Рішення № 137775669, 29.06.2026, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 червня 2026 року м. ПолтаваСправа № 440/16490/25

Полтавський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Ясиновського І.Г., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТОРГ" до Головного управління ДПС у Полтавській області, треті особи, що не заявляють самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Головне управління державної податкової служби в Донецькій області, Державна податкова служба України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

09 грудня 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТОРГ" (надалі також - позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління державної податкової служби в Донецькій області, Головного управління ДПС в Полтавській області, Державної податкової служби України, у якій, з урахування уточнення, просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.08.2025 №00126570705.

Позовні вимоги мотивує протиправністю податкового повідомлення-рішення від 25.08.2025 №00126570705, оскільки в ньому зазначений акт перевірки №4330/05-99-09-02/16/31/РРО/36942874 від 18.07.2025, однак такого акту не існує. Натомість, в ході проведення перевірки відносно товариства складався акт №4330/05-99-09-02/16/31/РРО/36942874 від 21.07.2025. Сам акт перевірки від 21.07.2025 за №4330/05-99-09-02/36942874 складений від руки та нечитаємим почерком. Із даних до акту пояснень вбачається, що при перевірці ніби-то знайдено не облікованого дизелю на загальну суму 646657,11 грн. В свою чергу, у оскаржуваному ППР наведена сума штрафних санкцій 652982,50 грн, що суперечить положенням статті 20 Закону "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Як вбачається із самого акту фактичної перевірки відео та фотодокази розбіжностей відсутні. Сам акт перевірки не підписаний 2-ма інспекторами з 4-х та заступником директора ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ". Більше того, акт фактичної перевірки не підписаний особою, яка за даними перевірки безпосередньо проводила виміри ПММ у резервуарах, що свідчить про фальсифікацію представниками ДПС результатів перевірки, принаймні, у цій частині. ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" не заперечує факт проведення перевірку та виїзду інспекторів ДПС за місцем знаходження АЗС, але заперечує наявність розбіжностей та заперечує проведення вимірів у резервуарах, які б проводились співробітниками ДПС під час фактичної перевірки. Відтак, дані в акті фактичної перевірки не відповідають даним ППР, а обставини, наведені в ньому фактично не відбувались. Поряд з цим, всупереч Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та іншими особами та їх розгляду контролюючими органами, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 21.10.2015 року №916 зі змінами, скарга на ППР не розглянута у строк до 7 листопада 2025 року та відповідь позивачу не направлена.

Ухвалою суду від 15.12.2025 позовну заяву залишено без руху у зв`язку з невідповідністю її вимогам статті 169 Кодексу адміністративного судочинства України.

23.12.2025 до суду надійшли документи на усунення недоліків позовної заяви, якими уточнено процесуальний статус Головного управління державної податкової служби в Донецькій області, Державної податкової служби України шляхом залучення їх в якості третіх осіб, що не заявляють самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача.

Як наслідок, ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 29.12.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі 440/16490/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТОРГ" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Розгляд справи постановлено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи (у письмовому провадженні). Залучено до участі у справі в якості третіх осіб, що не заявляють самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Головне управління державної податкової служби в Донецькій області (вул. Італійська, буд.59, м. Маріуполь, Донецька область, 87500), Державну податкову службу України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053).

12.01.2026 від представника третьої особи Головного управління ДПС в Донецькій області до суду надійшли письмові пояснення по справі, в яких представник управління проти задоволення позовних вимог товариства заперечував. Свою позицію мотивував тим, що фактична перевірка була здійснена за адресою: Донецька область, Олександрівський район, с. Іверське, вул. Асфальтна, буд. 26, яка здійснювалась у проміж з 09.07.2025 по 18.07.2025. За результатами перевірки складено акт від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874, який був зареєстрований не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки та підписаний двома інспекторами, а саме, головним державним інспектором Гордієнко О.М. та головним державним інспектором Губіним С.М. Інспектора Уршанов А.Я. та Яровий Р.С. на дату складання акта перевірки, знаходились у відпустці згідно наказів №95-В від 03.07.2025 та №93-В від 01.07.2025 відповідно. У ході перевірки встановлено, зокрема, порушення п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року № 265/95 - ВР (далі ЗУ № 265/95 - ВР), в частині не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарів за місцем їх зберігання та реалізації на загальну суму 652982,50 грн. З початку проведення фактичної перевірки заступник директора ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" Чуприна Анна Олександрівна о 13 годині 14 хвилині особисто була ознайомлена з службовими посвідченнями головних державних інспекторів Гордієнко О.М., Губіна С.М., Уршанова А.Я., Ярового Р.С., направленнями на перевірку від 07.07.2025 № 155, 156, 157, 158 та отримала копію наказу на проведення фактичної перевірки від 07.07.2025 № 166-п, про що свідчать відповідні записи у направленнях. Фактична перевірка була проведена у присутності працівників АЗС з 13 години 14 хвилини до 14 години 05 хвилини. Повітряна тривога на цей час була відсутня, що підтверджується інформацією з карти надзвичайних ситуацій за 09.07.2025. Також зазначав, що відповідно до Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ІКС "Податковий блок" у період з 09.07.2025 по 18.07.2025 АЗС працювала у звичайному режимі, не зупиняючись у той час коли була повітряна тривога. Під час проведення фактичної перевірки особисто заступником директора Чуприна Анною Олександрівною ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" у присутності працівників ГУ ДПС проведено зняття залишків палива в резервуарах АЗС з використанням пристроїв для вимірювання ПММ. В ході порівняння даних денного х-звіту РРО (фіскальний номер 3001045042, заводський номер НД 04000880) створеного на момент перевірки 09.07.2025 о 13 годині 14 хвилині з фактичними залишками ПММ, а саме, бензину А-95 євро 5, дизельного пального та газу скрапленого (відомість) виявлено порушення ведення порядку, встановленого законодавством, а саме здійснення реалізації паливно-мастильних матеріалів, які не обліковані у встановленому порядку, та не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік ПМП, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Різниця між даними обліку підприємства та фактичними залишками з урахуванням похибки складає: бензину А-95 євро 5 - 107,21 літрів за ціною, яка вказана на ціннику 59,00 грн. за літр на загальну суму 6325,39 грн. та дизельного палива - 10960,29 літрів за ціною, яка вказана на ціннику 59,00 грн. за літр на загальну суму 646657,11 грн. Таким чином, встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 ЗУ № 265/95 ВР, в частині ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх зберігання та реалізації на загальну суму 652982,50 грн.

Від представника Головного управління ДПС у Полтавській області до суду надійшли заперечення проти розгляду даної справи за правилами спрощеного позовного провадження.

Ухвалою суду від 13.01.2026 заперечення представника Головного управління ДПС у Полтавській області проти розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження залишено без задоволення.

13.01.2026 в суді зареєстровано відзив Головного управління ДПС у Полтавській області на позовну заяву, в якому представник управління проти задоволення позовних вимог товариства заперечував. Свою позицію мотивував тим, що в ході проведення ГУ ДПС у Донецькій області фактичної перевірки на АЗС за адресою: Донецька область, Олександрівський район, с. Іверське, вул. Асфальтна, буд. 26, встановлено, що ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" зберігає та відпускає бензин А-95 євро 5, дизельне паливо та газ зріджений. На початок перевірки заступником директора ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" Чуприна Анною Олександрівною за адресою: Донецька область, Олександрівський район, с. Іверське, вул. Асфальтна, буд. 26, у присутності працівників ГУ ДПС у Донецькій області проведено зняття залишків палива в резервуарах АЗС з використанням пристроїв для вимірювання ПММ (додаток № 4 до акту фактичної перевірки від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874). У відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) - додаток № 4 до акту фактичної перевірки від 21.07.2025 № 4330/05-99-09-02/36942874 є підпис посадової особи суб`єкта господарювання - Чуприни А.О. В ході порівняння даних денного Х-звіту РРО (фіскальний номер: 3001045042, заводський номер НД 04000880) створеного на момент перевірки 09.07.2025 о 13 годині 14 хвилині з фактичними залишками ПММ, а саме, бензину А-95 євро 5, дизельного палого та газу скрапленого (відомість) виявлено порушення встановленого порядку ведення обліку паливно-мастильних матеріалів за місцем реалізації та зберігання на підприємстві. Різниця між даними обліку підприємства та фактичними залишками з урахуванням похибки складає: бензину А-95 євро 5 - 107,21 літрів за ціною, яка вказана на ціннику 59,00 грн за літр на загальну суму 6325,39 грн; дизельного палива - 10960,29 літрів за ціною, яка вказана на ціннику 59,00 грн за літр на загальну суму 646657,11 гривень. Таким чином, встановлено порушення вимог п. 12 ст. 3 № 265/95-ВР в частині не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарів за місцем їх зберігання та реалізації на загальну суму 652982,50 грн (6325,39 грн + 646657,11 грн). ГУ ДПС у Донецькій області у відповідності до вимог п. 1.6.3.4 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДПС України від 04.09.2020 № 470 із змінами та доповненнями, направлено до Головного управління ДПС у Полтавській області матеріали вказаної фактичної перевірки для винесення рішення згідно законодавства. На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.08.2025 №00126570705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 652982,50 гривень. Не погодившись із винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" подано скаргу від 08.09.2025 №57/1 до ДПС України (вх. ДПС № 4150/С/6 від 08.09.2025). За результатом розгляду скарги, ДПС України залишила без змін податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 25.08.2025 № 00126570705, а скаргу ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" без задоволення (рішення ДПС України від 29.10.2025 № 31280/6/99-00-06-03-01-06).

У відповіді на відзив на позовну заяву, що надійшла до суду 26.01.2026, представник позивача наполягала на тому, що відео та фотофіксація вимірювань паливно-мастильних матеріалів у резервуарах співробітниками, які проводили перевірку, не проводилась. Таким чином, позивач (його керівники) навіть не можуть перевірити чи дійсно проводились ці вимірювання і чи вірно вони проводились. Позивач сам зацікавлений в належному контролі за діяльністю своїх співробітників та у відсутності крадіжок, зливів ПММ і т.п. Всі співробітники АЗС є матеріально-відповідальними особами. Тобто, в разі якби факт порушення був доведений, позивач сплатив би штраф, заявивши в подальшому регресний позов до співробітників АЗС. Однак, докази наведені в акті перевірки не дають можливості перевірити правильність і достовірність відомостей, наведених у акті податкової перевірки та подати регресний позов до співробітниками позивача. Тобто, в даному випадку діяльність перевіряючих була спрямована на припинення діяльності АЗС, яка була єдиним постачальником ПММ у відповідній територіальній громаді, в т.ч. єдиним постачальником для підрозділів ЗСУ, волонтерів та осіб, які евакуюються із зони бойових дій. Внаслідок цієї перевірки позивач був позбавлений ліцензій на право торгівлі ПММ у с. Іверське та с. Олександрівка. Зі слів співробітників позивача, в ці самі дні армією росії були фізично знищені останні АЗС у м. Краматорську, і 2 останні АЗС закриті ГУ ДПС у Донецькій області. Наразі, рішення про відміну ліцензій скасовані Полтавським окружним адміністративним судом, однак, з огляду на близькість фронту, діяльність АЗС поновлюватись не буде. Крім того, зауважувала, що ППР не містить розрахунку, а надісланий разом із відзивом розрахунок не містить реквізитів ППР, тому не є належним документом.

Згідно з частиною п`ятою статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України від 06.07.2005 № 2747-IV (надалі також КАС України) суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Статтею 258 КАС України визначено, що суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.

Зважаючи на достатність наданих сторонами доказів та повідомлених обставин, суд розглянув справу у порядку письмового провадження.

Дослідивши письмові докази, суд встановив такі обставини справи та відповідні до них правовідносини.

ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" у визначеному законом порядку зареєстроване як юридична особа, ідентифікаційний номер 36942874, як платник податків за основним місцем обліку перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Полтавській області (Полтавська ДПІ).

Позивач здійснював господарську діяльність, зокрема, через АЗС №3а, розташовану за адресою: Донецька область, Олександрівський район, с. Іверське, вул. Асфальтна, буд. 26.

Наказом ГУ ДПС в Донецькій області від 07.07.2025 №266-п на підставі вимог статті 19-1, статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України наказано провести фактичну перевірку ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" (код за ЄДРПОУ 36942874) за адресою АЗС №3а з 09.07.2025 тривалістю не більше 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 01.01.2023 по день закінчення перевірки з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального та контролю за дотриманням порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності відповідних дозвільних документів і ліцензій, вимог інших законодавчих актів, контроль за якими покладено на органи податкової служби.

До початку перевірки заступник директора ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" ОСОБА_1 о 13 год 14 хв особисто була ознайомлена з службовими посвідченнями головних державних інспекторів Гордієнка О.М., Губіна С.М., Уршанова А.Я., Ярового Р.С., направленнями на перевірку від 07.07.2025 №155, №156, №157, №158 та отримала копію наказу на проведення фактичної перевірки від 07.07.2025 №166-п, про що свідчать відповідні записи у направленнях.

У період з 09.07.2025 по 18.07.2025 проведена фактична перевірка ТОВ Нафтогазторг" за адресою: Донецька область, Олександрівський район, с. Іверське, вул. Асфальтна, буд. 26, АЗС №3а за період діяльності з 01.01.2023 по 18.07.2025.

За результатами фактичної перевірки складено акт від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874, у якому зафіксоване, зокрема, порушення товариством вимог пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року № 265/95-ВР в частині не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарів за місцем їх зберігання та реалізації на загальну суму 652982,50 грн.

ГУ ДПС у Донецькій області у відповідності до вимог п. 1.6.3.4 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДПС України від 04.09.2020 №470 із змінами та доповненнями, направлено до Головного управління ДПС у Полтавській області матеріали вказаної фактичної перевірки для винесення рішення згідно законодавства.

На підставі вищевказаних висновків акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення №00126570705 від 25.08.2025, яким до ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за платежем "Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій" у розмірі 652982,50 грн.

Позивач не погодився із зазначеним податковим повідомленням-рішенням та оскаржив його до суду.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Відповідно до підпунктів 19-1.1.4, 19-1.1.14 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

Згідно з підпунктами 20.1.4, 20.1.9, 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю; здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України).

Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 Податкового кодексу України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Як встановлено судом, посадовими особами ГУ ДПС в Донецькій області у період з 09.07.2025 по 18.07.2025 була проведена фактична перевірка ТОВ Нафтогазторг" за адресою: Донецька область, Олександрівський район, с. Іверське, вул. Асфальтна, буд. 26, АЗС №3а за період діяльності з 01.01.2023 по 18.07.2025.

За результатами фактичної перевірки складено акт від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874, у якому зафіксоване, зокрема, порушення товариством вимог пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року № 265/95 - ВР в частині не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарів за місцем їх зберігання та реалізації на загальну суму 652982,50 грн.

При цьому, суд зауважує, що акт фактичної перевірки від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874 був зареєстрований не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки та підписаний двома інспекторами, а саме, головним державним інспектором Гордієнком О.М. та головним державним інспектором Губіним С.М., оскільки інспектори Уршанов А.Я. та Яровий Р.С. на дату складання акта перевірки, знаходились у відпустці згідно наказів №95-В від 03.07.2025 та №93-В від 01.07.2025 відповідно.

Так, згідно акту фактичної перевірки та додатків до нього, під час проведення фактичної перевірки особисто заступником директора ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ" Чуприна Анною Олександрівною у присутності працівників ГУ ДПС проведено зняття залишків палива в резервуарах АЗС з використанням пристроїв для вимірювання ПММ. В ході порівняння даних денного Х-звіту РРО (фіскальний номер 3001045042, заводський номер НД 04000880) створеного на момент перевірки 09.07.2025 о 13 годині 14 хвилині з фактичними залишками ПММ, а саме, бензину А-95 євро 5, дизельного пального та газу скрапленого (відомість) виявлено порушення ведення порядку, встановленого законодавством, а саме, здійснення реалізації паливно-мастильних матеріалів, які не обліковані у встановленому порядку, та не надані під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік ПМП, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Різниця між даними обліку підприємства та фактичними залишками з урахуванням похибки складає: бензину А-95 євро 5 - 107,21 літрів за ціною, яка вказана на ціннику 59,00 грн. за літр на загальну суму 6325,39 грн. та дизельного палива - 10960,29 літрів за ціною, яка вказана на ціннику 59,00 грн. за літр на загальну суму 646657,11 грн. Таким чином, встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 ЗУ № 265/95 ВР, в частині ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх зберігання та реалізації на загальну суму 652982,50 грн (6325,39 грн + 646657,11 грн).

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР). Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Статтею 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів визначає Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496 (далі - Інструкція №281), згідно з пунктом 3 якої облік нафти і нафтопродуктів - операція, яка проводиться на підприємстві під час технологічного процесу і яка полягає у визначенні об`єму і маси нафти або нафтопродуктів для подальших облікових операцій.

Система вимірювання кількості і визначення показників якості нафти - сукупність ЗВТ, технологічного та допоміжного обладнання, що призначена для обліку нафти з визначенням її кількісних показників та формування актів приймання-здавання нафти і паспортів якості шляхом як автоматичного виконання функцій, так і одним із методів, передбачених ГОСТ 26976-86 "Нефть и нефтепродукты. Методы измерения массы" (далі - ГОСТ 26976) та цією Інструкцією.

За змістом підпункту 4.2.1 пункту 4.2 Розділу 4 Інструкції №281 облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму.

Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Відповідно до підпунктів 4.2.2.1, 4.2.2.2 пункту 4.2 Розділу 4 Інструкції №281 об`ємно-масовим статичним методом визначається маса нафти і нафтопродукту за їх об`ємом, густиною та температурою. Об`єм нафти і нафтопродуктів визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафти і нафтопродуктів у резервуарах, залізничних цистернах, танках суден або за повною місткістю мір (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах).

Границі відносної похибки методу не мають перевищувати: +- 0,5% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів від 100 т і більше; +- 0,8% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів до 100 т і відпрацьованих нафтопродуктів.

Значення відносної похибки методу в конкретних випадках його застосування мають визначатись відповідно до ГОСТ 26976. Похибка методу не поширюється на визначення об`єму нафти і нафтопродукту в мірах повної місткості (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах).

Підпунктом 4.2.5 пункту 4.2 Розділу 4 Інструкції № 281 передбачено, що об`ємним методом вимірюється лише об`єм нафтопродукту. Для вимірювань об`єму нафтопродуктів на АЗС використовуються ПРК і ОРК, що мають відлікові пристрої для індикації ціни, об`єму та вартості виданої дози.

Під час реалізації споживачам світлих нафтопродуктів та олив споживачам на АЗС мають застосовуватись лише паливороздавальні колонки з допустимою відносною похибкою в умовах експлуатації в усьому діапазоні температур не гіршою, ніж +- 0,5% та оливороздавальні колонки з допустимою основною відносною похибкою не гіршою, ніж +- 1,0% з реєстраторами розрахункових операцій відповідно до вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ( 265/95-ВР ).

Об`єм нафтопродукту під час його відпуску власникам автомобільного транспорту вимірюється у режимах дистанційного і місцевого керування ПРК і ОРК.

Для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив.

Сумарний об`єм нафтопродуктів, відпущених через ПРК та ОРК, не може використовуватись для обліку маси нафтопродуктів.

Підпунктом 4.3.1 п. 4.3 Інструкції №281 визначено, що об`єм та маса нафти і нафтопродуктів визначаються у стаціонарних резервуарах, залізничних цистернах, танках суден, мірах повної місткості та технологічних трубопроводах, градуйованих відповідно до вимог чинних нормативних документів Держспоживстандарту України, та/або за допомогою об`ємних та масових лічильників.

Підпунктом 4.3.2.7 підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281 передбачено, що рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метро штоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм.

Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції.

Після завершення приймання нафти і нафтопродуктів вимірювання здійснюється при закритих вхідних і вихідних засувках після 30-хвилинного відстоювання в горизонтальних резервуарах і годинного - у вертикальних резервуарах.

У разі вимірювання рівня нафтопродуктів у горизонтальних циліндричних резервуарах нижній кінець метроштока чи вантажу рулетки має потрапляти на нижню твірну резервуара.

Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Згідно з підпунктом 4.3.2.8 підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281 одночасно з перевіркою базової висоти резервуара визначається рівень підтоварної води за допомогою водочутливої пасти, яка наноситься на поверхню вантажу рулетки або нижній кінець метроштока з двох протилежних боків тонким шаром.

Визначивши рівень підтоварної води та/або льоду, за градуювальною таблицею резервуара визначають їх об`єм.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Тобто, після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

При цьому, вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Відповідно до підпункту 4.3.2.9 підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281 об`єм нафти або нафтопродукту в резервуарі визначають за різницею загального об`єму та об`єму підтоварної води та/або льоду.

Підпунктами 10.2.1, 10.2.10 Інструкції №281 встановлено, що приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14 до Інструкції).

Підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 Інструкції №281 визначено, що розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 №1315. Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16 до Інструкції). Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія. Заправлення за талонами відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Згідно з пунктом 10.4 Інструкції №281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи обліковий залишок попередньої зміни), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Пунктом 16.1 Інструкції №281 передбачено, що матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Отже, за положеннями Інструкції №281 як спеціального нормативного-правового акту, способом перевірки наявності нестачі чи надлишку нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Тобто, після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації.

Таким чином, вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Такі висновки містяться у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №826/18483/13-а, від 04.11.2020 у справі № 400/2733/18, від 21.01.2021 у справі №826/12449/17.

У спірному випадку суд зауважує, що під час зняття залишків палива в резервуарах АЗС з використанням пристроїв вимірювання ПММ має бути складений Акт про зняття залишків пального.

Разом з тим, матеріали справи не містять доказів складення інспекторами під час проведення фактичної перевірки Акту про зняття залишків пального.

В акті фактичної перевірки перевіряючими не зазначено, яким чином та за допомогою якого конкретно вимірювального пристрою здійснювалось зняття залишків пального (бензину А-95 євро 5 та дизельного палива) на АЗС №3а за адресою: Донецька область, Олександрівський район, с. Іверське, вул. Асфальтна, буд. 26.

Також в акті перевірки та у додатку до нього не зафіксовано, яким чином проводилось зняття залишків та скільки разів проведено вимірювання, а також чи враховувалися при здійсненні зняття фактичних залишків контролюючим органом показники наявних рівнемірів-лічильників, які відображають кількість залишку пального в резервуарах, яка співпадає в межах похибки з обліковими даними кількості пального на АЗС.

До того ж, в акті фактичної перевірки не зазначено інформації щодо методів, способів, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів як того вимагає Інструкція №281, з огляду на що інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів не може вважатись достовірною, а відповідно і твердження відповідача про те, що у позивача виявлені надлишки паливно-мастильних матеріалів, не є доведеним.

Водночас, суд враховує, що суб`єкт господарювання, який займається хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України зобов`язаний здійснювати облік руху нафти та нафтопродуктів відповідно до Інструкції №281, який полягає на початковому етапі у прийнятті працівниками АЗС за марками та видами палива за даними товарно-транспортних накладних та оприбуткування прийнятого нафтопродукту на підставі товарно-транспортних накладних та акта приймання (у разі його наявності) за марками та видами, тобто внесення записів в журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП. Подальший облік нафти та нафтопродуктів безпосередньо на АЗС здійснюється матеріально відповідальними особами АЗС у змінному звіті за формою №17-НП.

Таким чином, Інструкція №281 передбачає, що облік нафтопродуктів є комплексним процесом, який підтверджується сукупністю саме первинних документів та даних бухгалтерського обліку, а не виключно результатами одноразового фактичного заміру залишків пального, як про це вказано в акті фактичної перевірки від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874.

Суд зауважує, що в ході фактичної перевірки товариству направлявся запит від 09.07.2025 "Про надання документів" за період з 01.01.2025 по дату завершення перевірки, а саме: накази на призначення керівника, головного бухгалтера/бухгалтера: штатний розпис, трудові договори з найманими працівниками/цивільно-правові угоди (з водіями); ділянкою, документи, що підтверджують право власності або право користування земельною або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт (ємність), чинного на дату видачі ліцензії та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним, або зберігання пального, або їх документів, що підтверджують право власності на об`єкти нерухомого майна, необхідні для здійснення роздрібної торгівлі пальним; дозвіл на початок виконання робіт підвищеної небезпеки; дозвіл на початок експлуатації (застосування) машин, механізмів, устаткування, підвищеної небезпеки; ліцензія на провадження певного виду діяльності; форми №4-НП, №5-НП, №6-НП, №7-НП, №13-НП, №17-НП, №31-НП, №1-ГС, №2 ГС, №3-ГС, №5-ГС, №14-ГС, №15-ГС; щомісячні акти інвентаризації (форми №24-НП, №30-НП, №7-ГС, №8-ГС, №12 ГС, N13-TC); технічні паспорти на резервуари/ємності, таблиці (градуювальні таблиці); книга обліку розрахункових операцій; оборотно-сальдові відомості по рахункам 281, 282, 203 помісячно у розрізі видів пального, які відображають рух пального; оборотно-сальдова відомість по рахунку 10; перелік орендованих та власних транспортних засобів/автоцистерн, договори оренди транспортних засобів/автоцистерн (за наявності); технічні паспорти на транспортні засоби/автоцистерни, документи про повірку автоцистерн (за наявності); договори (угоди), укладені з постачальниками, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, згідно яких здійснено придбання пального; договори відповідального зберігання (за наявності); накладні на внутрішнє переміщення пального; документи, щодо списання пального (подорожні листи, або інше).

В акті фактичної перевірки від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874 контролюючим органом наведено перелік документів, наданих позивачем під час її проведення, зокрема: акт інвентаризації товарів, оборотно-сальдові відомості, журнал обліку нафтопродуктів, видаткові накладні на поставку паливно-мастильних матеріалів, товарно-транспортні накладні, договори поставки, книгу обліку розрахункових операцій тощо.

При цьому, в акті фактичної перевірки від 21.07.2025 №4330/05-99-09 02/36942874 не наведено аналізу первинних документів бухгалтерського та складського обліку позивача, зокрема, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, актів інвентаризації, оборотно-сальдових відомостей та інших документів, які підтверджують рух та облік пального.

Отже, висновки контролюючого органу фактично ґрунтуються виключно на порівнянні даних Х-звіту РРО з результатами вимірювання залишків пального, без дослідження всієї сукупності первинних документів, що ведуться позивачем відповідно до вимог законодавства про бухгалтерський облік та облік товарних запасів.

Так, в акті фактичної перевірки від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874 зазначено, що в ході порівняння даних денного Х-звіту РРО (фіскальний номер 3001045042, заводський номер НД 04000880) створеного на момент перевірки 09.07.2025 року о 13 годині 14 хвилині з фактичними залишками ПММ, а саме, бензину А-95 євро 5, дизельного палого та газу скрапленого (відомість) виявлено порушення встановленого порядку ведення обліку паливно-мастильних матеріалів за місцем реалізації та зберігання на підприємстві.

Відповідачем до відзиву на позовну заяву надано копію Х-звіту РРО (фіскальний номер 3001045042, заводський номер НД 04000880).

Разом з тим, у зазначеному документі у графах "Резервуар 1" та "Резервуар 4" неможливо встановити фактичні показники залишків пального, оскільки відповідні дані є нечитабельними (стерті/відображені неналежним чином).

За таких обставин вказаний документ не дає можливості достовірно встановити обсяг залишків пального, на які посилається відповідач, та не може бути використаний як належний і допустимий доказ у справі.

Поряд з цим, Х-звіт РРО (фіскальний номер 3001045042) створений на момент перевірки 09.07.2025 року о 13 год. 14. хв. не є первинним документом бухгалтерського обліку у розумінні Закону №265/95-ВР та у силу положень Інструкції №281 не може бути самостійно використаний для визначення об`єму ПММ та бути підставою для обліку товарних запасів підприємств, або підтверджувати наявність не облікованого товару за місцем реалізації, оскільки вказаний документ відображає виключно здійснений оперативний контроль за кількісним рухом ПММ, результати якого, поряд з первинними бухгалтерськими документами, сумарними показниками лічильників усіх колонок, фіскальними звітними чеками використовуються для ведення обліку товарних запасів (бухгалтерського та складського).

Сама по собі відсутність чи недоліки в оформлені таких документів оперативного обліку (зокрема, змінних звітів оператора АЗС) не можуть бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку ПММ за місцем його продажу та застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону №265.

Подібні за змістом висновки викладено Верховним Судом і в постановах від 14.02.2022 у справі №640/2008/20 та від 14.07.2022 у справі №520/18801/2020.

Також така позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 17.05.2023 у справі №640/20727/21, від 31.08.2023 у справі № 820/1435/17.

Так, у постанові Верховного Суду від 17.05.2023 у справі №640/20727/21, Суд зауважив на тому, що журнал обліку надходження нафтопродуктів та змінний звіт не є первинним чи зведеним обліковим документом у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і порушення порядку ведення такого журналу саме по собі не свідчить про відсутність обліку товарів у розумінні пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

З огляду на викладене, сам по собі Х-звіт відображає інформацію про проведені через РРО розрахункові операції станом на певний момент часу, однак не підтверджує та не спростовує ведення обліку товарних запасів у розумінні пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Натомість, суд враховує, що позивачем у спірному випадку на виконання запиту відповідача від 09.07.2025 були надані копії документів, які підтверджують ведення обліку товарів за місцем їх зберігання та реалізації відповідно до вимог чинного законодавства.

Факт надання зазначених документів підтверджується супровідним листом вих. №12/07 від 12.07.2025, отриманим головним державним інспектором ГУ ДПС у Донецькій області Оленою Гордієнко, що підтверджується її підписом на зазначеному листі.

Зокрема, до контролюючого органу надано: - Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 у розрізі щомісячно за період січень - червень 2025 року 6 арк.; - Акт інвентаризації товарів (форма № 24 НП) у розрізі щомісячно за період січень червень 2025 року - 6 арк.; - Оборотно-сальдова відомість по рахунку 104 за період січень червень 2025 року 1 арк.; - Оборотно-сальдова відомість по рахунку 105,106,103,101 за період січень липень 2025 року - 1 арк.; - Оборотно-сальдова відомість по рахунку 203 у розрізі щомісячно за період січень - червень 2025 року - 5 арк.; - Журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС (форма № 13 - нп) - 7 арк.; - Журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу, що надійшов на АЗС ( форма № 2 - ГС) 9 арк.; - Видаткові накладні поставки ПММ (Бензин А-95, Дизельне паливо) за період з січня - липень 2025 року 45 арк.; - Товарно - транспортні накладні поставки ПММ (Бензин А-95, Дизельне паливо) за період з січня - липень 2025 року 45 арк.; - Договір поставки № 25/12/24/3/ОГ від 25.12.2024 - 7 арк.; - видаткові накладні поставки газу за період з січня - липень 2025 року 62 арк; - Товарно-транспортні накладні газу за період з січня липень 2025 року 62 арк; - Договір поставки №2607/24/4/ОГ від 26.07.2024 7 арк; - Договір поставки № 14/02-2024 від 14.02.2024 5 арк; - Договір поставки №2204-Е5 від 22.04.2025 5арк; - Книга обліку розрахункових операцій на 75 аркушах.

Як зазначено представником позивача у додаткових письмових поясненнях станом на теперішній час Книга обліку розрахункових операцій на 75 аркушах позивачу не повернута, що унеможливлює її подання до суду.

З викладеного слідує висновок, що контролюючий орган під час проведення фактичної перевірки витребував та отримав від позивача значний обсяг первинних документів бухгалтерського та складського обліку, які підтверджують надходження, рух, облік та залишки пального на АЗС, зокрема акти інвентаризації, оборотно-сальдові відомості, журнали обліку нафтопродуктів, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні та договори поставки.

Водночас в акті перевірки інспектори жодним чином не проаналізували зміст зазначених документів, не навели встановлених на їх підставі порушень, не зазначили про наявність розбіжностей між даними бухгалтерського та складського обліку і фактичними залишками товару.

В акті перевірки відсутні будь-які висновки про недостовірність, фіктивність або неналежне ведення наданих позивачем первинних документів.

Контролюючий орган не встановив розбіжностей між даними бухгалтерського обліку та первинними документами, не спростував їх зміст та не довів відсутність обліку товарних запасів.

Натомість висновок про порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР фактично ґрунтується виключно на результатах порівняння даних Х-звіту РРО та проведених контролюючим органом з порушенням вимог Інструкції №281 замірів залишків пального та дизельного палива.

За таких обставин, на переконання суду, оскільки відповідачем не доведено того, що надані позивачем первинні документи не підтверджують ведення обліку товарних запасів або містять недостовірні відомості, висновки акта перевірки в частині допущення вищевказаного порушення суд вважає передчасними, необґрунтованими та такими, що не ґрунтуються на всебічному дослідженні усіх обставин справи.

Підсумовуючи викладене, суд не погоджується з висновком акту перевірки про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, в зв`язку з чим спірне податкове повідомлення-рішення №00126570705 від 25.08.2025 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Окрім того, суд зауважує на допущені контролюючим органом невідповідності, а саме, зазначення у податковому повідомленні-рішенні від 25.08.2025 №00126570705 про те, що воно прийняте на підставі акта перевірки від 18.07.2025 №4330/05-99-09-02/16/РРО/36942874, при тому, що відносно товариства такий акт не складався, натомість, складався акт від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874. При цьому, у листі ГУ ДПС у Полтавській області від 25.08.2025 №25905/6/16-31-07-05-02 про направлення податкового повідомлення-рішення також містяться посилання на акт від 18.07.2025 №4330/05-99-09-02/16/РРО/36942874, а не на акт від 21.07.2025 №4330/05-99-09-02/36942874.

Відповідно до частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з частиною 1 статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Резюмуючи викладене, суд доходить висновку про задоволення позовних вимог ТОВ "НАФТОГАЗТОРГ".

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що позовну заяву задоволено повністю, здійснені позивачем документально підтверджені витрати на оплату судового збору у сумі 7835,79 грн підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області.

Питання розподілу витрат на правничу допомогу суд наразі не вирішує, оскільки у позовній заяві адвокат позивача Марченко Г.І. зазначала, про те, що правничі послуги надаються нею на умовах післяплати - 5% від ціни позову в разі якщо його буде задоволено, при цьому, акт наданих послуг та розрахунок витрат на правничі послуги буде поданий останньою протягом п`яти днів з моменту ухвалення рішення судом.

Разом з тим, суд зауважує, що у подальшому відбулася зміна представника позивача на адвоката Христич О.С., яка у своїх додаткових поясненнях питання розподілу витрат на правничу допомогу адвоката не порушувала.

Керуючись ст. ст. 139, 205, 241-246, 250, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України суд,

У Х В А Л И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТОРГ" (вул. Урожайна, буд. 11, сел. Степне, Полтавський район, Полтавська область, 36020, код ЄДРПОУ 36942874) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192), треті особи, що не заявляють самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Головне управління державної податкової служби в Донецькій області (вул. Італійська, буд. 59, м. Маріуполь, Донецька область, 87515, код ЄДРПОУ 44070187), Державна податкова служба України (Львівська площа, буд. 6-8, м. Київ, 04655) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 25 серпня 2025 року №00126570705 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТОРГ" штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 652 982,50 грн (шістсот п`ятдесят дві тисячі дев`ятсот вісімдесят дві гривні п`ятдесят копійок).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗТОРГ" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 7835,79 (сім тисяч вісімсот тридцять п`ять гривень сімдесят дев`ять копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя І.Г. Ясиновський