Рішення № 123125125, 14.11.2024, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 листопада 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/9905/24

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Клочка К.І.,

за участю:

секретаря судового засідання Солтис О.О.,

представника позивача Капусти О.А.,

представника відповідача Набок В.В., розглянув у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 00100222405 від 8.07.2024 року в частині збільшення позивачу фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 421 685,15 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач не погоджується з висновком перевіряючих про безпідставне віднесення сум ПДВ до податкового кредиту за наслідками операцій з придбання квасу та інших безалкогольних напоїв, будівельних матеріалів, техніки та інструменту. Всі вищезазначені товари знаходяться на залишку, що підтверджується наданими до суду інвентаризаційними відомостями. Придбавалися ці товари для використання у власній господарській діяльності. Також позивач не погоджується з висновком перевірки про те, що договори ФОП ОСОБА_1 з ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_3 укладені для штучного формування податкового кредиту та ухилення від оподаткування, оскільки податковий орган згідно діючого законодавства не має права робити висновок про нікчемність правочинів.

Водночас, позивач визнає правомірність податкового повідомлення - рішення № 00100222405 від 8.07.2024 року в частині збільшення грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 7122,35грн

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 10.09.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.

За змістом відзиву від 16.10.2024 відповідно до первинних документів, наявних у ФОП ОСОБА_1 , поточні ремонти приміщень магазинів здійснювало ПП «Профремонт» (42963221) на загальну суму 278381,19 грн, у т.ч. ПДВ 213063,54грн. Згідно наданого Договору на виконання ремонтно-будівельних робіт з поточного ремонту №08/17 від 08.07.2019, актів приймання виконаних будівельних робіт (форма №КБ-2в) та підсумкових відомостей ресурсів до них, ПП «Профремонт» при виконанні робіт використовує власні будівельні матеріали.

Крім того, відповідно до первинних документів, наданих до перевірки, не встановлено придбання ФОП ОСОБА_1 ремонтних та/або будівельних робіт в інших СГ протягом 2017-2023 років. Відповідно до штатних розписів за період 2017-2023 роки у ФОП ОСОБА_1 відсутні посади (працівники), які б могли здійснювати будівельно та/або ремонтні роботи.

При цьому, ФОП ОСОБА_1 протягом перевіряємого періоду відображено придбання будівельних матеріалів, інструментів у істотних обсягах, ПДВ з яких включено до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів.

ФОП ОСОБА_1 надано письмовий запит №1 від 20.05.2024 про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді. Платником надано відповідь №б/н від 23.05.2024, у якій зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється.

Письмові пояснення ФОП ОСОБА_1 щодо придбання будівельних матеріалів та інструментів, їх подальше використання у господарській діяльності (реалізація, списання, наявності на залишках тощо) не надавалися.

Наведені вище факти не дають можливості підтвердити використання в господарській діяльності та/або наявності на залишках вищезазначених будівельних матеріалів, оскільки:

- до перевірки не надано товарно-транспортні накладні щодо транспортування будівельних матеріалів від постачальників до ФОП ОСОБА_1 ;

- відсутня будь-яка інформація про місця зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа тощо);

- наявна інформація про відсутність проведення інвентаризацій ФОП ОСОБА_1 у період, що перевіряється;

- відсутній необхідний кваліфікований персонал для виконання будівельних та ремонтних робіт.

Отже, ФОП ОСОБА_1 не надано документального підтвердження використання придбаних будівельних матеріалів та техніки у господарській діяльності (продаж, списання тощо) та/або наявності його на залишках станом на 31.12.2023.

Перевіркою також встановлено придбання ФОП ОСОБА_1 протягом періоду, що перевіряється, товарів (енергетичні напої, квас, вода, продукти харчування) в значних обсягах, які в подальшому не реалізовувалися. Вищезазначені суми ПДВ включено до складу податкового кредиту з ПДВ відповідних періодів.

Зазначені товари мають обмежений термін придатності. Відповідно інформації від виробників квасу ТМ «Тарас» - Carlsberg Group та ТМ «Львівський хлібний» - ТОВ ТВК "Перша Приватна Броварня "Для Людей - Як Для Себе!" розміщеної в загальнодоступній мережі Інтернет, термін придатності становить від 90 до 180 днів. Відповідно до загальнодоступної інформації, розміщеної в мережі Інтернет, термін придатності б/а енергетичного напою «Нон Стоп» та б/а енергетичного напою "Піт Буль" становить 12 міс, шоколаду та чіпсів 6 міс., сухариків 9 міс., крекерів 12 міс.

ФОП ОСОБА_1 надано письмовий запит №1 від 20.05.2024 про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді. Платником надано відповідь №б/н від 23.05.2024, у якій зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється.

Наведені вище факти не дають можливості підтвердити використання в господарській діяльності та/або наявності на залишках вищезазначених товарів, оскільки:

- відповідно до даних ЄРПН та виторгів РРО/ПРРО, зареєстрованих за місцем здійснення підприємницької діяльності, реалізація даних напоїв не здійснювалася;

- до перевірки не надано форми ведення обліку товарних запасів та інвентаризації за період, що перевіряється;

- відсутня інформація щодо транспортування, розвантаження та місця зберігання вищезазначених товарів;

- подальша реалізація товарів неможлива у зв`язку з обмеженими термінами придатності.

Отже, ФОП ОСОБА_1 не надано документального підтвердження використання придбаних вищезазначених товарів у господарській діяльності (продаж, списання тощо) та/або наявності їх на залишках станом на 31.12.2023.

Також ФОП ОСОБА_1 не надано форму ведення обліку товарних запасів.

Відповідно до п.п. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010р. (із змінами та доповненнями) платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Отже, перевіркою встановлено придбання з одночасним включенням ПДВ до складу податкового кредиту товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ у сумі сумі 190253 грн.

Також в ході проведення перевірки встановлено декларування ФОП ОСОБА_1 взаємовідносин з ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 ) стосовно придбання послуг мерчандайзингу на загальну суму 977200 грн., у т.ч. ПДВ 162866,67грн.

Фактично ФОП ОСОБА_1 надано типові (ідентичні) договори та акти з ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 ), відповідно до аналізу яких встановлено: - відповідно до п. 1.2 договорів про надання послуг, послуги надаються на товар, що виробляється/поставляється ФОП ОСОБА_1 та/або її дистриб`юторами в магазини/торгові точки ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 ). Згідно наданих первинних документів, відсутня інформація щодо реалізації/надання в реалізацію ФОП ОСОБА_1 продукції ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 );

- не надано додатки 1 до договорів (п.4.1);

- відсутня інформація щодо найменування товарів (товару), їх (його) кількості та адреси торговельних точок, де проводилися мерчандайзингові заходи, характер надання послуг та їх кількість;

Крім того, відсутня інформація про час (дні, години) приходу мерчандайзерів для надання послуг, процедуру підтвердження їх повноважень, порядок ведення обліку їх роботи в торговельній точці тощо.

Надані до перевірки акти надання послуг відповідно до ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями) не відповідають вимогам первинних документів, а отже не можуть враховуватися ФОП ОСОБА_1 при визначенні податкового кредиту з ПДВ.

В свою чергу, господарська операція здійснена між ФОП ОСОБА_1 і ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 ) не відповідає суті ділової мети, визначення якої надано пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

21.10.2024 судом отримано відповідь на відзив, у якій позивач не погодився з висновками, викладеними у відзиві.

Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, суд встановив наступне.

На підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст. 20, ст.77, п.81.1 ст.81, п.82.1 ст.82 пп. 69.35 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), та п.2 ч.1 ст. 13 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (із змінами та доповненнями), наказу Головного управління ДПС у Полтавській області за № 1173-П від 26.04.2024 та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на лютий 2024 року, проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , податковий номер НОМЕР_3 , який зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2023, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі єдиного внеску) за період з 28.08.2014 по 20.01.2016 та з 25.01.2016 по 31.12.2023, за наслідками якої складено Акт перевірки від 03.06.2024 № 7582 /16-31-24-05-01/3485206238 .

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення ФОП ОСОБА_1 пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 44.1 ст.44, п. 198.2, пп. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI із змінами та доповненнями, ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями), чим занижено податок на додану вартість у сумі 358818 грн., у т.ч. лютий 2018 на суму 15772 грн., березень 2018 на суму 4741 грн., квітень 2018 на суму 2435 грн., травень 2018 на суму 8068 грн., червень 2018 на суму 157грн., липень 2018 на суму 257грн., серпень 2018 на суму 9870 грн., вересень 2018 на суму 16459 грн., жовтень 2018 на суму 15407 грн., листопад 2018 на суму 156 грн., грудень 2018 на суму 11489 грн., березень 2019 на суму 10169 грн., квітень 2019 на суму 288 грн., травень 2019 на суму 3236 грн., червень 2019 на суму 601 грн., липень 2019 на суму 2522 грн., серпень 2019 на суму 16778 грн., вересень 2019 на суму 82 грн., січень 2020 на суму 11200 грн., лютий 2020 на суму 54 грн., березень 2020 на суму 26723 грн., квітень 2020 на суму 4434 грн., травень 2020 на суму 335 грн., червень 2020 на суму 707 грн., липень 2020 на суму 1357 грн., серпень 2020 на суму 4607 грн., вересень 2020 на суму 336 грн., жовтень 2020 на суму 239 грн., листопад 2020 на суму 50084 грн., грудень 2020 на суму 603 грн., січень 2021 на суму 1312 грн., лютий 2021 на суму 12719 грн., березень 2021 на суму 270 грн., червень 2021 на суму 156 грн., липень 2021 на суму 7080 грн., серпень 2021 на суму 210 грн., вересень 2021 на суму 456 грн., жовтень 2021 на суму 728 грн., листопад 2021 на суму 604 грн., грудень 2021 на суму 75906 грн., січень 2022 на суму 355 грн., лютий 2022 на суму 607 грн., березень 2022 на суму 1398 грн., квітень 2022 на суму 207 грн., травень 2022 на суму 520 грн., червень 2022 на суму 1917 грн., липень 2022 на суму 5042 грн., серпень 2022 на суму 9559 грн., вересень 2022 на суму 1059 грн., жовтень 2022 на суму 583 грн., листопад 2022 на суму 2045 грн., грудень 2022 на суму 6546 грн., січень 2023 на суму 4688 грн., квітень 2023 на суму 967 грн., травень 2023 на суму 4299 грн., червень 2023 на суму 125 грн., липень 2023 на суму 225 грн., вересень 2023 на суму 69 грн.

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області винесено, зокрема, податкове повідомлення - рішення № 00100222405 від 8.07.2024 року, з яким позивач не погодився в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 421 685,15 грн, внаслідок чого звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд виходить з такого.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

-ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції з придбання товарів (послуг), як фактична підстава для визначення у фінансовому і податковому обліках сум витрат та податкового кредиту, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають зміст і хід (процес здійснення) операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, зареєстрованою в ЄРПН.

Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо інші дані свідчать, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку (цей принцип закріплено статтею 4 Закону № 996-XIV) відповідає сутності податкового обліку, який, згідно з частиною другою статті 3 цього ж Закону, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції.

Відтак, з метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи з урахуванням специфіки предмету та умов укладених правочинів.

Такі висновки викладені у постанові Верховного Суду від 27.04.2023 у справі № 826/12546/16.

Стосовно господарських операцій ФОП ОСОБА_1 з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 щодо надання послуг з мерчандайзингу суд зазначає таке.

У постанові від 24 квітня 2018 року у справі № 821/1344/17, Верховний Суд виснував, що маркетингові послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Документами, що підтверджують фактичне отримання маркетингових послуг можуть бути акти приймання-передачі послуг або інші документи, що підтверджує фактичне надання (отримання) послуг, які повинні мати всі обов`язкові реквізити первинних документів, передбачені частиною другою статті 9 Закону № 996-XIV; звіти про надані послуги, про проведення певних маркетингових досліджень, в яких мають бути викладені конкретні результати наданих послуг та досліджень, а щодо досліджень - то і відповідні рекомендації замовнику; а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо як результат понесених витрат на придбання маркетингових послуг.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення маркетингових послуг чи мерчандайзингових послуг, враховуючи специфіку таких послуг, платник податків повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, зокрема і ті, які посвідчують мету, об`єктивну необхідність, економічну доцільність отримання відповідних послуг, а також можливість проведення таких операцій контрагентами з урахуванням необхідного часу, місця, матеріальних ресурсів, необхідних для надання таких послуг.

У постанові від 27.04.2023 у справі № 826/12546/16 Верховний Суд зазначив, що суди мають перевірити якими силами та засобами надавались оспорювані маркетингові та мерчандайзингові послуги, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином позивач здійснював контроль за станом виконання відповідних робіт.

На підтвердження факту отримання послуг з мерчандайзингу від ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 . ФОП ОСОБА_1 надано договори № 02-01/20 від 02.01.2020 та № 01-12/21 від 01.12.2021, предметом яких є маркетингові послуги щодо збільшення обсягів реалізації продукції замовника.

Також на підтвердження факту отримання зазначених послуг позивачем надано рахунки на оплату та акти надання послуг № 1 від 31.01.2020 /т. № 2, а.с. 179/, № 2 від 29.02.2020 /т. № 2, а.с. 180/, № 3 від 31.03.2020 /т. № 2, а.с. 181/, № 4 від 30.04.2020 /т. № 2, а.с. 182/, № 54 від 31.12.2021 /,т. № 2, а.с. 184/.

За змістом вказаних актів виконавці ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 надали замовнику - ФОП ОСОБА_1 "Послуги мерчандайзингу згідно Договору" кількістю 1 .

Відповідно до вимог статті 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями), первинні та зведенні облікові документи можуть бути складені у паперовій або електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назва документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції.

Надані до перевірки акти надання послуг не відповідають вищенаведеним вимогам первинних документів, а отже не є підставою для збільшення податкового кредиту з ПДВ.

В наданих позивачем документах відсутня інформація щодо найменування товарів (товару), їх (його) кількості та адреси торговельних точок, де проводилися мерчандайзингові заходи, характер надання послуг та їх кількість, відсутня інформація про час (дні, години) приходу мерчандайзерів для надання послуг, процедуру підтвердження їх повноважень, порядок ведення обліку їх роботи в торговельній точці тощо.

Отже, всупереч вищенаведених висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 27.04.2023 у справі № 826/12546/16 надані позивачем документи, з - поміж іншого, не дають можливості встановити ні конкретних виконавців наданих мерчандайзингових послуг ні механізму здійснення контролю позивачем за станом виконання відповідних робіт.

Враховуючи вищенаведене суд погоджується з висновком контролюючого органу про порушення ФОП ОСОБА_1 пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 44.1 ст.44, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI із змінами та доповненнями, ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями) внаслідок чого ФОП ОСОБА_1 завищено податкових кредит з ПДВ на суму 162866,67 грн.

Стосовно включення ФОП ОСОБА_1 до складу податкового кредиту з ПДВ вартості товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю суд зазначає наступне.

Згідно з 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст.3 Господарського кодексу України).

Розумна економічна причина (ділова мета) у визначенні пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Відповідно до п.п. «Г» п. 198.5 ст. 198 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010р. (із змінами та доповненнями) платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Як встановлено перевіркою, ФОП ОСОБА_1 у періоді, що перевіряється, здійснювалося придбання групи товарів у значних обсягах, подальша реалізація яких відповідно до даних ЄРПН та виторгів РРО/ПРРО, зареєстрованих за місцем здійснення підприємницької діяльності, не здійснювалася, а саме:

-будівельні матеріали, інструменти, техніка;

-енергетичні напої, квас, вода, продукти харчування.

Водночас, як встановлено судом, ФОП ОСОБА_1 не надано як документального підтвердження використання придбаних товарів у господарській діяльності (продаж, списання тощо) так і доказів наявності його на залишках станом на 31.12.2023.

Так, листом від 26.04.2024 № 14756/6/16-31-24-05-07 Головне управління ДПС у Полтавській області повідомило ФОП ОСОБА_1 про проведення планової виїзної документальної перевірки та просило надати, зокрема, документи щодо наявності залишків ТМЦ станом на 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019, 01.01.2020, 01.01.2021, 01.01.2022, 01.01.2023 та на 31.12.2023 в розрізі номенклатури, вартості та кількості товару /т. № 2, а.с. 214-216/.

Під час проведення перевірки запитом № 1 від 20.05.2024 Головне управління ДПС у Полтавській області вдруге просило ФОП ОСОБА_1 надати документи, зокрема, щодо обліку товарних запасів станом на 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019, 01.01.2020, 01.01.2021, 01.01.2022, 01.01.2023 та на 31.12.2023 /т. № 2, а.с. 219-220/.

На запит № 1 ФОП ОСОБА_1 надав відповідь, за змістом якої облік товарних запасів в розрізі найменування, кількісних та вартісних показників надати немає технічної можливості, проведення інвентаризації ТМЦ в періоді, що перевіряється не здійснювалось, надати документи на придбання та наявності залишку товарів, інвентаризаційних витягів із зазначенням місця зберігання, кількісних та вартісних показників немає технічної можливості /т. № 2, а.с. 221/.

В контексті наведеного суд зазначає, що облік товарних запасів здійснюється фізичними особами - підприємцями, у т. ч. платниками єдиного податку, шляхом постійного внесення інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку, до Форми ведення обліку товарних запасів (далі - Форма обліку). Зазначена Форма обліку затверджена наказом Мінфіну Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку від 03.09.2021 р. № 496 . Ведення обліку товарних запасів передбачено вимогами п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 р. № 265/95-ВР (далі - Закон № 265).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і надалі у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Поряд із цим приписами пунктів 85.2, 85.6 статті 85 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

З правового аналізу наведених положень ПК України вбачається, що, дійсно, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Разом з тим, у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. У той же час, норма пункту 44.6 містить виняток - виїмка документів або інше вилучення правоохоронними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. При цьому, ненадання платниками податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копії є самостійним правопорушенням, не пов`язаним із наявністю фактів незабезпечення зберігання документів (зокрема, але не виключно, постанови Верховного Суду від 29 серпня 2018 року у справі № 815/2119/17, від 31 січня 2020 року у справі № 826/15328/18, від 18 березня 2020 року у справі № 804/708/16, від 09 жовтня 2019 року у справі № 808/9397/13-а, від 20 березня 2020 року у справі № 2а-9423/12/2670).

У постанові від 08 вересня 2019 року у справі № 802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.

Також у постановах від 08 серпня 2019 року у справі № 802/1069/13-а, від 01 квітня 2020 року у справі № 640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.

Позиція Верховного Суду у питанні застосування норми пункту 44.6 статті 44 ПК України є усталеною і послідовною.

У постановах від 24 лютого 2020 року у справі № 440/4443/18, від 27 квітня 2022 року у справі № 420/13197/20 Верховний Суд виходив з того, що, суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбачену ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Як встановлено в судовому засіданні, ФОП ОСОБА_1 не подавалися заперечення на акт перевірки та, відповідно, документи щодо наявності вищенаведених ТМЦ на залишках.

Ненадання ФОП ОСОБА_1 документів щодо залишків ТМЦ позбавило контролюючий орган можливості підтвердити наявність будівельних матеріалів, інструментів, техніки; енергетичних напоїв, квасу, води, продукти харчування на залишках, що стало підставою для висновку контролюючого органу про включення ПДВ до складу податкового кредиту товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ у сумі сумі 190253 грн.

Надання позивачем до суду інвентаризаційних відомостей, в яких відображено залишки ТМЦ станом на 31.12.2023, з урахуванням вищенаведених висновків Верховного Суду, не спростовує висновку контролюючого органу.

За наведених обставин суд погоджується з висновком контролюючого органу про включення ПДВ до складу податкового кредиту товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що призвело до заниження податкових зобов`язань позивача з ПДВ у сумі 190253 грн.

Враховуючи вищенаведене, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 00100222405 від 8.07.2024 року в частині збільшення фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 421 685,15 грн. прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відтак, підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , рнокпп НОМЕР_3 ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, Полтава, Полтавська область, ідентифікаційний код 44057192) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без задоволення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 18 листопада 2024 року.

Суддя К.І. Клочко