Рішення № 100785538, 26.10.2021, Харківський окружний адміністративний суд

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Харків

26 жовтня 2021 р. № 520/15454/21

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді - Кухар М.Д.

при секретареві судового засідання - Койдан Ю.О.,

за участю:

представника позивача - Івченко А.А.,

представника відповідача - Денисової О.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Харкові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Лихачовський елеватор" (провулок Лісозахисний, буд. 8, м. Первомайський, Харківська область, 64107, ЄДРПОУ 41527117) до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, 61052, ЄДРПОУ 44131658) про скасування податкового повідомлення -рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Лихачовський елеватор" - звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00018070201 від 09.03.2021 року, винесене Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 8 372 грн. та застосовано штрафну санкцію по податку на додану вартість у розмірі 2 093 гривень відносно Товариства з обмеженою відповідальністю «Лихачовський елеватор» (ЄДРПОУ 41527117) за порушення п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України;

- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на користь підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю «Лихачовський елеватор» (ЄДРПОУ 41527117) понесені судові витрати зі сплати судового збору.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що ТОВ «Лихачовський елеватор» обґрунтовано та логічно використовує норми списання втрат на підставі договірних відносин, наказу по підприємству, первинних документів підтверджуючих списання втрат.

Позивач вважає, що з боку підприємства не порушено норм податкового законодавства та бухгалтерського обліку, а висновки Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, викладені у Акті перевірки є протиправними і безпідставними, оскільки у підприємства відсутній обов`язок відшкодування ПДВ в сумі 8372,00 гривні та штрафних санкцій на суму 2093 гривні, а Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло рішення всупереч вимогам Податкового кодексу України.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 02.09.2021 року відкрито спрощене провадження по справі. Копія ухвали направлена сторонам по справі, відповідачу запропоновано надати відзив на позов.

Відповідачем направлено відзив на позов, в якому суб`єкт владних повноважень проти вимог заявленого позову заперечував. В обґрунтування своїх доводів зазначив, що Наказом Міністерством аграрної політики та продовольства України від 12.06.2019 за № 316 затверджені Норми природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах та Порядок розрахунку норм природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах, який установлює єдині норми та правила для відображення в кількісно-якісному обліку зерна та продуктів його переробки, списання норм природних втрат. ТОВ «Лихачовський елеватор», керуючись внутрішнім наказом від 18.07.2018 №10/18 та на підставі отриманих та підписаних актів-розрахунків з СТОВ «Лан» та ТОВ «Білозаводський елеватор», визначено убуток зерна від зберігання.

Відповідач також зазначив, що відповідно до вимог Наказу №316, що діяв на дату здійснення вищезазначених операцій, передбачені тільки норми природних втрат, які згідно актів-розрахунків склали 1 770 кг. на суму 11 907,91 грн. Списання вологи і сміття внаслідок зберігання зерна на елеваторах проводиться відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року N 318, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за N 27/4248. Таким чином, норми природного або іншого убутку, крім наведених вище, законодавчо не встановлені, а отже такий убуток є понаднормовим. Дане також підтверджується п. 4 розділу IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 №879.

Відповідач просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог.

Також відповідачем подане клопотання про розгляд справи за правилами загального позовного провадження із викликом сторін у судове засідання.

Ухвалою суду від 22.09.2021 року справу № 520/15454/21 призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження.

Представником позивача подана відповідь на відзив, в якій позивач не погодився з доводами податкового органу, викладеними у відзиві на позов, обґрунтовуючи свої доводи тим, що законодавчо не визначений порядок проведення обґрунтованого списання та оформлення в кількісно-якісному обліку убутку маси зерна під час зберігання за рахунок вмісту вологості та сміттєвої домішки. З метою врегулювання нормативно-правового вакууму в частині кількісно- якісного обліку зерна та продуктів його переробки, встановлення єдиних правил оформлення операцій із зерном на зернових складах та зернопереробних підприємствах усіх форм власності Міністерством економіки розроблено проект наказу «Про затвердження Інструкції з ведення кількісно-якісного обліку зерна та продуктів його переробки на зернових та зернопереробних підприємствах усіх форм власності», який оприлюднений на офіційному сайті Мінекономіки 22.02.2021 та наразі проходить погодження в заінтересованих центральних органах виконавчої влади. Таким чином ТОВ «Лихачовський елеватор» самостійно не визначав показники якості зерна та продуктів його переробки, методик оцінки їх якості, ведення кількісно-якісного обліку зерна та убутку як на це зазначено в Акті перевірки.

Представник позивача також посилався на п.4.1.4. ст. 4 Податкового кодексу України, якою передбачено, що презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. Також представник позивача посилався на п.56.21 ст.56, якою передбачено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

У судовому засіданні представник позивача підтримав доводи заявленого позову з підстав, викладених у ньому та наданої відповіді на відзив, просив суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Представник ГУ ДПС у Харківській області зазначив, що контролюючим органом прав та інтересів позивача не порушено, правомірність винесеного рішення контролюючого органу підтверджена актом документальної позапланової виїзної перевірки від 15.02.2021 р. та додатками до нього.

Відповідач зазначає, що ТОВ «Лихачовський елеватор» занижено показник у рядку 4.1 (колонка Б) «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України за операціями, що оподатковуються за: основною ставкою» розділу І. Податкові зобов`язання Декларації на 8372 грн. внаслідок ненарахування всупереч п. 198.5 ст. 198 Кодексу податкових зобов`язань, а саме: не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на сировинні втрати, що призвело до заниження показника у рядку 9 (колонка Б) «Усього податкових зобов`язань» на загальну суму ПДВ 8 372 грн.

Дослідивши матеріали адміністративної справи, доводи позову, відзиву та відповіді на відзив, пояснення позивача та відповідача, зібрані докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні відносини, суд виходить з наступних підстав та мотивів.

Як свідчать обставини справи, Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Лихачовський елеватор» з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за листопад 2020 року у податковій декларації з податку на додану вартість (далі-ПДВ) від 21.12.2020 № 9339663889 від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого бюджетного відшкодування до бюджету, за результатами якої складено акт від 15.02.2021 №50/35-00-07-01-03-05/41527117.

Висновками акту перевірки встановлені такі порушення:

- п. 198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на суму 8372 грн.;

- п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України що призвело до відсутності реєстрації і Єдиному реєстрі податкових накладних, податкової накладної на суму запасів, що призначаються для використання в господарській діяльності в межах оподаткованих операцій на загальну суму ПДВ 8372 грн.

Листом від 18.02.2021 № б/н (вх. від 18.02.2021 №640/6) ТОВ «Лихачовський елеватор» були надані до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків заперечення на акт перевірки від 15.02.2021 №50/35-00-07-01-03-05/41527117, в якому підприємство не погодилось з встановленими порушеннями.

За результатом розгляду заперечень висновки акту перевірки від 15.02.2021 №50/35-00-07-01-03- 05/41527117 залишені без змін, а заперечення без задоволення.

На підставі висновків акта перевірки та заперечення на акт Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП було прийнято ППР від 09.03.2021 №000018070201, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану на рахунок платника у банку на 8 372 грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 2093 гривень.

Позивач, не погоджуючись з прийнятими відносно нього податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з даним позовом.

По суті спірних правовідносин судом зазначається наступне.

Як встановлено за матеріалами справи між ТОВ «Лихачовський елеватор» (Поклажодавець) укладено Договори складського зберігання:

- №08/36 від 12.10.2020 з Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Лан» (Зберігач), відповідно до якого Поклажодавець передає Зберігачу зерно на зберігання і оплачує вартість наданих ним послуг, а Зберігач приймає зерно і забезпечує його зберігання на умовах, визначених цим Договором. В договорі зазначено, що після прийняття зерна на зберігання, Зберігач проводить технологічні операції щодо забезпечення його кількісного та якісного зберігання.

При видачі Зберігачем партії, Поклажодавець подає заяву щодо його витребування та пред`являє складські квитанції на зерно, яке він бажає забрати зі складу; Зберігач готує попередній акт-розрахунок, у якому проводить розрахунки обсягів основного, побічних продуктів і відходів, що належать Поклажодавцю, вираховує втрати, оформляє акт-розрахунок за фактичними показниками якості і перевіряє правильність проведення розрахунків за надані Зберігачем послуги та їх сплату.

Під час перевірки досліджені наступні документи: складська квитанція на зерно №144 від 16.10.2020 про прийняття зерновим складом СТОВ «ЛАН» на зберігання від ТОВ «Лихачовський елеватор» на підставі договору складського зберігання №08/36 від 12.10.2020 відповідно до реєстру накладних №26, пшениці вагою 2 000 000 кг; Акт -розрахунок №33 від 04.11.2020, в якому зазначено: дата та кількість пшениці, яка переоформлена: 16.10.2020 - 2000 000 кг.; видаток пшениці (без відходів) з 27.10.2020 по 04.11.2020 у кількості 1 998 170 кг., різниця між надходженням і видатком - 1830 кг.

В акті наведено розрахунок убутку в масі при зберіганні зерна, а саме: за рахунок пониження вологості за формулою - 0,02 % або 400 кг.; убуток у масі від зниження смітної домішки зверх списаних за актами доробки цінних і непридатних відходів (не повинні перевищувати 0,2%) - 0,04 % або 800 кг.; природний убуток при зберіганні зерна -0,032 % або 630 кг. Всього -1830 кг.

- №1407-ЗБ/2020-3 від 14 липня 2020р. з ТОВ «БІЛОЗАВОДСЬКИЙ ЕЛЕВАТОР» (Зерновий склад), відповідно до якого Поклажодавець зобов`язаний передати зерно, а Зерновий склад зобов`язаний прийняти його на зберігання на умовах, визначених Договором.

Поклажодавець визнає, що фізична маса (вага) переданого на зберігання Зерна може зменшуватись в межах норм природних втрат (природного убутку), визначених відповідно до Норм природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах та порядку розрахунку норм природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах затверджених наказом №316 від 12.06.2019 зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.07.2019 за №742\33713. Норми природних втрат зерна та продуктів його переробки у разі зберігання на зернових складах та зернопереробних підприємствах (далі - норми природних втрат) розраховуються шляхом складання біологічних (пов`язаних із життєдіяльністю зерна та продуктів його переробки і мікроорганізмів, що знаходяться у ньому) та механічних (розпил зернового пилу під час розвантажувально-навантажувальних операцій при прийманні і відпуску зерна) втрат.

Біологічні втрати розраховуються в межах етапу зберігання пропорційно кількості днів зберігання в елеваторах, на складах та\або облаштованих для зберігання майданчиках і сапетках.

При відвантаженні зерна згідно заяви Поклажодавця на відвантаження, Зерновий склад надає Поклажодавцю попередній Акт-розрахунок із зазначенням убутку (втрат у вазі зерна за рахунок зміни показників якості зерна), а також якості та кількості зерна, що підлягає відвантаженню. При остаточному відвантаженню зерна, Сторони складають остаточний Акт- розрахунок розміру втрат чи збільшення кількості зерна по вазі за рахунок зміни показників якості, який має бути наданий Поклажодавцю, не пізніше дати відвантаження зерна та погашення відповідного складського документа.

Під час перевірки досліджені наступні документи:

- складська квитанція на зерно (бланк БА №659064) №1052 від 02.10.2020, відповідно до якої зерновий склад ТОВ «Білозаводський елеватор» прийняв на зберігання від ТОВ «Лихачовський елеватор» на підставі договору від 14.07.2020№1407 пшеницю м`яку (3 клас), вагою 1 058 842 кг; Акт - розрахунок №П0000000450 від 12.11.2020 комісія та представник власника ТОВ «Лихачовський елеватор» на підставі договору №1407-3Б/2020-3 від 14.07.2020 провела перевірку результатів операцій із зерном відповідності кількісних і якісних облікових даних, втрат та кількості зерна і відходів, що підлягають поверненню на Зерновий склад.

Перевіркою встановлено, що ТОВ «Лихачовський елеватор» списує кількість та вартість втраченого зерна внаслідок зберігання у СТОВ «ЛАН» та у ТОВ «Білозаводський елеватор» як псування у зв`язку з її надмірною сміттєвою домішкою, в результаті надмірної вологості, природного убутку.

В бухгалтерському обліку списання пшениці із зберігання, як втрати в межах убутку, відображено наступними проводками:

- по СТОВ «Лан»: Кт 281 «Товари на складі» Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності» на суму 11269,74 грн. (1830 кг);

- по ТОВ «Білозаводський елеватор»: Кт 281 «Товари на складі» Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності» на суму 42 499,97 грн.(6035 кг).

Відповідно до наказу «Про облікову політику і організацію бухгалтерського обліку» від 25.05.2020 №18-1/20-90 з метою дотримання підприємством єдиної методики відображення в бухгалтерському обліку і звітності господарських операцій, порядку оцінки об`єктів обліку ТОВ «Лихачовський елеватор» керується Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999, Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, затверджених Міністерством фінансів України, планом рахунків бухгалтерського обліку та інструкції про його застосування, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 року №291, інших нормативних актів.

В наказі від 18.07.2018 №10/18, затвердженим директором ТОВ «Лихачовський елеватор» ОСОБА_1 , «Щодо ведення обліку та оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки» зазначено: « 3 метою ведення належного обліку та оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на ТОВ «Лихачовський елеватор» та керуючись положенням Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» наказую вести кількісно- якісний облік зерна згідно інструкції, затвердженої наказом Мінагрополітики від 13.10.2008 №661 зі змінами, не зважаючи на те, що вона втратили свою чинність, до прийняття відповідного діючого нормативного акту».

Відповідно до наказу Міністерством аграрної політики та продовольства України від 13.10.2008 №661 «Про затвердження Інструкції про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах», із змінами, кількісно-якісний облік зерна ведеться для визначення закономірності змін маси даної партії зерна, її залежності при зберіганні від зміни вологості, вмісту смітної домішки і втрат при зберіганні з відображенням руху зерна, операцій з доробки та переоформлення. Ця Інструкція встановлює процедуру ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на елеваторах, хлібних базах, хлібоприймальних, борошномельних і комбікормових підприємствах.

Суд у свою чергу зазначає, що Наказ від 13.10.2008 №661 скасовано на підставі розпорядження КМ №166-р від 10.03.2017 «Про скасування деяких наказів міністерств та інших центральних органів виконавчої влади».

Статтею 22 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» від 04.07.2002р. №37- IV встановлено, що основними напрямами здійснення державного контролю за якістю зерна є: захист прав суб`єктів ринку зерна та споживачів щодо їх забезпечення зерном та продуктами його переробки, якість яких відповідає вимогам державних стандартів, технічних умов, фітосанітарних і ветеринарно-санітарних та інших нормативних документів; встановлення показників якості зерна та продуктів його переробки, методик оцінки їх якості, ведення кількісно-якісного обліку зерна та продуктів його переробки на зернових та зернопереробних підприємствах усіх форм власності.

Державний контроль за якістю зерна та продуктів його переробки покладається на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері нагляду (контролю) в агропромисловому комплексі.

Відповідно до статті 24 цього Закону регламент зберігання зерна та продуктів його переробки затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики.

Тобто, чинним законодавством України не передбачено самостійне визначення суб`єктами господарювання показників якості зерна та продуктів його переробки, методик оцінки їх якості, ведення кількісно-якісного обліку зерна та убутку.

Наказом Міністерством аграрної політики та продовольства України від 12.06.2019 за № 316 затверджені Норми природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах та Порядок розрахунку норм природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах (далі - Наказ №316).

Наказ установлює єдині норми та правила для відображення в кількісно-якісному обліку зерна та продуктів його переробки, списання норм природних втрат.

Відповідно до п. 1 розділу І цього наказу норми природних втрат зерна та продуктів його переробки у разі зберігання на зернових складах та зернопереробних підприємствах (далі - норми природних втрат) розраховуються шляхом складання біологічних (пов`язані із життєдіяльністю зерна та продуктів його переробки і мікроорганізмів, що знаходяться у ньому) та механічних (розпил зернового пилу під час розвантажувально-навантажувальних операцій при прийманні і відпуску зерна) втрат.

Біологічні втрати розраховуються в межах етапу зберігання пропорційно кількості днів зберігання в елеваторах, на складах та/або облаштованих для зберігання майданчиках і сапетках.

Як встановлено під час розгляду справи, ТОВ «Лихачовський елеватор», керуючись внутрішнім наказом від 18.07.2018 №10/18 та на підставі отриманих та підписаних актів-розрахунків з СТОВ «Лан» та ТОВ «Білозаводський елеватор», визначено убуток зерна від зберігання:

- за рахунок пониження вологості, від зниження смітної домішки у кількості 6095кг на суму 41 861,8 грн.( СТОВ «Лан» - 1200 кг. на суму 7 390,0грн., ТОВ «Білозаводський елеватор» - 4 895кг. на суму 34 471,80 грн. без ПДВ). Тобто, на підставі норм, які законодавчо не встановлені;

- в межах природного убутку у кількості 1770 кг. на суму 11907,91 грн. ( СТОВ «Лан» - 630 кг. на суму 3 879,74грн., ТОВ «Білозаводський елеватор» - 1140 кг. на суму 8028,17грн. без ПДВ).

Згідно п.1 розділу II Наказу № 316, у разі зберігання зерна та продуктів його переробки до трьох місяців норми природних втрат застосовуються з розрахунку фактичної кількості днів зберігання, у разі зберігання до шести місяців і до одного року - з розрахунку фактичної кількості місяців зберігання.

Відповідно до п. 3 розділу II Наказу № 316 розрахунок норм природних втрат у масі зерна та продуктів його переробки проводиться за наступною формулою:

- за терміну зберігання до трьох місяців на складах і майданчиках, у %: X = (б - ш) * 0,011 * в + m, де:

X - невідома норма природних втрат за строків зберігання зерна менше трьох місяців, %;

б - норма біологічних втрат за зберігання до трьох місяців включно, %;

в - кількість днів зберігання партії зерна та продуктів його переробки визначається шляхом ділення суми щоденних залишків на масу надходження партії зерна.

0,011 - коефіцієнт для перерахунку норми втрат, встановленої за зберігання протягом трьох місяців, на один день зберігання (1/90);

m - норма механічних втрат: для зерна при завантаженні та розвантаженні механізованим способом у зерносховищах - 0,044 %, в елеваторах - 0,03 %, для продукції в тарі та кукурудзи в качанах - 0,014 %.

Норма природних втрат у масі зерна, що зберігалася на елеваторах, склала:

- по СТОВ «Лан»:

X = (0,045 - 0,03) * 0,011 * 11 + 0,03= 0,032%

- по ТОВ «Білозаводський елеватор»:

X = (0,045 - 0,03) * 0,011 * 32 + 0,03= 0,035%.

Як встановлено під час розгляду справи в ході перевірки перевіряючими податкового органу зазначалось, що норма природних втрат у масі зерна, що зберігалася на елеваторах, відповідно до Наказу № 316 відповідає нормам природних втрат, зазначених в актах - розрахунках СТОВ «Лан» та ТОВ «Білозаводський елеватор».

Відповідно до вимог Наказу №316, що діяв на дату здійснення вищезазначених операцій, передбачені тільки норми природних втрат, які згідно актів-розрахунків склали 1 770 кг. на суму 11 907,91 грн.

Суд зазначає, що списання вологи і сміття внаслідок зберігання зерна на елеваторах проводиться відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року N 318, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за N 27/4248.

Отже, норми природного або іншого убутку, крім наведених вище, законодавчо не встановлені, а отже такий убуток є понаднормовим. Дане також підтверджується п. 4 розділу IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 №879.

Відповідно п.2.2 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.1.2007 №2 із змінами, запаси, придбані за плату, оприбутковуються за первісною вартістю, яка складається з витрат, що виникли у зв`язку з придбанням підприємством запасів, зокрема: втрати і нестачі запасів в межах норм природного убутку, виявлені при оприбуткуванні придбаних запасів, що сталися при їх транспортуванні.

Суму таких втрат у складі первісної вартості товарів відображають за дебетом рах.281.

Відповідно до п.2.3. вищенаведених Методичних рекомендацій не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені): понаднормові втрати і нестачі запасів.

Тобто, сума понаднормативних втрат на рахунках обліку ТМЦ не відображається.

Вартість природних втрат і понаднормових втрат за рахунок зміни якості зерна ТОВ «Лихачовський елеватор» відображено за дебетом 949 рахунку «Інші витрати операційної діяльності». Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій на рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності» ведеться облік витрат операційної діяльності підприємства, крім витрат, які відображаються на рахунках 90 «Собівартість реалізації», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут». Тобто, вартість природних втрат і понаднормові втрати не знайшли відображення в собівартості реалізації, ні в загальновиробничих витратах, ні в витратах на збут підприємства.

Згідно п. 14 ПСБО 9 «Запаси» визначено, що понаднормові втрати і нестачі запасів не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони здійснені (встановлені).

У разі, якщо підприємством здійснюється списання витрат понад норми природного убутку, така продукція не може бути використана у межах господарської діяльності платника.

Суд у свою чергу зазначає, що самостійного визначення суб`єктами господарювання норм природного убутку продукції при розрахунку сум податку на додану вартість Податковим кодексом України не передбачено.

Враховуючи вимоги наказу №316 та приписи бухгалтерського обліку убуток зерна від зберігання за рахунок вологості та смітної домішки у кількості 6 095 кг на суму 41 861,8 грн. є і понаднормативними втратами ТОВ «Лихачовський елеватор», які не враховуються у складі собівартості продукції та не можуть бути використані в межах оподаткованих операцій платника.

Згідно п.п. 14.1.36, п. 14.1, ст. 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755- VI, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-УІ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

- придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; - придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Під час розгляду справи судом встановлено, що згідно наданих до перевірки документів, сировину втрачено, вся сировина, була придбана з метою використання в оподаткованих операціях, при цьому з причини втрати її частини, така втрачена частина не може бути використана у подальших (дохідних) оподатковуваних операціях підприємства пов`язаних із господарською діяльністю, не може відповідно до п. 14 ПСБО 9 «Запаси» включатися до первісної вартості вироблених запасів, а отже підлягає оподаткуванню згідно п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України.

На підставі чого податковим органом підставно зроблено висновок, що ТОВ «Лихачовський елеватор» занижено показник у рядку 4.1 (колонка Б) «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України за операціями, що оподатковуються за: основною ставкою» розділу І. Податкові зобов`язання Декларації на 8372 грн. внаслідок ненарахування всупереч п. 198.5 ст. 198 Кодексу податкових зобов`язань, а саме не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на сировинні втрати, що призвело до заниження показника у рядку 9 (колонка Б) «Усього податкових зобов`язань» на загальну суму ПДВ 8372 грн.

Щодо тверджень відповідача, що ТОВ «Лихачовський елеватор» правомірно враховано втрати у складі витрат судом зазначається наступне.

Згідно п.1 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» це Національне положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.

В той же час, Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що | справляються в Україні, та порядок їх адміністрування.

Відповідно до вимог Наказу №316, що діяв на дату здійснення вищезазначених операцій, передбачені тільки норми природних втрат, які згідно актів-розрахунків склали 1 770 кг. на суму 11907,91 грн.

Списання вологи і сміття внаслідок зберігання зерна на елеваторах проводиться відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року N 318, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за N 27/4248.

За таких обставин суд приходить до висновку про те, що норми природного або іншого убутку, крім наведених вище, законодавчо не встановлені, а отже такий убуток є понаднормовим.

Дане також підтверджується п. 4 і розділу IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 №879.

Крім того, п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" регулює порядок формування собівартості реалізованої продукції (виробничої собівартості) і дана норма не стосується ТОВ «Лихачовський елеватор», оскільки відсутнє виробництво продукції, а реалізуються запаси. Пункт 10 цього ж П(С)БУ зазначає, що собівартість реалізованих товарів визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси». Пунком 14 І/ П(С)БО 9 «Запаси» визначено, що понаднормові втрати і нестачі запасів не включаються до первісної вартості запасів.

Перевіркою не встановлювалось порушення податкового обліку в частині врахування таких втрат у складі витрат відповідно по Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати".

Крім того, а ні Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", а ні Наказ Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 №132, а ні Методичні рекомендації №132 не визначають порядок оподаткування ПДВ понаднормових втрат запасів.

Стосовно тверджень позивача, що ПК України правового регулювання розміру гранично допустимих природних втрат не містить (зокрема щодо зміни вологості, сміттєвозі, природного убутку при зберіганні, списанні непридатних відходів, які відносяться до складу собівартості реалізації готової продукції сільськогосподарського призначення) судом враховується наступне.

Списання вологи і сміття внаслідок зберігання зерна на елеваторах проводиться відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року N 318, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за N 27/4248.

Отже, норми природного або іншого убутку, крім наведених вище, законодавчо не встановлені, а отже такий убуток є понаднормовим. Дане також підтверджується п. 4 розділу IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 №879.

Судом під час розгляду справи встановлено, що суми ПДВ були розраховані на підставі наданих до перевірки первинних документів та податковим органом самостійно норми втрат не визначалися.

Щодо застосування норм інструкції №661 від 13.10.2008 суд виходить з наступного.

Як встановлено за матеріалами справи, в наказі від 18.07.2018 №10/18, затвердженим директором ТОВ «Лихачовський елеватор» ОСОБА_1 «Щодо ведення обліку та оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки» зазначено, що з метою ведення належного обліку та оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на ТОВ «Лихачовський елеватор» та керуючись положенням Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» наказую вести кількісно- якісний облік зерна згідно інструкції, затвердженої наказом Мінагрополітики від 13.10.2008 №661 зі змінами, не зважаючи на те, що вона втратили свою чинність, до прийняття відповідного діючого нормативного акту.

Суд зазначає, що Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 12.06.2019 за №316 затверджені Норми природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах та Порядок розрахунку норм природних втрат зерна та продуктів його переробки при зберіганні на зернових складах та зернопереробних підприємствах.

Наказ Мінагрополітики від 13.10.2008 №661 втратив чинність, отже ТОВ «Лихачовський елеватор» використовувало норми даного Наказу, що закріплено в наказі від 18.07.2018 №10/18, затвердженому директором ТОВ «Лихачовський елеватор» з метою ведення обліку та оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на ТОВ «Лихачовський елеватор».

Проте, суд погоджується із твердженнями податкового органу, що використання норм Наказу №661, який втратив чинність не дає право на оцінювання втрат, передбачених ним, як нормативних, або природних.

Отже, з урахуванням встановлених в ході розгляду справи обставин, суд доходить висновку, що на підставі встановленого під час проведення перевірки порушень законодавства, які зафіксовані належним чином в акті перевірки від 15.02.2021 за №50/35-00-07-01-03-05/41527117, контролюючим органом правомірно прийняте податкове повідомлення рішення від 09.03.2021 №00018070201 за формою «В1» на суму завищення бюджетного відшкодування у розмірі 8372,0грн. та штрафні санкції 2093,0 грн. прийняте у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки позивачем порушено п. 198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим відсутні підстави для його скасування.

Відповідно до ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідачем в даній справі доведено правомірність і обґрунтованість прийнятого рішення.

У ході розгляду справи суд надав оцінку усім обставинам справи, які мають юридичне значення для правильного вирішення спору, та аргументам сторін, які впливають на результат вирішення спору.

З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.

Судові витрати підлягають розподілу відповідно статті 139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 2, 6-11, 14, 77, 139, 243-246, 250, 255, 295, 297 КАС України, суд, –

В И Р І Ш И В:

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Лихачовський елеватор" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення - рішення - відмовити.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Учасник справи, якому повне рішення суду не були вручені у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження: на рішення суду - якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене в апеляційному порядку, передбаченому п.п. 15.5. п. 15 ч. 1 Розділу VII Перехідних положень КАС України до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів, з дня його проголошення.

Повний текст рішення виготовлено 02 листопада 2021 року.

Суддя Кухар М.Д.