Ухвала суду № 12675994, 24.11.2010, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"24" листопада 2010 р. м. КиївК-1103/08

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого Ланченко Л.В.

суддів Голубєвої Г.К.

Бившевої Л.І.

Пилипчук Н.Г.

Степашка О.І.

за участю:

секретаря Андрюхіної І.М.

представників:

позивача не зявився.

відповідача-1 не зявився.

відповідача-2 Шарко І.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги

Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м.Харкова та Державної податкової адміністрації України

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 10.08.2007 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.12.2007

у справі №2-а-484/07

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Екополіс»

до 1. Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м.Харкова, 2. Державної податкової адміністрації України

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 10.08.2007, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.12.2007, позов ТОВ «Екополіс»задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Дзержинському районі м.Харкова від 16.11.2006 №0002392320/0 та №0002402320/0, від 06.02.2007 №0002392305/1, №0002402305/1, №0000262305/1, №0000272305/1, від 05.04.2007 №0002342320/2, №0002402320/2, №0000262305/2, №0000272305/2, рішення ДПІ у Дзержинському районі м.Харкова від 23.01.2007 №903/10/25-007, рішення ДПА України від 01.06.2007 №5263/6/25-0115, стягнуто судові витрати.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційними скаргами відповідачів.

У касаційній скарзі відповідача-1 ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанцій та прийняття нового про відмову в задоволенні позовних вимог повністю, з підстав порушення норм матеріального права.

Відповідачем-2 заявлено вимогу про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанції та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права.

Позивач у запереченнях на касаційні скарги просив залишити їх без задоволення, судові рішення без змін.

Перевіривши у відкритому судовому засіданні повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга відповідача-1 підлягає частковому задоволенню, а відповідача-2 задоволенню, виходячи з такого.

Відповідачем-1 проведено планову документальну перевірку фінансово-господарської діяльності позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2005 по 30.09.2006, за результатами якої складено акт №7115/2320/14063553 від 03.11.2006.

Перевіркою встановлено, що позивачем у цей період за договорами купівлі-продажу товарів на умовах товарного кредиту отримано товари з відстроченням платежу (за товарним кредитом). За перевірений період були придбані товари по договорам товарного кредиту на суму 4946951,04 грн. (у т.ч. ПДВ - 824491,9 грн.), нараховані та сплачені відсотки за відстрочення оплати товару у сумі 2122977,16 грн. (у т.ч. ПДВ - 353829,53 грн.).

Відсотки за відстрочення оплати товару у сумі 1769147,63 грн. були віднесені позивачем до складу валових витрат та в подальшому не використовувались у власній господарській діяльності, тобто не брали участі у формуванні ціни реалізації товарів і не пов'язані з веденням господарської діяльності підприємства. Діяльність позивача з придбання послуг товарного кредиту не має свого доходного еквіваленту в будь якій формі, через відсутність подальшого використання у господарській діяльності, а тому віднесення витрат з придбання цих послуг до складу валових витрат порушує п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств, що призвело до завищення валових витрат у 2 та 3 кварталі 2006 року, та заниження чистої суму податкового зобов'язання по податку на прибуток у сумі 422286,91 грн.

В порушення пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»позивачем до складу податкового кредиту віднесені суми нарахованих та сплачених відсотків за відстрочення оплати товару у звязку з чим занижено суму податку на додану вартість в сумі 353829,53 грн.

На підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.11.2006 №0002392320/0, яким донараховано податок на додану вартість і застосовано штрафні санкції в сумі 491922,67 грн., у т.ч. основний платіж 353829,53 грн. та штрафні (фінансові) санкції 138093,14 грн.; та №0002402320/0, яким донараховано податок на прибуток в загальній сумі 486515,60 грн., у т.ч. основний платіж 442286,91 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 44228,69 грн.

За наслідками адміністративного узгодження, скарги позивача залишені без задоволення, прийняті аналогічні податкові повідомлення-рішення з відповідним індексом, якими доведено нові граничні строки сплати податкових зобовязань, а також податкові повідомлення-рішення №0000272305/1 та №0000272305/2 про донарахування штрафних санкцій з податку на прибуток в сумі 27300,31 грн. та №0000262305/1 та №0000262305/2 про донарахування штрафних санкцій з податку на додану вартість в сумі 35382,86 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач, як платник податків, обліковується в Державній податковій інспекції у Дзержинському районі м. Харкова з 11.01.1991, та здійснює діяльність у сфері оптової торгівлі будівельними матеріалами.

З метою здійснення своєї господарської діяльності позивачем були укладені договори, які передбачали придбання товару на умовах товарного кредиту, а саме:

договір купівлі-продажу товарів на умовах товарного кредиту №0305/1 від 03.05.2006 з ТОВ «Комерційні Ініціативи»з додатковими угодами до цього договору №1 та №2 від 25.05.2006;

договір купівлі-продажу товарів на умовах товарного кредиту №б/н від 02.06.2006 з ПП «Житомир-Євростандарт»з додатковими угодами до цього договору №1та №б/н від 29.06.2006; договір купівлі-продажу товарів на умовах товарного кредиту №б/н від 03.07.2006 з ПП «Житомир-Євростандарт»з додатковими угодами до цього договору №1 та №б/н від 29.07.2006.

На момент укладання угод та отримання товару у позивача були відсутні грошові кошти, які були необхідні для оплати цього товару за вищезазначеними договорами, що підтверджується виписками з банку про рух грошових коштів на рахунку за травень-липень 2006 року та висновком аудитора Іщенка С.М. від 06.07.2007.

В оплату за товар та відсотки (проценти) за товарний кредит позивач передав продавцям товару емітовані ним прості векселі за актами приймання-передачі (емісії) векселів від 25.05.2006, від 29.06.2006 та від 29.07.2006.

В подальшому векселі, видані позивачем, були пред'явлені йому до оплати за актами пред'явлення векселя до платежу від 19.06.2006, від 30.06.2006 та від 18.08.2006 та отримані за актами приймання-передачі векселів б/н від 12.07.2006 року, б/н від 09.08.2006 та б/н від 19.09.2006.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позов, мотивував свої висновки тим, що сплачені позивачем кошти за вищезазначеними договорами, безпосередньо повязані з його господарською діяльністю, оскільки придбання товарів за цими договорами купівлі-продажу неможливо було виконати на інших умовах крім товарного кредиту внаслідок відсутності обігових коштів, при цьому придбані товари призначені для подальшого використання в господарській діяльності позивача. Крім того, всі укладені позивачем угоди є дійсними, відповідачі з позовами про визнання угод недійсними, або про застосування наслідків до нікчемних угод, не звертались.

Однак, з такими висновками судів попередніх інстанцій не можна погодитись, оскільки вони є наслідком незастосування системного аналізу норм чинного законодавства, без всебічного і повного зясування всіх фактичних обставин справи.

За встановлених судами обставин доводи податкової інспекції про помилковість судових рішень в частині висновку про правильність віднесення позивачем до валових витрат всієї суми витрат за операціями з придбання будматеріалів у 2006 році, коли позивачем до валових витрат було віднесено вартість послуг з продажу товару на умовах товарного кредиту, виходячи з 547,5 % річних (1,5% за день) за угодами з ПП «Житомир-Євростандарт»та 894,25 % річних (2,45% за день) за угодою з ТОВ «Комерційні ініціативи», є частково обґрунтованими.

Судами попередніх інстанцій не наведено будь-яких аргументів на підтвердження висновку про обґрунтованість формування позивачем валових витрат з урахуванням такої високої ціни послуг з товарного кредитування.

Віднесення платником податків до валових витрат тих, які не мають під собою економічного змісту, віднесення яких до валових не встановлено законом, є безпідставним.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»валові витрати виробництва та обігу це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Тобто, за змістом закону до валових витрат можна відносити лише ті, які закон визнає компенсацією вартості товарів (робіт, послуг).

Відповідно до пункту 1.19 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» бартер (товарний обмін) господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у будь-якій формі, іншій, ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачається зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг).

Як було встановлено судами позивач за придбаний у ТОВ «Комерційні Ініціативи»та ПП «Житомир-Євростандарт»розрахувався векселями, тобто, здійснені позивачем операції є бартерними.

Особливості оподаткування товарообмінних (бартерних) операцій встановлені пунктом 7.1. статті 7 Закону.

Підпунктом 7.1.1. пункту 7.1. статті 7 Закону закріплено правило, згідно з яким доходи та витрати від здійснення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються виходячи з договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайні ціни.

Положення даного підпункту слід розуміти так, що витрати від здійснення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються виходячи з договірної ціни такої операції, проте, ціна не може бути вищою за звичайну ціну.

Враховуючи те, що умовами надання товарного кредиту була сплата 1,5 % в день (547,5% за рік) за угодами з ПП «Житомир-Євростандарт»та 2,45 % (894,25 за рік) за угодою з ТОВ «Комерційні ініціативи», то такий розмір відсотків не можна визнати звичайною ціною послуги з товарного кредитування.

Згідно з підпунктом 1.20.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якщо пунктом 1.20 не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

За змістом підпункту 1.20.8 Закону обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.

Порядок визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) регламентовано Законом (підпункт 1.20.2.)

Відповідно до підпункту 1.20.10 Закону донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами, а для платників податку, визнаних природними монополістами згідно із законом, - також відповідно до принципів регулювання цін, встановлених таким законом.

Таким чином, у справі підлягає зясуванню обґрунтованість віднесення платником податку до валових витрат вартості нарахованих послуг по продажу товарів на умовах товарного кредиту, зокрема, і в частині, яка перевищувала звичайну ціну послуги комерційного кредитування, з урахування вимог Закону.

Разом з тим, слід погодитися, за наведених у судових рішеннях обставин, з обґрунтованістю віднесення позивачем до валових витрат тих, які відповідають договірній ціні товару та звичайній ціні відповідної послуги.

Відповідачами помилково не визнано право платника податку на віднесення таких витрат до валових витрат, пославшись на те, що операції з купівлі продажу будматеріалів не відповідають ознакам «господарської діяльності», визначеним п.1.32 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», і не відносяться до господарської діяльності позивача, а отже всі витрати за ними не можуть відноситися до валових витрат.

Юридична оцінка встановлених судами обставин свідчить про завищення валових витрат платником податку та їх заниження при перевірці податковим органом, що потягло за собою помилкове визначення бази оподаткування і як наслідок неправильне нарахування податку на прибуток та податку на додану вартість.

Таке положення порушує конституційну вимогу про сплату кожним податків і зборів в порядку і розмірах, встановлених законом (стаття 67 Конституції України).

Наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення субєкта владних повноважень вимогам чинного законодавства є визнання такого акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину, пункт, речення рішення або рішення в частині нарахування певної суми окремого виду податку чи збору, накладення штрафних (фінансових) санкцій в якійсь сумі.

У даному випадку, судова колегія, констатуючи помилкове нарахування податку на прибуток (а звідси й податку на додану вартість) через порушення вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»стосовно формування валових витрат як платником податку, так і податковим органом, не може визнати недійсним рішення податкового органу в якійсь сумі, оскільки податковим органом ще не визначено в установленому законом порядку звичайну ціну послуги з товарного кредитування.

Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого субєкта владних повноважень.

Беручи до уваги те, що рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому, колегія вважає за необхідне скасувати судові рішення прийняті у справі, з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Дана обставина надасть податковому органу можливість визначити в установленому Законом порядку звичайну ціну спірної послуги та прийняти нові рішення (про нарахування податку на прибуток та податку на додану вартість, з штрафними санкціями за цими податками) у звязку з безпідставним формуванням позивачем валових витрат.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової адміністрації України задовольнити.

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дзержинському районі м.Харкова задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 10.08.2007 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.12.2007 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.

Головуючий Л.В.Ланченко

Судді Г.К.Голубєва

Л.І.Бившева

Н.Г.Пилипчук

О.І.Степашко