачем вимог Податкового кодексу України, яке призводить до визнання такої перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, оскільки така перевірка не може породжувати будь-яких правових наслідків, окрім наслідків не легітимності усіх дій/рішень, які вчинені/прийняті у межах та за наслідками такої перевірки, через те, що така перевірка не повинна була відбутися в силу закону (постанови Верховного Суду від 28 грудня 2022 року у справах №420/22374/21, №540/5445/21, №160/14248/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі №160/24072/21, від 1 вересня 2022 року у справі №640/16093/21, від 24 травня 2023 року у справі №640/4070/22, від 28 червня 2023 року у справі №160/7340/22, від 16 грудня 2025 року у справі №160/15683/24, від 17 червня 2026 року у справі № 380/28883/23).

Отже, позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення Податкового кодексу України вже є сформованою та усталеною.

Варто зазначити, що звертаючись до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки та надіслання рішень за результатами перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу.

Так, суд враховує, абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

Пунктом 86.1 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

У постановах від 28 грудня 2022 року у справі №160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21 Верховний Суд констатував застосовність у подібних правовідносинах висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду. Відповідно до цього висновку контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі під час прийняття наказів та проведення перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

У розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.

Таким чином, встановивши, що вид призначеної відносно позивача перевірки підпадає під дію мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, суд дійшов висновку, що допущене контролюючим органом порушення процедури призначення перевірки є істотним і тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень без надання правової оцінки висновкам по суті виявлених порушень.

Вказане узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним в постанові від 29 лютого 2024 року у справі № 640/6363/22, постанові від 04 червня 2024 року у справі №520/23110/21, постанові від 17 червня 2026 року у справі № 380/28883/23.

Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Також, відповідно до статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Частиною першою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Оскільки доказом правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень зі сторони контролюючого органу є акт документальної планової перевірки, складений в період коли відповідач не мав законних підстав на проведення такої перевірки, то даний акт не може бути прийнятий і оцінений судом як допустимий доказ, через передчасність проведення перевірки.

Відповідно до частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних справах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.

Згідно із частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірність та обґрунтованість прийнятого ним оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Натомість, позивачем надано достатньо доказів в підтвердження обставин, якими обґрунтовуються позовні вимоги.

Враховуючи наведене, системно проаналізувавши норми законодавства, оцінивши наявні докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, за результатами з`ясування обставини у справі та їх правової оцінки суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність підстав для їх задоволення.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем при зверненні до суду сплачено судовий збір в розмірі 30 280 грн, який в силу ч. 1 ст. 139 КАС України підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 241-246, 251 Кодексу адміністративного судочинства України Київський окружний адміністративний суд, -

В И Р І Ш И В:

1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРЕКС» задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 26.06.2024 №1513/Ж10/31-00-23-02-20.

3. Витрати по сплаті судового збору в розмірі 30 280 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень 00 коп.) стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРЕКС» за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платник податків.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Жукова Є.О.