Рішення № 103162238, 07.02.2022, Миколаївський окружний адміністративний суд

МИКОЛАЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 лютого 2022 р. Справа № 400/3229/21 м. Миколаїв

Миколаївський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Малих О.В., розглянув в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу

за позовом:ОСОБА_1 , АДРЕСА_1 , до відповідача:Головного управління ДПС у Миколаївській області, вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, про:визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22.01.2020 № 00000813305, № 00000823305, № 00000833305, № 00000803305 і вимоги від 11.03.2021 № 19406-50,ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі – позивачка) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі також – відповідач, ГУ ДПС), в якому просила суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 00000813305 від 22.01.2020 року про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн.; № 00000823305 від 22.01.2020 року про збільшення ОСОБА_1 суми грошових зобов`язань за платежем – військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі у розмірі 30730,95 грн.; № 00000833305 від 22.01.2020 року про збільшення ОСОБА_1 суми грошових зобов`язань за платежем – податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі у розмірі 368771,36 грн.; №00000803305 від 22.01.2020 року про застосування до ОСОБА_1 штрафу у розмірі 510,00 грн.;

- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДПС у Миколаївській області № 19406-50 від 11.03.2020 року про виставлення ОСОБА_1 податкового боргу у розмірі 524958,38 грн.

Ухвалою від 04.06.2021 року суд відкрив провадження у справі та ухвалив розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження.

Свої вимоги позивач обґрунтовує тим, що головний державний ревізор-інспектор ГУ ДПС Бочкарьова І.С. не встановила під час перевірки дійсний розмір додаткового блага ОСОБА_1 у вигляді анулюваної суми боргу (тіла кредиту), тобто не вірно визначила розмір об`єкту оподаткування та відповідно невірно визначила суму податкового зобов`язання (податкового боргу). Окрім того, на думку позивачки під час визначення об`єкту оподаткування, головний державний ревізор-інспектор ГУ ДПС у Миколаївській області Бочкарьова І.С. не врахувала існуючі податкові преференції, що прощення (анулювання) суми боргу в іноземній валюті та пов`язаної із цим курсової різниці, з огляду на пункт 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Відповідач позов не визнав, просив в його задоволенні відмовити. В обгрунтування своєї позиції, у відзиві на позовну заяву зазначив про те, що позивачці правомірно нараховано суму податкових зобов`язань, оскільки будучи ознайомленою з прощеною АТ «Укрсиббанк» сумою боргу у сумі 1638983,84 грн., нею не було подано податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік. При цьому під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивачки, відповідач неодноразово надсилав позивачці відповідні поштові повідомлення, які поверталися за закінченням терміну зберігання. Також відповідач вважає помилковими посилання позивачки на п. 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, оскільки він стосується фінансових кредитів, а не споживчих, як мало місце у даному випадку.

Суд розглядає справу в порядку письмового провадження. Датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складання повного судового рішення.

З`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, дослідивши матеріали, що містяться у справі, суд встановив наступне:

30.07.2007 року між акціонерним комерційним інноваційним банком «Укрсиббанк» (з 21.12.2009 року Публічне акціонерне товариство «Укрсиббанк») та ОСОБА_1 було укладено договір про надання споживчого кредиту № 11189274000, згідно умов якого Банк надав позивачці грошові кошти в іноземній валюті в сумі 86 000,00 доларів США. В забезпечення виконання зобов`язань позивачки за кредитним договором між АТ «Укрсиббанк» та ОСОБА_2 було укладено договір поруки № 129800 від 30.07.2007 року.

У зв`язку із неповерненням позивачкою у визначений кредитним договором строк, ПАТ «Укрсиббанк» звернулося до суду з позовом про стягнення боргу.

Рішенням Заводського районного суду від 22.05.2014 року по справі №2/487/1561/14 стягнуто у солідарному порядку з ОСОБА_1 , ОСОБА_2 на користь Публічного акціонерного товариства «УкрСиббанк» суму заборгованості за Кредитним договором № 11189274000 від 30.07.2007 року в розмірі 79808,92 доларів США 65 центів (сімдесят дев`ять тисяч вісімсот вісім доларів США) 65 центів, що за курсом НБУ станом на 05.03.2014 року становить 776 069, 91 грн. (сімсот сімдесят шість тисяч шістдесят дев`ять), з яких: 61385,22 доларів США, що за курсом НБУ станом на 05.03.2014 року становить 596916,02 грн. – заборгованість за прострочення кредиту; 16 040,45 доларів США, що за курсом НБУ станом на 05.03.2014 року становить 155978,94 грн. – заборгованість за простроченим процентам за користування кредитом; 957,20 доларів США, що за курсом НБУ станом на 05.03.2014 року становить 9307,90 грн. – пеня за несвоєчасне погашення заборгованості за кредитом; 1426,05 доларів США, що за курсом НБУ станом на 05.03.2014 року становить 13867,05 грн. – пеня за несвоєчасне погашення заборгованості по процентам за користування кредитом.

18.03.2016 року Вовідомленням про анулювання боргу за вих. № 31-4-2-02/8 ПАТ «УкрСиббанк» повідомив позивачку про анулювання кредитної заборгованості за Договором про надання споживчого кредиту №11189274000 від 30.07.2007 року, а саме:

- суми основного боргу (кредиту) 61385,22 (шістдесят одна тисяча триста вісімдесят п`ять) доларів США 22 центи, що складає 1638983,84 (один мільйон шістсот тридцять вісім тисяч дев`ятсот вісімдесят три) гривні 84 копійки по курсу НБУ станом на 18.03.2016 року;

- суми процентів 18061,36 доларів США, що складає 482237,86 грн. по курсу НБУ станом на 18.03.2016 року;

- суми штрафних санкцій (пені), які підлягають стягненню на підставі судового рішення, 23174,95 грн.

08.11.2019 року Головним управлінням ДПС у Миколаївській області було видано наказ № 656 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).

За результатами перевірки складено було складено Акт від 25.11.2019 року №278/14-29-33-05-11/ НОМЕР_1 , в якому встановлено, що громадянкою ОСОБА_3 не подано річну декларацію про майновий стан і доходи за 2016 рік, не задекларовано суму отриманих доходів у вигляді додаткового блага за ознакою 126 внаслідок прощення від АТ «УкрСиббанк» (код ЄДРПОУ 09807750) заборгованості за кредитом у сумі 1638983,84 грн., не нараховано та не сплачено до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 295017,09 грн. та військовий збір у сумі 24584,76 грн.

На підставі Акта перевірки 22.01.2020 року ГУ ДПС прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 00000823305, яким позивачці визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 368771,36 грн., в т.ч. основний платіж 295017,09 грн. та штрафні (фінансові) санкції 73754,27 грн.;

- № 00000833305, яким позивачці визначено грошове зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 30730,95 грн., в т.ч. основний платіж 24584,76 та штрафні (фінансові) санкції 6146,19 грн.;

- № 00000803305, яким позивачці визначено грошове зобов`язання зі сплати штрафних санкцій по коду платежу 21081103 в сумі 510,00 грн.;

- № 00000813305, яким позивачці визначено грошове зобов`язання зі сплати штрафних санкцій за неподання декларації про майновий стан і доходи по коду платежу 11010500 у сумі 170,00 грн.

11.03.2020 року відповідач виставив позивачці податкову вимогу № 19406-50 на загальну суму податкового боргу у розмірі 524958,38 грн., у тому числі нарахувавши пеню за несвоєчасну сплату податкових зобов`язань: за ППР №00000823305 від 22.01.2020 року у розмірі 115177,91 грн. та ППР №00000833305 від 22.01.2020 року у розмірі 9598,16 грн.

Не погодившись із прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями та податковою вимогою позивачка звернулася до суду із даним позовом.

Приймаючи рішення у справі, суд виходить з наступного:

Враховуючи вимоги ч. 2 ст. 19 Конституції України та ч. 2 ст. 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі та раніше за текстом – ПК України) платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно пп. 16.1.3, 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів, сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до п. 179.1 ст. 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.

Згідно пп. 14.1.47. п. 14.1 ст. 14 ПК України додаткові блага – кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Пунктом 164.1 ст. 164 ПК України встановлено, що базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Згідно пп. 164.1.3. п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

Частиною 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно ч. 1 ст. 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком, правом довірчої власності.

У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання. Штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання. Пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави суду для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Отже, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 28.07.2021 у справі № 826/12872/17, від 05.10.2021 року у справі № 420/3051/19, від 28.07.2021 року у справі № 826/12872/17.

Згідно ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Перш за все, у даних спірних правовідносинах звертає на себе увагу питання правомірності віднесення податковим органом суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага на підставі пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, що по суті є ключовим та потребує безумовного вирішення.

Дослідивши Акт від 25.11.2019 року № 278/14-29-33-05-11/2808606662, яким оформлено результати перевірки, суд дійшов висновку, що відповідачем правильно не включено до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага суму прощених за повідомленням ПАТ «Укрсиббанк» за вих. №31-4-2-02/8 від 18.03.2016 року процентів та штрафних санкцій (пені) за Договором про надання споживчого кредиту № 11189274000 від 30.07.2007 року.

У той же час, визначивши в якості оподаткованого доходу суму прощеного основного боргу (кредиту) у розмірі 1638983,84 грн., відповідач не звернув уваги на те, що повідомлення про анулювання боргу ПАТ «Укрсиббанк» за вих. № 31-4-2-02/8 від 18.03.2016 року містить курсову різницю, яку ПАТ «Укрсиббанк» самостійно визначив на свою користь після того, як відбулася зміна валютного зобов`язання, згідно Рішення Заводського районного суду від 22.05.2014 року по справі № 2/487/1561/14, яким з позивачки на користь ПАТ «Укрсиббанку» стягнуто суму основного боргу за Кредитним договором № 11189274000 від 30.07.2007 року 61385,22 доларів США, що за курсом НБУ станом на 05.03.2014 року становило 596916,02 грн.

Відповідно до правової позиції висловленої Верховним Судом України в постанові від 18.05.2016 року № 6-237цс16, пред`явлення вимоги про відшкодування неодержаних доходів (упущеної вигоди) покладає на кредитора обов`язок довести, що ці доходи (вигода) не є абстрактними, а дійсно були б ним отримані. Позивач повинен довести також, що він міг і повинен був отримати визначені доходи, і тільки неправомірні дії відповідача стали єдиною і достатньою причиною, яка позбавила його можливості отримати прибуток.

Тобто, «курсова різниця» жодним чином не може бути упущеною вигодою, оскільки кредитор міг і не отримати такі доходи. Коливання курсу валют, що призвело до курсової різниці, не можна розцінювати як неправомірні дії боржника, що призвели до позбавлення кредитора можливості отримати прибуток. Курсова різниця – різниця, яка є наслідком відображення однакової кількості одиниць іноземної валюти в національну валюту України при різних валютних курсах. Зазначена правова позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 30.05.2018 року у справі № 750/8676/15-ц (провадження № 14-79цс18).

У даному випадку ПАТ «Укрсиббанк», як кредитор за кредитним договором відповідно до вимог статей 6, 627 ЦК України та реалізуючи право на звернення до суду і принцип диспозитивності щодо можливості самостійно визначити позовні вимоги та спосіб захисту порушеного права, у 2014 році звернувся до суду з позовом про стягнення заборгованості за Договором про надання споживчого кредиту № 11189274000 від 30.07.2007 ркоу з ОСОБА_1 , ОСОБА_2 визначивши заборгованість у валюті гривні України, вказавши, що саме 596916,02 грн. є повним розміром заборгованості.

Кредитор, який сам визначив заборгованість у валюті гривні України, погодився із судовим рішенням, яким таку заборгованість стягнуто з боржника, не має права на стягнення курсової різниці, оскільки визначив зобов`язання у національній валюті.

Саме такого правового висновку дійшов Верховний Суд в Постанові від 11.09.2019 року у справі № 608/532/17.

При цьому для цілей оподаткування не має значення яку суму прощеного боргу кредитор, в даному випадку ПАТ «Укрсиббанк» обліковував у своєму бухгалтерському обліку. У постановах від 19.07.2019 року (справа № 826/4240/18), від 04.06.2020 року (справа № 826/7305/17), від 18.01.2021 року (справа № 120/935/19-а) Верховний Суд зазначав, що «для правовідносин, які виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а кваліфікація таким кредитором прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача».

Спираючись на викладені обґрунтування, суд погоджується з доводами позивача про те, що 1638983,84 не відповідає дійсній сумі прощеного основного боргу (кредиту) ОСОБА_1 , а отже і визначення відповідачем сум податкового зобов`язання на таку суму, згідно податкових повідомлень-рішень № 00000823305 та № 00000833305 від 22.01.2020 року, є протиправним.

Крім того, на переконання суду, під час визначення позивачу податкових зобов`язань, згідно податкових повідомлень-рішень № 00000823305 та № 00000833305 від 22.01.2020 року, відповідачем безпідставно не застосовано до спірних правовідносин п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, виходячи з наступного:

У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 07.05. 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений пунктом 8 на підставі Закону України від 09.04.2015 року № 321-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» в частині звільнення від оподаткування операцій з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті.

Метою запровадження вказаних положень була фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.

Однією з таких преференцій, встановлених у п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є невіднесення до додаткового блага платника податку і невключення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сум курсової різниці та процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Курсова різниця обчислюється як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 року. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01.01.2015 року.

Тобто, з урахуванням внесених до ПК України змін, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

З вказаного питання справи вже розглядалися Верховним Судом, який у постановах від 19.07.2019 року (справа № 826/4240/18) та від 25.11.2019 року (справа № 500/2252/18) дійшов висновку, що: «з огляду на пріоритетність норми правового акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Застосування ж вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України».

Зміст наведеної позиції Верховного Суду означає, що пункт 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України є застосовним у разі зміни валюти зобов`язання з іноземної на національну, що лише підкреслює обов`язок контролюючого органу під час проведення перевірки з`ясувати, чи відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню, а також, чи є більшою різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яка не підлягає оподаткуванню, ніж сума боргу, що прощена кредитором позивачу.

Більше того, в постанові від 21.05. 2019 року у справі № 1940/1610/18 Верховним Судом висловлена правова позиція, яка зводиться до наступного: «оскільки кредит, який отримав позивач в іноземній валюті, станом на 01.01.2014 року не погашений, визначення суми додаткового блага повинно здійснюватись з урахуванням п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Отже, не звернувши уваги на те, що у спірних правовідносинах, згідно рішення Заводського районного суду від 22.05.2014 року у справі № 2/487/1561/14, відбулася зміна валюти зобов`язання позивачки, відповідач дійшов помилкового висновку про можливість нарахування сум податкового зобов`язання на суму прощеного (анульованого) боргу позивачки без застосування п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та свідчить про формальний підхід контролюючого органу до з`ясування вказаного питання під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача.

При цьому суд критично оцінює аргумент відповідача щодо незастосування п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України через те, що позивач отримувала в ПАТ «Укрисиббанк» споживчий кредит, а не фінансовий, виходячи з наступного:

Відповідно до пп. 14.1.258 п. 14.1 ст. 14 ПК України, фінансовий кредит – кошти, що надаються банком-резидентом або нерезидентом, що кваліфікується як банківська установа згідно із законодавством країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають згідно з відповідним законодавством статус небанківських фінансових установ, а також іноземною державою або його офіційними агентствами, міжнародними фінансовими організаціями та іншими кредиторами - нерезидентами юридичній чи фізичній особі на визначений строк для цільового використання та під процент».

Крім того, згідно пп. 14.1.245 п. 14.1 ст. 14 ПК України товарний кредит – товари (роботи, послуги), що передаються резидентом або нерезидентом у власність юридичних чи фізичних осіб на умовах договору, що передбачає відстрочення остаточних розрахунків на визначений строк та під процент. Товарний кредит передбачає передачу права власності на товари (роботи, послуги) покупцеві (замовникові) у момент підписання договору або в момент фізичного отримання товарів (робіт, послуг) таким покупцем (замовником), незалежно від часу погашення заборгованості.

З аналізу вищезазначених норм спеціального закону в сфері оподаткування, суд приходить до висновку, що фінансовий кредит є формою кредитування, при якій позичальник отримує кошти, на відміну наприклад від товарного кредиту, де замовник отримує товари. При цьому цільове використання фінансового кредиту включає його використання зокрема на споживчі цілі, що в свою чергу не позбавляє його форми фінансового кредиту.

За таких обставин, суд дійшов висновку, що уклавши договір про надання споживчого кредиту № 11189274000, згідно умов якого Банк надав позивачці грошові кошти в іноземній валюті в сумі 86000,00 доларів США, позивачка отримала саме фінансовий кредит, що зумовлює застосування до спірних правовідносин п. 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Щодо правомірності винесення відповідачем податкових повідомлень-рішень № 00000803305 від 22.01.2020 року, яким позивачці визначено грошове зобов`язання зі сплати штрафних санкцій по коду платежу 21081103 в сумі 510,00 грн. за незбереження первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів та/або ненадання документів чи їх копій під час здійснення податкового контролю, та № 00000813305 від 22.01.2020 року про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій по коду платежу 11010500 у розмірі 170,00 грн. за неподання декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік, суд зазначає наступне:

Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановленні п. 78.1 ст. 78 ПК України, однією з яких є платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до п. 39.4 ст. 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом.

Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду (пп. 86.7.3 п. 86.7 ст. 86 ПК України).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (абз. 1 п. 79.2 ст. 79 ПК України).

Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (п. 42.2 ст. 42 ПК України).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення (п. 42.5 ст. 42 ПК України).

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу (абз. 2 п. 79.2 ст. 79 ПК України).

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки (абз. 3 п. 79.2 ст. 79 ПК України).

Отже, визначеному у нормативно-правових актах праву контролюючого органу провести перевірку кореспондує право платника податків брати участь в перевірці. Реалізація права платника податків надати витребувані контролюючим органом первинні документи, облікові та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, необхідних для проведення перевірки безпосередньо залежить від обізнаності (повідомлення) останнього про намір відповідного органу або його посадових осіб щодо проведення перевірки і з`ясування цього питання як необхідної передумови для притягнення особи до відповідальності.

Таким чином, обов`язковою передумовою здійснення документальної позапланової виїзної перевірки є направлення платнику податків копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки. При цьому право на початок такої перевірки розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу платнику податків.

Дослідивши надані сторонами справи матеріали перевірки позивачки, суд приходить до висновку, що призначення та проведення перевірки контролюючим органом здійснено з порушенням пп. 78.1.2 п. 78.1 ст.78 та п. 42.5 ст. 42 ПК України, оскільки згідно зворотнього повідомлення Укрпошти про доставку рекомендованого листа № 5400138456869, яким на адресу позивачки відправлявся Наказ № 656 від 08.11.2019 року «Про проведення документальної позапланової перевірки фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )» та повідомлення про проведення перевірки за № 180.1548/10/14-29-33-05-08, днем зазначення поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення – за закінченням терміну зберігання – є 13.12.2019 року. За таких обставин відповідач не мав повноважень на проведення перевірки позивачки раніше цієї дати, що зумовлює протиправність проведеної перевірки в період 12.11.2019р року по 18.11.2019 року. При цьому суд звертає увагу на ту обставину, що інші зворотні повідомлення Укрпошти про доставку рекомендованих листів, якими відповідач направляв позивачу пов`язану із перевіркою кореспонденцію також не містять відповідних доказів їх вручення, що свідчить про необізнаність позивачки з фактом проведення перевірки взагалі.

Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч. 2 ст. 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.09.2020 року у справі № 520/8836/18 (адміністративне провадження № К/9901/24146/19).

Отже, з урахуванням того, що при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, суд вважає, що обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки є достатніми для висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень № 00000803305 та №00000813305 від 22.01.2020 року.

Враховуючи, що податкова вимога № 19406-50 від 11.03.2020 року на загальну суму податкового боргу у розмірі 524958,38 грн. виставлена позивачу на підставі протиправних повідомлень-рішень №00000803305, №00000813305, №00000823305 та №00000833305 від 22.01.2020 року та є похідною від них, дана вимога також підлягає скасуванню.

Згідно з ч. 1 та 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 90 КАС україни суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Враховуючи викладене, відповідач не довів правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та похідної від них податкової вимоги, що є підставою для задоволення позову.

Згідно ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивач надав квитанцію про сплату судового збору в сумі 5249,60 грн., які підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 2, 19, 139, 241 – 246, 260 Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

ВИРІШИВ:

1. Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, код ЄДРПОУ 44104027) – задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 00000813305 від 22.01.2020 року про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 00000833305 від 22.01.2020 року про збільшення ОСОБА_1 суми грошових зобов`язань за платежем – військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі у розмірі 30730,95 грн.

4. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 00000823305 від 22.01.2020 року про збільшення ОСОБА_1 суми грошових зобов`язань за платежем – податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі у розмірі 368771,36 грн.

5. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 00000803305 від 22.01.2020 року про застосування до ОСОБА_1 штрафу у розмірі 510,00 грн.

6. Визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДПС у Миколаївській області № 19406-50 від 11.03.2020 року на суму 524958,38 грн.

7. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, код ЄДРПОУ 44104027) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) судові витрати у сумі 5249,60 грн. (п`ять тисяч двісті сорок дев`ять гривень 60 коп.).

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи в порядку, визначеному ст. 255 КАС України. Апеляційна скарга може бути подана до П`ятого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складено 07.02.2022 року.

Суддя О.В. Малих