Рішення № 94898515, 15.02.2021, Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 лютого 2021 року м. Житомир справа № 240/16193/20

категорія 111030000

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

судді Шимоновича Р.М.,

розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

До Житомирського окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 із позовом, у якому просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №0016171305, №00116131305, №0016111305, №0016161305, №0016181305 та рішення про застосування штрафних санкцій з неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 26.06.2019 №0016141305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 26.06.2019 року №0016151305.

В обгрунтування позовних вимог зазначено, що відповідач за результатами проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 дійшов висновку про здійснення позивачем у період 2015-2018 роки підприємницької діяльності з продажу об`єктів нерухомого майна, внаслідок чого дохід, отриманий від такої діяльності, підлягає оподаткування за ставкою, визначеною для фізичної особи-підприємця. Крім того, контролюючий орган зазначив, що позивач є платником податку на додану вартість, та єдиного соціального внеску, а тому повинен сплачувати відповідні зобов`язання та подавати звітність, чого ним зроблено не було.

Позивач не погоджується з такими висновками контролюючого органу та стверджує, що він при здійсненні операцій з купівлі-продажу нерухомого майна виступав як фізична особа без статусу підприємця та сплатив податок на доходи фізичних осіб за ставкою 5%, а тому у нього не виникло обов`язку зі сплати податку на доходи фізичних осіб за ставкою, встановленою для фізичних осіб-підприємців, податку на додану вартість та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а також подання відповідної податкової звітності за 2015-2018 роки.

Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду 12.11.2020 року прийнято позовну заяву та відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання у справі на 09.12.2020 року об 11:30.

04.12.2020 року відповідач надіслав до суду відзив на позовну заяву, у якому просить відмовити у задоволенні позовних вимог. Така позиція мотивована тим, що перевіркою дотримання встановленого порядку подання до контролюючих органів податкових декларацій встановлено несвоєчасне подання ОСОБА_1 декларацій про майновий стан і доходи за 2015- 2017 роки, та не подання декларацій про майновий стан і доходи за 2018 рік, чим порушено пп. 49.18.5 п.49.18 ст49, п.177.5, п.177.11 ст.177 Податкового кодексу України. Крім того, встановлено неподання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2015-2018 роки, внаслідок чого порушено вимоги ст.6, абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 №2464 "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування". Поміж іншого, відмітив, що комплекс послідовних цілеспрямованих дій, метою яких є участь у будівництві та подальший продаж ряду однотипних об`єктів нерухомості, з метою отримання прибутку, є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька, а відтак, дохід, отриманий від здійснення підприємницької діяльності підлягає оподаткуванню за нормами статті 177 Податкового кодексу України.

У підготовче засідання, призначене на 09.12.2020 року, з`явилися представник позивача та представник відповідача.

Представник позивача просив поновити строк на звернення до суду, мотивуючи його тим, що строк пропущено з поважних причин.

У свою чергу, представник відповідача просив відмовити у задоволенні вказаного клопотання, з підстав, наведених у запереченнях на подане позивачем клопотання про поновлення строку.

Протокольною ухвалою суду від 09.12.2020 року визнано поважними причини пропуску строку звернення до суду та поновлено пропущений строк звернення до суду.

За результатами підготовчого засідання, судом, без виходу до нарадчої кімнати, постановлено ухвалу про закриття підготовчого провадження та призначення справи до судового розгляду по суті, яку занесено секретарем судового засідання до протоколу судового засідання. Судове засідання для розгляду справи по суті призначено на 17.12.2020 року о 15:30.

17.12.2020 року у судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги та просив задовольнити адміністративний позов з підстав, що викладені у позовній заяві.

Представники відповідача просив відмовити у задоволенні позову з мотивів, що міститься у відзиві на позовну заяву.

Усною ухвалою суду від 17.12.2020 року, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, із занесенням до протоколу судового засідання, вирішено здійснювати подальший розгляд справи у порядку письмового провадження.

22.12.2020 року позивач надіслав відповідь на відзив, у якому просив задовольнити позовні вимоги.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов до наступного висновку.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 22.03.2019 року Головним управлінням ДФС у Житомирській області було прийнято наказ №572, яким встановлено провести документальну позапланову невиїзну перевірку діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань своєчасності , достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна за період з 01.01.2015 року по 31.12.2018 року за результатом якої було складено акт від 14.05.2019 року №349/06-30-13-05/ НОМЕР_1 .

Перевіркою встановлено, що платник податків - фізична особа ОСОБА_1 набував у власність об`єкти нерухомого майна шляхом їх будівництва, замовником якого він безпосередньо виступає, після введення об`єктів нерухомості (будинків, квартир) в експлуатацію на підставі внесення записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно державними реєстраторами та приватними нотаріусами. У подальшому, ОСОБА_1 реалізовувались об`єкти нерухомого майна (квартири, житлові будинки, земельні ділянки) на підставі договору купівлі-продажу.

Перевіркою дотримання встановлено несвоєчасне подання ОСОБА_1 декларацій про майновий стан і доходи за 2015-2017 роки, та не подання декларацій про майновий стан і доходи за 2018 рік, чим порушено пп. 49.18.5 п.49.18 ст49, п.177.5, п.177.11 ст.177 Податкового кодексу України. Крім того, встановлено неподання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2015-2018 роки, внаслідок чого порушено вимоги ст.6, абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 №2464 "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".

За результатами перевірки ГУ ДФС у Житомирській області сформовані податкові повідомлення-рішення від 26.06.2019 №0016171305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем на 3535032,18 грн., штрафними санкціями у сумі 883758,05 грн.№0016171305 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору за основним платежем на 3842,28 грн., штрафними санкціями у сумі 960,57 грн., №0016161305 про застосування штрафних санкцій у сумі 510 грн., №0016131305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 5398947,86 грн., штрафними санкціями у сумі 1349736,97 грн., рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 26.06.2019 №0016151305 у сумі 680 грн.

Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачем рішень, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд керується наступним.

Згідно з п. п.20.1.4 п. 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Так, відповідно до статті 62 Податкового кодексу України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до підпункту 78.1.11 пункту статті 78 Податковий кодекс України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;

При цьому, пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Згідно з пунктами 79.1-79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу.

Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Пунктом 79.3 статті 79 ПК України передбачено, що присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

Як зазначено вище, за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки позивача було складено акт від 14.05.2019 №349/06-30-13-05/ НОМЕР_1 та прийняті спірні податкові повідомлення-рішення від 26.06.2019 №0016171305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем на 3535032,18 грн., штрафними санкціями у сумі 883758,05 грн.№0016171305 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору за основним платежем на 3842,28 грн., штрафними санкціями у сумі 960,57 грн., №0016161305 про застосування штрафних санкцій у сумі 510 грн., №0016131305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 5398947,86 грн., штрафними санкціями у сумі 1349736,97 грн., рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 26.06.2019 №0016151305 у сумі 680 грн.

Судом встановлено, що згідно відомостей з ЦБД ДРФО ДФС України за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 приватними нотаріусами ОСОБА_2 та ОСОБА_3 до органів ДФС надано інформацію щодо отримання доходів платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 від реалізації нерухомого майна в Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого ( сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма №1-ДФ) за ознакою "104" - Продаж (обмін) нерухомого майна.

Відповідно до наявних Декларацій про готовність об`єктів до експлуатації, отриманих від Департаменту Державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області (листом від 19.02.2019 №10/10-28/8902/02) поданих замовником будівництва житлових будинків та квартир за адресами: АДРЕСА_1 , (Декларація про готовність об`єкта до експлуатації ІУ 142142401013); АДРЕСА_2 ( Декларація про початок будівельних робіт КС 083143210546 Декларація про готовність об`єкта до експлуатації КС 14352801163) є ОСОБА_4 .

Перевіркою встановлено, що ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 отримував дохід від провадження підприємницької діяльності, який згідно з Кодексом підлягає включенню до загального місячного (річного) оподаткованого доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи у сумі 39 049 441,32 грн.

Перевіркою правильності визначення визначення загального оподаткованого доходу, отриманого від операцій з продажу (обміну) об' єктів рухомого та/або нерухомого майна, відображеного у річних податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2015-2018 роки, встановлено його заниження в періоді з 01.01.2015 по 31.12.2018 на загальну суму 2 662 000,00 грн., в тому числі за 2018 рік в сумі 2 662,000 00 у зв`язку з не поданням декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік, чим порушено пп.16.1.2, п. 16.1, ст.16, п.44.1 ст.44, п.177.10 ст. 177 Податкового кодексу України.

Перевіркою правильності визначення суми чистого оподаткованого доходу, відображеного в додатках до декларації, встановлено його заниження на загальну суму 2 662 000, 00 грн.

Позивачем протягом 2015-2018 років під час нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу, що охоплені документальною позаплановою невиїзною перевіркою, сплачено до бюджету податок неа доходи фізичних осіб у сумі 1 926 756,13 грн., у т.ч. у 2015 році - 602 735,05 грн., у 2016 році - 1049 276,08 грн., у 2017 році - 143645,00 грн., у 2018 році - 131 00, 00 грн. та військовий у сумі 581 899,34 грн.

Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних та військового збору за період з 01.01.2015 року по 31.12.2018 року, що підлягає сплаті по бюджету встановлено заниження ПДФО всього у сумі 5 342 628, 33 грн., у т. ч. у 2015 році 1 807 596, 15 грн., у 2016 році - 2 940 521,18 грн., у 2017 році - 246 451,00 грн., у 2018 році - 348 060,00 грн. та військового на суму 3 842, 28 грн.

Крім того, перевіркою встановлено, що задекларована ОСОБА_1 сума доходів за період з 01.01.2015 по 31.12.2018, одержаних від продажу об`єктів нерухомості становила 12 054 701, 00 грн. (податкова декларація про майновий стан та доходи від 29.04.2016 за №1600005217).

Перевіркою в порушення вимог п. 181.1 ст. 181, п.183.1, п. 183.10 ст. 183, п. 187.1 ст. 187, п.188.1 ст. 188, п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України встановлено заниження ОСОБА_1 податкових зобов`язань з податку на додану вартість за період з 11.01.2016 по 31.12.2018 на загальну суму 5 398 947,86 грн. в тому числі в березні 2016 року, квітні 2016 року, червні 2016 року, липні 2016 року, серпні 2016 року, вересні 2016 року, жовтні 2016 року, листопаді 2016 року у кожному місяці у сумі 554 138,51 грн., відповідно в січні 2017 року, травні 2017 року, жовтні 2017 року у кожному місяці у сумі 177 466,00 грн. відповідно.

Перевіркою дотримання встановлено несвоєчасне подання ОСОБА_1 декларацій про майновий стан і доходи за 2015-2017 роки, та не подання декларацій про майновий стан і доходи за 2018 рік, чим порушено пп. 49.18.5 п.49.18 ст49, п.177.5, п.177.11 ст.177 Податкового кодексу України. Крім того, встановлено неподання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2015-2018 роки, внаслідок чого порушено вимоги ст.6, абз. 3 ч. 8 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 №2464 "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".

Визначаючись стосовно позовних вимог, суд виходить з наступного.

Відповідно до приписів статті 42 Конституції України кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Це право закріплено також у статті 50 Цивільного кодексу України. При цьому, визначено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації у порядку, встановлену законом.

Юридичний статус “фізична особа-підприємець” сам по собі ніяким чином не обмежує будь-яких прав фізичної особи, які випливають з її цивільної право - та дієздатності.

Стаття 24 Цивільного кодексу України встановлює, що фізичною особою як учасником цивільних відносин визнається людина, яка набуває цивільної правоздатності у момент її народження.

Цивільний кодекс України (стаття 50) передбачає право фізичної особи на здійснення нею підприємницької діяльності, не забороненої законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.

Стаття 51 Цивільного кодексу України передбачає, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Отже, при здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежувати, в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з частиною 2 статті 3 Господарського кодексу України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

За своєю правовою природою підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 ГК України).

Відтак, підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.

Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

У той же час, суд зазначає, що громадянин, який бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, стає суб`єктом підприємництва після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур.

Згідно з частиною 1 статті 128 Господарського кодексу України громадянин визнається суб`єктом господарювання у разі здійснення ним підприємницької діяльності за умови державної реєстрації його як підприємця без статусу юридичної особи відповідно до статті 58 цього Кодексу.

Відповідно до частин 1 та 2 статті 55 Господарського кодексу України, громадяни України визнаються учасниками господарських відносин (тобто є суб`єктами господарювання) за умови їх державної реєстрації як підприємців.

Статтею 58 Господарського кодексу України встановлено, що суб`єкт господарювання підлягає державній реєстрації як юридична особа чи фізична особа - підприємець у порядку, визначеному законом.

При цьому, суд зазначає, що така реєстрація має відбуватися в добровільному, а не примусовому порядку.

Відповідно до частини 1 статті 4 Закону України “Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань” державна реєстрація проводиться за заявницьким принципом.

Тобто, реєстрація фізичної особи підприємцем проводиться лише за наявності відповідного наміру (волевиявлення), який реалізується шляхом подання відповідної заяви.

Відповідно до частини 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

З позиції Європейського Суду принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатись на зобов`язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов`язання містяться в законодавчому акті, якій загалом не має автоматичної прямої дії.

Така дія названого принципу пов`язана із іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушення зобов`язань для запобігання відповідальності. На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (“Лелас проти Хорватії” заява N 55555/08 від 20.05.2010, і “Тошкуце та інші проти Румунії” заява N 36900/03 від 25.11.2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах (“Онер`їлдіз проти Туреччини” та “Беєлер проти Італії”). Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (“Лелас проти Хорватії”).

На підставі вище зазначеного, суд зазначає, що законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу фізичної особи-підприємця в обхід встановленій процедурі, в тому числі й за рішенням будь-якого суб`єкта владних повноважень (в даному випадку органу ДПС). Вчинення таких дій суб`єктом владних повноважень безумовно свідчить про порушення принципу належного урядування та безпідставне втручання до майнових прав фізичної особи.

Суд зауважує, що ОСОБА_1 не є та не був зареєстрованим як фізична особа-підприємець (суб`єкт господарювання), а тому оподаткування його доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених Податковим кодексом України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний Суд у постанові від 25 травня 2020 року у справі №810/1963/18, з посиланням на правову позицію Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладену у постанові від 27 лютого 2018 у справі №826/1513/17, зауважив, що право платника податків зареєструватися фізичною особою-підприємцем не може бути обов`язком; платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для фізичної особи-підприємця.

Вказаний правовий висновок Верховного Суду підлягає обов`язковому врахуванню у цій справі, спірні правові в якій є подібними.

Порядок оподаткування операцій з продажу об`єктів нерухомого майна у період, що охоплювався проведеною документальною перевіркою регламентувався статтею 172 ПК України.

Відповідно до пункту 172.1 статті 172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.

Пунктом 172.2 статті 172 ПК України встановлено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5%.

У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об`єкта незавершеного будівництва.

У відповідності до пункту 172.3 статті 172 ПК України дохід від продажу об`єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об`єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону.

Згідно з п. п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Отже, відповідальність за порушення норм Кодексу в разі здійснення особою функцій податкового агента покладається саме на цю особу.

Нормами пункту 18.1 статті 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Відповідно до пункту 172.4 статті 172 ПК України під час проведення операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору та щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про такий договір, включаючи інформацію про його вартість та суму сплаченого податку в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.

Положеннями статті 171 ПК України визначено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Згідно з підпунктом “а” пункту 172.5 статті 172 ПК України (у редакції до 06.08.2011) сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи: особою, що продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни;

Відповідно до підпункту “а” пункту 172.5 статті 172 ПК України (у редакції з 06.08.2011) сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни.

Таким чином, законодавство, що діяло у момент продажу позивачем нерухомого майна, покладало обов`язок щодо сплати податку на сторону договору, а на податкового агента (нотаріуса) - обов`язок визначення відповідної суми, тобто нарахування податку, а також контроль за здійсненням сплати податку шляхом перевірки відповідного платіжного документа та вчинення дії щодо подання відповідної інформації податковому органу.

У розглядуваних правовідносинах податковим агентом позивача є приватні нотаріуси, які посвідчували договори купівлі-продажу об`єктів житлової нерухомості. При цьому до кожного договору купівлі-продажу, вчиненого позивачем, долучено відповідні розрахункові документи (квитанції), які підтверджують сплату позивачем податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна згідно з п.167.2 ст.167 ПК України.

Вказана обставина про сплату позивачем податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна вказується в самому акті перевірки від 14.05.2019 року №349/06-30-13-05/ НОМЕР_1 .

Саме в такому порядку здійснювалося визначення та сплата податкових зобов`язань за наслідками оподаткування операцій по продажу позивачем в 2015-2018 роках об`єктів нерухомого майна.

У свою чергу, відповідач вважає застосування позивачем такого порядку визначення податкових зобов`язань неправомірним посилаючись на те, що діяльність ОСОБА_1 з продажу нерухомості містить ознаки підприємницької діяльності, а тому має застосовуватися ставка податку, що визначена статтею 177 ПК України, яка визначає порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності.

Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (в редакції до 06.08.2011) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, одержаних (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

У разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів, зазначених у абзаці першому цього пункту, перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17 відсотків суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою, визначеною в абзаці першому цього пункту.

Встановлені у абзацах першому та другому цього пункту ставки податків не застосовуються до доходів, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті.

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (в редакції з 06.08.2011) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, одержаних (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Пунктом 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (в редакції з 28.04.2012) визначено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.

Згідно з пунктом 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (в редакції з 05.07.2012) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.

Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно з статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.

Встановлені у абзацах першому та другому цього пункту ставки податків не застосовуються до доходів, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті.

Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

З аналізу наведених вище норм податкового законодавства вбачається, що розмір ставки податку та порядок сплати визначається в залежності від статусу такого платника, що є відмінними для фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців. При цьому, положення статті 177 ПК України застосовуються виключно щодо фізичних осіб-підприємців.

Як уже наголошувалося судом вище, ОСОБА_1 є фізичною особою та не зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця. Усі договори купівлі-продажу об`єктів нерухомого майна укладалися ним саме як фізичною особою, у зв`язку з чим висновок податкового органу про порушення позивачем п.177.2 ст.177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб є помилковим, оскільки за відсутності факту реєстрації ОСОБА_1 в якості фізичної особи-підприємця, норми цієї статті до нього застосованими бути не можуть.

Посилання відповідача на те, що діяльність позивача щодо продажу об`єктів нерухомості має ознаки підприємницької, не спростовує той факт, що позивач не зареєстрований як фізична особа-підприємець. Заборони щодо продажу фізичними особами протягом року більше як одного об’ єкта нерухомого майна діюче законодавство не передбачає, а лише встановлює для цього відповідний режим оподаткування, передбачений статтею 172 ПК України, який в даному випадку позивачем був дотриманий.

За таких обставин, суд визнає доведеною ту обставину, що у період 2015-2018 р.р. ОСОБА_1 не здійснював підприємницьку діяльність, не був зареєстрований як фізична особа-підприємець і в його діях відсутні ознаки провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання, а акт перевірки не містить доказів провадження позивачем господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання.

Отже, порушення вимог ст. 177 ПК України в діях позивача відсутнє, у зв`язку з чим спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними.

Стосовно висновків контролюючого органу щодо порушень ОСОБА_1 вимог п.п.49.18.5 п.49.18 ст.49 ПК України, яким передбачено обов`язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, суд звертає увагу на те, що вказана норма застосовується виключно щодо фізичних осіб-підприємців, до яких позивач не відноситься, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.

Так, відповідно до підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Згідно з пунктом 179.2 статті 179 Податкового кодексу України відповідно до цього розділу обов`язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи, зокрема від операцій продажу (обміну) майна, дарування, при нотаріальному посвідченні договорів за якими був сплачений податок відповідно до цього розділу.

Оскільки в силу вимог наведеної норми у позивача відсутній обов`язок щодо подання податкової декларації, нарахування на підставі податкових повідомлень-рішень за порушення підпункту 49.18.5 пункту 49.18, пункту 49.2 статті 49, пункту 177.11 статті 177 ПК України є необгрунтованим.

Щодо порушення позивачем вимог п.44.1 ст.44, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України у зв`язку з ненаданням Книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, суд зауважує таке.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України встановлено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

З огляду на відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця та відсутність обов`язку щодо набуття такого статусу в імперативному порядку, суд вважає, що у позивача не виникло обов`язку по веденню Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці.

Як встановлено в Акті перевірки, висновок контролюючого органу про заниження позивачем суми нарахувань по єдиному соціальному внеску грунтується на тому, що позивачем було занижено оподатковуваний дохід, тобто підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №0016171305, №00116131305, №0016111305, №0016161305, №0016181305 та рішення про застосування штрафних санкцій з неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 26.06.2019 №0016141305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 26.06.2019 року №0016151305 слугували твердження податкового органу про заниження суми чистого оподаткованого доходу, отриманого від підприємницької діяльності за 2015-2018 роки за здійснену ним діяльність як фізичної особи-підприємця, оцінку чому було надано судом вище.

Враховуючи недоведеність відповідачем правомірності збільшення суми оподатковуваного доходу позивача за вказаний період, беручи до увагу встановлені судом обставини відсутності у ОСОБА_1 статусу фізичної особи-підприємця, і, як наслідок, статусу платника єдиного внеску, суд приходить до висновку про неправомірність донарахування позивачу суми єдиного внеску на вказану суму доходу, що тягне за собою також визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №0016171305, №00116131305, №0016111305, №0016161305, №0016181305 та рішення про застосування штрафних санкцій з неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 26.06.2019 №0016141305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 26.06.2019 року №0016151305.

Згідно з частинами першою, другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На виконання цих вимог відповідач як суб`єкт владних повноважень належних і достатніх доказів, які б повністю спростували доводи позивача, не надав.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає їх такими, що підлягають задоволенню повністю.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем під час розгляду справи було сплачено судовий збір на суму 10510,00 грн., що підтверджується квитанціями від 01.06.2020 №ПН1525480 на суму 840,80 грн. та від 2406.2020 №КП-185/1 на суму 9669,20 грн.

Враховуючи задоволення позовних вимог, сума судового збору, яка підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Житомирській області, становить 10510,00 грн.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243-246, 250 та 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП: НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Юрка Тютюнника, 7, м. Житомир, 10003, код ЄДРПОУ:43142501) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №0016171305.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №00116131305.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №0016111305.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №0016161305.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 26.06.2019 №0016181305.

Визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у Житомирській області про застосування штрафних санкцій з неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 26.06.2019 №0016141305.

Визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у Житомирській області рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 26.06.2019 року №0016151305.

Стягнути на користь ОСОБА_1 сплачений при зверненні до суду судовий збір у розмірі 10510,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду через Житомирський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складено 15 лютого 2021 року.

Суддя Р.М.Шимонович