Рішення № 98332134, 15.07.2021, Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2021 року м. Житомир

справа № 240/444/20

категорія 111030000

Житомирський окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Горовенко А.В.,

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні суду за адресою: 10014, місто Житомир, вул. Мала Бердичівська, 23, адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

встановив:

ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом, у якому просить:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області від 27.09.2019 №0002083304; №0002033304; №0001993304; №0002003304; №0002013304.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідачем, як суб"єктом владних повноважень неналежним чином повідомлено її, як платника податків, про перевірку до початку її проведення, тобто менше ніж за 10 днів, що у свою чергу призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Також вказує, що акт перевірки підписаний посадовими особами Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області, тобто державного органу, який фактично припинив свою діяльність.

Щодо протиправності податкового повідомлення-рішення №0002083304 від 27.09.2019 зазначає, що ФОП ОСОБА_1 діяла в порядку, межах та на підставі чинного законодавства, оскільки постачання скрапленого газу мало ритмічний характер, у зв`язку з чим складались зведенні податкові накладні, що свідчить про правомірність дій платника податків.

Щодо протиправності податкового повідомлення-рішення №0002033304 від 27.09.2019 вказує, що відповідачем за результатами здійсненої перевірки самостійно підтверджено, що визначення бази оподаткування та повноти нарахування, утримання та своєчасності сплати до бюджету податку на доходи на фізичних осіб позивачем здійснювалось вчасно. Суми грошового зобов"язання контролюючим органом не встановлено, однак на противагу вказаному, нараховано штрафні санкції та пеню у зв"язку зі збільшенням суми грошового зобов"язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 3711,23 грн, що суперечить фактичним матеріалам перевірки та вимогам Податкового кодексу України.

Щодо протиправності податкових повідомлень-рішень №0001993304 від 27.09.2019 та №0002013304 від 27.09.2019 вказує, що відповідачем встановлено заниження суми чистого оподаткованого доходу за 2017-2018 роки в розмірі 504437,27 грн, у зв"язку з чим донараховано грошове зобов"язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 87310,18 грн та штрафних санкцій щодо сплати військового збору у розмірі 9094,83 грн. Проте, контролюючим органом не наведено правових підстав щодо заниження позивачем чистого оподаткованого доходу за 2017-2018 роки на суму 553574, 43 грн.

Щодо неправомірності податкового повідомлення-рішення №0002013304 від 27.09.2019 зазначає, що відповідачем при перевірці повноти нарахування позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (р.18.1) встановлено його заниження у сумі розміром 11694,00 грн, в тому числі за грудень 2018 року у сумі 11 694,00 грн.

Однак, вказане нарахування грошового зобов"язання відбулось з тих підстав, що відповідачем не враховано фактичні залишки по двох АГЗП, що складають 1705,63 літрів.

Крім того, специфіка газу скрапленого та обладнання для його зберігання мають таке визначення, як “мертвий” залишок палива в резервуарах, який не може бути використаний за технологічними умовами експлуатації резервуару (Наказ Міністерство палива та енергетики України від 20.05.2008 №281/171/578/155 “Про затвердження Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України"), однак із ємності його відкачати неможливо. Це пояснюється тим, що частина скрапленого газу перетворилась в газоподібний стан та залишилась на поверхні ємності і можливості її відкачати за допомогою обладнання неможливо. Вказаний газ залишався в ємності протягом всього періоду роботи, але придбаний він був в лютому 2017 року, коли ФОП ОСОБА_1 не була зареєстрована платником податків на додану вартість (далі - ПДВ) та відповідно не скористалась правом на суму ПДВ сплаченого в ціні, як податкового кредиту.

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернулась до суду з даним позовом.

Відповідно до ухвали суду від 07.02.2021 провадження у справі відкрито, справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою суду від 27.10.2020, у зв"язку із задоволенням клопотання відповідача, викликано до суду свідка, закрито підготовче провадження та призначено розгляд справи по суті.

У судове засідання 02.03.2021 прибули представник позивача та відповідача.

Представник позивача підтримав позовні вимоги у повному обсязі з підстав, викладених у позовній заяві та додаткових поясненнях від 01 березня 2021 року за вх.№10346/21.

Додатково зазначав, що позивач не заперечує, що платежі з податку на доходи фізичних осіб у розмірі - 6935,76 грн, сплачені на розрахунковий рахунок - НОМЕР_1 , проте мали б бути сплачені на розрахунковий рахунок - НОМЕР_2 . Про даний факт стало відомо під час судового засідання, тому ОСОБА_1 звернулась до відповідача із проханням перерахувати помилково сплачені кошти в сумі - 6935,76 грн на правильний станом на 2021 рік розрахунковим рахунок з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної плати.

Разом з тим, зазначає, що платежі за вересень - листопад 2017 року сплачені позивачем на помилковий рахунок, своєчасно та із зазначенням правильного призначення, а саме - податок на доходи фізичних осіб, утриманий із зарплати та відповідний період.

Саме тому, у зв"язку з відсутністю складу податкового правопорушення, безпідставним є застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку.

Представник відповідача в судовому засіданні щодо заявлених позовних вимог заперечувала повністю з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву від 25.02.2020 за вх.№4850/20, доповненнях до відзиву на позовну заяву від 04.05.2020 за вх.№14655/20, додаткових поясненнях від 20.01.2021 за вх.№2769/21 та від 02.03.2021 за вх.№10360/21.

В обґрунтування правової позиції вказує, що посадовими особами Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на підставі наказу №1391 від 25.07.2019 проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 за результатом якої складено акт перевірки від 29.08.2019. Зважаючи на фактичний допуск позивачем посадових осіб відповідача до перевірки та враховуючи правову позицію Верховного Суду, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Вказує, що під час перевірки ФОП ОСОБА_1 надано запити від 25.07.2019, від 15.08.2019, від 21.08.2019 про падання інших первинних - документів, що підтверджують понесені витрати.

Однак, станом на кінець перевірки позивачем надано не в повному обсязі первинні документи, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема підтверджуючі документи щодо розрахунків з постачальниками та покупцями у готівковій та безготівковій та безготівковій формі (рахунки, чеки, квитанції, тощо), не надано пояснення та підтверджуючі документи, щодо структури витрат та структури доходу та 2017 - 2018 роки.

Щодо правомірності прийнятого податкового повідомлення-рішення від 27.09.2019 №0002083304 зазначає, що за результатами здійснення господарських операцій позивача із Товариством з обмеженою "Палет енерджі трейд" відвантажено товар на суму 15882,46грн, однак в порушення вимог Податкового кодексу України не виписано податкові накладні та не зареєстровано такі накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму податку на додану вартість у розмірі 2647,08 грн, які не включено податкового зобов"язання з податку на додану вартість за жовтень 2018 року.

Щодо правомірності прийнятого податкового повідомлення-рішення від 27.09.2019 №0001993304 вказує, що сума заниженого позивачем чистого оподаткованого доходу встановлена у розмірі 553574,43 грн. Зазначена сума чистого оподаткованого доходу виникала у зв"язку з: включенням ФОП ОСОБА_1 до складу витрати, які не були фактично оплачені у розмірі 205106,06 грн; не підтвердженням інших витрат на суму 334853,95 грн та занижено витрати на оплату праці у сумі 6679,54 грн.

Також пояснює, що зазначене порушення призвело до заниження податкового зобов"язання з військового збору, що підлягає сплаті до бюджету у розмірі 7275,86 грн, та як наслідок прийняття податкового повідомлення-рішення від 27.09.2019 №0002003304.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 27.09.2019 №0002013304 вказує, що контролюючим органом встановлено ненарахування позивачем податкового зобов"язання, виходячи з бази оподаткування за період з 01.09.2017 по 31.12.2018 на суму ПДВ - 11706 грн.

Зазначає, що позивач не надав доказів на підтвердження використання в господарській діяльності пального, що залишилось в залишках згідно з наданими для перевірки чеками, видатковими накладними, всього 5260,66 літрів.

У ході судового розгляду справи 02.03.2021, судом оголошено зміст позовної заяви, заслухано пояснення представників сторін, досліджено письмові докази, долучені до матеріалів справи та поставлено на обговорення питання про можливість переходу суду у письмове провадження для подальшого розгляду справи.

Представник позивач та відповідача при вирішенні питання про перехід суду для подальшого розгляду справи у порядку письмового провадження, поклалися на розсуд суду.

Суд, заслухавши думку представника позивача та відповідача, відповідно до протокольної ухвали, на місці ухвалив перейти до подальшого розгляду справи у порядку письмового провадження.

Суд зазначає, що судове рішення у справі, постановлене у письмовому провадженні, складене у повному обсязі відповідно до ч.4 ст.243 КАС України.

Згідно з ч.5 ст.250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Суд, розглянувши матеріали справи, оцінивши наявні докази за своїм внутрішнім переконанням, зазначає наступне.

Судом встановлено, що ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) ( ідн. номер НОМЕР_3 ) зареєстрована як фізична особа - підприємець особа з 01.02.2017 за юридичною адресою: АДРЕСА_1 , 28.12.2018 внесено запис про припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця (т. 4 а.с. 13-16).

У період з 08.08.2019 по 21.08.2019 на підставі наказу Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області №1391 від 25 липня 2019 року проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 тривалістю 10 робочих днів, з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.02.2017 по 31.12.2018, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.02.2017 по 31.12.2018 (т.1 а.с. 32).

Листом від 25.07.2019 за вих.№8712/14/06-30-13-05 Головним управлінням Державної фіскальної служби у Житомирській області зобов"язано позивача надати інформацію для проведення документальної планової виїзної перевірки за період 01.02.2017 по 31.12.2018 (т.1 а.с. 105-106).

За наслідками перевірки складено акт №605/06-30-13-04/ НОМЕР_3 від 29.08.2019 (далі - акт перевірки) (т.1 а.с.34-102).

Відповідно до висновків, викладених в акті перевірки, за її результатами встановлено порушення позивачем, зокрема:

- пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 44.1 ст.44, п.177.2, пп. 174.5, пп.177.4.3, пп. 177.4.4, пп. 177.4.5 п. 177.4, п. 177.10 ст.177 ПКУ, а саме в період з 01.02.2017 по 31.12.2018 занижено чистий оподатковуваний дохід у сумі 553574,43 грн, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб на 87310,18 грн, в тому числі за 2017 рік у сумі 45680,00 грн, за 2018 рік у сумі 41630,18 грн;

- пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 та пп.177.5.1 п.177.5 ст.177 ПКУ встановлено несвоєчасну сплату та не у повному обсязі авансованих платежів з податку на доходи фізичних осіб з І-ІІІ квартали 2017 року на загальну суму 2616,36 грн., в т.ч. в І кварталі 2017 року складає 872,13 грн (кількість днів затримки - 279); в II кварталі 2017 року складає 872,13 грн. (кількість днів затримки - 189); в III кварталі 2017 року складає 872,13 грн (кількість днів затримки - 98);

- п.п.168.1.4 п. 168.1 ст.168 ПКУ, а саме несвоєчасна сплата податку на доходи фізичних осіб за найманих працівників протягом періоду з 01.05.2017 по 30.11.2018;

- п.1 ч.2 ст.6, п.2 ч.1 ст.7 та ч.2 ст.9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 08.07.2010 року №2464-VI встановлено заниження за період з 01.02.2017 по 31.12.2018 суми єдиного внеску у розмірі 93403,48 грн, в т.ч. за 2017 рік в сумі 52350,87 грн, за 2018 рік в сумі 41052,61 грн, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за ставкою 22,0%, за рахунок заниження доходів від здійснення господарської діяльності та завищення витрат безпосередньо пов`язаних з отриманим доходом;

- абзацу а), п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п. 188.1 ст.188, п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПКУ не виписано податкові накладні, не зареєстровано такі накладні в Єдиному Реєстрі податкових накладних всього на суму ПДВ 27599,65 грн.;

- п.181.1 ст. 181, абз “г” п.198.5 ст.198, п.189.1 ст.189, абз. а), п.185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 п.193.1 ст.193, п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201, п.200.1, п.2004 ст.200 ПКУ не визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість, в результаті чого встановлено його заниження на загальну суму 11694,00 грн, в т.ч. за грудень 2018 року у сумі 11694,00 грн;

- пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп. 163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, пп.1. та пп.1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, в період з 01.02.2017 по 31.12.2018 занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 553574,43 грн, що призвело до заниження в даному періоді військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного року, всього в сумі 7275,86 грн, а саме: за 2017 рік у сумі 253777,80грн, що призвело до заниження в даному періоді військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного року в сумі 3806,67 грн, та за 2018 рік у сумі 299796,63 грн, що призвело до заниження в даному періоді військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного року у сумі 3469,19 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 27.09.2019 прийнято:

- податкове повідомлення-рішення №0002083304 відповідно до якого позивачу збільшено грошове зобов"язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарі (робіт, послуг) у розмірі 13799,83 грн, з яких: 13799,83 грн - штрафні (фінансові) санкції (т.1 а.с. 185);

- податкове повідомлення-рішення №0002033304 відповідно до якого позивачу збільшена сума грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені у розмірі 3711,23 грн, з яких: 3647,86грн - штрафні (фінансові) санкції; 63,37 грн - пеня (т.1 а.с.1, 2);

- податкове повідомлення-рішення №0001993304 відповідно до якого позивачу збільшено суму грошового зобов"язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 109137,73 грн, з яких: 87310,18 грн - податкове зобов"язання; 21827,55 грн - штрафні (фінансові) санкції (т.2 а.с. 127, 128);

- податкове повідомлення-рішення №0002003304 відповідно до якого позивачу збільшено суму грошового зобов"язання за платежем військовий збір за результатами річного декларування у розмірі 9094,83 грн, з яких: 7275,86 грн - податкове зобов"язання; 1818,97 грн - штрафні (фінансові) санкції (т.2 а.с. 125, 126);

- податкове повідомлення-рішення №0002013304 відповідно до якого позивачу збільшено суму грошового зобов"язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 14617,50 грн, з яких: 11694,00 грн - податкове зобов"язання; 2923,50 грн - штрафні (фінансові) санкції (т. 2 а.с. 92-93).

Окрім того, представник відповідача в судовому засіданні пояснив, що а акті перевірки було допущено помилку, яка в подальшому виправлена контролюючим органом самостійно, а саме помилково вказано, що перевірка була "виїзною" замість проведеної "невиїзної", окрім того, перевірка діяльності позивача ОСОБА_1 проведене не як фізичної особи-підприємця, а як фізичної особи.

Перевіряючи вказані податкові повідомлення-рішення на їх відповідність нормам податкового законодавства та вимогам ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, суд зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Положеннями ст.75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

За правилами п.77.1 ст.77 ПК України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Як зазначено в п.77.2 ст.77 ПК України, до плану-графіку проведення документальних перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контролю за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначаються залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім не частіше ніж раз на два календарних роки, високим не частіше одного разу на календарний рік. При цьому, порядок формування та затвердження плану-графіку, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

У пункті 5 Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, Затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №524 від 2.06.2015р. та Затвердженого в Міністерстві юстиції України за №751/2796 від 24.06.2015р. чітко визначено, що затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДФС.

З огляду на зміст наказу начальника Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області №1391 від 25.07.2019 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ” свідчить, що він виданий відповідно до план-графіку, визначеного ст.75 ПК України, а тому підстав для сумніву у його законності та обґрунтованості немає (т.1 а.с. 32).

Приписами п.77.4 ст.77 ПК України передбачено, що про проведення планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли його не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Отже, вищенаведеними нормами податкового законодавства чітко визначено, що право на проведення перевірки у податкового органу виникає у разі, коли наказ на проведення документальної планової перевірки вручено платнику податку не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення перевірки, або цей наказ надіслано рекомендованим листом з повідомлення про вручення його копії та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

В матеріалах справи міститься копія наказу №1391 від 25.07.2019 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ” та копія повідомлення від 25.07.2019 №363/06-30-13-05 про проведення перевірки, у якому відсутні відомості про вручення копії наказу про проведення перевірки в строк не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення перевірки.

Однак, суд зазначає, що в матеріалах справи міститься копія рекомендованого повідомлення про вручення поштового повідомлення №10003100091581, відповідно до змісту якого, ОСОБА_1 01.08.2019, особисто отримала лист від Головного управління Державної фіскальної служби (т.4 а.с. 164 зворот).

З метою проведення документальної перевірки ОСОБА_1 контролюючим органом сформовано запити від 25.07.2019, від 15.08.2019, від 21.08.2019 про надання документів та письмових пояснень (т. 4 а.с. 105-106, 109, 111, 165, 166, 167).

Відповідно до наявних у справі матеріалів, зазначені запити надіслані відповідачем на адресу позивача засобами поштового зв"язку листом з рекомендованим повідомленням про вручення (т.4 а.с. 164 зворот, 166 зворот, 167 зворот).

21 серпня 2019 року працівниками контролюючого органу складено акт №508/06-30-13-04 “Про надання документів не в повному обсязі під час проведення документальної позапланової виїзної перевірки” в якому вказано, що для проведення документальної перевірки ОСОБА_1 було надано оригінали документів не у повному обсязі (т.4 а.с. 170).

При цьому, суд вказує, що відповідно до рекомендованих повідомлень про вручення поштових відправлень №1000310150049, №1000310156578, направлених Головним управлінням Державної фіскальної служби у Житомирській області на адресу ОСОБА_1 із запитами від 15.08.2019 та від 21.08.2019, зазначені листи отримані адресатом після 21.08.2019 (дати складення акту про неподання платником податків документів). Зазначене підтверджується листом Житомирської дирекції акціонерного товариства "Укрпошта" від 23.01.2020 №41-Б-595-1 (т. 4 а.с. 163, 166 зворот, 168 зворот).

З огляду на вказане, станом на момент складення відповідачем - 21.08.2019 акту “Про надання документів не в повному обсязі під час проведення документальної позапланової виїзної перевірки” позивач була позбавлена можливості виконати вимоги запитів від 15.08.2019 та від 21.08.2019, оскільки не була з ними ознайомлена (не отримувала), саме тому не мала змоги відреагувати на запити контролюючого органу.

Окрім того, суд вважає за необхідне зазначити, що винесення податковим органом наказу про призначення перевірки безпосередньо не порушує права та законні інтереси платника податків, акт проведення перевірки не може безпосередньо заподіяти майнову чи іншу шкоду особі, не призводить до настання невідворотних негативних наслідків. Проведення перевірки є лише процедурою встановлення обставин, які необхідні для здійснення повноважень контролюючого органу.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0002083304 про збільшення ОСОБА_1 грошового зобов"язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарі (робіт, послуг) у розмірі 13799,83 грн, суд зазначає наступне.

Під час перевірки відповідачем встановлено відсутність складення та/або реєстрації ОСОБА_1 протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 27599,65грн. У зв`язку з чим попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України та згідно зі статтею 120-1, застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 13799,83 грн за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).

У акті перевірки вказано, що згідно з Єдиним державним реєстром податкових накладних та наданих до перевірки первинних документів на реалізацію газу ФОП ОСОБА_1 виписано зведені податкові накладні на реалізацію газу Товариству з обмеженою відповідальністю “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” (код ЄДРПОУ:40976045), що на думку відповідача є порушенням, оскільки позивач мала б виписати звичайні податкові накладні.

Матеріали справи свідчать, що 28.09.201 між ФОП ОСОБА_1 ("Постачальник") та ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” ("Покупець") укладено договір поставки №4 (надалі - Договір №4) (т.1 а.с. 187-189).

Згідно з п. 1.1. Договору №4 "Постачальник" зобов`язується передати у власність "Покупцю", а "Покупець" зобов`язується прийняти та оплатити скраплений газ, надалі - “Товар” у кількості, за номенклатурою, цінами і термінами постачання згідно з умовами цього Договору.

Згідно з п. 6.1 Договору №4 "Покупець" здійснює розрахунки за цим Договором шляхом оплати грошових коштів в безготівковій формі на підставі виставленого Постачальником Рахунку, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника не менше двох разів на місяць, а саме: 01 та 15 числа місяця за минулий звітний період на підставі рахунку та видаткової накладної. Сторони погодили, що звітний період вважається період з 01 по 15 число календарного місяця та з 15 по останнє число поточного календарного місяця.

В свою чергу, матеріали справи свідчать, що на виконання умов Договору №4 в січні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” було здійснено 11 поставок газу скрапленого на загальну суму 10051,12 грн, в рахунок поставленого товару складено зведену податкову накладну №37 від 31.01.2018 (останній день звітного податкового періоду - січень 2018 року), вказана податкова накладна зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) 05.02.2018 (граничний термін 15.02.2018). В рахунок зазначеної поставки 19.01.2018 надійшла оплата в сумі 3201,28 грн (т.1 а.с. 190, 191-194, 195, 196).

У лютому 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” було здійснено 8 поставок газу скрапленого на загальну суму 11023,57 грн, на виконання вимог п. 201.4 ст.201 ПК України складено зведену податкову накладну №70 від 28.02.2018 (останній день звітного податкового періоду - лютий 2018 року), зареєстровано в ЄРПН 07.03.2018 (граничний термін 15.03.2018). В рахунок зазначеної поставки 20.02.2018 надійшла часткова оплата в сумі 5874,64 грн, яка не перевищує вартість поставлених товарів протягом лютого місяця 2018 року (т. 1 а.с. 197,198-202, 203, 204).

У березні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” було здійснено 10 поставок газу скрапленого на загальну суму 7681,04 грн, на виконання вимог п. 201.4 ст.201 ПК України складено зведену податкову накладну №110 від 31.03.2018 (останній день звітного податкового періоду - березень 2018 року) зареєстровано в ЄРПН 11.04.2018 (граничний термін 15.04.2018). В рахунок зазначеної поставки 22.03.2018 надійшла часткова оплата в сумі 2023,58 грн, яка не перевищує вартість поставлених товарів протягом березня місяця 2018 року (т.1 а.с. 205, 206-209, 210).

У травні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” було здійснено 17 поставок газу скрапленого на загальну суму 6982,9 грн, на виконання вимог п. 201.4 ст.201 ПК України складено зведену податкову накладну №195 від 31.05.2018 (останній день звітного податкового періоду - травень 2018 року), зареєстровано в ЄРПН 13.06.2018 (граничний термін 15.06.2018). В рахунок зазначеної поставки 21.05.2018 надійшла часткова оплата в сумі 4708,15 грн, яка не перевищує вартість поставлених товарів протягом травня місяця 2018 року (т.1 а.с. 211,212-217, 218).

У червні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” здійснено 7 поставок газу скрапленого на загальну суму 3723,04 грн, на виконання вимог п. 201.4 ст. 201 ПК України складено зведену податкову накладну №233 від 30.06.2018 (останній день звітного податкового періоду - червень 2018 року), зареєстровано в ЄРПН 11.07.2018 (граничний термін 15.07.2018). В рахунок зазначеної поставки 20.06.2018 надійшла часткова оплата в сумі 3039,88 грн, яка не перевищує вартість поставлених товарів протягом червня місяця 2018 року (т.1 а.с. 219, 2020-222, 223).

У липні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” здійснено 17 поставок газу скрапленого на загальну суму 11773,73 грн, складено зведену податкову накладну №273 від 31.07.2018 (останній день звітного податкового періоду - липень 2018 року), зареєстровано в ЄРПН 09.08.2018 (граничний термін 15.08.2018). В рахунок зазначеної поставки 17.07.2018 надійшла часткова оплата в сумі 5000,00 грн, що не перевищує вартість поставлених товарів протягом липня місяця 2018 року (т.1 а.с. 224, 225-229, 230).

У серпні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” здійснено 7 поставок газу скрапленого на загальну суму 7648,63 грн, на виконання вимог п. 201.4 ст.201 ПК України складено зведену податкову накладну №314 від 31.08.2018 (останній день звітного податкового періоду - серпень 2018 року), зареєстровано в ЄРПН 13.09.2018 (граничний термін 15.09.2018). В рахунок зазначеної поставки 22.08.2018 надійшла часткова оплата в сумі 4582,34 грн, яка не перевищує вартість поставлених товарів протягом серпня місяця 2018 року (т.1 а.с. 231, 232-234, 235).

У вересні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” було здійснено 15 поставок газу скрапленого на загальну суму 16819,62 грн., на виконання вимог п. 201.4 ст.201 ПК України складено зведену податкову накладну №359 від 30.09.2018 (останній день звітного податкового періоду - вересень 2018 року абз. 2п 201.4 ст. 201 ПКУ), зареєстровано в ЄРПН 10.10.2018 (граничний термін 15.10.2018). В рахунок зазначеної поставки 18.09.2018 надійшла часткова оплата в сумі 7958,08 грн, яка ніяким чином не перевищує вартість поставлених товарів протягом вересня місяця 2018 року (т.1 а.с. 236, 237-241, 242, 243).

У жовтні 2018 року на користь ТОВ “ПЕЛЕТ ЕНЕРДЖІ ТРЕЙД” здійснено 17 поставок газу скрапленого на загальну суму 19730,23 грн, на виконання вимог п. 201.4 ст.201 ПК України складено зведену податкову накладну №402 від 31.10.2018 (останній день звітного податкового періоду - жовтень 2018 року), зареєстровано в ЄРПН 14.11.2018 (граничний термін 15.11.2018). В рахунок зазначеної поставки 17.10.2018 надійшла часткова оплата в сумі 3847,77 грн, яка не перевищує вартість поставлених товарів протягом жовтня місяця 2018 року (т.1 а.с. 244, 245-250, 251).

З огляду на досліджені судом матеріали, під час розгляду справи встановлено, а відповідачем не заперечується реєстрація вищевказаних зведених податкових накладних, які містять інформацію про те, що їх зареєстровано в ЄРПН, а також інформацію про те, що документ доставлено контрагенту. До кожної податкової накладної додано квитанцію податкового органу в якій відображено присвоєний реєстраційний номер документу та підтверджено прийняття податкової накладної на реєстрацію. Зведені податкові накладні складено в кінці місяця та своєчасно зареєстровано до 15 числа наступного місяця. Складення та реєстрація зведеної податкової накладної замість податкових накладних не призвела до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість.

Суд зазначає, що згідно з п.19 наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 “Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної” у разі здійснення постачання товарів/послуг (крім здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України), постачання яких має безперервний або ритмічний характер, постачальником (продавцем) може бути складена зведена податкова накладна:

- покупцям - платникам податку - не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

- покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

Зведені податкові накладні (крім зведених податкових накладних, складених у разі здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України) не складаються на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Згідно із правилами, встановленими статтею 201 Податкового кодексу України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів чи послуг, а також на суму авансів безпосередньо у день виникнення податкових зобов`язань продавця.

Відповідно до п.201.4 Податкового кодексу України якщо покупці зареєстровані платником ПДВ, то зведені податкові накладні складаються окремо на кожного покупця, з урахуванням загального обсягу постачання такому покупцю протягом місяця, у термін не пізніше останнього дня місяця, в якому було здійснено такі постачання.

Абзац 4 п.201.4 ст.201 Податкового кодексу України встановлює, що у разі якщо станом на дату складання зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг покупцю два і більше разів на місяць.

Вимоги до граничних строків реєстрації податкових накладних передбачені п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, у відповідності з яким реєстрація платниками податку податкових накладних в ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до абзацу 1, 2 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п.п.120-1.2 статті 120-1 ПК України, - відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Представник відповідача пояснив суду, що позивачем не дотримано форму та порядок заповнення податкової накладної, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267, оскільки платник податку може складати зведені податкові накладні лише у разі наявності ритмічного характеру постачання товару/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. Саме тому, на думку відповідача, зведені податкові накладні не можуть вважатись належними, а тому має місце не складання та не реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень - жовтень 2018 року. Відповідно, з урахуванням приписів п. 120-1.2 ст. 120-1 Кодексу до позивача було застосовано штрафну санкцію у розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг у розмірі 13799,83 грн (27599,65 грн х 50%), оскільки відповідач вважає, що податкові накладні на відповідні операції фактично не було складено.

Суд вважає вказані доводи контролюючого органу безпідставними, оскільки платник податків не зобов`язаний складати податкові накладні за щоденним підсумком операцій, оскільки приписами п.п. 201.4 ст. 201 ПК України передбачено право, а не обов`язок складення платником податку податкової накладної як за щоденним підсумком операцій, так і складання та реєстрацію зведеної податкової накладної в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер.

Матеріали справи свідчать, що поставка скрапленого газу на виконання умов Договору №4 відбувалась систематично та ритмічно, а у податкового органу наявний в повному обсязі облік реалізованого позивачем товару за весь перевіряємий період за результатами електронного звітування виписаних чеків на скрапленого газу по складеним податковим накладним.

Відповідачем не ставилась під сумнів реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами зазначеними в акті перевірки. Під час реєстрації зведених податкових накладних відповідач не скористався правом відмовити у реєстрації податкової накладної, або зупинити її реєстрацію у разі порушення порядку її складання.

З огляду на системний аналіз вказаних норм, суд погоджується з доводами позивача про можливість складення зведених податкових накладних відповідно до приписів пункту 201.4 статті 201 ПК України.

Підсумовуючи наведене, податкове повідомлення-рішення №0002083304 від 27.09.2019 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій збільшення грошового зобов"язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарі (робіт, послуг) у розмірі 13799,83 грн є безпідставним та необґрунтованим.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0002033304 відповідно до якого позивачу збільшена сума грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені у розмірі 3711,23 грн, з яких: 3647,86 грн - штрафні (фінансові) санкції; 63,37 грн - пеня, суд зазначає наступне.

Під час перевірки контролюючим органом встановлено порушення ОСОБА_1 пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп. 168.1 ст. 168, пп. “б” п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасне перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходу наданого на користь платників податків - фізичних осіб, в період з 01.05.2017 по 30.11.2018, який підлягає сплаті до бюджету у строки встановлені ст.168 ПКУ.

Відповідно до акту перевірки встановлено, що позивачем за період з травня 2017 року по листопад 2018 року здійснено виплату заробітної плати у розмірі 170038,04 грн, сума податку на доходи фізичних осіб, з яких за вказаний період становить 30266,48 грн, проте нарахований але не сплачений податок становить 6973,24 грн (т.1 а.с. 55, 56)

В свою чергу матеріали справи свідчать, що ОСОБА_1 платежі з ПДФО за період з вересня 2018 року по листопад 2018 року у сумі розміром 6935,76 грн сплатила, що не заперечується відповідачем.

Однак, зазначені кошти у розмірі 6935,76 грн були сплачені ОСОБА_1 своєчасно, у встановлений законом строк, проте на помилковий розрахунковий рахунок - НОМЕР_1 , замість правильного - НОМЕР_2 , з призначенням платежу - податок на доходи фізичних осіб, утриманий із заробітної плати за відповідний період (т.2 а.с. 31 - 36).

Окрім того, як свідчить зміст розрахунку штрафних санкцій на податок з доходів фізичних осіб ФОП ОСОБА_1 за період з 01.02.2017 по 28.12.2018 до податкового повідомлення рішення №0002033304 та не заперечується сторонами, штрафні (фінансові) санкції та пеня за несвоєчасну сплату ПДФО відповідно до статтей 126, 127, 129 ПК України нараховані позивачу у зв"язку з тим, що в травні 2017 року не зараховано сплату ПДФО у розмірі 172,80 грн на суму нарахованої до виплати заробітної плати у розмірі 1760,00 грн (т. 2 а.с. 2).

Представник позивача пояснив, що ФОП ОСОБА_1 кошти у розмірі 172,80 грн, як сплата ПДФО за травень 2017 року, перерахована 06.06.2017 відповідно до платіжного доручення №12, однак на неправильний розрахунковий рахунок - НОМЕР_4 (а.с. 11 зворот).

Згідно з листом від 22.06.2017 за вих.№22/06/17 позивач зверталась до начальника Новоград-Волинської ОДПІ Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області із проханням перерахувати помилково сплачені кошти у розмірі 172,80 грн на інший, правильний розрахунковий рахунок (т.2 а.с. 37).

Податковим органом не заперечувалися обставини сплати позивачем грошових коштів на інший рахунок.

Згідно з пунктом 15.1 статті 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Пунктом 38.2 статті 38 ПК України передбачено, що сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.

Відповідно до п. 57.1 ст. 57 ПК України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

У пп. 14.1.180 п. 14.1 статті 14 ПК України зазначено, що податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Згідно пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом (пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України).

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (пп. 168.1.5 п. 168.1 статті 168 ПК України).

Згідно з п.171. ст.171 ПКУ особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, виплачує такі доходи на користь платника податку

Відповідно до п.126.1 ст.126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Відповідно до п.127.1 ст.127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів. - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

В даному випадку під час перевірки встановлено несвоєчасне перерахування позивачем до бюджету податку на доходи фізичних осіб за перевіряємий період, з доходу у вигляді заробітної плати, чим порушено вимоги підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України.

Однак, матеріали справи свідчать, що ФОП ОСОБА_1 у період з 01.02.2017 по 28.12.2018 своєчасно сплачувала податок на доходи фізичних осіб, однак у зв`язку з помилковістю, кошти перераховані на інший розрахунковий рахунок територіального управління Державної казначейської служби у Житомирській області, сплата відповідних коштів підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень та банківськими виписками за вказаний період, в яких призначенням платежу вказано "податок на доходи фізичних осіб" (т. 2 а.с.5-91, т.5 а.с. 17-53).

Податковим органом не заперечувалися обставини сплати позивачем грошових коштів на інший рахунок.

Суд звертає увагу, що спірним рішенням відповідачем застосовано штрафні санкції за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб.

Проте, як свідчать матеріали справи, податок на доходи фізичних осіб за спірний період сплачувався позивачем у строки визначені законодавством, однак помилково кошти перераховані на інший розрахунковий рахунок територіального управління Державної казначейської служби у Житомирській області.

У ст.45 Бюджетного кодексу України зазначено, що податки і збори та інші доходи державного бюджету зараховуються безпосередньо на єдиний казначейський рахунок і не можуть акумулюватися на рахунках органів, що контролюють справляння надходжень бюджету (за винятком установ України, які функціонують за кордоном). Податки і збори та інші доходи державного бюджету визнаються зарахованими до державного бюджету з дня зарахування на єдиний казначейський рахунок.

Поняття "єдиний казначейський рахунок" закріплене в Положенні про єдиний казначейський рахунок, затвердженому Наказом Державного казначейства України від 26 червня 2002 року №122, та визначається як консолідований рахунок, відкритий Державному казначейству України в Національному банку України для обліку коштів та здійснення розрахунків у системі електронних платежів Національного банку України. Єдиний казначейський рахунок консолідує кошти державного та місцевих бюджетів, фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування, коштів інших клієнтів, обслуговування яких здійснюється органами Державного казначейства України та регламентується законодавством (п. 2.1 цього Положення).

Зі змісту пунктів 2.2 і 2.3 Положення слідує, що всі сплачені податки і збори (обов`язкові платежі), не залежно від того, до якого бюджету вони сплачені, в будь-якому випадку зараховуються та акумулюються на один консолідований рахунок - єдиний казначейський рахунок, а зарахування податку на відповідний рахунок має значення лише для обліку коштів.

Згідно з п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Оскільки податок на доходи фізичних осіб позивачем сплачувався у строки встановлені ПК України, проте на помилковий розрахунковий рахунок, однак такий податок зарахований до Державного бюджету України, що підтверджено контролюючим органом та матеріалами адміністративної справи, а тому підстави для застосування штрафу з цих підстав відсутні.

Суд вважає, що допущена позивачем помилка не свідчить про несплату необхідної суми податку на доходи фізичних осіб у визначений законодавством строк та не спричинила настання жодних негативних наслідків або збитків для відповідного бюджету та держави в цілому, оскільки такі кошти обліковується в подальшому на єдиному казначейському рахунку. Така помилка має кваліфікуватися як дія, хоча й помилкова, а тому не може слугувати підставою для притягнення платника та його посадових осіб до відповідальності за несвоєчасно сплачений податок на доходи фізичних осіб.

З огляду на викладене податкове повідомлення-рішення №0002033304 від 27.09.2019 про збільшення позивачу сума грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені у розмірі 3711,23 грн, є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 27.09.2019 №0001993304 про збільшення позивачу грошового зобов"язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результати річного декларування у розмірі 109137,73грн, з яких: 87310,18 грн - податкове зобов`язання; 21827,55 грн - штрафні (фінансові) санкції та податкового повідомлення-рішення від 27.09.2019 №0002003304 про збільшення суми грошового зобов"язання за платежем військовий податок у розмірі 9094,83 грн., з яких: 7275,86 грн - податкове зобов"язання; 1818,97 грн - штрафні (фінансові) санкції, суд зазначає наступне.

Під час перевірки діяльності позивача, контролюючим органом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за період 01.02.2017 по 31.12.2018 занизила чистий оподатковуваний дохід в 2017-2018 роках на загальну суму 553574,43 грн, в результаті чого визначено податкове зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 87310,18 грн в тому числі: за 2017 рік у сумі 45680,00 грн; за 2018 рік у сумі 41 630,18 грн.

Податковим органом встановлено заниження позивачем суми чистого оподаткованого доходу за 2017-2018 роки в розмірі 504437,27 грн, зазначені висновки зроблені контролюючим органом у зв"язку з встановленням невідповідність інформації, зазначеної у первинних документах та поданих позивачем звітах, а саме, за 2017 рік: відсутній факт оплати відвантажених товарно-матеріальних цінностей на суму 69353,24грн; завищені інші витрати (колонка 7) додатку Ф2 у декларації про майновий стан і доходи на суму 184424,56 грн; за 2018 рік: відсутній факт оплати відвантажених товарно-матеріальних цінностей на суму - 135 752,82 грн; занижено суму одержаного доходу на суму - 20293,91 грн; занижено витрати на оплату праці на суму - 6679,54 грн; завищені інші витрати (колонка 7) додатку Ф2 декларації про майновий стан і доходи на суму 150429,39 грн.

Дослідивши наявні у справі матеріали, врахувавши правову позицію сторін, щодо заниження ФОП ОСОБА_1 чистого оподаткованого доходу у сумі 553574,43 грн, що призвело до заниження податкових зобов"язань з податку на доходи фізичних осіб, суд зазначає наступне.

Контролюючим органом у акті перевірки зазначено, що позивачем віднесено до суми витрат на товарно-матеріальні цінності у 2017 році суму в розмірі 1305827,41 грн та у 2018 році суму в розмірі 2421755,58 грн, однак відповідно до банківських виписок та інших первинних документів наданих ФОП ОСОБА_1 у 2017 році оплачено товарно-матеріальні цінності на суму 1236474,17 грн та у 2018 році на суму 2286002,76 грн.

Таким чином, за результатами перевірки посадовими особами податкового органу встановлено, що ФОП ОСОБА_1 , в порушення п. 177.2, пп.174.5., пп.177.4.4. п.177.4 п. 177.10 ст.177 ПК України, завищено витрати на придбання ТМЦ за період з 01.02.2017 по 31.12.2018 всього у сумі 205106,06 грн: з яких за 2017 рік у сумі 69353,24 грн = (1305827,41 грн - 1236474,17 грн) та за 2018 рік у сумі 135752,82 грн = (2421755,58 грн - 2286002,76 грн).

Однак, на спростування вказаного та підтвердження оплати у 2017 році товарно-матеріальних цінностей у розмірі 69353,24 грн = (1305827,41 грн - 1236474,17 грн), за результатами здійснення господарської операції із контрагентами - Приватним підприємством «Донгазтрейд» та Товариством з обмежено відповідальністю «Яблунець» позивачем надано до суду копії первинних документів, а саме: договір №39 від 01.02.2017, укладений між ФОП ОСОБА_1 та Приватним підприємством «Донгазтрейд» на поставку скрапленого газу та договір оренди №2 від 01.03.2017, укладений між позивачем та Товариством з обмежено відповідальністю «Яблунець»; платіжне доручення №97117563082004115793 від 27.02.2017 на суму 2000,00 грн; квитанцію №0.0.717454404.1 від 01.03.2017 на суму 4002,00 грн; квитанцію №TS 210643 від 02.03.2017 на суму 20000,00 грн + комісія 50 грн; квитанцію №TS207963 від 10.03.2017 на суму 6000,00 грн + комісія 30 грн; квитанцію №TS210543 від 20.03.2017 на суму 12300,00 грн; квитанцію №TS210643 від 24.03.2017 на суму 5707,06 грн.+комісія 28,54 грн; квитанцію від 24.03.2017 на суму 1100,00 грн + комісія 10 грн; квитанцію № TS210648 від 31.03.2017 на суму 12000,00 грн. + комісія 50 грн; квитанцію № TS207967 від 03.04.2017 на суму 6000,00 грн + комісія 60 грн (т.2 а.с. 156-160, 187-189, 190, 191, 192, 193, 194, 195, 196, 197, 198, 199, 200, 201, 202).

Суд критично ставиться до твердження відповідача про неможливість врахування вказаних оплат за товарно-матеріальні цінності у розмірі 69353,24 грн до понесених позивачем витрат, з тих підстав, що фізична особа-підприємець не може використовувати поточний розрахунковий рахунок, відкритий на фізичну особу, для проведення операцій пов"язаних із здійсненням підприємницької діяльності.

Проаналізувавши зміст долучених до матеріалів справи квитанцій та платіжних доручень, суд зазначає, що вказаними первинними доказами підтверджується сплата (оплата) з розрахункового рахунок позивача, як фізичної особи грошових коштів Приватному підприємству «Донгазтрейд» та Товариству з обмежено відповідальністю «Яблунець» із призначенням платежу «оплата за товари» та «за договором оренди», відповідно.

Отже, суд погоджується з доводами представника позивача, що сплата коштів із карткового рахунку у 2017 році в загальному розмірі 69353,24 грн, може бути віднесена до витрат позивача пов"язаних із здійсненням підприємницької діяльності, оскільки платежі на цю суму мають відомості про оплату контрагентам позивача за певний товар (оренду).

Щодо підтвердження оплати у 2018 році товарно-матеріальних цінностей у розмірі 35752,82 грн = (2421755,58 грн - 2286002,76 грн), представник позивача пояснив суду, що вищезазначена сума виникла за рахунок заборгованості перед ПП «Донгазтрейд» на підставі договору поставки №39 від 01.02.2017, укладеного між ФОП ОСОБА_1 та ПП «Донгазтрейд».

На виконання умов договору поставки №39 від 01.02.2017, укладеного між ФОП ОСОБА_1 («Покупець») та Приватним підприємством «Донгазтрейд» («Постачальник»), відповідно до товарно-транспортних накладних від 27.12.2017 позивачу поставлено скраплений газ у загальній кількості 11250 літрів (т.2 а.с. 156-160, 161-164).

Представник позивача, в судовому засідання пояснив, що постачання газу ПП «Донгазтрейд» здійснені 27.12.2017 після закінчення банківського часу, в свою чергу залишок коштів на розрахунковому рахунку позивача на 28.12.2017 складав 2329,83 грн, 29 грудня 2017 року банківська система не працювала, тому ФОП ОСОБА_1 не мала можливості сплатити 126000,00 грн за останню поставку, щоб мати право на витрати в 2017 році.

На підтвердження оплати у січні 2018 року коштів за поставлений 27.12.2017 скраплений газ, позивачем надано до суду платіжні дорученням: №128 від 03 січня 2018 року; №131 від 09 січня 2018 року; №132 від 10 січня 2018 року; №133 від 12 січня 2018 року; №134 від 15 січня 2018 року; №140 від 22 січня 2018 року №143 від 24 січня 2018 року (т.2 а.с.165, 166, 167, 168, 169, 170, 171).

Згідно з п.п. 177.4.1 та пп. 177.4.4п.177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

З огляду на наведене, ФОП ОСОБА_1 діяла в межах чинного законодавства, а тому відсутні будь-які підстави для не включення (не врахування) до переліку витрат коштів у розмірі 135752,82 грн, як таких, що безпосередньо пов"язані з отриманням доходів за наявності документально підтвердженої оплати відвантажених товарно-матеріальних цінностей в 2018 році на суму - 135752,82 грн.

Щодо встановленого контролюючим органом завищення інших витрат (колонка 7) додатку Ф2 декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік на суму 184424,56 грн та за 2018 рік - 150429,39 грн, всього у розмірі - 334853, 95 грн, суд зазначає наступне (т.1 а.с.47).

Зазначені висновки зроблені посадовим особами відповідача у зв"язку з тим, що надані ФОП ОСОБА_1 до перевірки акти здачі-приймання робіт (надання послуг) та товарні чеки щодо оплати наданих послуг ФОП ОСОБА_2 , на суму 265000,00 грн, з яких: у 2017 році на суму 165000,00 грн та у 2018 році на суму 100000,00 грн, не враховані контролюючим органом з підстав не пов`язаності з господарською діяльністю позивача.

У акті перевірки вказано, що згідно з наданими банківськими виписками за період з 01.02.2017 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 не оплачувала ФОП ОСОБА_2 послуги в безготівковій формі. В свою чергу, для підтвердження оплати будь-яких послуг за готівку ФОП ОСОБА_1 не надано фіскальні касові чеки на товари (послуги), фіскальні касові чеки видачі коштів, розрахункові квитанції, спрощені розрахункові квитанції, фіскальні касові чеки за приймання та переказ готівкових коштів через ПТКС, тощо, надані товарні чеки та акти виконаних робіт, підтверджують лише факт надання послуг (т.1 а.с.47).

Суд зазначає, що п. 177.1 ст. 177 ПК України визначено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статгі 167 цього Кодексу.

Відповідно до д. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України ( у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- пп.177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- пп.177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи – підприємця.

Згідно з положеннями п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Згідно з пп. 16.1.2 п. 16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

При цьому п.44.1 ст.44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Отже до витрат включаються в тому числі і вартість придбаних послуг, пов`язаних зі здійсненням особою господарської діяльності, а також суми зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця.

Витрати, що пов`язані з проведенням господарської діяльності фізичної особи-підприємця, мають бути підтверджені належно оформленими первинними документами.

Правові наслідки у виді виникнення права платника податку на формування витрат настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18.09.2019 у справі №804/200/16.

Як свідчать матеріали справи між позивачем («Замовник») та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 («Виконавець») 03.02.2017 укладено договір №03/02-17 про надання послуг маркетингового та консультаційного характеру пов"язаного з організацією підприємницької діяльності, а також щодо ремонту та технічного обслуговування устаткування (т.2 а.с. 130-132, 133).

В результаті виконаних робіт (наданих послуг), на виконання умов договору №03/02-17 від 03.02.2017, позивачем надано суду акти здачі-приймання робіт (т.2 а.с.134-155).

Суд зауважує, що реальність наданих ФОП ОСОБА_2 послугу не оспорюється відповідачем, проте товарні чеки, що надані позивачем для підтвердження розрахунку за надані послуги, та як наслідок, підтвердження понесених витрат, контролюючим не враховані, з підстав неналежного осоромлення товарних чеків, відсутності основних реквізитів та відсутності деталізації наданих послуг.

Відповідно до ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Пунктом 7 статті 1 Закону України «Про захист прав споживачів», товарний чек є документом, що підтверджує факт вчинення усного договору.

З огляду на вказане, товарний чек - це різновид розрахункового документу. Форма та зміст товарного чека на теперішній час законодавством не є визначеною. Саме тому, вважається, що розрахунковий документ підтверджує факт купівлі й оплати товару/послуги, а також повернення товарів/грошей, засвідчує перехід права власності на товар від продавця до покупця. Товарні чеки використовують у роздрібній торгівлі при розрахунках готівкою, продавець видає їх покупцям — фізособам, тобто товарний чек для ФОП, яка перебуває на загальній системі оподаткування підтверджує факт розрахунку готівкою за купівлю товарів та/або сплати за надані послуги, вказаний первинний документ потрібен для підтвердження витрат або повернення товару.

При цьому, суд повторно зауважує, що законодавчо затвердженої форми товарного чека немає, однак відповідно до вимог чинного законодавства, з метою віднесення товарного чеку до первинної документації, такий повинен містити обов`язкові реквізити передбачені п. 2.4. наказу Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», а саме: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Матеріли справи свідчать, що надані позивачем копії товарних чеків на підтвердження розрахунку з ФОП ОСОБА_2 за надані послуги відповідно до умов договору №03/02-17 від 03.02.2017 на суму 265000,00 грн, містять: дату складання, зміст та обсяг господарської операції, суму отриманих коштів, яка записана також прописом; підпис «Виконавця» (особи яка отримала кошти) (т.3 а.с. 136,139,140,141,143,144, 145,147,149,150,151,154, 155, 156, 157, 158, 159, 160, 162, 165, 166, 167, 168).

Окрім того, позивачем на підтвердження витрат, які включені в гр.7 додатку Ф2 декларації про майновий стан і доходи за 2017-2018 роки за період з 01.02.2017 по 31.12.2018 загалом у розмірі 553574,43 грн, з яких частина оплати здійснювалась у готівковій формі, надано суду товарні чеки із наявністю вищевказаних реквізитів (т.3 а.с.147-170)

Також суд вважає за необхідне вказати, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Верховний Суд в постанові від 04.04.2018 року по справі №810/4751/13-а (адміністративне провадження №К/9901/2749/18) зазначив, що з метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає вимогам податкового законодавства, та складення яких відповідає законодавчо установленим вимогам щодо оформлення такої операції або звичаєвій практиці. При цьому ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Власне відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг та окремих позицій у первинних облікових документах, які не впливають на зміст господарської операції, не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Окрім того, за своїм економічно-юридичним змістом послуга являє собою діяльність, результати якої не мають матеріального виразу, а реалізується та споживається у процесі її здійснення.

Саме тому, зважаючи на те, що правові підстави формування витрат настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та підтверджуються належним чином оформленими первинними документами, суд дійшов до висновку, що доводи відповідача щодо встановлення завищення позивачем інших витрат за період з 01.02.2017 по 31.12.2018 у розмірі 334853,95 грн не доведені відповідачем та спростовані дослідженими судом первинними документами .

Щодо заниження позивачем суми загального оподаткованого доходу у розмірі 20293,91 грн, суд зазначає наступне.

Представник відповідача зазначив, що ФОП ОСОБА_1 у декларації про майновий стан та доходи за 2018 рік у колонці 4 розділу І додатку Ф2 включено до загального оподаткованого доходу обсяг виручки, отриманої платником від реалізації товарно-матеріальних цінностей у розмірі 2770061,84 грн (т.4 а.с.212-216).

Однак розбіжності за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 у сумі 20293,31 грн виникли у зв"язку з тим, що позивачем до складу загального оподатковуваного доходу (виручки у грошовій та не грошовій формі) включено не в повному обсязі суму виручки, отриманої від реалізації товарно-матеріальних цінностей шляхом готівкового розрахунку, через РРО та у безготівковій формі на рахунки відкриті в банківських установах, загалом у розмірі 2790355,80 грн.

На підтвердження правомірності задекларованої у 2018 році суми загального оподаткованого доходу у розмірі 2770061,84 грн, позивачем надано до суду копії фіскальних чеків двох касових апаратів, банківські виписки, відповідно до змісту яких дохід від реалізації товарів за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 року (без ПДВ) становить: 2769540,75 грн: з яких за готівку - 2337516,7 грн, через послуги з еквайрингу - 190 446,70 грн та з іншими покупцями, розрахунки з якими здійснено в безготівковій формі через розрахунковий рахунок становить 241577,35 грн (т.3 а.с. 1-63, 89-133, 63).

Суд зазначає, що за приписами абз.2 пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Таким чином, суд вважає неприйнятними доводи податкового органу стосовно обсягу документів, які можуть бути предметом судового розгляду, з огляду на те, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки, оскільки положення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.

Аналогічна правова позиція суду узгоджується з висновками, викладеними у постанові Верховного Суду від 12.02.2019 по справі №820/6512/16.

Щодо встановленого відповідачем заниження ФОП ОСОБА_1 витрат на оплату праці на суму 6679,54 грн, суд зазначає наступне.

Посадовими особами податкового органу під час перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в період з 2017 по 2018 роки використовувала найману працю п`яти осіб.

Відповідно до Книги обліку доходів та витрат, банківських виписок, відомостей про нарахування та виплату заробітної плати та інших первинних документів, наданих для перевірки, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік до складу витрат на оплату праці фізичних осіб (колонка 6) включено витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат, виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату виконаних робіт, наданих послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу) у сумі 121016,68 грн (т.4 а.с. 215-216)

Так, перевіркою первинних документів по виплаті заробітної плати, а саме: розрахунково-платіжних відомостей, відомостей по виплаті заробітної платі, табелів обліку використання робочого часу, банківських виписок, тощо, встановлено, що витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату за 2018 рік складають 127696,22 грн тобто ФОП ОСОБА_1 занижено витрати на оплату праці у 2018 році на загальну суму 6679,54 грн, чим порушено вимоги пп. 177.4.3 п.177.4 ст.177 ПК України.

Відповідно до ч.1 ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Презумпція вини покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. Саме такий підхід значно посилює позиції невладної особи, якій бракує правових знань, щоб самостійно довести перед судом слушність своїх тверджень.

В той же час, застосування принципу презумпції винуватості суб`єкта владних повноважень не обумовлює його автоматичного програшного становища у справі, оскільки ця презумпція не є абсолютною.

Однак суд зазначає, що контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих платником податків у податковому обліку фактичних даних, за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є достовірними.

Підсумовуючи наведене, з урахуванням наявних у справі матеріалів, суд дійшов висновку, що контролюючий орган за умови недоведеності завищення ФОП ОСОБА_1 загального обсягу витрат за період з 01.02.2017 по 31.12.2018 у розмірі 533280,47 грн безпідставно прийняв податкове повідомлення-рішення №0001993304 від 27.09.2019 про збільшення суми грошового зобов"язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 109137,73 грн, що є підставою для його скасування.

Окрім того, податкове повідомлення-рішення №0002003304 від 27.09.2019 про донарахування військового збору за результатами річного декларування у розмірі 90994,83 грн є похідним від податкового повідомлення-рішення №0001993304 від 27.09.2019, оскільки, як свідчить зміст акту перевірки заниження позивачем чистого оподаткованого доходу на загальну суму 553574,43 грн призвело до заниження військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного періоду.

З 03 серпня 2014 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів", яким, зокрема, запроваджено сплату військового збору.

Відповідно до пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України платниками військового збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України.

Згідно з п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України платниками податку є фізична особа-резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу, а саме загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого включаються, зокрема, інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.40 і 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу (п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України).

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Аналіз наведених вище норм Податкового кодексу України щодо справляння військового збору дозволяє дійти висновку, що правові підстави його сплати є такими ж, як і для податку на доходи фізичних осіб.

З огляду на викладене, податкове повідомлення-рішення №0002003304 від 27.09.2019 підлягає скасуванню, оскільки сума військового збору розрахована внаслідок тих же обставин, що безпідставно донараховане грошове зобов"язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0002013304 від 27.09.2019 про збільшення позивачу грошового зобов"язання за платежем податок на додану вартість у сумі розміром 14617,50 грн, суд зазначає наступне.

У акті перевірки зазначено, що перевіркою повноти нарахування значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (р.18.1) встановлено його заниження у сумі 11694,00 грн, в тому числі за грудень 2018 року у сумі 11694,00 грн, в результаті порушень, викладених в п.2.6.1 розділу 2.6 цього акту перевірки (т.1 а.с.91).

Представник позивача пояснив, що згідно зі звітом з РРО №664 від 15.11.2018 станом на кінець дня 15.11.2018 залишок газу скрапленого складає 1405,15 літрів, окрім цього, 16.11.2018 не працював РРО, тому відпуск (продаж) газу ТОВ «Ушицький комбінат будівельних матеріалів», ТОВ «Яблунецький олійний завод», ТОВ «Яблунецьке ХПП», ТОВ «Яблунець Агро» у загальній кількості 647,08 літрів відбувся за розрахунковими квитанціями, тому залишок по РРО №664, станом на 31.12.2018 складав 758,07 літрів. Окрім того, згідно зі звітом з РРО №575 від 14.11.2018 станом на 14.11.2018 - останній день роботи АЗС, залишок складав 947,56 літрів, тобто, станом на 31.12.2018 фактичний залишок по двом АГЗП, на переконання позивача складає 1705,63 літрів (т.2 а.с. 95, 120).

Також до залишків скрапленого газу позивач відносить залишок пального в резервуарах, який не може бути використаний за технологічними умовами експлуатації резервуару у кількості 828,91 літрів.

Суд зазначає, що вказані доводи позивача не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, оскільки оплата контрагентами за проданий 16.11.2018 (день здійснення торгівлі за відсутності РРО) скраплений газ здійснено до моменту поставки, а саме ще жовтні місяці 2018 року, що в свою чергу суперечить умовам договорів постачання (купівлі), укладеним між позивачем та ТОВ «Ушицький комбінат будівельних матеріалів», ТОВ «Яблунецький олійний завод», ТОВ «Яблунецьке ХПП», ТОВ «Яблунець Агро». Позивач не заперечує, що між сторонами обумовлено відвантаження товару протягом 5 календарних днів з дати надходження попередньої оплати, однак оплата за проданий 16.11.2018 скраплений газ, здійснювалась 09.10.2018, 16.10.2018, 30.10.2018 (т. 1 а.с. 26).

Щодо здійснення 16.11.2018 торгівлі скрапленим газом за відсутності справного РРО, суд вказує, що відповідно до п.10 розділу ІІІ Наказу Міністерства фінансів України №547 від 14.06.2016 «Про затвердження порядків щодо реєстрації реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій», передбачено, що якщо на період виходу з ладу РРО або в разі відключення електроенергії розрахункові операції проводяться з використанням книги ОРО та розрахункової книжки, після встановлення відремонтованого (резервного) РРО або відновлення постачання електроенергії необхідно провести через РРО суми розрахунків за час роботи з використанням розрахункової книжки, а також відповідно до контрольної стрічки (у випадку обнулення оперативної пам`яті) - за час роботи, що передував виходу РРО з ладу або відключенню електроенергії, окремо за кожною ставкою податку на додану вартість, акцизного податку або іншого податку (збору), після чого слід виконати Z-звіт. За потреби виконується операція "службове внесення" на суму готівки, що зберігається на місці проведення розрахунків.

Позивачем на підтвердження документального оформлення проданого (відвантаженого) 16.11.2018 скрапленого газу, надано суду розрахункові квитанції та податкові накладні, проте суд зазначає, що доказів проведення через РРО сум розрахунків за час роботи з використанням розрахункової книжки, окремо за кожною ставкою податку на додану вартість, акцизного податку або іншого податку (збору), позивачем суду не надано.

Що стосується залишків пального, які невикористані позивачем, суд зазначає, що платником самостійно 19.12.2018 задекларовано залишок пального по коду УКТЗЕД згідно з поданими акцизними деклараціями та додатків до неї за листопад - грудень 2018 року та визначено обсяг залишків пального на кінець звітного період - 54300 літрів (т.5 а.с. 65,66).

Відповідно до п. 198.5. ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуґ, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до п.189.1 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

З огляду на зазначене, фізична особа-підприємець при придбанні зазначених товарів/послуг має право включити до складу податкового кредиту суму ПДВ з вартості товарів/послуг при наявності належним чином складеної та зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної. При цьому фізична особа-підприємець зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ, виходячи з бази оподаткування ПДВ, визначеної відповідно до п. 188.1 ст. 188 Кодексу, та скласти податкову накладну по придбаних товарів/послуг, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, і зареєструвати її в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації.

З метою належного та достовірного з"ясування всіх обставин справи судом, в судовому засіданні 04 грудня 2020 року заслухано пояснення свідка ОСОБА_3 - заступника начальника відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб.

Свідок пояснила, що під час здійснення перевірки діяльності позивача, ФОП ОСОБА_1 не було виконано в повному обсязі вимоги запитів Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області від 25.07.2019, від 15.08.2019 та від 21.08.2019, що у свою чергу призвело до формування висновків акту на підставі наявних у контролюючого органу первинних документів.

Також вказує, що позивачем під час перевірки не надано докази не справності РРО та/або відсутності 16.11.2018 електроенергії, у зв"язку з чим продаж скрапленого газу здійснювався без застосування системи РРО.

Окрім того свідок зазначила, що позивачем не було надано до контролюючого органу докази коригування залишків по РРО, після відновлення електропостачання.

З огляду на вказане, платником податків не було надано до перевірки та до суду доказів використання придбаних ТМЦ (скрапленого газу) на загальну суму 58532,04 грн (5260,66 літрів х 11,15 грн) у власній господарській діяльності та достовірності обліку залишків придбаного газу, що свідчить про заниження податкових зобов`язань з ПДВ за листопад 2018 року на суму 11694 грн = (58532,04 грн х 20% - 12 грн від"ємне заначення)

Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 27.09.2019 №0002013304, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 14617,50 грн, з яких: 11694 грн - основне зобов"язання; 2923,50 грн - штрафні (фінансові) санкції, є правомірним, оскільки доказів протилежного позивачем до суду не надала.

Підсумовуючи наведене, суд дійшов висновку, що належним способом поновлення порушеного права ОСОБА_1 є визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області від 27.09.2019 №0002083304, №0002033304, №0001993304, №0002003304.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З огляду на викладене, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог частково.

У силу приписів ст. 139 КАС України, сплачений позивачем судовий збір підлягає відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Керуючись статтями 6-9, 32, 77, 90, 139, 177, 241-245, 246, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, Житомирський окружний адміністративний суд,-

вирішив:

Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ідн. номер НОМЕР_3 ) до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області (вул.Юрка Тютюнника, буд.7, м.Житомир, 10000, код ЄДРПОУ 43142501) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області від 27.09.2019 №0001993304, №0002003304, №0002033304 та №0002083304.

У задоволенні решти позовних вимог, - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області на користь ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору у сумі розміром 3613 (три тисячі шістсот тринадцять) грн 78 (сімдесят вісім) коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду через Житомирський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складення повного судового рішення.

Рішення складено в повному обсязі 15 липня 2021 року.

Суддя А.В. Горовенко