Рішення № 95433438, 01.03.2021, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 березня 2021 року ЛуцькСправа № 140/1678/19

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Каленюк Ж.В.,

за участю секретаря судового засідання Шепталової А.П.,

представника позивача Бурди Д.П.,

представника відповідача Сахарчука А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулася з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі – ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) та з урахуванням заяви про уточнення (зміну) позовних вимог просила визнати протиправними та скасувати вимогу від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 82753,61 грн; рішення від 10 серпня 2017 року №0082351307 про застосування штрафних санкцій у сумі 41376,81 грн за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування; вимогу від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У про сплату боргу (недоїмки) в сумі 142755,55 грн; податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2017 року: №0081991307, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 76785,22 грн; №0082341307, яким визначено грошове зобов`язання з військового збору у сумі 4992,03 грн; №0082061307 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 510,00 грн (а.с.3-12 том 1; 139-140 том 1).

В обґрунтування позову позивач зазначила, що за висновками акта фактичної перевірки від 17 липня 2017 року №6515/03-20-13-07/ НОМЕР_1 , проведеної ГУ ДФС у Волинській області, нею як роботодавцем допущено порушення законодавства щодо оформлення трудових відносин та виплати доходів у вигляді заробітної плати працівникам (найманим особам) ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , а також порушено вимоги Податкового кодексу України (далі – ПК України) в частині нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску при виплаті зазначеним працівникам доходу готівкою.

Позивач зауважила, що висновки акта перевірки ґрунтуються виключно на поясненнях вказаних осіб, одна із яких ( ОСОБА_2 ) офіційно працювала у жовтні 2016 року і звільнилась. Будь-яких первинних документів чи документів тіньової бухгалтерії, які б вказували на факт трудових відносин із цими особами, розмір виплаченого їм доходу, відповідачем не здобуто. Ні ОСОБА_2 , ні ОСОБА_3 до суду з позовом до ФОП ОСОБА_1 про встановлення факту трудових відносин не зверталися, а позивач до адміністративної відповідальності згідно зі статтею 51 Кодексу України про адміністративні правопорушення (далі – КУпАП) не притягувалася. Позивач вважає, що оскільки відповідачем належними та допустимими доказами не доведено факт перебування ОСОБА_2 та ОСОБА_3 у трудових відносинах із нею, відсутні докази виплати їм заробітної плати у зазначених в акті перевірки сумах, то донарахування податків і зборів спірними рішеннями є неправомірним: норми законодавства з питань оподаткування не передбачають права податкового органу донарахування податків лише зі слів фізичних осіб, без підтвердження фактів іншими доказами.

З наведених підстав позивач просила позов задовольнити.

У відзиві на позовну заяву відповідач позовні вимоги не визнав та у їх задоволенні просив відмовити (а.с.103-105 том 1). В обґрунтування цієї позиції вказав, що при проведенні фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 встановлено порушення платником податку вимог податкового законодавства, зокрема, не утримано податок на доходи фізичних осіб у сумі 44401,20 грн при виплаті доходу (заробітної плати) найманим працівникам ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , що є порушенням підпунктів 14.1.180, 14.1.222 пункту 14.1 статті 14, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, пункту 167.1 статті 167, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1 статті 171, підпункту 176.2 “а” статті 176 ПК України. Також позивачем порушено пункт 1 частини першої статті 7, пункт 1 частини другої статті 6, пункти 5, 7 статті 8 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування” та занижено нарахування та сплату єдиного внеску за ставкою 38,1 % та 22% на загальну суму 78108,71 грн та за ставкою 3,6% на загальну суму 4644,90 грн; в порушення підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.1 пункту 164.1 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України занижено базу оподаткування військовим збором на 266775,00 грн та не нараховано і не сплачено до бюджету 4001,62 грн військового збору. Зокрема, в ході фактичної перевірки встановлено, що з найманими працівниками ОСОБА_2 , ОСОБА_3 трудові чи цивільно-правові договори не укладалися, при цьому ОСОБА_2 отримувала заробітну плату у розмірі 5% від вартості замовлень, а розрахунки із нею ФОП ОСОБА_1 проводила після установки меблів, тобто через 1,5 – 2 місяці після підписання договору із замовниками. Такі ж пояснення надав і інший працівник – ОСОБА_3 , який працював складачем меблів. Із письмових пояснень зазначених осіб встановлено розмір виплаченого ФОП ОСОБА_1 доходу, з якого і визначено базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб, розраховано суму військового збору та єдиного внеску.

Відповідач вважає, що здобуті докази (письмові пояснення ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , копії договорів на виготовлення меблів) надавали підстави для прийняття податкових повідомлень-рішень та вимоги про сплату недоїмки (боргу).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2019 року, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2017 року №0081991307, №0082341307, №0082061307, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 та від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У, рішення від 10 серпня 2017 року №0082351307.

Ухвалою Верховного Суду від 12 лютого 2020 року замінено відповідача у цій справі - Головне управління ДФС у Волинській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Волинській області (далі – ГУ ДПС у Волинській області) (а.с.68-69 том 2).

Постановою Верховного Суду від 21 вересня 2020 року скасовано рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2019 року у справі №140/1678/19, адміністративну справу в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 серпня 2017 року №0081991307, №0082341307, №0082061307 та вимоги від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску направлено на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду; позов ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування вимоги від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску та рішення від 10 серпня 2017 року №0082351307 про застосування штрафних санкцій залишено без розгляду (а.с.84-94 том 2).

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року справу за позовом ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 серпня 2017 року №0081991307, №0082341307, №0082061307 та вимоги від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У прийнято до розгляду, який визначено проводити за правилами загального позовного провадження (а.с.99 том 2).

У додаткових письмових поясненнях по суті позову з урахуванням висновків Верховного Суду у постанові від 21 вересня 2020 року позивач та її представник (а.с.102-109, 148 том 2) зазначили, що допустимих доказів вчинення роботодавцем стосовно працівників порушення законодавства про працю податковим органом суду не надано, а письмові пояснення від ОСОБА_2 та ОСОБА_3 відбиралися без залучення працівників податкової поліції, ці особи про кримінальну відповідальність за завідомо неправдиві показання не попереджалися. Наявні у відповідача копії договорів не засвідчені у встановленому порядку, підписи у трьох із двадцяти із них відрізняються; довіреність на їх підписання ФОП ОСОБА_1 ні ОСОБА_2 , ні іншій особі не видавала. Крім того, 10 жовтня 2017 року в інтегровану картку обліку платника податків включено суми боргу з єдиного внеску - 82753,61 грн та 41376,81 грн (всього 124130,41 грн) на підставі вимоги про сплату недоїмки (боргу) від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 та рішення про застосування штрафних санкцій від 10 серпня 2017 року №0082351307 відповідно. Надалі ГУ ДФС у Волинській області в порушення пункту 4 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 20 квітня 2015 року №449 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 07 травня 2015 року за №508/26953; далі – Інструкція №449) вже під іншим номером повторно сформувало вимогу від 13 листопада 2017 року №Ф-11661-25 на суму 124130,41 грн, вимогу від 02 лютого 2018 року №Ф-11661-25 на суму 126242,41 грн, вимогу від 09 жовтня 2018 року №Ф-11661-25 на суму 133336,08 грн, вимогу від 02 квітня 2019 року №Ф-11661-25 грн на суму 142755,55 грн і уже 12 червня 2019 року сформовано узгоджену вимогу №Ф-11661-25У на суму 142755,55 грн (але без зазначення окремо недоїмки, штрафу та пені). При цьому вимога про сплату недоїмки (боргу) від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 та рішення про застосування штрафних санкцій від 10 серпня 2017 року №0082351307 є виконавчими документами та доказів їх відкликання відповідач не надав. Вважає, що формуючи вимогу від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У, відповідач тим самим нарахував подвійні зобов`язання з єдиного внеску, які визначив як узгоджені.

Доводи позивача щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 10 серпня 2017 року №0082061307 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 510,00 грн у додаткових поясненнях представника позивача від 12 січня 2021 року (а.с.148 том 2) зводяться до того, що ФОП ОСОБА_1 як податковий агент, виконуючи вимоги пункту 176.2 статті 176 ПК України, подала до ДФС України повідомлення про прийняття працівника на роботу (стосується ОСОБА_2 у зв`язку із прийняттям на роботу у жовтні 2016 року на посаду дизайнера), звіти за формою Д4 та 1ДФ. ОСОБА_3 у трудових відносинах не перебував, а тому стосовно цієї особи звітність не подавалася. Водночас, штраф у сумі 510,00 грн застосовано на підставі пункту 120.1 статті 120 ПК України, проте цією нормою передбачено застосування штрафу у сумі 170,00 грн. Акт перевірки не містить пояснень щодо підстав застосування штрафу у сумі 510,00 грн, податкових періодів, за який застосовано штраф.

З урахуванням наведеного позивач просила позов задовольнити повністю.

У додаткових письмових поясненнях з урахуванням висновків Верховного Суду у постанові від 21 вересня 2020 року у цій справі відповідач підтримав доводи відзиву на позовну заяву та у задоволенні позову просив відмовити. На думку відповідача, наявних доказів достатньо для висновків про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства, про які зазначено в акті фактичної перевірки. Зауважив, що наявні у справі копії договорів з доставки, збору і монтажу меблів підписані особисто ОСОБА_2 , оригінали договорів суд вправі витребувати з власної ініціативи, як і призначити почеркознавчу експертизу (а.с.111-114 том 2).

Надалі у додаткових поясненнях від 28 грудня 2020 року відповідач вказав, що визначення бази нарахування податку на доходи фізичних осіб, єдиного внеску та військового збору здійснено на підставі пояснень ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , іншим чином визначити базу оподаткування неможливо. Вимога від 02 квітня 2019 року №Ф-11661-25 на суму 142755,55 грн включає зобов`язання зі сплати єдиного внеску на суму 124130,42 грн, які нараховані за результатами фактичної перевірки, а також самостійно визначені платником зобов`язання, сплачені не у повному обсязі (а.с.122 том 2). У додаткових поясненнях від 27 січня 2021 року відповідач повідомив про виключення станом на 31 травня 2019 року заборгованості зі сплати штрафних санкцій у сумі 41376,81 грн на підставі ухвали суду у цій справі від 27 травня 2019 року та недоїмка з єдиного внеску станом на 06 червня 2019 року становила 100456,94 грн (149 том 2).

Відповідач просив відмовити у задоволенні позову повністю.

Ухвалою суду від 12 січня 2021 року продовжено на тридцять днів строк підготовчого провадження (а.с.147 том 2) та ухвалою суду від 01 лютого 2021 року закрито підготовче провадження та справу призначено до розгляду по суті (а.с.161 том 2).

У судовому засіданні представник позивача позов підтримав та просив позовні вимоги задовольнити з підстав, наведених у позові, додаткових письмових поясненнях; представник відповідача у задоволенні позову просив відмовити з підстав, наведених у відзиві на позовну заяву, додаткових письмових поясненнях.

Заслухавши усні пояснення представників сторін (вступне слово), перевіривши їх доводи у заявах по суті справи письмовими доказами, суд встановив такі обставини.

ФОП ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець 08 лютого 2006 року та основним видом її діяльності є виробництво меблів для офісу і підприємств торгівлі (код основного виду економічної діяльності - 31.01), роздрібна торгівля меблями, виробництво інших меблів, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.191-193 том 2).

31 травня 2017 року до ГУ ДФС у Волинській області надійшло звернення від ОСОБА_2 , у якому порушувалося питання перевірки дотримання ФОП ОСОБА_1 норм податкового законодавства. Звернення мотивоване тим, що ОСОБА_2 працювала у ФОП ОСОБА_1 з 10 листопада 2011 року по 31 вересня 2016 року, як їй стало відомо, без укладення трудового договору, при цьому виплата заробітної плати проводилася готівкою (а.с.107-108 том 1).

Звернення ОСОБА_2 стало підставою для призначення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , яка була проведена ГУ ДФС у Волинській області у період з 30 червня по 14 липня 2017 року. За результатами перевірки складено акт від 17 липня 2017 року №6515/03-20-13-07/ НОМЕР_1 фактичної перевірки ОСОБА_1 з питань дотримання вимог ПК України, Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, Закону України “Про ліцензування певних видів господарської діяльності”, Закону України “Про оплату праці”, Закону України “Про платіжні системи та переказ коштів в Україні”, Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, Кодексу законів про працю України (КЗпП України) за період з 01 січня 2014 року по 14 липня 2017 року (а.с.36-66 том 1, далі – акт перевірки). Актом перевірки встановлено порушення:

- підпунктів 14.1.180, 14.1.222 пункту 14.1 статті 14, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163; пункту 167.1 статті 167, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168; пункту 171.1 статті 171, підпункту 176.2 “а” статті 176 ПК України, а саме неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати найманих працівників, тому на підставі пункту 167.1 статті 167 ПК України донараховано податок на доходи фізичних осіб із виплат найманим працівникам у сумі 44401,20 грн;

- підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16 -1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету 4001,62 грн військового збору, з них за 2014 рік - 426,30 грн, за 2015 рік – 1382,85 грн, за 2016 рік –2093,92 грн та за січень 2017 року - 98,55 грн;

- пункту 1 частини першої статті 7, пункту 1 частини другої статті 6, пунктів 5,7 статті 8 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування”, внаслідок чого занижено єдиний соціальний внесок на суму 82753,61 грн, а саме за ставкою 38,10%/22% на загальну суму 78108,71 грн та за ставкою 3,6% на загальну суму 4644,90 грн;

- пункту 176.2 статті 176 ПК України, а саме неподання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку.

На підставі вказаного акта контролюючий орган сформував вимогу від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 про сплату недоїмки (боргу) з єдиного внеску у сумі 82753,61 грн; прийняв рішення від 10 серпня 2017 року №0082351307 про застосування штрафних санкцій у сумі 41376,81 грн за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, а також податкове повідомлення-рішення форми “Д” від 10 серпня 2017 року №0081991307, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 76785,22 грн (з них податкове зобов`язання – 44401,20 грн, штрафна (фінансова) санкція (штраф) – 32384,02 грн); податкове повідомлення-рішення форми “Д” від 10 серпня 2017 року №0082341307, яким визначено суму грошового зобов`язання з військового збору у сумі 4992,03 грн (з них податкове зобов`язання – 4001,62 грн, штрафна (фінансова) санкція (штраф) – 990,41 грн); податкове повідомлення-рішення форми “ПС” від 10 серпня 2017 року №0082061307, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) на суму 510,00 грн за платежем “податок на доходи фізичних осіб” (а.с.28-31 том 1).

Крім того, вимогою від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У про сплату боргу (недоїмки), яку надіслано до органів державної виконавчої служби, позивача зобов`язано погасити борг з єдиного внеску в сумі 142755,55 грн (а.с.141 том 1).

Незгода позивача із цими рішеннями та вимогою стала підставою для їх оскарження у судовому порядку.

При вирішенні спору суд виходить з того, що частиною другою статті 19 Конституції України встановлено обов`язок суб`єкта владних повноважень діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Згідно зі статтею 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, зокрема, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, добросовісно.

Згідно з підпунктом 162.1.3 статті 162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.

За визначенням підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента податком на доходи фізичних осіб є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Згідно із підпунктом 164.2.1 пунктом 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Пунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України установлено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Ставка податку становить 15 відсотків (а з 01 січня 2016 року - 18 відсотків) бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами (пункт 167.1 статті 167 ПК України).

Пункт 171.1 статті 171 ПК України передбачає, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Згідно з пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Відповідно до підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, нарахування утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту (підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Згідно з підпунктом 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету особи, визначені статтею 171 цього Кодексу (у тому числі, роботодавці, які виплачують доходи у вигляді заробітної плати на користь платника податку) (підпункт 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Податкові агенти (платники збору) зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 ПК України (підпункт 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Як визначено абзацом третім пункту 1 частини першої статті 4 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VI “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” (далі - Закон №2464-VI), платниками єдиного внеску на загальнообов`язкове страхування є роботодавці фізичні особи-підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців).

Пункт 1 частини другої статті 6 цього Закону передбачає, що платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Базою нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове страхування є сума нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України “Про оплату праці”, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (пункт 1 частини першої статті 7 Закону №2464-VI).

Відповідно до пункту 3 статті 9 Закону №2464-VI контролюючий орган вправі обчислити єдиний внесок на підставі актів перевірок правильності нарахування та сплати єдиного соціального внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплати на суми яких нараховується єдиний внесок.

З системного аналізу вказаних правових норм можна дійти висновку про те, що суб`єкт господарювання, який використовує найману працю, зобов`язаний утримувати з виплачуваної ними заробітної плати працівників податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, нараховувати на неї і сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Пунктом 20.1 статті 20 ПК України контролюючим органам надано право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Приписи статті 83 ПК України імперативно визначають, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Відповідно до пункту 80.6 статті 80 ПК України під час проведення фактичної перевірки в частині дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), в тому числі тим, яким установлено випробування, перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з`ясовуються питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомості про оплату праці працівника. Для з`ясування факту належного оформлення трудових відносин з працівником, який здійснює трудову діяльність, можуть використовуватися документи, що посвідчують особу, або інші документи, які дають змогу її ідентифікувати (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо).

Також згідно з пунктом 80.8 статті 80 ПК України під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.

Наведені норми дають підстави стверджувати, що ПК України визначено право контролюючого органу на проведення фактичної перевірки платника податків, а також повноваження посадових осіб на отримання доказів та джерела для формування висновків за результатами перевірки, зокрема, в частині належного оформлення трудових відносин з працівниками.

Зважаючи на те, що обов`язок податкового агента сплачувати податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та єдиний внесок виникає за умови перебування особи у трудових відносинах із ним відповідно до вимог чинного законодавства про працю, то підставою, яка дає право контролюючому органу на визначення грошового зобов`язання за спірними правовідносинами, є встановлення та доведення факту перебування осіб у трудових правовідносинах із позивачем у період, що перевірявся. Для визначення суми грошового зобов`язання необхідно достовірно встановити два показники: період виплати доходу та базу оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) у формі заробітної плати або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами (або за цивільно-правовими договорами).

Відповідно до положень частини першої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Процесуальним законом чітко визначені способи встановлення (доведення) обставин справи та юридичних фактів, на підставі яких суд приймає рішення в адміністративній справи. Так засобами доказування в адміністративному судочинстві є: письмові, речові і електронні докази; висновки експертів; показання свідків (частина друга статті 72 КАС України).

Залежно від способу утворення докази поділяються на первинні – ті, які безпосередньо формуються під впливом подій (фактів), тобто є першоджерелами, та похідні - відтворюють зміст іншого доказу, тобто несуть у собі інформацію, що зафіксована в них не внаслідок самих обставин, а завдяки перенесенню їх з іншого джерела. За можливості обставини у справі повинні бути встановлені саме на підставі первинних доказів, оскільки при використанні похідних доказів збільшується ймовірність викривлення фактичних обставин справи. Водночас, похідні докази можна використовувати для перевірки первинних доказів.

Таким чином, достовірний висновок про існування тих чи інших юридичних фактів, що мають значення для правильного вирішення справи, можна зробити виключно із прямих неспростовних доказів чи із достатньої сукупності незаперечних непрямих, за умови, що вони не є суперечливими.

За правилами частини третьої статті 90 КАС України суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Статтею 73 КАС України визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Відповідно до приписів статті 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Обов`язок здобути докази під час перевірки законом покладено на контролюючий орган. При цьому суд надає оцінку правомірності прийнятих суб`єктом владних повноважень рішень на підставі доказів, покладених в основу прийняття таких рішень, що випливає з частини другої статті 77 КАС України. Відповідно до цієї норми процесуального закону у таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

У розглядуваному випадку підтвердження складу правопорушення, визначеного в акті фактичної перевірки, щодо ненарахування та несплати позивачем податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску у 2014-2017 роках можливе за наявності належних та допустимих доказів - документів, якими достеменно зафіксовано факт трудової участі ОСОБА_2 та ОСОБА_3 у господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 , період їх трудової діяльності та суми виплаченого доходу. Але у цій справі відсутні належні, допустимі та достатні докази про підтвердження таких фактів.

Як вбачається з матеріалів справи, в обґрунтування висновків про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства контролюючий орган покликається виключно на письмові пояснення ОСОБА_2 (вх. №З/80 від 31 травня 2017 року; а.с.107-108 том 1), тобто пояснення, яке по суті стало підставою для призначення перевірки, та додаткові пояснення цієї особи від 13 липня 2017 року на ім`я начальника ГУ ДФС у Волинській області щодо сум отриманого від ФОП ОСОБА_1 доходу у вигляді заробітної плати за період жовтень 2014 року – жовтень 2016 року (а.с.129-130 том 1), письмові пояснення ОСОБА_3 від 13 та 14 липня 2017 року, надані начальнику ГУ ДФС у Волинській області, про трудові відносини із позивачем та суми виплаченого доходу за листопад 2015 року-січень 2017 року (а.с.131-133 том 1).

Так у своїх поясненнях ОСОБА_4 вказала, що працювала дизайнером меблів та була уповноважена позивачем укладати письмові договори на надання послуг щодо виготовлення меблів, копії двадцяти із них додала до цих пояснень (а.с.109-128 том 1). Відповідач наявністю цих договорів у додаткових поясненнях на позовну заяву обґрунтовує тривалий характер відносин між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , а у судовому засіданні представник відповідача стверджував, що ці договори мають значення для висновків про ведення підприємницької діяльності позивачем у спірний період та з огляду на вартість замовлень та їх обсяг вказують на необхідність залучення з боку ФОП ОСОБА_1 праці найманих працівників для ведення цієї діяльності. У зазначених вище письмових поясненнях ОСОБА_3 повідомив, що працював у ФОП ОСОБА_1 складачем меблів з 05 жовтня 2015 року по січень 2017 року включно, при цьому трудовий договір не укладався. Також обидва заявники вказали розмір отримуваної винагороди за працю (заробітної плати), яка зі слів ОСОБА_2 становила: у жовтні 2014 року - 9380,00 грн, у листопаді 2014 року - 5690,00 грн; у грудні 2014 року - 13350,00 грн, у січні 2015 року - 3850,00 грн, у лютому 2015 року - 3200,00 грн, у березні 2015 року - 15340,00 грн, у квітні 2015 року у сумі 5450,00 грн, у травні 2015 року - 7280,00 грн, у червні 2015 року - 6600,00 грн, у липні 2015 року - 2700,00 грн, у серпні 2015 року - 7950,00 грн, у вересні 2015 року - 6300,00 грн, у жовтні 2015 року - 8500,00 грн, у листопаді 2015 року - 4840,00 грн, у грудні 2015 року - 9430,00 грн, у січні 2016 року - 3600,00 грн, у лютого 2016 року - 10830,00 грн, у березні 2016 року - 7620,00 грн, у квітні 2016 року - 9690,00 грн, у травні 2016 року - 7060,00 грн, у червні 2016 року - 5440,00 грн, у липні 2016 року - 6400,00 грн, у серпні 2016 року - 13520,00 грн, у вересні 2016 року - 11370,00 грн, у жовтні 2016 року - 4600,00 грн. Водночас ОСОБА_3 у письмових поясненнях начальнику ГУ ДФС у Волинській області від 14 липня 2017 року вказав, що отримав від ФОП ОСОБА_1 за листопад 2015 року - 4275,00 грн, за грудень 2015 року - 6475,00 грн, за січень 2016 року - 8415,00 грн, за лютий 2016 року в сумі 4175,00 грн, за березень 2016 року - 3740,00 грн, за квітень 2016 року - 6120,00 грн, за травень 2016 року - 5750,00 грн, за червень 2016 року - 4650,00 грн, за липень 2016 року - 4200,00 грн, за серпень 2016 року - 4750,00 грн, за вересень 2016 року - 3815,00 грн, за жовтень 2016 року - 2330,00 грн, за листопад 2016 року - 7200,00 грн, за грудень 2016 року - 4320,00 грн, за січень 2017 року - 6570,00 грн. І ОСОБА_2 , і ОСОБА_3 стверджували, що заробітна плата від ФОП ОСОБА_1 становила 5% від вартості замовлення.

Не дивлячись на те, що ОСОБА_2 та ОСОБА_3 вказали на виплату їм по 5% вартості замовлення, однак суми доходу, вказані цими особами, за аналогічні періоди відрізняються.

Крім того, матеріали справи вказують на те, що загальна сума доходу позивача за 2014 рік становить 675200,00 грн, за 2015 рік - 753250,00 грн, за 2016 рік - 725300,00 грн (стор. 7 акта перевірки). При цьому перевіркою питань щодо декларування самозайнятою особою чистого доходу порушень не встановлено. Повідомлені ОСОБА_2 у письмових поясненнях суми доходу, отриманого від підприємницької діяльності, не узгоджуються із даними, визначеними у податкових деклараціях позивачем, та висновками відповідача про відсутність порушень при декларуванні доходів.

Акт фактичної перевірки містить відомості про середню кількість найманих осіб, праця яких використовувалася ФОП ОСОБА_1 (1 – у 2014 році та 2 – у 2015-2017 роках).

Як встановлено у судовому засіданні, копії договорів, на яких, за словами представника відповідача, наявні підписи ОСОБА_2 , не дають можливості достовірно встановити, що остання перебувала у трудових відносинах із ФОП ОСОБА_1 безперервно з жовтня 2014 року по жовтень 2016 року включно. Тому не важливо, чи копії, чи оригінали надані суду, відповідь на це питання не може бути встановлено на підставі договорів, укладених ФОП ОСОБА_1 із замовниками у листопаді, грудні 2014 року, лютому, вересні, жовтні, грудні 2015 року, січні-квітні, червні-вересні 2016 року (на окремих копіях договорів рік укладення не читається). Підписи на більшості цих договорів дійсно візуально схожі на підпис ОСОБА_2 на письмовому поясненні від 13 липня 2017 року, наданому начальнику ГУ ДФС у Волинській області (а.с.129 том 1). Проте зміст цих договорів не вказує ні на період трудової діяльності ОСОБА_2 , ні на зміст виконуваної нею роботи, ні на розмір (чи суму) виплаченого доходу. Те саме стосується ОСОБА_3 , стосовно якого письмові свідчення про трудову діяльність (крім письмових пояснень на ім`я начальника ГУ ДФС у Волинській області від 13 та 14 липня 2017 року) також відсутні.

Витребовування оригіналів договорів на надання послуг щодо виготовлення меблів в осіб, у володінні яких такі ймовірно знаходяться, не вирішує поставлені питання У разі встановлення шляхом почеркознавчої експертизи, що такі підписані ОСОБА_2 (як вона зазначала у письмових поясненнях), можливо лише встановити приблизний період взаємовідносин між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , однак це не вирішує питання про розмір виплаченого доходу останній, який є базою нарахування обов`язкових податків та зборів податковим агентом. Акт інспекційного відвідування (невиїзного інспектування) фізичної особи, яка використовує найману працю, від 15 березня 2018 року №04-407/29 (а.с.36-66 том 1), не є належним доказом у спірних правовідносинах (не містить інформацію щодо предмета доказування), оскільки не охоплює період, за який відповідачем донараховано зобов`язання зі сплати податків і зборів.

У письмовому поясненні від 28 грудня 2020 року (а.с.122 том 2) відповідач вказав, що ним на підставі пояснень ОСОБА_2 та ОСОБА_3 було визначено базу нарахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску. При цьому відповідач вважає, що оскільки аванс та остаточний розрахунок ФОП ОСОБА_1 здійснювала у різні періоди та на власний розсуд і такі виплати офіційно ніде не фіксувала, то договори, які надані ОСОБА_2 , не можуть слугувати для визначення конкретної бази оподаткування у конкретному періоді (місяці).

У свою чергу, не є спірним той факт, що ОСОБА_2 була прийнята на роботу ФОП ОСОБА_1 на посаду дизайнера з посадовим окладом 1450,00 грн з 03 жовтня 2016 року, а звільнена за згодою сторін з 31 жовтня 2016 року (а.с.67-68 том 1). При цьому ФОП ОСОБА_1 направлялось повідомлення про прийняття працівника на роботу (а.с.69-70 том 1), відомості про нарахування заробітної плати застрахованим особам, у тому числі ОСОБА_2 , відображені у звіті про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за жовтень 2016 року (а.с.71-76 том 1), податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку за четвертий квартал 2016 року (а.с.77-79 том 1).

За жовтень 2016 року відповідач нарахував грошові зобов`язання, виходячи із суми доходу ОСОБА_2 4600,00 грн. Відповідач не надав суду пояснень, чому надав перевагу письмовим поясненням ОСОБА_2 щодо суми виплаченого доходу (4600,00 грн), а не поданій звітності, відповідно до якої у жовтні 2016 року позивач нарахувала та виплатила їй 1450,00 грн.

Отже, акт фактичної перевірки несе у собі інформацію, зафіксовану в ньому не внаслідок самих обставин, а завдяки перенесенню її з іншого джерела – письмових пояснень зазначених осіб, тобто, він є похідним джерелом інформації, а тому не є достатнім доказом зазначених у ньому порушень вимог податкового законодавства. Об`єктивність висновків податкового органу про факт використання праці найманих працівників та виплати їм заробітної плати без оформлення трудових договорів та без перерахувань податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску є сумнівним, адже дослівно відтворює зміст пояснень, отриманих від ОСОБА_2 та ОСОБА_3 . Проте, на думку суду, вказані вище письмові пояснення не є допустимими доказами. Пояснення громадян не можуть бути належним підтвердженням факту порушення позивачем податкового законодавства в частині визначення грошових зобов`язань, оскільки вони мають суб`єктивний характер, тим більше з огляду на повідомлення ОСОБА_2 про наявність конфлікту між нею та ФОП ОСОБА_1 у зв`язку із неповним розрахунком за роботу у жовтні 2016 року. За своєю суттю пояснення осіб можуть бути використані судом лише в разі їх попередження про юридичну відповідальність за надання неправдивої інформації, проте в матеріалах справи відсутні відомості про таке попередження, тому суд не приймає їх як доказ при вирішенні справи по суті позовних вимог.

Відповідач не виявив ініціативи щодо допиту як свідків ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , наполягаючи на достатності доказів у матеріалах справи, і такі були викликані до суду для надання показань з ініціативи суду.

Проте ні ОСОБА_2 , ні ОСОБА_3 у судове засіданні двічі не прибули. При цьому на запит суду відділом обліку та моніторингу інформації про реєстрацію місця проживання від 27 січня 2021 року повідомлено, що за відомостями Управління Державної міграційної служби у Волинській області місце проживання ОСОБА_3 зареєстрованим/знятим з реєстрації не значиться (а.с.153 том 2). Суд вживав заходи щодо повідомлення ОСОБА_3 за адресою, яку останній зазначав у письмовому поясненні податковому органу, проте судові повістки двічі повернулися до суду з відміткою відділення поштового зв`язку «адресат відсутні за вказаною адресою» (а.с.177, 183 том 2). Одночасно відповідно до положень статті 130 КАС України ОСОБА_3 викликано до суду через оголошення на офіційному веб-порталі судової влади України (а.с.167, 176 том 2). Але ці заходи не були результативними. З огляду на те, що місце проживання (перебування), роботи ОСОБА_3 суду невідоме, привід до нього судом не міг бути застосований.

Судові повістки про виклик до суду як свідка ОСОБА_2 отримала (а.с.166, 182 том 2), проте у судове засідання двічі не прибула. У заяві від 01 березня 2021 року остання повідомила суд про неможливість прибути до суду у зв`язку із доглядом за дитиною, ІНФОРМАЦІЯ_1 (а.с.188-189 том 2). Заходи процесуального примусу до ОСОБА_2 не застосовано відповідно до частини другої статті 148 КАС України (привід не застосовується до жінок, які доглядають дітей віком до шести років).

Суд вважає, що самих лише письмових пояснень ОСОБА_2 та ОСОБА_3 не достатньо для висновку про донарахування позивачу податків і зборів. Пояснення цих осіб не містять джерел фіксування сум проведених виплат ФОП ОСОБА_1 , якщо такі мали місце у зазначені ними періоди, та не є податковою інформацією в розумінні ПК України, а чинним законодавством України не передбачено довільного визначення суми грошового зобов`язання та об`єктів оподаткування, зокрема, зі слів фізичних осіб, як усних, так і у письмовому вигляді, без підтвердження викладених фактів іншими доказами.

Суд вважає за доцільне зазначити, що неоформлені працівники вправі звертатись до суду для оформлення трудових відносин, що передбачено статтями 232 та 235 КЗпП України. Відповідно до цих положень працівники, які працюють без укладання трудового договору, мають право звернутись до суду з повідомленням про оформлення трудових відносин та встановлення періоду роботи. При винесенні рішення щодо оформлення трудових відносин з працівником, який виконував роботу без укладення трудового договору, при направленні заяви у відповідні органи, суд одночасно приймає рішення про нарахування та виплату такому працівникові заробітної плати у розмірі не нижче середньої заробітної плати за відповідним видом економічної діяльності у регіоні у даному періоді без урахування фактично виплаченої заробітної плати, про нарахування та сплату відповідно до законодавства податку на доходи фізичних осіб та суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за встановлений період роботи. За таке порушення законодавства про працю, крім адміністративної та кримінальної відповідальності роботодавця, передбачено також фінансову відповідальність. Згідно зі статтею 265 КЗпП України юридичні та фізичні особи – підприємці, які використовують найману працю, несуть відповідальність у вигляді штрафу в разі фактичного допуску працівника до роботи без оформлення трудового договору (контракту), оформлення працівника на неповний робочий час у разі фактичного виконання роботи повний робочий час, установлений на підприємстві, та виплати заробітної плати (винагороди) без нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків.

Поряд з тим, матеріали справи не місять доказів про звернення ОСОБА_2 та ОСОБА_3 до суду з позовом до ФОП ОСОБА_1 про встановлення факту трудових відносин та стягнення невиплачених сум заробітної плати та доказів притягнення позивача до адміністративної відповідальності за статтею 41 КУпАП чи до відповідальності за статтею 265 КЗпП України.

Таким чином, суд констатує, що відповідачем як контролюючим органом не надано допустимих доказів у розумінні статті 74 КАС України, які б підтверджували пояснення вище зазначених осіб щодо отриманих ними сум заробітної плати, та які б дійсно свідчили про виплату позивачем заробітної плати готівкою у відповідному розмірі.

Оскільки у спірних правовідносинах письмові пояснення ОСОБА_2 та ОСОБА_3 не є достовірними та допустимими доказами щодо розміру заробітної плати, тому вказані обставини, на думку суду, унеможливлюють правильність визначення розміру грошових зобов`язань ФОП ОСОБА_1 щодо сплати відповідних податків. А відтак суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору, визначені в акті перевірки, є необґрунтованими, а спірні податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2017 року №0081991307, №0082341307 не можуть вважатися правомірними.

Разом з тим, у розглядуваній справі склалася ситуація, коли єдиний внесок розраховано відповідачем з тих же підстав, що й податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, тобто, за той же період та із тієї ж бази для його нарахування та за наслідками фактичної перевірки була сформована вимога від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 про сплату (боргу) недоїмки зі сплати єдиного внеску та рішення від 10 серпня 2017 року №0082351307 про застосування штрафних санкцій (а.с.134-135 том 1). При новому розгляді справи суд не надає їм оцінку, оскільки позовні вимоги про їх оскарження постановою Верховного Суду від 21 вересня 2021 року у цій справі залишено без розгляду.

У свою чергу, предметом оскарження є вимога від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У про сплату недоїмки у сумі 142755,55 грн (а.с.141 том 1). Ця вимога не містить відомостей про суму штрафу та пені, але з її змісту слідує, що вона сформована станом на 12 червня 2019 року. Як встановлено під час розгляду справи, її сформовано внаслідок узгодження вимоги від 02 квітня 2019 року №Ф-11661-25 на суму 142755,55 грн станом на 31 січня 2019 року (а.с.35 том 1), до якої увійшли сума несплаченого штрафу (41376,81 грн), застосованого рішенням ГУ ДФС у Волинській області від 10 серпня 2017 року №0082351307, та недоїмка згідно з вимогою від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307 у сумі 82753,61 грн.

Однак суд вважає, що спірна вимога сформована передчасно, без урахування положень про узгодження вимоги (тобто, не у спосіб, визначений чинним законодавством), та до цих висновків дійшов з таких мотивів та підстав.

Частинами третьою-п`ятою статті 25 Закону №2464-VI (в редакції Закону станом на 12 червня 2019 року) визначено, що суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.

Податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає в паперовій та/або електронній формі платникам єдиного внеску вимогу про сплату недоїмки з єдиного внеску. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом. Платник єдиного внеску зобов`язаний протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги про сплату недоїмки сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею. У разі незгоди з розрахунком суми недоїмки платник єдиного внеску узгоджує її з органом доходів і зборів шляхом оскарження вимоги про сплату єдиного внеску в адміністративному або судовому порядку. У разі якщо платник єдиного внеску протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги не сплатив зазначені у вимозі суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею, не узгодив вимогу з органом доходів і зборів, не оскаржив вимогу в судовому порядку або не сплатив узгоджену суму недоїмки протягом десяти календарних днів з дня надходження узгодженої вимоги, орган доходів і зборів надсилає в порядку, встановленому законом, до підрозділу державної виконавчої служби вимогу про сплату недоїмки. У випадках, зазначених в абзаці дев`ятому цієї частини, орган доходів і зборів також має право звернутися до суду з позовом про стягнення недоїмки.

Вимога органу доходів і зборів про сплату недоїмки або рішення суду щодо стягнення суми недоїмки виконується державною виконавчою службою в порядку, встановленому законом.

Порядок стягнення заборгованості з платників визначений розділом VI Інструкції №499. Так відповідно до пункту 4 розділу VI Інструкції №499 при формуванні вимоги про сплату боргу (недоїмки) їй присвоюється порядковий номер, який складається з трьох частин: перша частина - літера “Ю” (вимога до юридичної особи) або “Ф” (вимога до фізичної особи), друга частина - порядковий номер, третя частина - літера “У” (узгоджена вимога). В третій частині літера “У” (інформація щодо узгодження вимоги) проставляється у разі надсилання: платнику узгодженої вимоги внаслідок процедури оскарження; вимоги до органів державної виконавчої служби або до органів Казначейства відповідно до цієї Інструкції.

Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується під одним порядковим номером до повного погашення сум боргу.

У разі якщо платник єдиного внеску протягом 10 календарних днів з дня надходження (отримання) вимоги про сплату боргу (недоїмки) не сплатив зазначені у вимозі суми недоїмки та штрафів з нарахованою пенею, не узгодив вимогу з органом доходів і зборів, не оскаржив вимогу в судовому порядку або не сплатив узгодженої в результаті оскарження суми боргу (недоїмки) (з дня отримання відповідного рішення органу доходів і зборів або суду), після спливу останнього дня відповідного строку така вимога вважається узгодженою (набирає чинності).

Пункт 7 розділу VI Інструкції №499 містить правило, згідно з яким якщо протягом наступного базового звітного періоду сума боргу (недоїмки) платника зросла, після проходження відповідних процедур узгодження та оскарження вимога про сплату боргу (недоїмки) подається до органу державної виконавчої служби або до органу Казначейства тільки на суму зростання боргу (недоїмки). Під сумою зростання боргу (недоїмки) для цілей цього пункту необхідно розуміти: позитивне значення різниці між сумою боргу платника за даними інформаційної системи органів доходів і зборів станом на кінець календарного місяця та сумою боргу, зазначеною у пред`явленій до органу державної виконавчої служби або до органу Казначейства вимозі, зменшене на суму сплат(и) після такого пред`явлення, якщо сума сплат(и) не більша за суму боргу, зазначену у пред`явленій до органу державної виконавчої служби або до органу Казначейства вимозі; позитивне значення різниці між сумою боргу платника за даними інформаційної системи органів доходів і зборів станом на кінець календарного місяця та сумою сплат(и) після пред`явлення до органу державної виконавчої служби або до органу Казначейства вимоги, зменшене на суму боргу, зазначену в такій вимозі, якщо сума сплат(и) менша за суму боргу, зазначену у пред`явленій до органу державної виконавчої служби або до органу Казначейства вимозі.

Спірна вимога від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У сформована як узгоджена вимога та скерована для примусового виконання.

У даному випадку відповідач вперше сформував вимогу за іншим номером (№Ф-11661-25), до якої увійшли суми єдиного внеску, визначені за актом фактичної перевірки від 14 липня 2017 року (вимога від 10 серпня 2017 року №0082351307 та рішення від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307) 13 листопада 2017 року на суму 124130,41 грн. В інтегрованій картці платника за 2018-2019 рік (а.с.123-139 том 2) станом на 31 грудня 2017 року наявний борг на вказану суму. Також позивач подавала щомісячні звіти про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску та сплачувала визначені самостійно суми єдиного внеску, які зараховувалися для погашення недоїмки, штрафів та пені у порядку календарної черговості їх виникнення. Отже, сума недоїмки є динамічною та постійно змінювалася: частково погашався штраф, застосований рішенням від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307, вимога за актом перевірки від 10 серпня 2017 року №0082351307, проте недоїмка одночасно зростала на суму самостійно нарахованого платником єдиного внеску та пені, нарахованої відповідачем.

Станом на 31 травня 2019 року в інтегрованій картці виключено з обліку донараховані штрафні санкції у сумі 41376,81 грн, застосовані згідно з рішенням від 10 серпня 2017 року №0082351307 у зв`язку із його оскарженням у судовому порядку (ухвала Волинського окружного адміністративного суду від 27 травня 2019 року у справі №140/1678/19), та облікована сума недоїмки становила 101378,74 грн. Інтегрована картка не містить відомостей станом на 12 червня 2019 року – на дату формування узгодженої вимоги №Ф-11661-25У – про наявність недоїмки у сумі 142755,55 грн. До того ж, ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 27 травня 2019 року відкрито провадження у цій справі, у тому числі й щодо оскарження вимоги від 02 квітня 2019 року №Ф-11661-25 на суму 142755,55 грн, а тому у відповідача були відсутні підстави для формування 12 червня 2019 року вимоги №Ф-11661-25У та надіслання її для примусового виконання до органу державної виконавчої служби.

Визначення конкретної суми недоїмки станом на 12 червня 2019 року не входить до повноважень суду і такі відомості саме на цю дату в інтегрованій картці відсутні, а тому суд вважає, що вимога є протиправною з огляду на порушення відповідачем порядку формування та надсилання узгодженої вимоги для примусового виконання, а тому вона підлягає скасуванню у цілому. Також в інтегрованій картці виключено з обліку донарахований єдиний внесок у сумі 82753,61 грн на підставі рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2019 року у справі №1401678/19 (позивач оскаржувала і вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску від 10 серпня 2017 року №Ф-0082361307). У той же час, відповідач не позбавлений можливості надіслати до органу виконавчої служби вимогу про сплату недоїмки та штрафу за актом фактичної перевірки від 17 липня 2017 року на дійсну суму боргу після узгодження відповідно до постанови Верховного Суду від 21 вересня 2020 року у цій справі з урахуванням пунктів 4, 7 розділу VI Порядку №499.

Надаючи оцінку правомірності податкового повідомлення-рішення від 10 серпня 2017 року №0082061307 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 510,00 грн, суд зазначає, що фактичною підставою його прийняття вказано порушення позивачем пункту 176.2 статті 176 ПК України; штраф застосовано на підставі пункту 120.1 статті 120 ПК України (а.с.30).

Пунктом 176.2 статті 176 ПК України (в редакції, чинній на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення) установлено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані, зокрема, подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається (підпункт “б”).

Відповідно до пункту 120.1 статті 120 ПК України за неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Відповідач не надав суду розрахунок штрафних санкцій, хоч у підготовчому засіданні з цією метою оголошувалася перерва. Пояснення щодо прийнятого податкового повідомлення-рішення відзив на позовну заяву не містить; у додаткових поясненнях від 10 грудня 2020 року (а.с.111-114 том 2) відповідач вказав на порушення позивачем вимог пункту 176.2 статті 176 та пункту 119.2 статті 119 ПК України без означення фактичного складу порушення, допущеного ФОП ОСОБА_1 .

Згідно з пунктом 119.2 статті 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Висновки акта перевірки (розділ ІІІ), крім цитування підпункту “б” пункту 176.2 статті 176 ПК України, не розкриває складу порушення, допущеного ФОП ОСОБА_1 , як і періоду його вчинення. У підпункті 3.2.1 (стор. 14 акта перевірки) згадується про неподання позивачем податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (форма № 1ДФ; далі – податковий розрахунок), чим порушено Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року №4 (далі – Наказ №4), з 01 січня 2014 року по 14 липня 2017 року.

Разом з тим, як обумовлено пунктом 4 зазначеного наказу, податковий розрахунок перший раз подається за перший квартал 2015 року.

Матеріали справи містять докази подання ФОП ОСОБА_1 податкового розрахунку за четвертий квартал 2016 року (а.с.77-79 том 1), що частково спростовує описані у пункті 3.2.1 акта перевірки обставини.

Оскільки штрафні (фінансові) санкції (штраф) до позивача застосовані не на підставі пункту 119.2 статті 119 ПК України, а на підставі пункту 120.1 статті 120 цього Кодексу, то слід дійти висновку про невідповідність висновків акта перевірки фактичним обставинам з огляду на положення пункту 4 Наказу №4, а також докази подання податкового розрахунку за четвертий квартал 2016 року, а також невідповідність складу податкового правопорушення та застосованих санкцій. При цьому до повноважень суду не входить здійснення перекваліфікації податкового правопорушення.

Згідно з частиною першою статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Як визначено частинами першою, другою статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав беззаперечних доказів, які б давали підстави для висновку, що ФОП ОСОБА_1 допущене порушення вимог податкового законодавства за звітний період, який перевірявся. Недоведеність з боку відповідача належними, допустимими та достатніми доказами факту та складу податкових правопорушень, визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором, підстав для формування станом на 12 червня 2019 року узгодженої вимоги про сплату єдиного внеску та застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120.1 статті 120 ПК України обумовлює скасування спірних податкових повідомлень-рішень від 10 серпня 2017 року №0081991307, №0082341307, №0082061307 та вимоги від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У як протиправних.

Отже, позов належить задовольнити повністю.

Відповідно до вимог статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При зверненні до суду позивач сплатила судовий збір у сумі 3491,74 грн, що підтверджується квитанціями від 22 травня 2019 року №0.0.1361938206.1, від 27 травня 2019 №0.0.1365928175.1 (а.с.2, 89 том 1).

За позовними вимогами про оскарження податкових повідомлень-рішень від 10 серпня 2017 року №0081991307 про визначення грошового зобов`язання у сумі 76785,22 грн, від 10 серпня 2017 року №0082341307 про визначення грошового зобов`язання у сумі 4992,03 грн, №0082061307 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 510,00 грн та вимоги від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску у сумі 142755,55 грн відповідно до підпункту 1 пункту 3 частини другої статті 4 Закону України від 08 липня 2011 року №3674-VI “Про судовий збір” належало сплатити судовий збір у сумі 2250,43 грн (225042,80 грн х 1%).

У зв`язку із задоволенням позову на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача необхідно стягнути судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору, у сумі 2250,43 грн.

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код юридичної особи 43143484) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 10 серпня 2017 року №0081991307, №0082341307, №0082061307 та вимогу від 12 червня 2019 року №Ф-11661-25У.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 2250,43 грн (дві тисячі двісті п`ятдесят грн 43 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд.

Суддя Ж.В. Каленюк

Рішення складено у повному обсязі 10 березня 2021 року