Рішення № 128500497, 30.06.2025, Івано-Франківський окружний адміністративний суд

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"30" червня 2025 р. справа № 300/1288/25

м. Івано-Франківськ

Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі судді Чуприни О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними і скасування рішення №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" (надалі по тексту також позивач, ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", платник податків), в інтересах якого діє Іванів-Магльована Ірина Романівна (надалі по тексту також представник позивача), звернулося в суд до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (надалі по тексту також відповідач, ГУ ДПС в Івано-Франківській області, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області, контролюючий орган) про визнання протиправними і скасування рішення №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою звернення ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" із позовною заявою є протиправна, на переконання позивача, відмова ГУ ДПС в Івано-Франківській області у реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024, у зв`язку з чим прийнято необґрунтоване оскаржуване рішення.

Позовні вимоги мотивовані тим, що ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", основним напрямом діяльності за КВЕД якого є 46.90 "Неспеціалізована оптова торгівля", уклало договір поставки за №409 від 17.06.2024 (надалі по тексту також договір за №409 від 17.06.2024) із товариством з обмеженою відповідальністю "Омега" (надалі по тексту також ТОВ "Омега", покупець), відповідно до умов якого позивач, як постачальник, зобов`язується в обумовлений цим договором термін поставити і передати у власність, а покупець прийняти і сплатити товар, відповідно до умов цього договору.

За наслідком оформлення видаткової накладної за №443 від 04.09.2024 на постачання ТОВ "Омега" товару, ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" оформлено та подано до Державної податкової служби України податкову накладну за №2 від 04.09.2024 (надалі по тексту також ПН за №2 від 04.09.2024, спірна накладна) на загальну суму 181 193,76 гривень, з якої податок на додану вартість складає 30 198,96 гривень, для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також ЄРПН).

ГУ ДПС в Івано-Франківській області, на переконання позивача, всупереч вимогам пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.10.2010 за №1246, "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 за №1165 (надалі по тексту також Порядок №1165), Критеріїв ризиковості здійснення операцій (Додаток 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних), протиправно прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за №12119909/41366770 від 28.11.2024 (надалі по тексту також оскаржуване рішення, рішення про відмову в реєстрації ПН).

Так, коментованим рішенням відмовлено у реєстрації ПН за №2 від 04.09.2024 у зв`язку з наданням платником податків копій документів, складених та/або оформлених з порушенням законодавства, оскільки "Видаткова накладна на реалізацію товару складена з порушенням, а саме: не містить інформації про посадових осіб відповідальних за здійснення господарської операції (ПІБ, посада) покупця ТОВ "Омега" та постачальника ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", що не дає змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції. Не надано: документальне підтвердження щодо транспортування придбаного товару (ЦМР), розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, що підтверджують сплату коштів за придбаний та реалізований товар".

За доводами представника позивача, котрі зводяться до покликань на приписи Податкового кодексу України, що врегульовують спірні правовідносини, а також висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 10.05.2018 у справі №820/1763/16, ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документів законодавством не встановлена.

Окрім того, представник позивача стверджує, що протягом процедури адміністративного оскарження рішення про відмову в реєстрації ПН платником податків долучено запитувані копії документів, однак такі протиправно не було враховано.

З даних підстав ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" просить задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03.03.2025 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні). Одночасно судом витребувано у сторін письмові докази, необхідні для розгляду даної адміністративної справи (а.с.105-106 том І).

Головне управління ДПС в Івано-Франківській області скористалося правом подання відзиву за №3772/5/09-19-05-02-05 від 18.03.2025, яке разом з витребуваними матеріалами надійшло на адресу суду 19.03.2025 (а.с.109-268 том І). З доводами платника податків, викладеними у позовній заяві, відповідач не погоджується, вважає рішення про відмову у реєстрації податкової накладної за №12119909/41366770 від 28.11.2024 правомірним, виходячи з наступного.

Так, звертаючись до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної за №9284159713 від 27.09.2024, вказує, що контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, при цьому така містить всі реквізити, що їх вимагають приписи пунктів 10, 11 Порядку №1165.

Так, спростовуючи доводи позивача стосовно не врахування комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області додаткових пояснень та долучених до них документів останнього, вказує, про не виконання платником податків вимог законодавства щодо підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування. Саме вищенаведене, як стверджує контролюючий орган, слугувало підставою для винесення оскаржуваного рішення.

Також, посилаючись на зміст висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, просить суд не враховувати долучені до адміністративного позову первинні документи, котрі не були подані податковому органу, оскільки дослідження змісту таких порушує принцип офіційного з`ясування обставин справи.

З наведених мотивів просили відмовити у задоволенні позову.

Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21.03.2025 (а.с.4-7 том ІІ) клопотання Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Івано-Франківській області за №3771/09-19-05-02-05 від 18.03.2025, зареєстроване в канцелярії суду 18.03.2025 (а.с.1-3 том ІІ) про розгляд за правилами загального позовного провадження адміністративної справи №300/1288/25 залишено без задоволення.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області через підсистему "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи направлено заяву разом із долученням до неї копій письмових доказів від 23.06.2025, зареєстрований у день надходження (а.с.10-18 том ІІ).

Розглянувши матеріали адміністративної справи, вивчивши адміністративний позов, відзив на позовну заяву, дослідивши і оцінивши зібрані по справі докази, в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.

Як встановлено судом зі змісту відомостей відкритих публічних даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" зареєстроване як юридична особа 31.05.2017, як платник податку на додану вартість 01.05.2023, перебуває на обліку у Головному управління ДПС в Івано-Франківській області, Косівському ДПІ (а.с.9 том ІІ).

До основного виду економічної діяльності ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" за КВЕД 46.90 "Неспеціалізована оптова торгівля". Також серед видів діяльності позивача за КВЕД наявні 46.46 "Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення", 47.19 "Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах", 52.10 Складське господарство", як свідчать відомості запиту до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.9 том ІІ).

Між ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" та ТОВ "Омега" укладено договір поставки за №409 від 17.06.2024 (надалі по тексту також договір за №409 від 17.06.2024, договір), згідно пункту 1.1 якого відповідно до умов якого позивач, як постачальник, зобов`язується в обумовлений цим договором термін поставити і передати у власність, а покупець прийняти і сплатити товар, відповідно до умов цього договору (а.с.167-168 том І).

Відповідно до пункту 1.2 коментованого договору, товаром за цим договором є товар, вказаний в Специфікації постачальника, яка узгоджується з покупцем і підписується сторонами з використанням системи електронного документообігу. Специфікація затверджується сторонами у встановленій формі (Додаток №1) до цього договору і є невід`ємною частиною цього договору.

Як викладено у пунктах 2.1, 2.2, 2.5, 2.7 договору за №409 від 17.05.2024, поставка товару за цим договором здійснюється на умовах DDP (магазин/ЦС) покупця відповідно до Міжнародних правил тлумачення термінів "Інкотермс" (в редакції 2010 року). Поставка товару постачальником в підрозділ (магазин/ЦС) покупця проводиться на підставі Замовлення покупця. Координати підрозділів (магазин/ЦС) покупця вказані у встановленій формі зразок Додаток№2 (який підписується між постачальником і магазином/ЦС) до цього договору. Окрім цього, дата і час поставки товару визначається сторонами згідно підписаного графіку. Графік представник постачальника погоджує і підписує по кожній торговельній точці з узгодженим представником покупця (директором або заступником директора магазину). Замовлення направляється постачальнику на підставі погодженого з постачальником графіку замовлень/завезень (зразок Додаток №2). Поставка товару здійснюється протягом 3 днів з дати отримання Замовлення постачальником, якщо інше не встановлено в самому Замовленні, цьому договорі або додатках до нього.

Так, постачання товарів здійснюється транспортом і за рахунок постачальника в підрозділ покупця (магазин/РЦ). При вивезенні товару силами і засобами покупця із складу/заводу постачальника, постачальник зобов`язаний компенсувати покупцеві витрати на вивезення товару, згідно виставленого рахунку покупцем (пункт 2.9 договору).

Згідно пунктів 3.1, 3.2, 3.4.1, передача (здача-приймання) товару здійснюється згідно товарно-транспортної накладної, що надається постачальником. Право власності та ризики на товар переходять до покупця з моменту прийняття товару за якістю і за кількістю, що підтверджується відбитком штампа "Прийнято за кількістю і якістю" підрозділу (магазин/ЦС) покупця на транспортній накладній із зазначенням дати прийняття товару і підписом особи, яка прийняла товар. Приймання товару представником підрозділу (магазин/ЦС) покупця починається з надання постачальником пакету документів на товар і відібраного по одній одиниці кожного найменування товару, що підлягає передачі покупцеві по транспортній накладній. Накладні, що передаються постачальником одночасно з передачею товару покупцеві, повинні в повному обсязі відповідати вимогам, що пред`являються нормами чинного законодавства України, а так само містити номер та дату договору по якому поставляється товар, код товару згідно з УКТ ЗЕД.

Щодо ціни і порядку розрахунків, то відповідно до пунктів 4.1, 4.4, 4.5 договору за №409 від 17.05.2024, загальна вартість договору складається з суми товарів, зазначених у накладних. Оплата здійснюється шляхом перерахування грошових коштів платіжним дорученням на розрахункових рахунок постачальника. Датою виконання покупцем своїх зобов`язань по оплаті товару є момент (день) списання грошових коштів з банківського рахунку покупця уповноваженим банком покупця на підставі платіжного доручення покупця про перерахування платежу на користь постачальника. У момент списання грошових коштів з банківського рахунку покупця, зобов`язання покупця по оплаті, передбачене цим договором визнається сторонами виконаним в частині суми, списаної з поточного банківського рахунку покупця (а.с.138-139 том І).

ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" сформовано видаткову накладну за №443 від 04.09.2024 (надалі по тексту також видаткова накладна), за змістом якої ТОВ "Омега" отримано від позивача 7 (сім) найменувань товару у загальній сумі 181 193,76 гривень, з яких податок на додану вартість (надалі по тексту також ПДВ) складає 30 198,96 гривень (а.с.137 том І).

За змістом платіжних інструкцій за №112440731 від 18.10.2024 (а.с.215 том І) та за №1977797128 від 08.11.2024 (а.с.197 том І) ТОВ "Омега" здійснено оплату за договором №408 від 17.06.2024 на користь позивача у сум і34 862,79 гривень та 144 213,00 гривень відповідно.

За наслідком оформлення видаткової накладної на постачання ТОВ "Омега" товару, ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" сформовано та подано до Державної податкової служби України податкову накладну за №2 від 04.09.2024 (надалі по тексту також ПН за №2 від 04.09.2024, спірна накладна) на загальну суму 181 193,76 гривень, з якої податок на додану вартість складає 30 198,96 гривень, для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також ЄРПН) (а.с.7 том І).

Державна податкова служба України 27.09.2024 надіслала позивачу квитанцію за №9284159713 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024 (а.с.13 том ІІ), з підстав "обсяг постачання товару/послуги 7009 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D" = .9002%, "Рпоточ" = 0".

За результатами опрацювання запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, перелічено наступні пропоновані до надання копії документів: "договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі" (а.с.13 том ІІ).

На виконання коментованої квитанції ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" повідомленням №1 від 26.11.2024 сформовано і подано до ДПС України пояснення та додаткові документи (14 додатків) для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної із долученням копій документів про підтвердження реальності здійснення операцій за коментованою ПН, реєстрація якої зупинена (а.с.169 том І).

У відзиві на позовну заяву відповідач підтвердив отримання пояснення із додатковими копіями документів (14 додатків).

Згідно з витягу з протоколу від 28.11.2024 за №249 Комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1 на засіданні прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування по ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" (а.с.171 том І), про що винесено рішення за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації спірної податкової накладної в ЄРПН (а.с.173 том І).

Дане рішення прийнято з підстав "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства", а саме "Видаткова накладна на реалізацію товару складена з порушенням, а саме: не містить інформації про посадових осіб відповідальних за здійснення господарської операції (ПІБ, посада) покупця ТОВ "Омега" та постачальника ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", що не дає змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції. Не надано: документальне підтвердження щодо транспортування придбаного товару (ЦМР), розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, що підтверджують сплату коштів за придбаний та реалізований товар".

Позивачем скеровано скаргу за №12119909/41366770 від 28.11.2024 із долученими 41 додатками на рішення за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної у ЄРПН (а.с.265 том І).

За результатами розгляду коментованої скарги ДПС України прийнято рішення за №75706/41366770/2 від 13.12.2024, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін, з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с.266 том І)

Вважаючи протиправною відмову у реєстрації податкової накладної за №2 від 04.09.2024, оформлену відповідачем рішенням за №12119909/41366770 від 28.11.2024, ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" звернулося з цим позовом до суду.

Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.

У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.

Податковий кодекс України (надалі по тексту також ПК України, Кодекс) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Стаття 185 ПК України визначає об`єкти оподаткування податком на додану вартість.

Так, підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Згідно підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту, серед іншого, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг.

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець послуг, як того вимагає пункт 201.10 статті 201 ПК України, зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Постановою Кабінету Міністрів України за №1246 від 29.12.2010 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також Порядок №1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також ЄРПН, Реєстр).

Податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації (пункт 2 Порядку №1246).

Як визначено у пункті 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку №1246 регламентовано, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (надалі по тексту також квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку №1246).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).

Як свідчать положення пункту 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає "Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 за №520 (надалі по тексту також Порядок №520).

Відповідно до пункту 2 Порядку №520, рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (надалі по тексту також комісія регіонального рівня).

Згідно пункту 3 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (надалі по тексту також платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" і "Про електронні довірчі послуги".

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:

отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;

постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;

отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів (пункт 5 Порядку №520).

За приписами пункту 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (надалі по тексту також повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці 6 цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку (пункт 9 Порядку №520).

Комісія регіонального рівня у відповідності до пункту 10 Порядку №520 приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

В спірному випадку, комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, прийнято рішення за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для такої відмови контролюючим органом визначено: "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства", а саме "Видаткова накладна на реалізацію товару складена з порушенням, а саме: не містить інформації про посадових осіб відповідальних за здійснення господарської операції (ПІБ, посада) покупця ТОВ "Омега" та постачальника ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", що не дає змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції. Не надано: документальне підтвердження щодо транспортування придбаного товару (ЦМР), розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, що підтверджують сплату коштів за придбаний та реалізований товар" (а.с.173 том І).

Досліджуючи висновки контролюючого органу в частині підстави для відмови у реєстрації, а також беручи до уваги зміст пояснень та документів, поданих позивачем для підтвердження інформації, відображеної у спірній податковій накладній, суд виходить із таких фактичних обставин.

Як свідчать відомості квитанції за №9284159713 від 27.09.2024 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024, ДПС України сформовано наступний висновок: "обсяг постачання товару/послуги 7009 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D" = .9002%, "Рпоточ" = 0".

За результатами опрацювання запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, перелічено наступні пропоновані до надання копії документів: "договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі" (а.с.13 том ІІ).

На виконання коментованої квитанції ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" повідомленням №1 від 26.11.2024 сформовано і подано до ДПС України пояснення та додаткові документи (14 додатків) для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної із долученням копій документів про підтвердження реальності здійснення операцій за коментованою ПН, реєстрація якої зупинена (а.с.169 том І).

У відзиві на позовну заяву відповідач підтвердив отримання пояснення із додатковими копіями документів (14 додатків).

Втім, на переконання ГУ ДПС в Івано-Франківській області, про що безпосередньо зазначено у оскаржуваному рішенні, надання платником податку надано копії документів, складених із порушенням законодавства (а.с.173 том І).

В контексті доводів контролюючого органу про зазначення у коментованій квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної усіх реквізитів, що їх вимагають положення пунктів 10, 11 Порядку №1165, суд зазначає наступне.

За змістом вищезгаданих пунктів постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 за №1165 (надалі по тексту також Порядок №1165), у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12.12.2019 за №520.

Так, згідно пункту 5 Порядку №520, платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Водночас, у разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Так, у вище перелічених квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація спірних податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до неї, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.

На виконання частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, до спірних правовідносин суд застосовує висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19), за змістом яких у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Разом із тим, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Окремо слід звернути увагу на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.

На виконання коментованої квитанції ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" повідомленням №1 від 26.11.2024 сформовано і подано до ДПС України пояснення та додаткові документи (14 додатків) для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної із долученням копій документів про підтвердження реальності здійснення операцій за коментованою ПН, реєстрація якої зупинена (а.с.169 том І).

У відзиві на позовну заяву відповідач підтвердив отримання пояснення із додатковими копіями документів (14 додатків).

Відповідачі не навели суду жодну обставину, підтверджену відповідними доказами, яка б свідчила про належність документів, долучених ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" повідомленням №1 від 26.11.2024 на виконання вимог квитанції ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №9284159713 від 27.09.2024 про зупинення реєстрації податкової накладної за №2 від 04.09.2024, до таких, котрі не є достатніми для уможливлення реєстрації спірного розрахунку коригування, що також свідчить про невідповідність коментованої квитанції вимогам до неї, визначених пунктом 11 Порядку №1165.

Необхідно констатувати, що зазначення у квитанції за №9284159713 від 27.09.2024 про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024 про необхідність "надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних", на переконання суду, є лише дублюванням припису, передбаченого підпунктом 3 пункту 11 Порядку №1165.

Застосоване формулювання безпосередньо впливає на можливість реалізації платником податку права або обов`язку виконати волевиявлення суб`єкта владних повноважень, у спірному випадку, зважаючи на невідповідність такого вимогам щодо чіткості та зрозумілості, породжує їх неоднозначне трактування.

Більше того, включення ДПС України до переліку пропонованих до подання позивачем документів усіх, встановлених приписами пункту 5 Порядку №520, із зазначенням про необхідність їх відповідності критерію "достатності" для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної у ЄРПН, не відповідає вимозі щодо їх конкретизації та вичерпності, позаяк умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.

Повертаючись до фактичних обставин справи, за результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів на засіданні Комісії ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1 на засіданні прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування по ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" (а.с.171 том І), про що винесено рішення за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації спірної податкової накладної в ЄРПН (а.с.173 том І).

Дане рішення прийнято з підстав "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства", а саме "Видаткова накладна на реалізацію товару складена з порушенням, а саме: не містить інформації про посадових осіб відповідальних за здійснення господарської операції (ПІБ, посада) покупця ТОВ "Омега" та постачальника ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", що не дає змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції. Не надано: документальне підтвердження щодо транспортування придбаного товару (ЦМР), розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, що підтверджують сплату коштів за придбаний та реалізований товар".

Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-ХІV (надалі по тексту також Закон №996-ХІV), первинним документом є такий, що містить відомості про господарську операцію.

За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.

У свою чергу, господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).

Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства (частина 1 статті 3 Закону №996-ХІV).

Частиною 2 статті 9 Закону №996-ХІV, до обов`язкових реквізитів первинних документи, котрі можуть бути складені у паперовій або в електронній формі, віднесено: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

При цьому, залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Як визначено коментованим приписом, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Наведеним вище нормам Закону №996-XIV кореспондують норми пункту 2.4 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88 (надалі по тексту також Положення №88), відповідно до яких документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства.

Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.

Отже, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, їх особистий підпис є обов`язковим реквізитом первинного документа, оскільки зазначення саме цієї інформації дає змогу ідентифікувати учасників господарських операцій.

Досліджуючи надані контролюючому органу первинні документи, складені на підтвердження операції з постачання товару, що слугували підставою для оформлення спірної податкової накладної, зокрема на виконання вимог квитанцій про зупинення реєстрації останньої, суд звертає увагу на таке.

До основного виду економічної діяльності ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" за КВЕД 46.90 "Неспеціалізована оптова торгівля". Також серед видів діяльності позивача за КВЕД наявні 46.46 "Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення", 47.19 "Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах", 52.10 Складське господарство", як свідчать відомості запиту до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.9 том ІІ).

Як вже встановлено судом вище по тексту рішення, між ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" та ТОВ "Омега" укладено договір поставки за №409 від 17.06.2024 (надалі по тексту також договір за №409 від 17.06.2024, договір), згідно пункту 1.1 якого відповідно до умов якого позивач, як постачальник, зобов`язується в обумовлений цим договором термін поставити і передати у власність, а покупець прийняти і сплатити товар, відповідно до умов цього договору (а.с.167-168 том І).

Відповідно до пункту 1.2 коментованого договору, товаром за цим договором є товар, вказаний в Специфікації постачальника, яка узгоджується з покупцем і підписується сторонами з використанням системи електронного документообігу. Специфікація затверджується сторонами у встановленій формі (Додаток №1) до цього договору і є невід`ємною частиною цього договору.

Як викладено у пунктах 2.1, 2.2, 2.5, 2.7 договору за №409 від 17.05.2024, поставка товару за цим договором здійснюється на умовах DDP (магазин/ЦС) покупця відповідно до Міжнародних правил тлумачення термінів "Інкотермс" (в редакції 2010 року). Поставка товару постачальником в підрозділ (магазин/ЦС) покупця проводиться на підставі Замовлення покупця. Координати підрозділів (магазин/ЦС) покупця вказані у встановленій формі зразок Додаток№2 (який підписується між постачальником і магазином/ЦС) до цього договору. Окрім цього, дата і час поставки товару визначається сторонами згідно підписаного графіку. Графік представник постачальника погоджує і підписує по кожній торговельній точці з узгодженим представником покупця (директором або заступником директора магазину). Замовлення направляється постачальнику на підставі погодженого з постачальником графіку замовлень/завезень (зразок Додаток №2). Поставка товару здійснюється протягом 3 днів з дати отримання Замовлення постачальником, якщо інше не встановлено в самому Замовленні, цьому договорі або додатках до нього.

Так, постачання товарів здійснюється транспортом і за рахунок постачальника в підрозділ покупця (магазин/РЦ). При вивезенні товару силами і засобами покупця із складу/заводу постачальника, постачальник зобов`язаний компенсувати покупцеві витрати на вивезення товару, згідно виставленого рахунку покупцем (пункт 2.9 договору).

Згідно пунктів 3.1, 3.2, 3.4.1, передача (здача-приймання) товару здійснюється згідно товарно-транспортної накладної, що надається постачальником. Право власності та ризики на товар переходять до покупця з моменту прийняття товару за якістю і за кількістю, що підтверджується відбитком штампа "Прийнято за кількістю і якістю" підрозділу (магазин/ЦС) покупця на транспортній накладній із зазначенням дати прийняття товару і підписом особи, яка прийняла товар. Приймання товару представником підрозділу (магазин/ЦС) покупця починається з надання постачальником пакету документів на товар і відібраного по одній одиниці кожного найменування товару, що підлягає передачі покупцеві по транспортній накладній. Накладні, що передаються постачальником одночасно з передачею товару покупцеві, повинні в повному обсязі відповідати вимогам, що пред`являються нормами чинного законодавства України, а так само містити номер та дату договору по якому поставляється товар, код товару згідно з УКТ ЗЕД.

Щодо ціни і порядку розрахунків, то відповідно до пунктів 4.1, 4.4, 4.5 договору за №409 від 17.05.2024, загальна вартість договору складається з суми товарів, зазначених у накладних. Оплата здійснюється шляхом перерахування грошових коштів платіжним дорученням на розрахункових рахунок постачальника. Датою виконання покупцем своїх зобов`язань по оплаті товару є момент (день) списання грошових коштів з банківського рахунку покупця уповноваженим банком покупця на підставі платіжного доручення покупця про перерахування платежу на користь постачальника. У момент списання грошових коштів з банківського рахунку покупця, зобов`язання покупця по оплаті, передбачене цим договором визнається сторонами виконаним в частині суми, списаної з поточного банківського рахунку покупця (а.с.138-139 том І).

За наслідком укладення договору за №409 від 17.06.2024, ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" сформовано видаткову накладну за №443 від 04.09.2024, за змістом якої ТОВ "Омега" отримано від позивача 7 (сім) найменувань товару у загальній сумі 181 193,76 гривень, з яких податок на додану вартість складає 30 198,96 гривень (а.с.137 том І).

За змістом платіжних інструкцій за №112440731 від 18.10.2024 (а.с.215 том І) та за №1977797128 від 08.11.2024 (а.с.197 том І) ТОВ "Омега" здійснено оплату за договором №408 від 17.06.2024 на користь позивача у сумі 34 862,79 гривень та 144 213,00 гривень відповідно.

Із відомостей акту звірки взаємних розрахунків за період з вересня 2024 року по жовтень 2024року між позивачем та ТОВ "Омега" судом також встановлено відображення у такій даних про проведення зарахування на ім`я платника податків 34 862,79 гривень за платіжним дорученням за №112440731 від 18.10.2024 (а.с.216 том І).

Аналізуючи зміст вищенаведеної видаткової накладної, суд констатує відсутність у графі, котра передбачає вказання ідентифікаційних даних постачальника, яким у даному випадку виступає ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", посади і прізвища особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, та котра діє від імені означеного товариства.

Натомість, у них відображено лише підпис постачальника товару та відтиск мокрої печатки ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", проте вказані видаткові накладні не містять даних, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції від імені позивача.

У свою чергу, аналогічна графа, призначена для заповнення відповідальною особою покупця, ТОВ "Омега" залишена незаповненою, проте нижче міститься відтиск мокрої печатки наступного змісту: "ТОВ "Омега" ЄДРПОУ 30982361 в особі ТОВ "ЛОГІСТИКА БЕЗ МЕЖ" ЄДРПОУ 44337166; Прийнято по кількості і якості". Коментована печатка містить підпис без зазначення дати його проставлення та відповідальної особи.

Видаткова накладна є первинним документом, оскільки, виходячи з вимог пункту 44.1 статті 44 ПК України, статті 1 та пунктів 1, 2 статті 9 Закону №996-XIV, містить відомості про господарську операцію, підтверджує факт як передачі так і отримання товарів відповідною стороною, і є підставою для відображення цієї господарської операції у бухгалтерському й податковому обліку.

У постанові від 24.06.2020 року у справі №826/7436/18 Верховний Суд вказав, що відсутність в документі посади і прізвища особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, як обов`язкового реквізиту (елементу) первинного документу, не може кваліфікуватися як незначний (неістотний) недолік.

Разом із тим, судом також взято до уваги, що при скеруванні ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" скарги за №12119909/41366770 від 28.11.2024 (а.с.265 том І) із долученими 41 додатками на рішення за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної у ЄРПН, одержання і врахування яких підтверджено відповідачем у межах відзиву на адміністративний позов (а.с.176 том І), копія видаткової накладної, подана на розгляд комісії регіонального та центрального рівнів, відрізнялася.

Так, досліджуючи зміст копії видаткової накладної за №443 від 04.09.2024 (а.с.213 том І), оформленої ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" на постачання товару до ТОВ "Омега", долученої до скарги на оскаржуване рішення, суд відзначає, що така, окрім підпису постачальника товару та відтиску мокрої печатки ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", вже містять зазначення посади і прізвища особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення від імені позивача, а саме "Директор ОСОБА_1 ", при чому, такі внесені рукописним способом.

Окрім того, відтиск мокрої печатки наступного змісту: "ТОВ "Омега" ЄДРПОУ 30982361 в особі ТОВ "ЛОГІСТИКА БЕЗ МЕЖ" ЄДРПОУ 44337166; Прийнято по кількості і якості", попри попередньо наявний підпис, тепер включає дату "06 вересня 2024 р." та "Ст. оператор ОСОБА_2 ", також внесені рукописним способом.

Ані в поясненнях до вищезгаданої скарги, ані в межах адміністративного позову та інших процесуальних заяв по справі, позивачем не надано жодного роз`яснення стосовно походження та причини внесення змін до означеної видаткової накладної при реалізації останнім права на адміністративне оскарження рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних у ЄРПН.

Разом із тим, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій, на що звернула увагу Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Дійсно, наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та для відмови платнику ПДВ у формуванні податкового кредиту за рахунок сум цього податку у ціні придбаних товарів (послуг), якщо інші об`єктивні дані свідчать про зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю. Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема у постанові від 12.06.2018 у справі №825/3419/14.

При цьому, суд також зважає на позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 20.12.2018 у справі №910/19702/17, за змістом якої відсутність у видаткових накладних назви посади особи, яка отримала товар за цією накладною, за наявності підпису у цій накладній, який засвідчений відтиском печатки покупця, не може свідчити про те, що такі видаткові накладні є неналежними доказами у справі. Відтиск печатки на видаткових накладних є свідченням участі особи у здійсненні господарської операції за цими накладними.

У контексті наведеного судом взято також до врахування обставину того, що згідно пункту 3.2 договору поставки за №409 від 17.06.2024 (а.с.167-168 том І), передача (здача-приймання) товару здійснюється згідно товарно-транспортної накладної, що надається постачальником. Право власності та ризики на товар переходять до покупця з моменту прийняття товару за якістю і за кількістю, що підтверджується відбитком штампа "Прийнято за кількістю і якістю" підрозділу (магазин/ЦС) покупця на транспортній накладній із зазначенням дати прийняття товару і підписом особи, яка прийняла товар.

Так, пункт 2.9 коментованого договору уможливлює постачання товарів транспортом і за рахунок постачальника в підрозділ покупця (магазин/РЦ). Поставка товару здійснюється протягом 3 днів з дати отримання Замовлення Постачальником, якщо інше не встановлено в самому Замовленні, цьому договорі або додатках до нього (пункт 2.7 договору).

Разом із тим, як свідчать матеріали справи, транспортування товару за видатковою накладною за №443 від 04.09.2024 від ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" до ТОВ "Омега" здійснювалося Товариством з обмеженою відповідальністю "Нова пошта" за експрес-накладною №59001214900922, оформленою 04.09.2024. Згідно відомостей такої, представником ТОВ "Омега" одержано відправлений товар 06.09.2024 (а.с.166 том І).

Відповідно до платіжної інструкції за №256 від 13.09.2024, позивачем здійснено перерахування грошових коштів у безготівковій формі на користь ТОВ "Нова пошта" у якості оплати за послуги перевезення відправлень (а.с.142 том І). Натомість актом здачі-приймання робіт (надання послуг) за №НП-012537054 від 10.09.2024 засвідчується виконання ТОВ "Нова пошта" послуг перевезення відправлень у повному обсязі (а.с.156 том І).

В контексті наведеного, суд наголошує, що за приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Зважаючи на те, що податкова накладна за №2 від 04.09.2024 складена у зв`язку зі здійсненням позивачем операції з постачання товарів, котра, у силу вимог підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України, є об`єктом оподаткування податку на додану вартість, датою виникнення податкового зобов`язання слід вважати дату, яка сталася раніше, у спірному випадку, 04.09.2024, що знаходить своє підтвердження долученими ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" документами до спірної податкової накладної, а саме експрес-накладною №59001214900922, оформленою 04.09.2024, про відправлення на ім`я та адресу ТОВ "Омега" товарів.

Враховуючи вищевикладене, суд не приймає до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків, оскільки формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи.

У свою чергу, контролюючим органом не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Таким чином, в межах дослідження матеріалів даної адміністративної справи, а також доводів сторін, суд не знаходить підстав вважати, що видаткова накладна за №443 від 04.09.2024, є такою, що складена/оформлена ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" з порушенням законодавства, й відтак є достатньою та обґрунтованою підставою для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024 у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розглядаючи доводи відповідача про обґрунтованість відмови у реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024, оформленої рішенням за №12119909/41366770 від 28.11.2024, в частині не подання ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" "документального підтвердження щодо транспортування придбаного товару (ЦМР), розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, що підтверджують сплату коштів за придбаний та реалізований товар", суд виходить з наступних фактичних обставин та мотивів.

Між ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" (покупець) та нерезидентом "YIWU LEWANG STATIONERY CO.,LTD" (Китай) (постачальник), укладено зовнішньо-економічний контракт поставки за №1/23 від 01.06.2023 (надалі по тексту також контракт, контракт за №1/23 від 01.06.2023), згідно з підпунктом 1.1 пункту 1 якого постачальник продає та постачає, а покупець купляє та приймає товар, зазначений окремо на кожну поставку у Специфікаціях, які є невід`ємною частиною цього Контракту (а.с.140-141, 147-149 том І).

Відповідно до підпункту 3.1 пункту 3 контракту, постачальник постачає, а покупець купляє на умовах CIF (вартість по фрахту) ГДАНСЬК ПОЛЬЩА (INCOTERMS 2020). Асортимент товару на кожну поставку згідно з інвойсом являється невід`ємною частиною даного Контракту. Всі необумовлені даним контрактом умови регулюються відповідно до зобов`язань сторін прописаних в INCOTERMS 2020.

Як викладено в межах підпунктів 4.1-4.5 пункту 4 контракту за №1/23 від 01.06.2023, загальна вартість товару, що поставляється в обсязі цього Контракту, становить 500 000 (п`ятсот тисяч) доларів США. Ціна охоплює упаковку, маркування та проведення експортних митних процедур, а також інші витрати на відправку Товару до України. Вартість кожної партії Товару визначається відповідно до Специфікації, що складається на кожну партію окремо і є невід`ємною частиною цього Контракту. Оплата кожної партії товару провадиться на підставі Специфікації до прибуття вантажу. Оплата може здійснюватися частинами. Зміна виду оплати кожної партії товару обумовлюється специфікацією. Валюта Контракту Долар США. Оплата товару здійснюється покупцем постачальнику в Доларах США через переказ на рахунок постачальника.

На виконання контракту за №1/23 від 01.06.2023 вантажно-митними деклараціями за №23UA209120021210U0 від 04.09.2023 на суму 32 992,03 доларів США (а.с.127-136 том І), за №24UA209120001991U4 від 23.01.2024 на суму 41 977,42 доларів США, за №24UA206050003734U4 від 06.04.2024 на суму 24 624,88 доларів США (а.с.150-155 том І), за №24UA305160011510U4 від 10.04.2024 на суму 23 513,29 доларів США (а.с.122-126 том І) засвідчується здійснення митного оформлення (випуску) товарів від нерезидента "YIWU LEWANG STATIONERY CO.,LTD" (Китай).

У доповнення до вищезгаданих документів, разом із зверненням до ДПС України із скаргою за №12119909/41366770 від 28.11.2024 (а.с.265 том І) на рішення за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної у ЄРПН, останнім долучено також 41 додаток, одержання яких податковим органом підтверджено у відзиві на адміністративний позов (а.с.176 том І).

Так, згідно інвойсів постачальника "YIWU LEWANG STATIONERY CO.,LTD" (Китай), адресованих покупцю ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" та сформованих на виконання контракту за №1/23 від 01.06.2023, такі містять перелік найменувань товарів та наступний підсумок до оплати:

за №20230626 від 26.06.2023 на суму 32 992,03 доларів США (а.с.204 том І);

за №20231118 від 18.11.2023 на суму 41 977,42 доларів США (а.с.181 том І);

за №20240123 від 23.01.2024 на суму 24 624,88 доларів США (а.с.221-222 том І);

за №20240125 від 25.01.2024 на суму 23 513,29 доларів США (а.с.214 том І).

Суд акцентує увагу на тому, що в коментованих вантажно-митних деклараціях позивач самостійно визначив митну вартість товару за основним методом, тобто за ціною договору (контракту) щодо товарів, які імпортуються, разом із тим, така вартість у повній мірі співпадає за кожною з кореспондуючих інвойсів постачальника-нерезидента.

На засвідчення проведення оплати за коментованими інвойсами у матеріалах, котрі перебували у віданні податкового органу на етапі адміністративного оскарження рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, також були наявні наступні платіжні доручення в іноземній валюті:

за №1 від 22.01.2024 у сумі 12 992,00 доларів США (за інвойс №20230626 від 26.06.2023) (а.с.184 том І);

за №4 від 26.01.2024 у сумі 10 000,03 доларів США (за інвойс №20230626 від 26.06.2023) (а.с.192 том І);

за №6 від 06.02.2024 у сумі 10 000,00 доларів США (за інвойс №20230626 від 26.06.2023) (а.с.193 том І);

за №16 від 15.04.2024 у сумі 18 500,00 доларів США (за інвойс №20231118 від 18.11.2023) (а.с.185 том І);

за №17 від 16.04.2024 у сумі 73 733,44 доларів США (за інвойс №20231101, 20231118, 20231120, 20231231) (а.с.186 том І);

за №25 від 21.05.2024 у сумі 10 000,00 доларів США (за інвойс №20240106 (у сумі 823, 54 доларів США), №20240123 (у сумі 9 176,46 доларів США) (а.с.187 том І);

за №26 від 24.05.2024 у сумі 25 000,00 доларів США (за інвойс №20240123 (у сумі 15 448,42 доларів США), №20240125 (у сумі 9 551,58 доларів США) (а.с.188 том І);

за №27 від 27.05.2024 у сумі 5 000,00 доларів США (за інвойс №20240125) (а.с.189 том І);

за №28 від 28.05.2024 у сумі 6 000,00 доларів США (за інвойс №20240125) (а.с.190 том І);

за №29 від 03.06.2024 у сумі 2 961,71 доларів США (за інвойс №20240125) (а.с.191 том І).

Таким чином, ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" у повній мірі здійснено оплату за коментованими інвойсами (за №20230626 від 26.06.2023) протягом січня-лютого 2024 року, (за №20231118 від 18.11.2023) протягом квітня-травня 2024 року, (за №20240123 від 23.01.2024) протягом травня 2024 року, (за №20240125 від 25.01.2024) протягом травня-червня 2024 року, котрі слугували підставою для оформлення вантажно-митних декларацій за №23UA209120021210U0 від 04.09.2023, за №24UA209120001991U4 від 23.01.2024, за №24UA206050003734U4 від 06.04.2024, за №24UA305160011510U4 від 10.04.2024 на постачання товару, надалі реалізованого ТОВ "Омега" за договором №408 від 17.06.2024.

Разом із тим, вище по тексту судового рішення судом вже з`ясовано обставини того, що за змістом платіжних інструкцій за №112440731 від 18.10.2024 (а.с.215 том І) та за №1977797128 від 08.11.2024 (а.с.197 том І) ТОВ "Омега" здійснено оплату за договором №408 від 17.06.2024 на користь позивача у сумі 34 862,79 гривень та 144 213,00 гривень відповідно. Із відомостей акту звірки взаємних розрахунків за період з вересня 2024 року по жовтень 2024року між позивачем та ТОВ "Омега" судом також встановлено відображення у такій даних про проведення зарахування на ім`я платника податків 34 862,79 гривень за платіжним дорученням за №112440731 від 18.10.2024 (а.с.216 том І).

Відтак, обставини здійснення руху коштів як у контексті реалізації зовнішньо-економічного контракту поставки за №1/23 від 01.06.2023, укладеного з нерезидентом-постачальником "YIWU LEWANG STATIONERY CO.,LTD" (Китай), так і надалі укладеного договору поставки за №409 від 17.06.2024, укладеного з ТОВ "Омега", як покупцем, знайшли своє документальне підтвердження у матеріалах справи.

Також, з приводу наведеного суд повторно зауважує, що податкова накладна за №2 від 04.09.2024 складена у зв`язку зі здійсненням позивачем операції з постачання товарів, котра, у силу вимог підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України, є об`єктом оподаткування податку на додану вартість, а отже датою виникнення податкового зобов`язання слід вважати дату, яка сталася раніше, у спірному випадку, 04.09.2024, що засвідчується долученими ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" документами до спірної податкової накладної, а саме експрес-накладною №59001214900922, оформленою 04.09.2024, про відправлення на ім`я та адресу ТОВ "Омега" товарів.

З огляду на вказане, суд критично оцінює обґрунтування відповідача про неможливість підтвердження дійсності здійснення господарської операції ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ", оформленої податковою накладною №2 від 04.09.2024, котра пов`язується, у тому числі, з відсутністю "розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, що підтверджують сплату коштів за придбаний та реалізований товар", оскільки зважає на обставину не врахування ГУ ДПС в Івано-Франківській області змісту інших долучених позивачем документів.

У контексті викладеного у межах оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної доводу про ненадання платником податків документального підтвердження щодо транспортування придбаного товару (ЦМР), суд звертає увагу, що предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Відповідно до статті 1 Закону "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 за №996-XIV (надалі по тексту також Закон №996-XIV), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.

У свою чергу, господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).

Перелік первинних документів, якими оформлюються господарські операції, може бути встановлений правовими нормами.

Відповідно до абзаців 25 і 26 глави 1 "Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", затверджених Міністерством транспорту України за №363 від 14.10.1997 (надалі по тексту також Правила №363), котрі визначають права, обов`язки і відповідальність власників автомобільного транспорту Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів Замовників, товарно-транспортна документація комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу.

Товарно-транспортна накладна єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи; вона є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

Водночас, згідно статті 4 Конвенції про договір міжнародного автомобільного перевезення вантажів від 19.05.1956 (надалі по тексту також Конвенція), договір перевезення підтверджується складанням вантажної накладної. Відсутність, неправильність чи утрата вантажної накладної не впливають на існування та чинність договору перевезення, до якого й у цьому випадку застосовуються положення цієї Конвенції.

Вантажна накладна містить такі дані: a) дата і місце складання вантажної накладної; b) ім`я та адреса відправника; c) ім`я та адреса перевізника; d) місце і дата прийняття вантажу до перевезення і передбачене місце його доставки; e) ім`я та адреса одержувача; f) прийняте позначення характеру вантажу і спосіб його упакування та, у випадку перевезення небезпечних вантажів, їх загальновизнане позначення; g) кількість вантажних місць, їх спеціальне маркування і нумерація місць; h) вага вантажу брутто чи виражена в інших одиницях виміру кількість вантажу; i) платежі, пов`язані з перевезенням (провізна плата, додаткові платежі, митні збори, а також інші платежі, що стягуються з моменту укладання договору до доставки вантажу); j) інструкції, необхідні для виконання митних та інших формальностей; к) заява про те, що перевезення здійснюється, незалежно від будь-яких умов, згідно положень дійсної Конвенції.

Так, слід зауважити, що товарно-транспортні накладні не є документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують обставини щодо придбання товару (послуг), а тому не можуть бути безумовними доказами означених обставин.

Дійсно, товарно-транспортна накладна підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів здійснення господарської операції з постачання товарів.

Разом із тим, на переконання суду, питання щодо наявності товарно-транспортної накладної, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції. Недоліки у оформленні товарно-транспортної накладної не може бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася, оскільки такі є доказом саме факту перевезення (переміщення) товару.

З матеріалів адміністративної справи судом встановлено, що разом із скаргою за №12119909/41366770 від 28.11.2024 (а.с.265 том І) на рішення за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної у ЄРПН, ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" долучено наступні документи на засвідчення перевезення товарів, придбаних у нерезидента-постачальника "YIWU LEWANG STATIONERY CO.,LTD" (Китай) згідно контракту за №1/23 від 01.06.2023, а саме:

товарно-транспортна накладна (CMR) за №3249/І/2023/ОР від 31.08.2023 (а.с.211 том І) (у графі 5 "Супровідні документи" зазначено "Invoice №20230626", штамп про проходження митного контролю від 03.09.2023);

товарно-транспортна накладна (CMR) за №ECMI-5 від 18.01.2024 (а.с.223 том І) (у графі 5 "Супровідні документи" зазначено "Invoice №20231118, date 18/11/2023", штамп про проходження митного контролю від 20.01.2024);

товарно-транспортна накладна (CMR) за №ЕСМІ-11 від 29.03.2024 (а.с.254 том І) (у графі 5 "Супровідні документи" зазначено "Invoice №20240123, date 23/01/2024", штамп про проходження митного контролю від 04.04.2024);

товарно-транспортна накладна (CMR) за №ЕСМІ-12 від 29.03.2024 (а.с.262 том І) (у графі 5 "Супровідні документи" зазначено "Invoice №20240125, date 25/01/2024", штамп про проходження митного контролю від 06.04.2024).

В той же час, договірні відносини з приводу перевезення товарів за вищезгаданими товарно-транспортними накладними (CMR) від м. Гданськ (Польща) до м. Косів (Україна), засвідчуються сукупністю наступних документів стосовно контрагентів:

ТОВ "Комфортний переїзд": Договір-Заявка №2/08 на перевезення вантажів у міжнародному сполученні від 29.08.2023 (а.с.194 том І); Акт прийому-передачі виконаних робіт за №2/08 від 05.09.2023 за перевезення вантажу у сумі 30 000,00 гривень(а.с.205 том І); Платіжна інструкція за №39 від 28.12.2023 про оплату за послуги організації перевезення згідно рахунків від 05.08.2023, від 31.08.2023 у сумі 60 000,00 гривень (а.с.180 том І);

ФОП ОСОБА_3 : Договір-Заявка за №18/01 на перевезення вантажів у міжнародному сполученні від 18.01.2024 (а.с.178 том І); Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) за №8/24 від 24.01.2024 з міжнародного транспортного перевезення згідно Договору-Заяви №18/01 від 18.01.2024 на суму 151 700,00 гривень (а.с.224 том І); Платіжна інструкція за №24 від 29.01.2024 про оплату послуг за транспортні перевезення згідно рахунків №6/24 від 08.01.2024 на суму 151 700,00 гривень (а.с.237 том І);

ФОП ОСОБА_3 : Договір-Заявка за №2/24 на перевезення вантажів у міжнародному сполученні від 27.03.2024 (а.с.252 том І); Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) за №32/24 від 11.04.2024 з міжнародного транспортного перевезення згідно Договору-Заявки №2/24 від 27.03.2023 на суму 214 000,00 гривень (а.с.218 том І); Платіжна інструкція за №99 від 18.04.2024 про оплату послуг за транспортні перевезення згідно рахунків №32/24 від 08.04.2024 на суму 62 000,00 гривень (зворотній бік а.с.263 том І); Платіжна інструкція за №105 від 23.04.2024 про оплату послуг за транспортні перевезення згідно рахунків №32/24 від 08.04.2024 на суму 152 000,00 гривень (а.с.с236 том І);

ФОП ОСОБА_3 : Договір-Заявка за №1/24 на перевезення вантажів у міжнародному сполученні від 27.03.2024 (а.с.255 том І); Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) за №31/24 від 06.04.2024 з міжнародного транспортного перевезення згідно Договору-Заявки №1/24 від 27.03.2023 на суму 199 000,00 гривень (а.с.253 том І); Платіжна інструкція за №84 від 08.04.2024 про оплату послуг за транспортні перевезення згідно рахунків №31/24 від 05.04.2025 на суму 199 000,00 гривень (а.с.212 том І).

В свою чергу, суд констатує що такі, як і решта долучених позивачем документів для реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024, не мають дефекту форми, змісту або походження, котрі в силу вищезазначених приписів спричиняють втрату такими первинними документами юридичної сили і доказовості.

Суд також вважає релевантними застосування висновків Верховного суду, викладених у постанові від 16.05.2024 у справі №400/11727/23 (адміністративне провадження №К/990/10494/2), що зводяться до наступного: відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Водночас, звернено увагу, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб`єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.

При цьому, відповідно до усталеної практики така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Так, суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.07.2023 року у справі №420/7850/22.

Відтак, сама по собі відсутність станом на дату вирішення Комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1 питання про реєстрацію податкової накладної №2 від 04.09.2024 у Єдиному реєстрі податкових накладних "документального підтвердження щодо транспортування придбаного товару (ЦМР)", на переконання суду, не може бути самостійний доказом безтоварності господарської операції, зважаючи на те, що контролюючим органом не наведено жодних доводів, які б свідчили, що не надання ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" вищезгаданих прямо пов`язана із втратою юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди інших долучених первинних документів.

Зважаючи на наведену в межах рішення суду практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165, досліджені судом обставини в розрізі комплексного аналізу наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для реєстрації податкової накладної, підтверджують зроблені вище по тексту судового рішення висновки про те, що позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкової накладної за №2 від 04.09.2024.

Вище по тексту судового рішення, судом вже сформовано висновок про достатність поданих ТОВ "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" документів, оформлених в ході реалізації договору поставки за №409 від 17.06.2024, наданих платником податків до пояснень повідомленнями №1 від 26.11.2024, на виконання вимог квитанції ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №9284159713 від 27.09.2024 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024.

Натомість, всупереч частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідачі не довели належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірного у справі індивідуального акту, а саме рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №12119909/41366770 від 28.11.2024.

В розрізі досліджених в межах даної адміністративної справи спірних правовідносин, суд резонує, що зазначені Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області підстави в обґрунтування прийняття оскаржуваного рішення про відмову, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення Комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність такого рішення.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З урахуванням встановлених вище по тексту судового рішення обставин, суд вважає, що відповідачі не обґрунтували правомірність свого рішення.

Враховуючи вищенаведене, суд доходить висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат суд зазначає, що позивачем за подання до суду адміністративного позову немайнового характеру сплачено судовий збір в розмірі 3 028,00 гривень, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься платіжна інструкція за №9 від 07.01.2025 (а.с.6 том І).

Ставка судового збору за подання юридичною особою до суду адміністративного позову немайнового характеру становить 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб (пункт 3 частини 2 статті 4 Закону України "Про судовий збір").

За приписами частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що спірні правовідносини виникли з вини Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, яке необґрунтовано відмовило у реєстрації податкової накладної за №2 від 04.09.2024, підлягає стягненню з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача понесені ним судові витрати по оплаті судового збору в сумі 3 028,00 гривень.

Сторонами не подано до суду будь-яких доказів про понесення ними інших витрат, пов`язаних з розглядом справи, відтак у суду відсутні підстави для вирішення питання щодо їх розподілу.

На підставі статті 1291 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1 за №12119909/41366770 від 28.11.2024 про відмову товариству з обмеженою відповідальністю "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" у реєстрації податкової накладної №2 від 04.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській (ідентифікаційний код юридичної особи 43968084) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код юридичної особи 41366770) сплачений судовий збір в розмірі 3 028,00 гривень (три тисячі двадцять вісім гривень нуль копійок).

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

позивач товариство з обмеженою відповідальністю "ЕКСПОРТНА КОМПАНІЯ "МАРЧУК-ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код юридичної особи 41366770), вул. Незалежності, буд. 33, м. Косів, Косівський район, Івано-Франківська область, 78601;

представник позивача Іванів-Магльована Ірина Романівна (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ; ордер на надання правничої допомоги серії "АТ" за №1081871 від 08.01.2025; свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльність серії "ІФ" за №002001 від 27.05.2024), вул. Хіміків, 4/39, м. Івано-Франківськ, 76008;

відповідач Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи 43968084), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018.

Суддя Чуприна О.В.