Рішення № 136962702, 26.05.2026, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

. 26 травня 2026 року м. ПолтаваСправа № 440/2252/26

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Чеснокової А.О.,

за участю:

секретаря судового засідання Голубенко В.В.

представника позивача Гринька П.О.

представника відповідача Рокитного А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16 лютого 2026 року № 00018080704, № 00018120704, № 00018130704.

Позовні вимоги обґрунтовував тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийняті протиправно, оскільки позивачем не були порушені вимоги податкового законодавства. Позивач не погоджується з висновком податкового органу, що підприємством неправомірно віднесено будівельні матеріали та роботи до складу адміністративних витрат та витрат на збут всього у розмірі 6 984 478 грн., в т.ч. за 2024 рік на суму 6 984 478 грн., отримані від ТОВ «ВКФ БУДІВЕЛЬНИЙ ПАРТНЕР» та ТОВ «АЛМЕРБУД». Позивач зазначає, що ремонтно-будівельні роботи на об`єкті проведені в рамках поточних ремонтів, а не капітального ремонту, як про це зазначено в акті перевірки, а відповідно витрати були вірно відображені та обліковані у бухгалтерському обліку Товариства та звітності, тому факт заниження податку на прибуток на суму 6 984 478 грн відсутній. Що стосується висновку податкового органу, що підприємством неправомірно віднесено послуги, отримані від ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 до складу адміністративних витрат через непідтвердження господарських операцій. Позивач зазначає, що дані операції підтверджені належними доказами, результати отриманих послуг використовуються безпосередньо у діяльності Товариства. Що стосується операцій з ФОП ОСОБА_2 , то позивачем зазначено, що відповідач не ставить під сумнів реальність операцій з ФОП ОСОБА_2 , а зазначає про некоректність податкового обліку. Тобто, господарські операції з ФОП ОСОБА_2 реальні, витрати позивачем понесені. Також позивач не погоджується з доводами відповідача, що перераховані засновниками ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" кошти на розрахунковий рахунок підприємства слід визнавати іншим операційним доходом підприємства, оскільки ці платежі є безоплатно одержаним активом. Проте, позивач вважає, що перераховані кошти не повинні були включатись до складу інших операційних доходів до моменту реєстрації змін до статуту.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 05.03.2026 позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 16.03.2026 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у адміністративній справі. Розгляд справи постановлено здійснювати за правилами загального позовного провадження.

29.04.2026 до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач проти позовних вимог заперечував, просив у їх задоволенні відмовити. Вказував на те, що контролюючим органом була здійснена перевірка відповідно до вимог чинного законодавства. В обґрунтування доводів відповідач зазначив, що позивачем порушено пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, П(С)БО №11 «Зобов`язання», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, ПСБО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 п. 3.1, п. 3.2, п. 3.10 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 № 433, внаслідок чого занижено показник рядка 2120 «Інший операцій дохід» Фінансової звітності малого підприємства та, відповідно, рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на загальну суму 8 598 000,00 грн, в т.ч. за 9 місяців 2025 року у сумі 8 598 000,00 грн. Відповідачем зазначено, що попередніми власниками внесено кошти, які обліковувались на рахунку 404 «Внески до незареєстрованого статутного капіталу», і в періоді в якому вони були власниками, зміни в статутний капітал були незареєстровані. Потім засновниками було продано за 2000,00 грн частки в статутному капіталі, а внесені ними суми до додаткового капіталу в розмірі 8 598 000,00 грн підприємством не було повернуто ОСОБА_3 (2835502556) у розмірі 4299000,00 грн та ОСОБА_4 (3071818318) у розмірі 4299000,00 грн. Тому, перераховані засновниками кошти 8 598 000,00 грн на розрахунковий рахунок підприємства визнається іншим операційним доходом підприємства. Крім того, позивачем порушено вимоги п.п. 134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п. 14 НП(С)БО 7 «Основні засоби», п.7, п.19 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, та неправомірно віднесено будівельні матеріали та роботи до складу адміністративних витрат та витрат на збут всього у розмірі 6 984 478 грн., в т.ч. за 2024 рік на суму 6 984 478 грн., отримані від ТОВ «ВКФ БУДІВЕЛЬНИЙ ПАРТНЕР» та ТОВ «АЛМЕРБУД». Відповідач зазначає, що позивачем проводився капітальний ремонт, і, відповідно витрати, пов`язані з проведенням таких заходів, відносять на збільшення первісної вартості об`єкта основних фондів. Для обліку таких витрат використовують субрахунок 151 або 152, на яких накопичують усі здійснені витрати і після закінчення робіт підприємство повинно було всю їх суму віднести у дебет відповідних субрахунків рахунку 10 «Основні засоби». Крім того, підприємством неправомірно віднесено послуги, отримані від ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 до складу адміністративних витрат через непідтвердження господарських операцій. Надані для перевірки акти надання послуг отриманих від ФОП ОСОБА_1 не містять документального фіксування суті наданих послуг, доведення факту їх доцільності та наявності економічного ефекту від використання ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" таких послуг.

04.05.2026 до суду представником позивача надана відповідь на відзив, в якій позивач підтримує позовні вимоги в повному обсязі.

13.05.2026 до суду надійшли письмові пояснення Головного управління ДПС в Полтавській області, в яких останні просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Протокольною ухвалою суду від 13.05.2026 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до розгляду по суті.

У судовому засіданні представник позивача підтримував позовні вимоги. Просив їх задовольнити в повному обсязі.

У судовому засіданні представник відповідача проти позовних вимог заперечував. Просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Заслухавши пояснення представника позивача та представника відповідача, дослідивши матеріали справи, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив такі факти та відповідні до них правовідносини.

ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» зареєстровано Департаментом з питань реєстрації від 17.07.2023 № 1009571020000011004. Взято на податковий облік в органах ДПС 18.07.2023 № 160123168142, станом на дату проведення перевірки перебувало на обліку в ГУ ДПС у Полтавській області (Полтавська ДПІ). У періоді, який перевірявся, ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» було платником: податку на додану вартість, податку на прибуток, податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, військового збору, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, земельного податку.

Посадовими особами Головного управління ДПС у Полтавській області у період з 30.12.2025 по 12.01.2026 проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» податковий номер 45314988 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за період з 18.07.2023 по 30.09.2025.

За результатами перевірки складено акт від 26.01.2026 № 1050/16-31-07-04-02/45314988.

За результатами перевірки встановлено наступні порушення:

п. 44.1, п.44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями (далі ПК України), П(С)БО №11 «Зобов`язання», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, ПСБО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 п. 3.1, п. 3.2, п. 3.10 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 №433, ст. 1, п. 2 ст. 3, п. 1. п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року за №996-XIV, із змінами та доповненнями, п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за №168/704, п.6 П(С)БО, п.14 НП(С)БО 7 «Основні засоби», НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи», п.7, п.19 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 2870532 грн., в т.ч. за 1 квартал 2024 року на суму 194708 грн, за 2 квартал 2024 року на суму 598899 грн, за 3 квартал 2024 року на суму 445281 грн, за 4 квартал 2024 року на суму 84003 грн, за 1 квартал 2025 року на суму 1547640 грн.;

пп.164.2.17 п.164.2, п. 164.5 ст.164, пп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168, пп.14.1.47 п. 14.1 ст. 14, пп. а п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого не до утримано та не перераховано суму податку з доходів фізичних осіб в розмірі 27364,24 грн;

пп.164.2.17, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп. 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст.168, пп. 170.7.1. п. 170.7 ст. 170, пп. а п. 176.2 ст. 176, пп. 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в результаті чого недоутримано та неперераховано військовий збір в розмірі 2280,35 гривень.

На підставі висновків акту перевірки, ГУ ДПС у Полтавській області 16.02.2026 року винесено податкові повідомлення-рішення №00018080704, №00018120704, №00018130704, що є предметом розгляду в адміністративній справі № 440/2252/26.

Не погоджуючись із правовою позицією контролюючого органу, та вважаючи ППР такими, що є необґрунтованими, Позивач звернувся до суду із позовною заявою для захисту своїх законних прав та інтересів.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підстави проведення перевірки не оскаржуються.

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 16.02.2026 №00018080704, яким донараховано зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 3 588 165,00 грн (в т.ч. 2870532 грн основний платіж та 717633 грн штрафні санкції), суд зазначає наступне.

Як свідчить акт перевірки та підтверджується матеріалами справи, згідно протоколу загальних зборів учасників ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" від 02.10.2023 року № 03 було затверджено результати внесення додаткових вкладів до статутного капіталу ОСОБА_3 (2835502556) у розмірі 4299000,00 грн та ОСОБА_4 (3071818318) у розмірі 4299000,00 грн. Додаткові вклади учасниками товариства можуть вноситися частинами у безготівковій формі шляхом перерахування на банківський рахунок без необхідності прийняття додаткових рішень учасників /т.1 а.с.174/.

Відповідно до банківської виписки за період з 01.10.2023 по 31.12.2023 засновниками ОСОБА_4 та ОСОБА_3 було внесено додаткові кошти до статутного капіталу у розмірі 4 300 00 грн кожним, що у загальному розмірі склало 8 598 000 грн /т.1 а.с. 178-179/.

Згідно договору купівлі продажу частки у статутному капіталі б/н від 05.03.2025 року засновниками ОСОБА_3 та ОСОБА_4 було продано свої частки у статутному капіталі ОСОБА_5 /т.1 а.с. 175/.

Передача часток у статутному капіталі підтверджується актом приймання передачі частки у статутному капіталі б/н від 05.03.2025 року /т.1 а.с.176/.

06.03.2025 року протоколом №1 загальних зборів учасників ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП", а саме ОСОБА_5 було затверджено збільшення розміру статутного капіталу у розмірі 8600000 грн за рахунок фактичного внесення нею додаткового вкладу наступним чином, а саме: ОСОБА_5 належить частка у статутному капіталі Товариства у розмірі 100 відсотків, виходячи з розміру внеску учасника, відповідає вкладу на загальну суму 8600000 грн /т.1 а.с.177/.

В акті перевірки зазначено: враховуючи вищевикладене, попередніми власниками внесено кошти, які обліковувались на рахунку 404 «Внески до незареєстрованого статутного капіталу», і в періоді в якому вони були власниками, зміни в статутний капітал були незареєстровані. Потім засновниками було продано за 2000,00 грн частки в статутному капіталі, а внесені ними суми до додаткового капіталу в розмірі 8 598 000,00 грн підприємством не було повернуто ОСОБА_3 (2835502556) у розмірі 4299000,00 грн та ОСОБА_4 (3071818318) у розмірі 4299000,00 грн. Тому, перераховані засновниками кошти 8 598 000,00 грн на розрахунковий рахунок підприємства визнається іншим операційним доходом підприємства.

Зміни про збільшення статуту було зареєстровано 06.03.2025 року, коли на момент учасником підприємства була ОСОБА_5 , що зазначено в протоколі загальних зборів учасників, а також зазначено, необхідність внесення саме нею до додаткового капіталу суми 8 600 000,00 грн, що відповідає її частці 100%. Хоча на кінець перевіряємого періоду він не був внесений учасником ОСОБА_5 .

Таким чином, контролюючим органом зроблений висновок, що ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" порушено пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, П(С)БО №11 «Зобов`язання», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, ПСБО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 п. 3.1, п. 3.2, п. 3.10 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 № 433, внаслідок чого занижено показник рядка 2120 «Інший операцій дохід» Фінансової звітності малого підприємства та, відповідно, рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на загальну суму 8 598 000,00 грн, в т.ч. за 9 місяців 2025 року у сумі 8 598 000,00 грн.

Відповідно до "Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій", затвердженої Наказом Мінфіну №291 від 30.11.1999 рахунок 40 "Зареєстрований (пайовий) капітал" призначений для обліку та узагальнення інформації про стан і рух статутного й іншого зареєстрованого капіталу, пайового капіталу підприємства відповідно до законодавства і установчих документів, а також внесків до оголошеного, але ще не зареєстрованого статутного капіталу.

За кредитом рахунку 40 "Зареєстрований (пайовий) капітал" відображається збільшення зареєстрованого і пайового капіталу, а також надходження внесків до оголошеного, але ще не зареєстрованого статутного капіталу, за дебетом - його зменшення (вилучення). Рахунок 40 "Зареєстрований (пайовий) капітал" має такі субрахунки: 401 "Статутний капітал" 402"Пайовий капітал" 403 "Інший зареєстрований капітал" 404 "Внески до незареєстрованого статутного капіталу.

Як свідчать матеріали справи, податковий орган виходить з того, що платежі, здійснені засновниками ОСОБА_3 та ОСОБА_4 у загальній сумі 8 598 000 грн не є внесками в статутний капітал на момент відображення господарських операцій, оскільки частка в статутному капіталі ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" засновників ОСОБА_3 та ОСОБА_4 визначена в сумі 2000 грн, а не 8 600 000 грн як то фактично повинно бути відображено, тобто не відповідає розміру статутного капіталу, який був зафіксований на той момент в установчих документах підприємства та зареєстрований державним реєстратором.

Отже, податковий орган виходить з того, що одержані від засновників кошти є не статутним внеском, а іншими операційними доходами, покликаючись при цьому на пункт 5 НП(С)БО 15 «Дохід», яким передбачено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Згідно з пунктом 7 НП(С)БО 15 «Дохід» до складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.

Враховуючи вищенаведене, контролюючий орган вважає, що отримані ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" платежі (внески) є безоплатно одержаним активом та підлягали відображенню у складі інших операційних доходів на момент їх отримання.

Суд вважає такі висновки помилковими з огляду на наступне.

На думку суду, ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" не мало підстав відображати кошти на рахунку 401 "Статутний капітал" до моменту державної реєстрації змін. Відповідно до зазначених вище норм рахунок 401 "Статутний капітал" призначений для обліку розміру статутного капіталу, зареєстрованого у встановленому законодавством порядку. Отже, на цьому рахунку відображається лише зареєстрований статутний капітал, підтверджений відповідними установчими документами та записом у ЄДР.

Відтак, оскільки товариство відобразило такий внесок як статутний капітал до його реєстрації, зазначене могло кваліфікуватись як порушення вимог бухгалтерського обліку (завищення власного капіталу) або як помилка обліку, яка підлягає виправленню, або як недостовірне відображення структури власного капіталу у фінансовій звітності. Такі кошти могли бути тимчасово обліковані як внески, що підлягають реєстрації, або цільове фінансування з відповідними подальшими діями.

Водночас, такі кошти не повинні були включатись до складу інших операційних доходів до моменту реєстрації змін до статуту.

Суд виходить з того, що кошти, які надходять від засновника (власника) як внесок до статутного капіталу, не є доходом підприємства, адже вони не збільшують економічні вигоди від звичайної діяльності і не є результатом господарської операції, що призводить до зростання власного капіталу за рахунок доходів (а лише змінюють структуру власного капіталу). Інакше кажучи, якщо кошти надані засновником (власником) саме як внесок до статутного капіталу, то навіть за відсутності формальної реєстрації, вони не змінюють свого правового змісту, адже це внесок у капітал, а не подарунок чи безоплатне надходження від сторонньої особи. Отже, економічно це не дохід, а збільшення власного капіталу (у майбутньому). У той же час, безоплатними вважаються ті активи, які отримано від третіх осіб, не пов`язаних із власністю підприємства, або без зобов`язання повернення або зустрічного надання. Внесок власника не відповідає цим ознакам, адже він здійснюється у межах корпоративних відносин, а не як дарунок чи передача без компенсації.

Відповідно до вимог ПК України: пп.134.1.1 .134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Порядок визнання доходів та їх класифікація здійснюється відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (далі - Положення), яке поширюється на підприємства, організації та інші юридичні особи незалежно від форм власності.

Згідно з пунктом 5 Положенням дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути

Як свідчать матеріали справи, кошти в сумі 8 598 000 грн надійшли від засновників товариства ОСОБА_3 та ОСОБА_4 саме як «Внесок до статутного капіталу», що підтверджується виписками банку /т.1 а.с.178-179/.

Таким чином, операції стосовно внесків власника (учасників) до статутного капіталу не підпадає під визначення доходу, оскільки дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Дана позиція викладена в постанові Другого апеляційного адміністративного суду від 19 травня 2021 року по справі № 520/4776/2020.

Суд вважає необхідним зазначити, що сам факт затримки внесення змін до Єдиного державного реєстру не перетворює внесок засновника на операційний дохід товариства. Необхідно виходити з пріоритетності реальних господарських операцій над суто формальними (календарними) недоліками. Якщо фактичне надходження коштів з чітким призначенням платежу було доведено, а рішення учасників про збільшення капіталу існувало, спроби донарахувати податки є безпідставними

Суд наголошує, що факт неотримання чи несвоєчасного отримання витягу з ЄДР про реєстрацію змін до статутного капіталу не може спростовувати факт правомірності здійснення операції з формування чи збільшення статутного капіталу. Податкове законодавство пов`язує виникнення об`єкта оподаткування з фактом вчинення господарської операції (рухом активів) та її економічним змістом, а не з моментом державної реєстрації змін до установчих документів.

Оскільки операція з внесення активів засновниками в обмін на корпоративні права не відповідає визначенню «доходу», затримка реєстрації цих змін є лише процедурним (формальним) недоліком. Вона не може слугувати підставою для штучного нарахування податку на прибуток.

Суд вважає необхідним наголосити, що грошові кошти надійшли на банківський рахунок товариства з чітким призначенням платежу («внесок до статутного капіталу»). Таким чином, податкові органи не мають права самостійно змінювати цивільно-правову та економічну природу транзакції лише через те, що документи були подані реєстратору із запізненням.

Суд вважає, що порушення строків державної реєстрації змін, передбачених Законом про ТОВ, тягне за собою внутрішні корпоративні ризики (наприклад, неможливість повною мірою реалізувати права учасника перед третіми особами до моменту оновлення відомостей в ЄДР). Проте це порушення лежить у площині корпоративного, а не податкового права. Воно не створює об`єкта оподаткування податком на прибуток для самої юридичної особи

Таким чином, суд приходить до висновку, що кошти, внесені засновником до моменту державної реєстрації змін до статуту, для збільшення статутного капіталу, не визнаються безоплатно одержаними активами і не формують інших операційних доходів. Вони мають статус тимчасового внеску (неоплаченого капіталу) до моменту реєстрації.

ГУ ДПС у Полтавській області посилається на п.5 НП(С)БО 11, стверджуючи, що оскільки кошти засновникам не повернуто, вони стають доходом.

Проте, суд зазначає, що внесок учасника не є кредиторською заборгованістю в розумінні НП(С)БО 11, яка підлягає «погашенню». Це капітальна операція. Факти продажу часток у статутному капіталі за 2000 грн іншому учаснику ( ОСОБА_5 ) є цивільно-правовим правочином між фізичними особами. Це не припиняє статус коштів як капітального внеску на рівні самого Товариства.

Як свідчать матеріали справи, станом на 06.03.2025 новим учасником було офіційно затверджено збільшення статутного капіталу саме на суму фактично внесених раніше коштів (8 598 000 грн) /т.1 а.с. 177/.

Таким чином, висновки акту перевірки про заниження рядка 2120 «Інший операційний дохід» на суму 8 598 000 грн базуються на помилковому трактуванні п. 5 НП(С)БО 15, в зв`язку з чим в цій частині суд не вважає їх підтвердженими.

Як свідчать матеріали справи, 11.12.2023 року ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» придбало нежитлове приміщення (розмір частки 1/20), розташоване за адресою: АДРЕСА_1 , загальною площею 899,5 кв.м. Дане нежитлове приміщення належить платнику на праві власності згідно купівлі-продажу нерухомого майна від 11.12.2023 року №1089 та інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, а саме: реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна: 2937487653080 Тип об`єкта: нежитлове приміщення, Опис об`єкта: Загальна площа (кв.м): 899,5 /т.1 а.с. 46-50/.

Протягом перевіряємого періоду підприємство проводило ремонтні роботи у даному нежитловому приміщенні.

Будівельні роботи здійснювалися наступними підрядниками:

Відповідно до Договору підряду №01/04/2024 від 01.04.2024 з ТОВ «ВКФ БУДІВЕЛЬНИЙ ПАРТНЕР» (податковий номер 45298982) - Виконавець приймає на себе зобов`язання виконувати будівельні ремонтні роботи за адресою: по вул. Гетьмана Сагайдачного (Фурманова), буд. 8а у м. Полтаві.

На підставі договору виписані акти надання послуг на суму2369437,25 грн.

Передача матеріально-технічних ресурсів переданих для ремонту нежитлового приміщення, яке знаходиться за адресою м. Полтава, вул. Гетьмана Сагайдачного (Фурманова), буд. 8а здійснювалася відповідно до актів приймання- передачі на суму 3533327,51 грн /т.1 а.с.69-144/.

Відповідно до Договору підряду №01/01/2024 від 01.01.2024 з ТОВ «АЛМЕРБУД» (податковий номер 43247852) - Виконавець приймає на себе зобов`язання виконувати будівельні ремонтні роботи за адресою: по вул. Гетьмана Сагайдачного (Фурманова), буд. 8а у м. Полтаві.

На підставі договору виписані акти надання послуг на суму 547602,00 грн.

Передача матеріально-технічних ресурсів переданих для ремонту нежитлового приміщення, яке знаходиться за адресою м. Полтава, вул. Гетьмана Сагайдачного (Фурманова), буд. 8а здійснювалася відповідно до актів приймання- передачі на суму 534111,52 грн /т.1 а.с. 53-68/.

Перевіркою встановлено порушення вимог п.п. 134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п. 14 НП(С)БО 7 «Основні засоби», п.7, п.19 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, та неправомірно віднесено будівельні матеріали та роботи до складу адміністративних витрат та витрат на збут всього у розмірі 6 984 478 грн., в т.ч. за 2024 рік на суму 6 984 478 грн., отримані від ТОВ «ВКФ БУДІВЕЛЬНИЙ ПАРТНЕР» та ТОВ «АЛМЕРБУД»..

Отже, спірним питанням у даній справі є правова кваліфікація ремонтних робіт (поточний чи капітальний ремонт) та, як наслідок, порядок їх відображення в бухгалтерському та податковому обліку.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд встановив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення ґрунтується на тому, що позивачем, у порушення П(С)БО 16 «Витрати», неправомірно віднесено будівельні матеріали та роботи до складу адміністративних витрат та витрат на збут, тоді як за висновком податкового органу ремонтні роботи повинні були кваліфікуватися як капітальний ремонт.

Проте, суд вважає необхідними зазначити, що відповідачем ані в акті перевірки, ані у відзиві на позов не наведено аналізу документів, зокрема договорів підряду, актів надання послуг, актів приймання-передачі, довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, актів приймання виконаних будівельних робіт, звітів про витрати основних матеріалів у будівництві співставленні з виробничими нормами, підсумкові відомості ресурсів тощо, які б підтверджували доводи контролюючого органу щодо проведення капітального ремонту.

Суд наголошує, що визначальним для розмежування поточного/капітального ремонту є не назва робіт, а їхня економічна спрямованість підтримання стану чи поліпшення (збільшення майбутніх економічних вигід).

Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 92, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 року за № 288/4509, затверджено Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні актив та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи (далі - основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності (далі П(С)БО 7 «Основні засоби»).

Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, затверджено Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності (далі - П(С)БО 16 «Витрати»).

Наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 № 561 затверджені Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів (далі Методичні рекомендації № 561).

Пунктом 6 П(С)БО 16 «Витрати» визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Відповідно до п. 16 П(С)БО 16 «Витрати» загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

Приклад розподілу загальновиробничих витрат наведено в додатку 1 до цього Національного положення (стандарту).

Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат установлюються підприємством.

За приписами пункту 19 П(С)БО 16 «Витрати» витрати на збут включають такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема, витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов`язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона).

За змістом положень пунктів 14, 15 П(С)БО 7 «Основні засоби», якщо здійснюється поліпшення об`єкта основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання цього об`єкта, то первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта, а такі витрати визнаються капітальними інвестиціями.

Якщо проводиться ремонт об`єкта основних засобів для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, то понесені на його здійснення витрати згідно з пунктом 15 П(С)БО 7 «Основні засоби» включаються до складу витрат.

Верховний Суд у постанові від 26.07.2018 у справі № 822/2403/17, аналізуючи наведені норми, дійшов висновку, що відмежовування поняття «поліпшення» від «інших ремонтів» з метою здійснення бухгалтерського обліку базується на критерії збільшення економічних вигод, у порівнянні з первісною вартістю, що є предметом професійного судження керівництва підприємства.

Реалізація положень пункту 15 П(С)БО 7 «Основні засоби» можлива після закінчення поліпшення (реконструкцій, модернізації) та належного оформлення цього юридичного факту.

Крім того, проектування об`єктів нового будівництва, реконструкції, капітального ремонту та технічного переоснащення будинків, будівель, споруд будь-якого призначення, їх комплексів, лінійних об`єктів інженерно-транспортної інфраструктури здійснюється згідно державних будівельних норм ДБН А.2.2-3-2014 «Склад та зміст проектної документації на будівництво», Порядку розроблення проектної документації на будівництво об`єктів, затвердженого наказом Мінрегіону від 16.05.2011 № 45.

Відповідно до листа Державного комітету України з будівництва та архітектури №7/7-401 від 30.04.2003 «Щодо віднесення ремонтно-будівельних робіт до капітального та поточного ремонтів» поточний ремонт - це комплекс ремонтно-будівельних робіт, який передбачає систематичне та своєчасне підтримання експлуатаційних якостей та попередження передчасного зносу конструкцій і інженерного обладнання. Якщо будівля в цілому не підлягає капітальному ремонту, комплекс робіт поточного ремонту може враховувати окремі роботи, які класифікуються як такі, що відносяться до капітального ремонту (крім робіт, які передбачають заміну та модернізацію конструктивних елементів будівлі).

Мінрегіонрозвитку в листі від 15.07.2009 № 9/9-1056 надав роз`яснення щодо віднесення ремонтно-будівельних робіт до капітального та поточного ремонтів.

Так, капітальний ремонт будівлі це комплекс ремонтно-будівельних робіт, який передбачає заміну, відновлювання та модернізацію конструкцій та обладнання будівель у зв`язку з їх фізичною зношеністю та руйнуванням, поліпшення експлуатаційних показників, а також покращення планування будівлі та благоустрою території без зміни будівельних габаритів об`єкта. Капітальний ремонт передбачає призупинення на час виконання робіт експлуатації будівлі загалом або її частин (за умови їх автономності).

Поточний ремонт - це комплекс ремонтно-будівельних робіт, який передбачає систематичне та своєчасне підтримання експлуатаційних якостей та попередження передчасного зносу конструкцій і інженерного обладнання. Якщо будівля в цілому не підлягає капітальному ремонту, комплекс робіт поточного ремонту може враховувати окремі роботи, які класифікуються як такі, що відносяться до капітального ремонту (крім робіт, які передбачають заміну та модернізацію конструктивних елементів будівлі). Поточний ремонт повинен провадитись з періодичністю, що забезпечує ефективну експлуатацію будівлі або об`єкта з моменту завершення його будівництва (капітального ремонту) до моменту постановки на черговий капітальний ремонт (реконструкцію).

Разом з тим у чинному законодавстві щодо обліку основних засобів відсутні визначення капітальний або поточний ремонт, що надає можливість підприємству включати витрати по ремонту (капітальному та поточному) до поточних витрат.

Наведений підхід узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною у постановах Верховного Суду від 27.07.2023 у справі № 560/9332/22, від 28.02.2018 у справі № 821/1496/16, від 27.06.2023 у справі № 822/2403/17.

Водночас, пунктом 30 Методичних рекомендацій № 561 визначено, що рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) основних засобів (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об`єкта основних засобів, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об`єкту основних засобів і списанням заміненого об`єкту. Витрати на поліпшення основних засобів для відновлення майбутніх економічних вигод, очікуваних від їх використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість активу не перевищує суми його очікуваного відшкодування.

Витрати на капітальний ремонт об`єктів основних засобів визнаються витратами звітного періоду. Такі витрати можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо витрати на значний огляд і капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) основних засобів. Витрати на ремонт можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо ціна придбання активу вже відображає зобов`язання (необхідність) підприємства здійснити в майбутньому витрати для приведення активу до стану, в якому він придатний для використання. Наприклад, у разі придбання будівлі, яка потребує ремонту, витрати на ремонт приймаються на збільшення первісної вартості цієї будівлі до суми, яка може бути відшкодована від використання будівлі в майбутньому (пункт 31 Методичних рекомендацій № 561).

Вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об`єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов`язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом. Первісна (переоцінена) вартість основних засобів може бути збільшена на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням та ремонтом об`єкта, визначену у порядку, встановленому податковим законодавством. Прикладами такого поліпшення є: а) модифікація, модернізація об`єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності; б) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг); в) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати; г) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання (пункт 32 Методичних рекомендацій № 561).

Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо), включаються до складу витрат звітного періоду (пункт 33 Методичних рекомендацій № 561).

Зміст наведених положень П(С)БО 7 «Основні засоби», а також рекомендацій (методичної допомоги) щодо порядку відображення операцій в бухгалтерському обліку, дає підстави для висновку про те, що роботи, пов`язані з поліпшенням основних засобів, приводять до збільшення первісно очікуваних вигод від використання об`єкта (ів). Такими роботами можуть бути модернізація, модифікація, добудування, дообладнання, реконструкція, у результаті яких відбувається збільшення очікуваного строку корисного використання об`єкта, кількості й/або якості продукції (робіт, послуг), виробленої (надаваної) цим об`єктом. Крім того таким поліпшенням вважається капітальний ремонт. Роботами ж, пов`язаними з підтримкою основних засобів у робочому стані, є поточні ремонти, техогляд, обслуговування тощо. Видатки на проведення таких робіт включаються у видатки поточного періоду відповідного напрямку.

Як саме класифікувати видатки, вирішує керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу поточної ситуації і їх істотності. Тобто керівництво підприємства визначає, які роботи вважаються поліпшенням об`єкта основних засобів, а які пов`язані з підтримкою їх у робочому стані. Залежно від цього видатки відображаються або як капітальні інвестиції з наступним збільшенням первісної вартості об`єкта основних засобів, або як видатки поточного періоду (загальновиробничі, адміністративні видатки, видатки на збут).

У постанові від 10 квітня 2020 року (справа №1440/1967/18) Верховний Суд вказав, що саме керівник підприємства, з урахуванням результатів аналізу поточної ситуації і їх істотності, вирішує як класифікувати видатки. Тобто, керівництво підприємства визначає, які роботи вважаються поліпшенням об`єкта основних засобів, а які пов`язані з підтримкою їх в робочому стані. Залежно від цього видатки відображаються або як капітальні інвестиції з наступним збільшенням первісної вартості об`єкта основних засобів, або як видатки поточного періоду. Саме вид фактично здійсненого поліпшення визначає порядок обліку витрат підприємства на проведення такого. З наведеного випливає, що проведення поліпшення об`єкта передбачає вдосконалення конструкції, що забезпечує підвищення продуктивності об`єкта, який модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей, досягненню економії ресурсів, покращення умов праці тощо. Здійснення ж ремонту полягає у частковому відновленні окремих об`єктів для підтримання їх в робочому стані.

Вказаний висновок підтриманий Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 19 червня 2025 року по справі № 640/1217/20.

Відповідачем не надані докази, що проведені поточні ремонті роботи ніяким чином не вплинули на збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання придбаного об`єкта, та були направлені лише на підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного нагляду, обслуговування тощо) й одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання.

Аналіз доказів, які містяться в матеріалах справи, дає можливість дійти висновку, що проведені ремонтні роботи не призвели до збільшення площі приміщень, обладнання спеціальними виробничими приміщеннями, тощо, що можна б було пов`язати зі збільшенням економічної вигоди позивача.

У постанові Верховного Суду від 16.02.2026 у справі № 640/36731/21 зроблений висновок про те, що при визначенні виду будівельних робіт ключовим є факт зміни основних параметрів будівлі, а не формальне зазначення виду робіт у поданих документах.

Зворотного відповідачем не доведено в межах розгляду цієї справи.

Суд вважає необхідним зазначити, що в акті перевірки не ставиться під сумнів дійсність первинних бухгалтерських документів та реальність господарських операцій із ТОВ «АЛМЕРБУД» та ТОВ «ВКФ БУДІВЕЛЬНИЙ ПАРТНЕР».

Посилання відповідача на той факт, що оскільки в актах приймання-передачі матеріально-технічних ресурсів зазначено «капітальний ремонт», таким чином позивачем був проведений капітальний ремонт об`єкта, суд не бере до уваги, оскільки назва в актах приймання-передачі матеріально-технічних ресурсів «капітальний ремонт» не може сама по собі бути єдиним і достатнім доказом проведення саме капітального ремонту і розгляду відповідних витрат як капітальних інвестицій.

Враховуючи сукупність наведених обставин, суд доходить висновку, що здійснені позивачем ремонтні роботи мали на меті підтримання об`єкта в робочому стані, що не є капітальними інвестиціями, у зв`язку з чим вартість будівельних матеріалів та таких робіт правомірно віднесена позивачем до складу адміністративних витрат та витрат на збут.

Відтак, відповідачем неправомірно прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення в цій частині.

Таким чином, висновки акту перевірки щодо неправомірного віднесення будівельних матеріалів та робіт до складу адміністративних витрат та витрат на збут всього у розмірі 6 984 478 грн., в т.ч. за 2024 рік на суму 6 984 478 грн., отримані від ТОВ «ВКФ БУДІВЕЛЬНИЙ ПАРТНЕР» та ТОВ «АЛМЕРБУД» суд вважає їх непідтвердженими.

В акті перевірки зазначено, що в ході проведення перевірки встановлено документальне оформлення операцій з отримання від ФО-П ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 ) послуг DPO as a servise (далі послуги DPO) з метою забезпечення відповідності обробки персональних даних та ФО-П ОСОБА_2 (3167317634) послуг, які можуть включати (але не обмежуються) розробку програмного забезпечення, розробка мобільних додатків, тестування, керування, консультування, управління проектами, оптимізацію надання послуг, системну інтеграцію та інші послуги у сфері ІТ, які віднесені на витрати підприємства.

Що стосується правовідносин з ФО-П ОСОБА_1 суд встановив наступне.

27 червня 2024 року між ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» (Замовник) та ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) було укладено договір № 24/06/01 про надання послуг /т.1 а.с. 145-149/.

Пунктом 1.1. Договору передбачено, що Виконавець належним чином надає, а Замовник приймає та оплачує послуги DPO as а service (далі - «Послуги DPO») з метою забезпечення відповідності обробки персональних даних Замовника вимогам чинного Загального регламенту захисту даних (GDPR) (надалі - «Послуги»).

Як пояснив в судовому засіданні представник позивача, необхідність отримання ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» означених послуг була зумовлена не лише оперативною діяльністю Товариства, а й вибудовою планів здійснення зовнішньоекономічної діяльності, зокрема, з потенційними контрагентами у Польщі.

У ході перевірки ГУ ДПС у Полтавській області зроблено висновок про нереальність надання ФОП ОСОБА_1 послуг DPO as а service, оскільки ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» не надало довідок, методичних рекомендацій щодо політики захисту персональних даних, звітів щодо вдосконалення процесів обробки даних, політики захисту персональних даних, аналізу законодавства Польщі, проведення оцінки впливу на захист даних для нових процесів обробки, тобто документів відповідного змісту, які б засвідчували надання послуг ФОП ОСОБА_1 згідно умов договору.

Відповідно да акту перевірки контролюючим органом зроблений висновок про таке: надані для перевірки акти не містять документального фіксування суті наданих послуг, доведення факту їх доцільності та наявності економічного ефекту від використання ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" таких послуг.

Таким чином контролюючий орган прийшов до висновку щодо порушення ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" вимог п. 44.1, п.44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями, ст. 1, п. 2 ст. 3, п. 1. п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року за №996-XIV, із змінами та доповненнями, п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за №168/704, НП(С)БО 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, в зв`язку з чим зазначив про неправомірно віднесення наданих послуг до складу адміністративних витрат всього у розмірі 122 379 грн., в т.ч. за 2024 рік на суму 122 379 грн., отримані від ФО-П ОСОБА_1 (3101117394.)

Позивачем зазначено, що послуги Data Protection Officer (DPO) це професійний зовнішній або внутрішній супровід компанії фахівцем із захисту даних для забезпечення відповідності вимогам GDPR та іншим законам про конфіденційність. DPO моніторить обробку персональних даних, консультує персонал, проводить аудити, взаємодіє з наглядовими органами та мінімізує ризики штрафів.

Відповідно до положень пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з абз. 12 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

У ч. 2 ст. 9 Закону № 996-XIV передбачено, що первинний документ повинен містити зміст операції та її обсяг.

Як зазначив позивач та не заперечував відповідач, у ході перевірки, до Договору № 24/06/01 про надання послуг були надані акти приймання-передачі наданих послуг № 1 від 01 липня 2024 року, № 2 від 01 серпня 2024 року та № 3 від 02 жовтня 2024 року /т.1 а.с. 150-152/.

Надаючи оцінку даним актам, суд зазначає, що акти приймання-передачі наданих послуг містять інформацію про послуги, які надавались, тобто про зміст та характер дії, обсяг виконаних робіт, який виміряний кількістю витрачених годин.

Позивачем зазначено, що результати отриманих послуг від ФОП ОСОБА_1 по договору № 24/06/01 безпосередньо використовуються у діяльності Товариства, зокрема, при аналізі та виявленні ризиків у господарських операціях, при укладанні договорів з контрагентами, оформленні документів, що регламентують порядок обробки та захисту персональних даних тощо.

Окрім того, ТОВ « УКРПАК СЕРВІС ГРУП» здійснювало оплату за надані послуги згідно договору на рахунок ФОП ОСОБА_1 /т.1. а.с. 153-155/. Тому, посилання відповідача про те, що у цих відносинах виступає фізична особа ОСОБА_1 , а не ФОП ОСОБА_1 є безпідставними.

Окремо слід зазначити щодо посилання ГУ ДПС у Полтавській області на те, що для підтвердження взаємовідносин на ФОП ОСОБА_1 було направлено лист, на який відповіді не отримано, суд не бере до уваги. Оскільки несвоєчасне надання відповіді ФОП ОСОБА_1 на запит ГУ ДПС у Полтавській області не може бути автоматичним доказом нереальності операцій для ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП», якщо Товариство має всі докази оплати та залучення ФОП до робочих процесів.

Посилання податкового органу на той факт, що в актах відсутня інформація щодо кількості залучених фахових працівників для виконання таких послуг, то суд зазначає, що чинне законодавство не зобов`язує ФОП мати найманих працівників для того, щоб надавати послуги у межах визначених КВЕДів.

Принагідно суд вважає необхідним зазначити, що посилання податкового органу у відзиві на позов на той факт, що ОВД ФОП ОСОБА_1 62.02 Консультування з питань інформатизації не знайшло свого підтвердження. Відповідно до Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОВД ФОП ОСОБА_1 69.10 діяльність у сфері права.

Таким чином, суд погоджується з доводами позивача, що усі наведені факти свідчать про те, що означений Договір та господарські операції не мають фіктивного характеру, оскільки був спрямований на реальне настання наслідків.

Враховуючи вищевикладене, суд зазначає, що висновок ГУ ДПС у Полтавській області про нереальність господарських операцій між позивачем та ФОП ОСОБА_1 не знайшов свого відображення в матеріалах справи.

Що стосується правовідносин з ФО-П ОСОБА_2 суд встановив таке.

01.09.2023 року ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» було придбано бухгалтерську програмну продукцію «Business Automation Software for accounting. PROF» (BAF) для ведення бухгалтерського обліку на Товаристві відповідно до договору № 013-08/23 від 30.08.2023 /т.1 а.с. 156-157/. Поставка програмної продукції була здійснена згідно з актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 84 від 01.09.2023 /т.1 а.с.158/. Платіжна інструкція № 9 від 09.09.2023 підтверджує оплату за програмну продукцію /т.1 а.с. 159/.

Як зазначив представник позивача, з метою підвищення ефективності бухгалтерського обліку, автоматизації процесів обліку та контролю, а також покращення координації бухгалтерського обліку на підприємстві, 27 червня 2024 року між ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» (Замовник) та ФОП ОСОБА_2 (Виконавець) було укладено договір № 24/06/03 про надання послуг /т.1. а.с.160-164/.

Пунктом 1.1. Договору передбачено, що Виконавець належним чином надає, а Замовник приймає та оплачує послуги, які можуть включати (але не обмежуються) розробку програмного забезпечення, розробка мобільних додатків, тестування, керування, консультування, управління проектами, оптимізацію надання послуг, системну інтеграцію та інші послуги у сфері ІТ, погоджені Сторонами (надалі - «Послуги»).

Представником позивача в судовому засіданні зазначено, що у межах означеного договору здійснювалося розробка та удосконалення програмного забезпечення (управлінської програми), яке використовується ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» у своїй оперативній діяльності.

Надання послуг за договором підтверджується складеними і підписаними сторонами договору актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг): від 31 липня 2024 року на суму 53230,00 грн без ПДВ з надання послуг з розробки програмного забезпечення; від 31 серпня 2024 року на суму 80980,00 грн без ПДВ з надання послуг розробки програмного забезпечення; від 30 вересня 2024 року на суму 108333,30 грн без ПДВ з надання послуг з розробки програмного забезпечення /т.1 а.с. 165, 167, 169/.

Контролюючим органом в акті перевірки зазначено, що Товариство порушило вимоги пп. 134.1.1 п. 134.1. ст. 134 ПК України, НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи» та неправомірно віднесено розробку програмного забезпечення до складу адміністративних витрат всього у ромірі 242 543 грн., в.т.ч. за 2024 рік на суму 242 543 грн., отримані від ФО-П ОСОБА_2 (п.н. НОМЕР_2 ).

Суд не погоджується з доводами відповідача, що ФОП ОСОБА_2 надавав послуги з розробки програмного забезпечення.

Конкретизація наданих послуг чітко викладена в актах приймання-передачі наданих послуг № 2 від 31.07.2024, № 3 від 31.08.2024, № 5 від 30.09.2024, відповідно до яких можна зробити висновок що ФОП ОСОБА_6 надавалися послуги саме з удосконалення програмного забезпечення. Тобто ФОП ОСОБА_2 лише привів цю програму до стану придатного до використання відповідно до вимог Товариства.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про нематеріальні активи і незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи (далі - нематеріальні активи) та розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначені Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів від 18 жовтня 1999 року №242, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за № 750/4043 (П(С)БО 8).

Норми цього Національного положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) усіх форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності) (пункт 2 розділу Загальні положення П(С)БО 8).

У пункті 5 розділу Загальні положення П(С)БО 8 встановлено, що бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об`єкта за такими групами, зокрема, авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп`ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті.

За змістом пункту б П(С)БО 8 придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, якщо існує імовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов`язаних з його використанням, та його вартість може бути достовірно визначена.

Згідно з пунктами 7, 8 П(С)БО 8 нематеріальний актив, отриманий в результаті розробки, слід відображати в балансі за умов, якщо підприємство має: намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або використання; можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу; інформацію для достовірного визначення витрат, пов`язаних з розробкою нематеріального активу.

Якщо нематеріальний актив не відповідає вказаним критеріям визнання, то витрати, пов`язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом.

Придбані (створені) нематеріальні активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю (пункт 10 П(С)БО 8).

Первісна вартість нематеріального активу, створеного підприємством, включає прямі витрати на оплату пращ, прямі матеріальні витрати, інші витрати, безпосередньо пов`язані із створенням цього нематеріального активу та приведенням його до стану придатності для використання за призначенням (оплата реєстрації юридичного права, амортизація патентів, ліцензій тощо), (пункт 17 П(С)БО 8).

Первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов`язаних із удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їх можливостей та строку використання, які сприятимуть збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигод. Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеного розміру майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат звітного періоду (пункт 18 П(С)БО 8).

Відповідно до пунктів 25-27 розділу амортизація нематеріальних активів П(С)БО 8, нарахування амортизації нематеріальних активів (крім права постійного користування земельною ділянкою) здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством (у розпорядчому акті) при визнанні цього об`єкта активом (при зарахуванні на баланс).

Нематеріальні активи з невизначеним строком корисного використання амортизації не підлягають. До нематеріальних активів з невизначеним строком корисного використання належать ті, щодо яких підприємством (у розпорядчому акті) не визначено обмеження строку, протягом якого очікується збільшення грошових коштів (чи їх еквівалентів) від використання таких нематеріальних активів.

При визначенні строку корисного використання об`єкта нематеріальних активів слід ураховувати: строки корисного використання подібних активів; моральний знос, що передбачається; правові або інші подібні обмеження щодо строків його використання; очікуваний спосіб використання нематеріального активу підприємством; залежність строку корисного використання нематеріального активу від строку корисного використання інших активів підприємства.

Для нарахування амортизації нематеріальних активів підприємство може застосовувати строки їх корисного використання, встановлені податковим законодавством.

Метод амортизації нематеріального активу обирається підприємством самостійно, виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигод. Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу. Розрахунок амортизації при застосуванні відповідних методів нарахування здійснюється згідно з Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року № 92, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 року за № 288/4509.

Як зазначив у своїй постанові КАС ВС по справі № 160/25897/21 від 05 червня 2025 року послуги з розробки програми та додаткових розділів, розробки додаткових модулів до програми (тобто приведення їх до стану, придатного до використання за призначенням) це право користування програмним продуктом (наприклад М.Е.бос, ЛІГ А, оренда хмарних бухгалтерських програм та інші). Оплата здійснюється за доступ до програмного забезпечення. Підприємство отримує послугу доступу до цього сервісу, тому обліковує звичайні витрати.

Окремо слід наголосити на тому, що договором від 30 серпня 2023 року № 013-08/23 не передбачено передачу виключних прав на використання програми, що унеможливлює віднесення програми до нематеріальних активів, відповідно до критеріїв визначених в пункті 7 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи».

Відповідно до П(С)БО № 8 «Нематеріальні активи» та пункту 1.3.5. Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку нематеріальних активів, бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться за групами, зокрема за такою групою, як «Авторське право та суміжні з ним права». При цьому передачі (відчуженню) належать лише виключні майнові права ( стаття 15 Закону «Про авторське право і суміжні права»), тобто за особою, яка передає виключне право, залишається право на використання цього твору лише в частині прав, що не передаються. Таким чином, за групою нематеріальних активів «Авторське право та суміжні з ним права» можуть обліковуватися лише виключні майнові права.

Згідно з вимогами Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку нематеріальних активів об`єкт нематеріальних активів, отриманий в користування, обліковується користувачем (ліцензіатом) на позабалансовому рахунку в оцінці, визначеній виходячи із розміру винагороди, встановленого в договорі. При цьому, платежі за надане право використання результатів інтелектуальної діяльності включаються користувачем до витрат звітного періоду.

Саме тому, навіть, за умови введення в господарський оборот програми «BAF» як нематеріальний актив, вона все одно підлягає амортизації, що також відноситься до витрат.

Слід наголосити, що ГУ ДПС у Полтавській області не ставить під сумнів реальність операції з ФОП ОСОБА_2 , а зазначив про некоректність податкового обліку.

Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 16 лютого 2026 року № 00018080704 є протиправним та підлягає скасуванню.

Стосовно податкових повідомлень-рішень від 16.04.2026 № 0018120704, яким визначено до сплати зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 39666,90 грн ( в т.ч. 27364,24 грн основного платежу та 6841,06 грн штрафної санкції) та №0018130704, яким визначено до сплати зобов`язання з військового збору у загальному розмірі 3305,57 грн ( в т.ч. 2280,35 грн основного платежу та 570,09 грн штрафної санкції).

Дані порушення виникли внаслідок, як зазначено в акті перевірки: у перевіряємому періоді ТОВ УКРПАК СЕРВІС ГРУП" здійснювало перерахування грошових коштів ФО-П ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 ) у сумі 122378,96 грн .

Враховуючи порушення, детальний опис яких наведено в п. 3.1.1 і той факт, що надання послуг DPO as a servise (далі послуги DPO) з метою забезпечення відповідності обробки персональних даних не відбувалося, то перерахування грошових коштів в розмірі 122378,96 грн. ФО-П ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 ) не є доходом, отриманим ним в межах підприємницької діяльності.

У перевіряємий період ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" перерахувало на рахунок ОСОБА_1 кошти, у розмірі 122378,96 грн. за ознакою доходу « 157».

Враховуючи той факт, що перераховані кошти ОСОБА_1 , сума яких відображено у додатку 1-ДФ за 157 ознакою не є доходом, виплаченим самозайнятій особі в межах підприємницької або незалежної професійної діяльності, тому вона вважається доходом виплаченим фізичній особі.

Отже ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" (як податковий агент) на вимогу пп. 168.1.1, пп.168.1.2 п. 168.1 ст. 168, п. 177.5, п.177.8 ст. 177 ПК України мало утримати та перерахувати до державного бюджету суму податку на доходи фізичних осіб та воєнний збір під час виплати йому коштів.

Отже, ТОВ "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" порушено пп.164.2.17 п.164.2, п. 164.5 ст.164, пп. 168.1.4 п.168.1 ст. 168, пп.14.1.47 п. 14.1 ст. 14, пп. а п. 176.2 ст. 176 Податкового Кодексу України №2755-YІІ від 02.12.2010 року зі змінами та доповненнями, в результаті чого не до утримано та не перераховано суму податку з доходів фізичних осіб в розмірі 27364,24 грн.

За наслідками вище встановленого порушення, щодо перерахування коштів ОСОБА_1 донараховано військовий збір в сумі 2280,35

Таким чином, ГУ ДПС у Полтавській області визнало ці виплати не пов`язаними з підприємницькою діяльністю ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з чим вона нарахувала 27 364, 24 грн ПДФО та 2 280, 35 грн військового збору.

Суд зазначає, що дане порушення пов`язане з правовідносинами ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» з ФОП ОСОБА_1 , яким вже судом була надана оцінка вище.

Слід зазначити, що реальність надання послуг в межах КВЕДів ФОП, оплата за послуги безпосередньо на рахунок ФОП, наявність належної первинної документації не можуть покладати на ТОВ «УКРПАК СЕРВІС ГРУП» обов`язки податкового агента щодо цих сум, а обов`язок сплати податків лежить на самому ФОП ОСОБА_1 .

Таким чином, суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Полтавській області від 16 лютого 2026 року № 00018120704, № 00018130704.

Інші доводи сторін не спростовують висновків суду.

Отже, аналізуючи вищевикладене, суд приходить до висновку що оскаржувані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16 лютого 2026 року № 00018080704, № 00018120704, № 00018130704 є неправомірними, у зв`язку з чим підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

З огляду на встановлені в ході судового розгляду обставини справи, суд визнає заявлений позов обґрунтованим, що має наслідком його задоволення.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 39936,00 грн.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

. Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" (вул. Сільськогосподарська, 11 А, м. Полтава, Полтавська область, 38764) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014) про скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16 лютого 2026 року № 00018080704, № 00018120704, № 00018130704.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРПАК СЕРВІС ГРУП" (вул. Сільськогосподарська, 11 А, м. Полтава, Полтавська область, 38764) витрати зі сплати судового збору у розмірі у розмірі 39936 (тридцять дев`ять тисяч дев`ятсот тридцять шість) гривень 00 копійок.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 28 травня 2026 року.

Головуючий суддя А.О. Чеснокова