Рішення № 96411022, 21.04.2021, Чернівецький окружний адміністративний суд

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 квітня 2021 р. м. Чернівці Справа № 600/1113/20-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Анісімова О.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки),

В С Т А Н О В И В:

І. РУХ СПРАВИ

1.1. Фізична особа – підприємець ОСОБА_1 (далі – позивач або ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі - відповідач або ГУ ДПС), в якому просить визнати протиправними та скасувати:

- податкові повідомлення-рішення №№00044443304, 0004463304, 0004473304 від 17.03.2020 року;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0005991304 від 17.03.2020 року;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0009863304 від 16.06.2020 року.

1.2. Ухвалою Чернівецького окружного адміністративного суду від 04.08.2020 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження.

1.3. Ухвалою суду від 07.09.2020 року, занесеною до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

1.4. 21.09.2020 року від представників сторін надійшли заяви щодо розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами, внаслідок суд перейшов до розгляду справи в порядку письмового провадження.

ІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

2.1. Посадовими особами ГУ ДПС проведена документальна планова перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, за наслідками якої складено оскаржувані акти індивідуальної дії.

2.2. Позивач вважає такі акти протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки виявлені перевіркою порушення не мали місце в діяльності позивача.

ІІІ АРГУМЕНТИ СТОРІН

Позивач

3.1. У судовому засіданні представники позивача позовні вимоги підтримали, суду надали пояснення відповідно до змісту позову та відповіді на відзив. Зокрема пояснили, що в акті перевірки помилково зазначено про те, що позивачем внаслідок порушення п.177.2 ст.177, пп.177.4.4, пп.177.4.5, п.177.4 ст.177 ПК України завищено суму документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю на суму 5839407,28 грн, наслідком чого стало заниження чистого оподаткованого доходу на загальну суму 5914518,44 грн.

3.2. Така позиція відповідача ґрунтується на тому, що за період, що перевірявся платником податків до складу витрат на придбання ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві продукції, віднесено вартість придбання вантажних автомобілів та причепів до них, придбання запчастин до вантажних автомобілів та їх ремонт, які безпосередньо не пов`язані з отриманням доходу.

3.3. Виходячи з наведеного, ГУ ДПС прийшла до висновку про те, що згідно вимог пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України фізична особа-підприємець немає права включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням його господарської діяльності, витрати на утримання, технічне обслуговування і ремонт основних засобів подвійного призначення. При цьому в акті перевірки відображено, що основні засоби (трактори на гусеничному ходу та трактори колісні) належать до основних засобів подвійного призначення, витрати на придбання та утримання яких не включаються до складу витрат підприємця.

3.4. Зазначають, що метою введення в правила оподаткування особливостей обліку витрат із подвійним призначенням є недопущення (обмеження) шляхів заниження чистого оподатковуваного доходу декларуванням витрат, які неможливо пов`язати із конкретною господарською операцією фізичної особи-підприємця (мінімізація податкового навантаження). Таким чином, тільки вантажний автомобіль як транспортний засіб загального призначення може відповідати критеріям подвійного призначення.

3.5. Здійснені позивачем витрати прямо пов`язані з його господарською діяльністю - основним видом економічної діяльності якого є діяльність вантажного (автомобільного транспорту (49.41). При цьому факт здійснення витрат на обслуговування, утримання транспортних засобів із підтвердженням їх первинними документами та зв`язком з господарською діяльністю не заперечений актом перевірки.

3.6. Вважають, що сідловий тягач без причепу не призначений для перевезення вантажів, оскільки за своєю конструкцією та обладнанням має призначенням буксирування, зокрема, напівпричепів.

3.7. Таким чином, віднесення напівпричепів до вантажних автомобілів є також помилковим, оскільки це транспортні засоби без власного джерела енергії (не обладнані двигуном) та пристосовані для буксирування автомобілем.

3.8. Посилаючись на віднесення транспортних засобів до вантажних автомобілів подвійного призначення, відповідач не підтвердив, яке інше (друге) призначення окрім основного (першого) мають транспортні засоби, використані платником податків.

3.9. Також, представники позивача суду пояснила, що вважають безпідставним висновок ГУ ДПС про те, що позивачем неправомірно віднесено до складу доходів суму наданих послуг по експортних контрактах за 2017 рік в розмірі 4911381,43 грн. замість 4966075,91 грн, по курсу НБУ на дату фактичної оплати зазначених послуг. Проте, жодного розрахунку ревізорами не зроблено та в акті не відображено.

3.10. Також, звернули увагу на те, що посадовими особами ГУ ДПС неправомірно в період січень – червень, жовтень 2017 року, лютий – квітень, червень, серпень, листопад 2018 року не взяті до уваги понесені позивачем витрати від здійснення господарської діяльності, що призвело до безпідставного завищення чистого оподатковуваного доходу та застосування максимальної величини бази нарахування єдиного внеску.

3.11. На уточнююче запитання суду, щодо порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), п.8.1 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року, №1588, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за №1562/20300, в частині не повідомлення контролюючий орган за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП, представники позивача суду пояснили, що зазначене порушення дійсно мало місце і вони його визнають.

Відповідач

3.12. Представник відповідача у судовому засіданні щодо задоволення позову заперечила та обґрунтувала свою позиції відповідно до змісту відзиву на позовну заяву. Зокрема пояснила, що посадові особи ГУ ДПС при проведенні перевірки ФОП ОСОБА_1 діяли на підставі, в межах повноважень та у спосіб встановлений ПК України. Порушення вимог податкового законодавства України виявленні під час перевірки мали місце в діяльності позивача, а тому йому правомірно було нараховані оскаржуваними рішення грошові зобов`язання.

3.13. Так, ФОП ОСОБА_1 , в період що перевірявся, надавав транспортні послуги по території України та за її межами застосовуючи загальну систему оподаткування, обліку та звітності.

3.14. Перевіркою достовірності відображених показників у колонці 4 «Сума одержаного доходу» додатків Ф2 Декларацій про майновий стан та доходи за 2017-2018 року встановлено, що ФОП ОСОБА_1 занижено вказаний показник за 2017 рік на 75111,16 грн. Перевіркою виписок банку встановлено, що ФОП ОСОБА_1 протягом 2017 року отримано дохід від МПП "ЗАХІД-БЛОК" в сумі 43750,01 грн., від ТОВ "Торгтехніка Плюс" в сумі 10000 грн. (інформація щодо руху коштів наведена в таблиці на стор. 12-13 акта перевірки).

3.15. Сума наданих послуг за 2017 рік по даним платника по МПП "ЗАХІД-БЛОК" складає 16666,67 грн, по ТОВ "Торгтехніка Плюс" складає 8333,33 грн. Сума дебіторської заборгованості по МПП "ЗАХІД-БЛОК" станом на 31.12.2017 року складає 8333,33 грн. Таким чином, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік занижено доходи отримані від МПП "ЗАХІД-БЛОК" в сумі 18750,01 грн. (43750,01 грн.- 16666,67 грн.-8333,33 грн.) та від ТОВ "Торгтехніка Плюс" в сумі 1666,67 грн. (10 000,00 грн.- 8 333,33 грн.).

3.16. Крім цього, ФОП ОСОБА_1 в 2017 році до складу доходів включено дохід отриманий від надання послуг по експортних контрактах в розмірі 4911381,43 грн. (додаток 1 до листа від 13.01.2020). Однак, згідно наданих для перевірки виписок по валютним рахункам відкритим в ПАТ "КРЕДОБАНК", сума отриманих протягом 2017 року доходів за вищевказані послуги (по курсу НБУ на дату фактичної оплати зазначених послуг) становить 4966075,91 грн. Відхилення між даними платника та даними перевірки складає 54694,48 грн.

На підставі зазначеного, перевіркою зроблено висновок, що ФОП ОСОБА_1 на порушення пп. 164.1.1, пп.164.1.3 п.164.1 ст.164 та п.177.1, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України занижено суму отриманого доходу за 2017 рік на 75111,16 грн.

3.17. Перевіркою достовірності відображених показників у колонці 5 "вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції" додатків Ф2 Декларацій про майновий стан та доходи за період з 01.01.17 по 31.12.18 року встановлено, що на порушення п. 177.2, пп.177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 завищено вказаний показник на загальну суму - 5839407,28 грн (2017 рік - 3485947,47 грн., 2018 рік - 2353459,81 грн).

3.18. Так, ФОП ОСОБА_1 до складу витрат на придбання ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві продукції, віднесено вартість придбаних вантажних автомобілів та причепів до них, вартість придбаних запчастин до вантажних автомобілів та їх ремонт в загальній сумі 5 839 407,28 грн. (2017 рік - 3 485 947,47 грн., 2018 рік -2 353 459,81 грн.), що не відповідає вимогам пп.177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, яким визначено, що не включаються до складу витрат підприємця, зокрема, витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею (Інформацію про суми, які були зайво включені до складу витрат річних Декларацій про майновий стан та доходи в розрізі контрагентів та років наведено в таблиці на стор. 25-26 акта перевірки).

3.19. На підставі вищенаведеного, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 , на порушення абз.2 п. 164.1 ст.164, пп.164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п.177.2 ст. 177 Податкового кодексу України занижено чистий оподатковуваний дохід на 5 914 518,44 грн. (2017 рік - 3561 058,63 грн.. 2018 рік - 2 353 459,81 грн.) та занижено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 1 064 613,32 грн. ( 2017 рік - 640 990,55 грн., 2018 рік - 423 622,77 грн.).

3.20. Відповідно до підпункту 1.1 пункту 16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України платниками військового збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 ПКУ (підпункт 1.2 пункт 16і підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України).Статтею 163 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Згідно з підпунктом 1.3 пункту 16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України ставка збору складає 1,5 відс. об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

3.21. Враховуючи вищевикладене, ФОП ОСОБА_1 також порушено вимоги пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України у частині не нарахування, не утримання та не сплати військового збору в розмірі 88 717,78 грн. (2017 рік - 53 415,88 грн., 2018 рік - 35301,90 грн.)

3.22. Крім цього, ФОП ОСОБА_1 на порушення Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 №859 (із змінами) невірно зазначені показники по ПДФО у рядку 1.5 «сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету» додатка Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи від 01.02.2018 №9297683081 (задекларовано 0 грн.) та невірно зазначені показники по ПДФО у графі 6 рядка 10.7 податкової декларації про майновий стан і доходи від 01.02.2018 року, №9297683081, що призвело до відсутності нарахувань в інтегрованих картках ОСОБА_1 та заниження за 2017 рік податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 68 844,80 грн. та військового збору в сумі 5 737,07 грн.

3.23. Внаслідок зазначеного вище перевіркою зроблено висновок, що ФОП ОСОБА_1 на порушення пп.164.1.1, п.164.1, абз.2 п. 164.1 ст.164 та п.177.1, п.177.2, п.п. 177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України занижено податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в загальній сумі 1 133 458,12грн. (2017 рік - 709 835,35 грн., 2018 рік - 423 622,77 грн.) та на порушення пп.1.2, 1.4 п.16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України занижено військовий збір в загальній сумі 94454,85 грн. (2017 рік - 59 152,95 грн., 2018 рік -35 301,90 грн.)

3.24. Щодо протиправності податкового повідомлення-рішення №0004443304 від 17.03.2020 року зазначає, що позовна заява ОСОБА_1 не містить жодного обґрунтування щодо скасування зазначеного вище ППР.

3.25. Перевіркою дотримання вимог законодавства, щодо реєстрації об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, внесення змін до облікових даних платників податків встановлено, що на порушення п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України, п.8.1 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 (зареєстровано у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за № 1562/20300) ФОП ОСОБА_1 не повідомлено контролюючий орган за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (нежитлові приміщення складів), за формою № 20-ОПП, а саме, про орендовані у ТОВ «Чернівецька пересувна механізована колона №76» офісне приміщення (площею 45 кв.м., З поверх будівля літ.А) та складське приміщення (площею 20 кв.м., будівля літ.К), які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 та являються об`єктами оподаткування платника податків - фізичної особи ОСОБА_1

3.26. У зв`язку із наведеним позивач правомірно був притягнутий до фінансової відповідальності на підставі пункту 117.1 ст.117 Податкового кодексу України у вигляді штрафу на суму 170 грн.

3.27. Щодо правомірності винесення ГУ ДПС у Чернівецькій області вимоги з ЄСВ №Ф-0009863304 від 16.06.2020 року то податковою перевіркою встановлено, що позивач за період з 01.01.2017 р. по 31.12.2018 р. здійснював діяльність на загальній системі оподаткування, обліку та звітності. Згідно даних перевірки та порушень описаних в п.2.1 акту перевірки, ФОП ОСОБА_1 занижено суму чистого доходу, на який нараховується єдиний внесок в сумі 5 914 255,10 грн у т. ч.: за 2017 рік на суму 3 560 795,29 гри., за 2018 рік у сумі 2 353 459,81 грн.

3.28. Згідно із п.3 ст.7 розділу III Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-VI від 08.07.2010 року, нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

3.29. У відповідності до п.4 ч.1 ст.1 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-УІ від 08.07.2010р. -максимальна величина бази нарахування єдиного внеску - максимальна сума доходу застрахованої особи, що дорівнює двадцяти п`яти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок.

3.30. Станом на 01.01.2017 року максимальна величина бази нарахування єдиного внеску 1600,00 * 25 = 40000,00 * 22% = 8800,00 грн.- максимальна сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі 22%. Станом на 01.05.2017 року максимальна величина бази нарахування єдиного внеску 1684,00 * 25 = 42100,00 * 22% = 9262,00 грн. - максимальна сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі 22%. Станом на 01.12.2017 року максимальна величина бази нарахування єдиного внеску 1762,00 * 25 = 44050,00 * 22% = 9691,00 грн. - максимальна сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі 22%. Станом на 01.01.2018 року максимальна величина бази нарахування єдиного внеску 3723 * 15 = 55845 * 22% = 12285,90 грн. - максимальна сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі 22%.

3.31. Виходячи із вищевикладеного, перевіркою встановлено, що на порушення абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.2 ст.9 Закону України від 08.07.2010р. №2464-VІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" із змінами та доповненнями, платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 не нараховано єдиний внесок, який підлягає нарахуванню з оподатковуваного доходу на суму доходу (прибутку) за 2018 рік в сумі 126859,04 грн.

ІV. ОБСТАВИНИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

4.1. Так, ФОП ОСОБА_1 зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності та діє на підставі свідоцтва про державну реєстрацію, виданого 12.12.2001 року Чернівецькою міською радою. В ГУ ДПС у Чернівецькій області зареєстрований 12.12.2001 року, номер запису про реєстрацію №10386, код основного виду економічної діяльності 49.41 – вантажний автомобільний транспорт (Т.1, а.с.24 (зворотній бік)).

4.2. На підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.5, п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82 р. ІІ Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), п.2 ч.1, ст.13 Закону України від 08.07.2010 року №2464-УІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (зі змінами та доповненнями), проведена планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності з питань дотримання платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, яка документована актом перевірки від 28.01.2020 року №33/24-13-13-04-14/ НОМЕР_1 (Т.1, а.с.24-49).

4.3. Перевіркою виявлені наступні порушення вимог чинного законодавства:

- п.48.1 ст.48 Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 року (із змінами та доповненнями), Порядку складання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року, №21 (із змінами і доповненнями , внесеними Наказом Міністерства фінансів України від 25.05.2016 року, № 503), п.200.1, абз.в) п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), внаслідок чого зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2018 року на 200000,00 грн;

- п.50.1 ст.50, пп.164.1.1., п.164.1, абз.2 п. 164.1 ст.164 та п.177.1, п.177.2, п.п.177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 року (із змінами та доповненнями) в частині заниження чистого оподаткованого доходу, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в загальній сумі 1133458,12 грн;

- абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.2 ст.9 Закону України від 08.07.2010р. №2464-VІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" із змінами та доповненнями, в частині завищення витрат з якого нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з урахуванням максимальної величини, в загальній сумі 126859,04 грн;

- пп. 1.2, 1.4 п.161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755- VI (із змінами та доповненнями), з урахуванням змін, внесених Законом №71-Ш Про внесення змін до Податкового Кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 року в частині завищення витрат з якого нараховується військовий збір сумі 94454,85 грн;

- п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), п.8.1 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року, №1588, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 р. за №1562/20300, не повідомлено контролюючий орган за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП.

4.4. За результатами розгляду акта перевірки від 28.01.2020 року, №33/24-13-13-04-14/ НОМЕР_1 , ГУ ДПС у Чернівецькій області 17.03.2020 року прийнято податкові повідомлення - рішення, зокрема:

- № 0004473304 про сплату 1 133 458,12 грн. податку на доходи фізичних осіб та 283 364,53 грн. застосованих штрафних санкцій (Т.1, а.с.15);

- №0004463304 про сплату 94 454,85 грн. військового збору та 23 613,71 грн. застосованих штрафних санкцій (Т.1, а.с.16);

- №0004453304 про зменшення на 200 000 грн. від`ємного значення податку на додану вартість (не оскаржується у справі);

- №0004443304 про застосування 170 грн. штрафних санкцій з посиланням на п. 117.1 ст. 117 Податкового кодексу України (Т.1, а.с.14);

- рішення про застосування штрафних санкцій з ЄСВ № 0005991304 року від 17.03.2020 року на загальну суму 126859,04 грн. (Т.1, а.с.19);

- вимогу про сплату боргу №Ф-0004493304 від 17.03.2020 року на загальну суму 18491,70 грн (Т.1, а.с.18).

4.5. Податкові повідомлення-рішення №0004473304, №0004463304, №0004443304, рішення про застосування штрафних санкцій з ЄСВ № 0005991304, вимога про сплату боргу №Ф-0004493304 від 17.03.2020 року були оскаржені в адміністративному порядку.

За наслідками розгляду скарги, Рішенням про результати розгляду скарги від 24.06.2020 року № 20056/6/99-00-06-02-04-06, скаргу ОСОБА_1 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 17.03.2020 року № 0004443304, 0004463304, 0004473304 залишено без змін (Т.5, а.с.203-205).

Рішенням про результати розгляду скарги від 01.06.2020 року № 17818/6/99-00-08-06-01-06 рішення про застосування штрафних санкцій з ЄСВ № 0005991304 від 17.03.2020 року залишено без змін, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0004493304 від 17.03.2020 року скасовано та зобов`язано ГУ ДПС у Чернівецькій області сформувати та направити ОСОБА_1 нову вимогу (Т.5, а.с.206-207).

4.4. На виконання вимог вказаного вище рішення ДПС, було сформовано та направлена позивачеві вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0009863304 на загальну суму 126859,04 грн. (Т.1, а.с.17).

V. ПОЗИЦІЯ СУДУ

5.1. Так предметом оскарження у цій справі є податкові повідомлення - рішення від 17.03.2020 року №№00044443304, 0004463304, 0004473304, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0005991304 від 17.03.2020 року та вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0009863304 від 16.06.2020 року, які позивач просить визнати протиправним та скасувати.

5.2. Для вирішення цього спору, суд має відокремити проблеми, які потребують дослідженню у цій справі для надання оцінки на предмет правомірності оскаржуваних актів індивідуальної дії.

5.3. Зокрема:

- по-перше суд має з`ясувати чи відносились сідельний тягач та напівпричіп до об`єктів подвійного оподаткування в розуміння податкового законодавства України, та відповідно чи включаються до склад витрат на придбання ТМЦ, що реалізовані або використанні у виробництві продукції, витрати пов`язані з придбанням та експлуатацією цих засобів (сума нарахування пов`язана з наведеними операціями є основною в податковому повідомленню-рішенню № 0004473304 від 17.03.2020 року);

- по-друге суд має дослідити структури грошового зобов`язання нарахованого податковим повідомленням-рішенням №0004473304 від 17.03.2020 року та надати оцінку його кожній складовій;

- по-третє суд має з`ясувати, чи повідомлено ФОП ОСОБА_1 контролюючий орган за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (нежитлові приміщення складів), за формою № 20-ОПП, а саме, про орендовані у ТОВ «Чернівецька пересувна механізована колона №76» офісне приміщення (площею 45 кв.м., З поверх будівля літ.А) та складське приміщення (площею 20 кв.м., будівля літ.К), які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 та являються об`єктами оподаткування платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , за що його податковим повідомленням-рішенням №0004443304 від 17.03.2020 року притягнуто до фінансової відповідальності.

Водночас суд звертає увагу на похідний характер податкового повідомлення-рішення №0004463304 про сплату 94 454,85 грн. військового збору та 23 613,71 грн. застосованих штрафних санкцій; рішення про застосування штрафних санкцій з ЄСВ № 0005991304 року від 17.03.2020 року на загальну суму 126859,04 грн; та вимоги про сплату боргу №Ф-0004493304 від 17.03.2020 року на загальну суму 18491,70 грн, оскільки їх правомірність насамперед залежить від правомірності податкового повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року, яке носить первинний характер.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення № 0004473304 від 17.03.2020 року

Релевантні джерела права

5.4. Згідно частини 1 статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

5.6. Відповідно до частин 1,2 статті 24 Конституції України громадяни мають рівні конституційні права і свободи та є рівними перед законом.

Не може бути привілеїв чи обмежень за ознаками раси, кольору шкіри, політичних, релігійних та інших переконань, статі, етнічного та соціального походження, майнового стану, місця проживання, за мовними або іншими ознаками.

5.7. Підпунктом 4.1.4. пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України до принципів податкового законодавства України віднесено презумпція правомірності рішень платника податку, згідно якої в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу;

5.8. Згідно з пунктом 164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

5.9. Пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

5.10. Згідно пункту 177.4 статті 177 ПК України (у редакція чинній на момент прийняття оскаржуваних рішень), до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; (п.п. 177.4.1 ст. 177 ПКУ);

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; (п.п. 177.4.2 ст. 177 ПКУ);

- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи -підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця (п.п. 177.4.3 ст. 177 ПКУ);

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (п.п. 177.4.4 ст. 177 ПКУ).

5.11. Відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент прийняття оскаржуваних рішень), не включаються до складу витрат підприємця:

- витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;

- витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

- витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;

- документально не підтверджені витрати.

5.12. Згідно підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент прийняття оскаржуваних рішень) зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів. Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

5.13. У подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 року, №466-ІХ внесено зміни в тому числі до статті 177 Податкового кодексу України, якими в абзаці четвертому підпункту 177.4.5 слова "подвійного призначення" виключено, а слова "цією статтею" замінено словами "абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 цього пункту; в абзаці сьомому слова "подвійного призначення" виключено; в абзаці десятому слова "та вантажні" виключено.

5.14. Відповідно до статті 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 року, №2344-ІІІ під автомобільним транспортним засобом розуміють колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб); під автомобіль вантажний розуміють автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів; під напівпричіп розуміють причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

5.15. Згідно Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, які затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року, №363 під сідельним тягачем розуміють - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.

Аналіз проблеми через призму релевантних джерел права

5.16. Досліджувана проблема виникла у зв`язку із введенням в податкове законодавство терміну «основні засоби подвійного призначення», правова природа якого залишались не зрозумілою в період його дії, оскільки в чому полягає «подвійне призначення» і коли основний засіб вважається таким, будь-який нормативно-правовий акт визначення не містив.

5.17. З урахуванням положень підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України до основних засобів подвійного призначення відносили земельні ділянки, об`єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі. Водночас чинне податкове законодавство не містило правила, яке встановлювало та уточнювало чи завжди наведені основні засоби слід відносити до засобів подвійного призначення, чи кожний автомобіль який використовується фізичною особою-підприємцем безальтернативно є засобом подвійного призначення, тощо.

5.18. Аналізуючи логіку законодавця слід прийти до висновку, що наведені основні засоби мали мати подвійне призначення в своєму використанні, тобто двічі могли бути корисними для їх власника (як для фізичної особи-підприємця і як фізичної особи). Однак наведене є ніщо іншим ніж припущенням суду.

5.19. У подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 року, №466-ІХ вказаний вище термін був виключений з Податкового кодексу України.

5.20. Підсумовуючи наведене вище, слід прийти до висновку, що увівши в законодавство України термін «основні засоби подвійного призначення» та не роз`яснивши його сутність, законодавець породив правову невизначеність у податкових правовідносинах, яку виправив зазначеним вище Законом.

5.21. У цій справі позивач формував витрати за рахунок придбання та подальшого утримання сідельного тягача та напівпричепу, які в розумінні ГУ ДПС, є основними засобами подвійного призначення, оскільки складають разом єдиний автопоїзд, який в розумінні Податкового кодексу України є вантажним автомобілем.

Водночас суд звертає увагу на те, що ні позивач, ні відповідач не оспорюють саму суму витрат пов`язану з придбанням та подальшим утриманням сідельного тягача та напівпричепу, а тому суд, попередньо дослідивши акт перевірки та первинні документи, вважає таку суму такою, що не підлягає доказуванню.

5.22. Аргументація податкового органу щодо подвійного призначення сідельного тягача та напівпричепу зводиться виключно до того, що вони разом складають вантажний автомобіль. Будь-якого іншого обґрунтування подвійного призначення цих основних засобів ні акт перевірки, ні відзив на позов не містять.

5.23. Водночас суд звертає увагу на те, що стаття 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 року, №2344-ІІІ не ототожнює вантажний автомобіль з напівпричепом, що зокрема слідує з переліку колісних транспортних засобів, а також на те, що під автомобілем вантажним розуміють автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.

5.24. Отже, напівпричеп не є вантажним автомобілем.

5.25. Не є вантажним автомобілем і сідельним тягач, оскільки він за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа, а тому самостійно він не придатний для перевезення вантажів.

5.26. Разом з цим, поєднання сідельного тягача та напівпричепа створює автопоїзд, який придатний для перевезення вантажів, що і породило у відповідача позицію, що такий автопоїзд має розумітись як єдиний вантажний автомобіль, що унеможливлює формування витрат за його рахунок.

5.27. Вище суд звертав увагу на невизначеність закону, яким введено до Податкового кодексу України визначення «основні засоби подвійного призначення», а тому виходячи з принципу презумпції правомірності рішень платника податку та враховуючи те, що верховенства права підкорює державу людині, слідує, що втрати у зв`язку з неналежним правовим врегулюванням має нести держава, а не особа.

5.28. У цій справі, ГУ ДПС, знімаючи витрати з позивача на придбання та утримання сідельного тягача з напівпричепом, не навело жодного обґрунтування подвійності призначення таких транспортних засобів. Натомість об`єднала їх в один автопоїзд, хоча придбавались вони окремо, та присвоїла статус вантажного автомобіля.

Такі дії відповідача не узгоджуються з принципом презумпції правомірності рішень платника податків, який за наявним правовим врегулюванням, міг формувати витрати за рахунок цих транспортних засобів.

5.29. Водночас суд звертає увагу, що основним видом економічної діяльності ФОП ОСОБА_1 є вантажний автомобільний транспорт, що через призму логіки свідчить про те, що ним сідельні тягачі з напівпричепами використовувались для здійснення вантажних перевезень, і будь-якого подвійного призначення цих транспортних засобів суд не вбачає.

5.30. Окрім цього, суд звертає увагу на дискримінаційний підхід, який застосувало ГУ ДПС у цій справі по відношенню до ФОП ОСОБА_1 .

Зокрема, заборона дискримінації означає, що закони стримують дискримінацію окремих фізичних осіб чи груп осіб. Будь-який необґрунтований неоднаковий підхід за законом заборонений.

5.31. Так, знімаючи з позивача як фізичної особи-підприємця витрати пов`язані з придбанням та утриманням сідельного тягача з напівпричепом, ГУ ДПС через призму свого тлумачення підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, поставила ФОП ОСОБА_1 у невигідне становище, по відношенню до суб`єктів господарювання, які зареєстровані як юридична особа та здійснюють діяльність щодо вантажних перевезень, оскільки вони вправі формувати свої витрати за рахунок придбання та експлуатації транспортних засобів.

5.32. Підсумовуючи наведене вище, суд вважає, що відповідач допустив невірне тлумачення підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, не пояснив в чому полягає подвійність призначення транспортного засобу, тим самим протиправно зняв витрати позивача, які пов`язані придбанням та утриманням сідельного тягача з напівпричепом.

5.33. Судом вище наведено свою позицію, яка свідчить про неякісність норми, яку застосував до ФОП ОСОБА_1 відповідач і така неякісність була у подальшому усунена Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 року, №466-ІХ, який виключив з підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України термін «основні засоби подвійного призначення» та з сфери дії цієї норми вантажні автомобілі.

5.34. При нарахуванні податковим повідомленням-рішенням №0004473304 від 17.03.2020 року суми податкового зобов`язання податковий орган виходив з того, що ФОП ОСОБА_1 занижено чистий оподаткований дохід на загальну суму 5914518,44 грн, у тому числі за 2017 рік на суму 3561058,63 грн, за 2018 рік на суму 2353459,81 грн (Т.5, а.с.234-235).

З цієї суми до складу витрат на придбання ТМЦ, що реалізовані або використанні у виробництві продукції (вартість придбання вантажних автомобілів та напівпричепів до них, придбання запчастин до вантажних автомобілів та їх ремонт) віднесено 5839407,28 грн, у тому числі за 2017 рік на суму 3485947,47 грн та за 2018 рік на суму 2353459,81 грн.

5.35. Оскільки вище судом досліджено правомірність формування позивачем витрат на придбання ТМЦ, що реалізовані або використанні у виробництві продукції (вартість придбання вантажних автомобілів та напівпричепів до них, придбання запчастин до вантажних автомобілів та їх ремонт), залишається дослідити правомірність включення до суми завищення витрат 75111,16 грн (5914518,44 грн - 5839407,28 грн).

5.36. Підстави для формування наведеної суми (75111,16 грн) зазначені в акті перевірки (Т.5, а.с.229). Зокрема зазначено, що перевіркою достовірності відображених показників у колонці 4 «Сума одержаного доходу» додатків Ф2 Декларацій про майновий стан та доходи за 2017-2018 року встановлено, що ФОП ОСОБА_1 занижено вказаний показник за 2017 рік на 75111,16 грн, а саме:

- перевіркою виписок банку встановлено, що ФОП ОСОБА_1 протягом 2017 року отримано дохід від МПП "ЗАХІД-БЛОК" в сумі 43 750,01 грн., від ТОВ "Торгтехніка Плюс" в сумі 10 000 грн

- сума наданих послуг за 2017 рік по даним платника складає по МПП "ЗАХІД-БЛОК" складає 16666,67 грн, по ТОВ "Торгтехніка Плюс" складає 8333,33 грн. Сума дебіторської заборгованості по МПП "ЗАХІД-БЛОК" станом на 31.12.2017 року складає 8333,33 грн.

Таким чином, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік занижено доходи отримані від МПП "ЗАХІД-БЛОК" в сумі 18 750,01 грн. (43 750,01 грн.-16666,67 грн.-8 333,33 грн.) та від ТОВ "Торгтехніка Плюс" в сумі 1666,67 грн. (10 000,00 грн.-8 333,33 грн.)

5.37. Крім цього, ФОП ОСОБА_1 в 2017 році до складу доходів включено дохід отриманий від надання послуг по експортних контрактах в розмірі 4911381,43 грн. Однак, згідно наданих для перевірки виписок по валютним рахункам відкритим в ПАТ "КРЕДОБАНК", сума отриманих протягом 2017 року доходів за вищевказані послуги (по курсу НБУ на дату фактичної оплати зазначених послуг) становить 4 966 075,91 грн. Відхилення між даними платника та даними перевірки складає 54 694,48 грн.

5.38. У матеріалах справи наявний лист МПП "ЗАХІД-БЛОК" від 18.05.2017 року (Т.6, а.с. 15) та платіжне доручення №1008 від 18.05.2017 року (Т.6, а.с.16), згідно змісту яких ФОП ОСОБА_1 повернув МПП "ЗАХІД-БЛОК" помилково перераховані кошти у сумі 20000,00 грн, що свідчить про те, що позивач по взаємовідносинам з цим контрагентом не допустив заниження доходу. Наведене не було взято до уваги під час проведення перевірки, а тому податкове повідомлення-рішення в цій частині є протиправним.

5.39. Щодо взаємовідносин з ТОВ "Торгтехніка Плюс" то ФОП ОСОБА_1 не надав суду жодних доказів, які спростовують позиції ГУ ДПС щодо заниженням ним доходу в сумі 1666,67 грн, а тому в цій частині податкове повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року є правомірним.

5.40. З приводу того, що ФОП ОСОБА_1 в 2017 році до складу доходів включено дохід отриманий від надання послуг по експортних контрактах в розмірі 4911381,43 грн, а не 4966075,91 грн, то суд зазначає, що відповідачем в обґрунтування своєї позиції додано до відзиву зведені дані щодо доходу, отриманого позивачем від надання послуг по експортним контрактах за 2017 рік. При цьому, як в акті перевірки так і у відзиві відповідачем робиться посилання на дані виписок по валютним рахункам щодо сум доходів отриманих протягом 2017 року (по курсу НБУ на дату фактичної оплати зазначених послуг).

5.41. Проаналізувавши наведені зведені дані щодо доходу, отриманого позивачем від надання послуг по експортним контрактах за 2017 рік (Т.6, а.с.1-3) та дані банківської виписки (Т.6, а.с.17-19) судом встановлено, що вони містять розбіжності.

5.42. Для прикладу наведено позицію №1 банківської виписки, згідно якої на рахунок позивача 22.12.2017 року надійшло 9740,00 євро (курс НБУ на вказану дату 33,034353 грн), що становить 321754 грн.

У той час позиції зведених даних ГУ ДПС №13 від 22.12.2017 року на суму 487000 євро (курс НБУ на вказану дату становив 33,18 грн), що становить 161263,43 грн; та №44 від 27.12.2017 року на суму 4870,00 євро (курс НБУ на вказану дату становив 32,244 грн), що становить 322837,91 грн.

Тобто, лише по одній проаналізованій операції розбіжність по курсу становить 1083,83 грн. При цьому суд звертає увагу на те, що відповідачем використовувались курси НБУ, які не відповідають тим, що містяться на сайті НБУ https://bank.gov.ua/ua/markets/exchangerates?date=22.12.2017&period=daily.

5.43. У справі наявний розрахунок щодо доходу, отриманого позивачем від надання послуг по експортним контрактах за 2017 рік (Т.6, а.с.19), який наданий представниками позивача. Зазначений розрахунок відповідає інформації яка наявна у банківський виписці та проведений з врахуванням справжнього курсу НБУ на день проведення операції.

5.44. За таких обставин, суд вважає, що ГУ ДПС неправомірно включило до суми заниження 54694,48 грн (4966075,91 грн - 4911 381,43 грн), а тому в цій частині податкове повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року є неправомірним.

5.45. Крім цього, податковою перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в порушення Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 №859 (із змінами) невірно зазначені показники по ПДФО у рядку 1.5 «сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету» додатка Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи від 01.02.2018 №9297683081 (задекларовано 0 грн.) та невірно зазначені показники по ПДФО у графі 6 рядка 10.7 податкової декларації про майновий стан і доходи від 01.02.2018 №9297683081, що призвело до відсутності нарахувань в інтегрованих картках ОСОБА_1 та заниження за 2017 рік податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 68 844,80 грн.

5.46. Будь-яких спростувань наведеного позивач суду не надав, а тому суд вважає, що наведена сума податкового зобов`язання визначена правомірно, а тому податкове повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року в цій частині є законним.

5.47. Узагальнюючи наведене вище, слід прийти до висновку, що під час судового розгляду підтверджено заниження позивачем чистого оподаткованого доходу на суму 1666,67 грн, а також правомірність включення до податкового повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року суми податкового зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 68 844,80 грн (див пункт 5.45 цього рішення). В іншій частині заниження доходу не знайшло своє підтвердження.

5.48. Відповідно до пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України (в редакції закону чинному на день застосування штрафних санкцій) у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

У зв`язку із наведеним, враховуючи суму правомірно визначеного ГУ ДПС податкового зобов`язання до позивача підлягає застосуванню штрафна санкція у розмірі 17286,0 грн ((1666,67+68844,80)*25%).

5.49. За таких обставин, податкове повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року в частині нарахування податкового зобов`язання у сумі 69144, 80 грн (1666,67*18%+68844,80) та штрафних санкцій у розмірі 17286,2 грн є правомірним. В іншій частині податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення № 0004463304 від 17.03.2020 року

Релевантні джерела права

5.50. Відповідно до підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України платниками військового збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

5.51. Об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 ПКУ (підпункт 1.2 пункт 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України).

5.52. Статтею 163 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

5.53. Згідно з підпунктом 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України ставка збору складає 1,5 відс. об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Аналіз проблеми через призму релевантних джерел права

5.54. Враховуючи те, що в ході судового розгляду знайшло своє підтвердження заниження ФОП ОСОБА_1 чистого оподаткованого доходу на суму 1666,67 грн, слідує, що ним порушено вимоги пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України у частині не нарахування, не утримання та не сплати військового збору в розмірі 25,00 грн (2017 рік 1666,67*1,5%).

5.55. Окрім цього, як зазначалось судом вище ФОП ОСОБА_1 на порушення Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 №859 (із змінами) невірно зазначені показники по ПДФО у рядку 1.5 «сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету» додатка Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи від 01.02.2018 №9297683081 (задекларовано 0 грн.) та невірно зазначені показники по ПДФО у графі 6 рядка 10.7 податкової декларації про майновий стан і доходи від 01.02.2018 №9297683081, що призвело до відсутності нарахувань в інтегрованих картках ОСОБА_1 та заниження за 2017 рік податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 68 844,80 грн. та відповідно військового збору в сумі 5 737,07 грн.

5.56. За таких обставин правомірним є нарахування військового збору у сумі 5762,07 грн (5737,07+25,00).

5.57. Відповідно до пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України (в редакції закону чинному на день застосування штрафних санкцій) у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

У зв`язку із наведеним, враховуючи суму правомірно визначеного ГУ ДПС податкового зобов`язання до позивача підлягає застосуванню штрафна санкція у розмірі 1440,52 грн ((5737,07+25,00)*25%).

5.58. За таких обставин, податкове повідомлення-рішення №0004463304 від 17.03.2020 року в частині нарахування податкового зобов`язання у сумі 5762,07 грн та штрафних санкцій у розмірі 1440,52 грн є правомірним. В іншій частин податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Щодо правомірності рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0005991304 від 17.03.2020 року та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16.06.2020 року, №Ф-0009863304

Релевантні джерела права

5.59. Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ від 08.07.2010 року платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у проваджені ними підприємницької діяльності.

5.60. Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ від 08.07.2010 року - єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 Закону, на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Аналіз проблеми через призму релевантних джерел права

5.61. Перевіркою встановлено, що позивач за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року здійснював діяльність на загальній системі оподаткування, обліку та звітності.

5.62. У ході судового розгляду знайшло своє підтвердження те, що позивачем занижено суму чистого доходу на який нараховується єдиний внесок на 1666,67 грн за 2017 рік.

5.63. Згідно з частиною 5 статті 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ від 08.07.2010 року єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

5.64. За таких обставин, позивач має сплатити єдиний соціальний внесок, розмір якого складає 366,67 грн (1666,67*22%).

5.65. Відповідно до пункту 3 частини 11 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ від 08.07.2010 року податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

5.66. Таким чином, до ФОП ОСОБА_1 необхідно було застосувати штраф у розмірі 36,67 грн (366,67*10%).

5.67. Згідно частини 4 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.

При цьому така вимога виставляється на суму недоїмки по єдиному соціальному внеску.

5.68. Судом встановлено, що сума недоїмки, яку ФОП ОСОБА_1 має сплатити за наслідками податкової перевірки становить 366,67 грн, і саме на цю суму має бути виставлена вимога про сплату боргу (недоїмки).

5.69. Водночас суд звертає увагу на те, що розмір штрафу за нарахування податковим органом єдиного соціального внеску визначається в рішенні, тоді як сама недоїмки у вимогі про сплату боргу (недоїмки).

5.70. За таких обставин, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0005991304 від 17.03.2020 року є правомірним в частині застосування штрафу у розмірі 36,67 грн, а вимога про сплату боргу (недоїмки) від 16.06.2020 року, №Ф-0009863304 є правомірною в частини визначення суми боргу (недоїмки) у розмірі 366,67 грн.

В іншій частині наведені акти індивідуальної дії є протиправними.

Щодо правомірності податкового повідомленню-рішенню № 0004443304 від 17.03.2020 року

Релевантні джерела права

5.71 Пунктом 63.3 статті 63 Податкового кодексу України визначено, що з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації-) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу.

Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.

Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які піддягають оподаткуванню.

5.72. Згідно з пункту 117.1 статті 117 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент застосування санкцій) неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 170 гривень.

Аналіз проблеми через призму релевантних джерел права

5.73. Податковою перевіркою встановлено, що в порушення пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, пункту 8.1 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 (зареєстровано у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за № 1562/20300) ФОП ОСОБА_1 не повідомлено контролюючий орган за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (нежитлові приміщення складів), за формою № 20-ОПП, а саме, про орендовані у ТОВ «Чернівецька пересувна механізована колона №76» офісне приміщення (площею 45 кв.м., З поверх будівля літ.А) та складське приміщення (площею 20 кв.м., будівля літ.К), які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 та являються об`єктами оподаткування платника податків - фізичної особи ОСОБА_1

5.74. У судовому засіданні представники позивача наведене порушення визнали, а отже, враховуючи правомірність застосування ГУ ДПС положень пункту 117.1 статті 117 Податкового кодексу України, слідує, що податкове повідомлення-рішення № 0004443304 від 17.03.2020 року є правомірним та не підлягає скасуванню.

VІ. ВИСНОВКИ СУДУ

6.1. Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

6.2. Виходячи з аргументації, яка викладена в мотивувальній частині цього рішення слідує, що:

- податкове повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року визнається протиправним та підлягає скасуванню в частині нарахування грошового зобов`язання на суму 1330391,65 грн, з них податкове зобов`язання 1064313,32 грн, штрафна санкція 266078,33 грн. У частині нарахування податкового зобов`язання у сумі 69144, 80 грн та штрафних санкцій у розмірі 17286,2 грн є правомірним;

- податкове повідомлення-рішення №0004463304 від 17.03.2020 року визнається протиправним та підлягає скасуванню в частині нарахування грошового зобов`язання на суму 110865,97 грн, з них податкове зобов`язання 88692,78 грн, штрафна санкція 22173,19 грн. У частині нарахування податкового зобов`язання у сумі 5762,07 грн та штрафних санкцій у розмірі 1440,52 грн є правомірним;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0005991304 від 17.03.2020 року визнається протиправним та підлягає скасуванню в частині застосування штрафу у розмірі 18455,03 грн. У частині застосування штрафу у розмірі 36,67 грн є правомірним;

- вимога про сплату боргу (недоїмки) від 16.06.2020 року, №Ф-0009863304 є правомірною в частини визначення суми боргу (недоїмки) у розмірі 366,67 грн. У частині визначення недоїмки у розмірі 126492,37 грн є неправомірним та підлягає скасуванню;

- податкове повідомлення-рішення № 0004443304 від 17.03.2020 року є правомірним та не підлягає скасуванню.

6.3. Водночас суд звертає увагу на положення, згідно яких органи влади, яким є ГУ ДПС, мають діяти відповідно до положень частини 2 статті 19 Конституції України, згідно якої органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а їхні рішення мають відповідати критеріям законності, які визначені в частині 2 статті 2 КАС України.

6.4. При цьому зазначає, що одним з принципів податкового законодавства України відповідно до норм підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України є презумпція правомірності рішень платника податку, відповідно до якої в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

6.5. Такий підхід національного законодавства також узгоджується з позицією Європейського суду з прав людини, викладеною в пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції. Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

VII. РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ

7.1. Статтею 139 КАС України вирішено питання розподілу судових витрат. Зокрема, відповідно до її частини 1 при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

7.2. З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 10510 грн 00 коп., що підтверджується платіжним дорученням №2456 від 25.06.2020 року (Т.1, а.с.9)

7.3. Оскільки, позов задоволено частково, суд стягує на користь позивача судові витрати (судовий збір) у сумі 9921,44 грн (пропорційно задоволеним вимогам) за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд-

В И Р І Ш И В:

1. Позов фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимоги про сплату боргу (недоїмки) – задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0004473304 від 17.03.2020 року в частині нарахування грошового зобов`язання на суму 1330391,65 грн, з них податкове зобов`язання 1064313,32 грн, штрафна санкція 266078,33 грн.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0004463304 від 17.03.2020 року в частині нарахування грошового зобов`язання на суму 110865,97 грн, з них податкове зобов`язання 88692,78 грн, штрафна санкція 22173,19 грн.

4. Визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0005991304 від 17.03.2020 року в частині застосування штрафу у розмірі 18455,03 грн.

5. Визнати протиправним та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.06.2020 року, №Ф-0009863304 в частині визначення суми боргу (недоїмки) у розмірі 126492,37 грн.

6. У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

7. Стягнути на користь фізичної особи–підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 , індекс 58013) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області (58013, м. Чернівці, вул. Героїв Майдана, 200-а, код ЄДРПОУ 44057187) судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в сумі 9921 (дев`ять тисяч дев`ятсот двадцять одна) грн 44 коп.

Згідно статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У відповідності до статей 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду першої інстанції можуть бути оскаржені в апеляційному порядку повністю або частково. Апеляційна скарга на рішення до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подається до Сьомого апеляційного адміністративного суду через Чернівецький окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня його проголошення (складання).

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне найменування учасників процесу:

Позивач - ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 РНОКПП НОМЕР_2 )

Відповідач - Головне управління ДПС у Чернівецькій області (вул. Героїв Майдану, 200-А,м. Чернівці,58013 код ЄДРПОУ44057187)

Суддя О.В. Анісімов