Рішення № 94699227, 05.02.2021, Миколаївський окружний адміністративний суд

МИКОЛАЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 лютого 2021 р. № 400/3102/18 м. Миколаїв

Миколаївський окружний адміністративний суд у складі судді Птичкіної В.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом:Фермерського господарства "Агро-1", с. Майорівка, Новобузький район, Миколаївська область, 55636

до відповідача:Головного управління ДФС у Миколаївській області, вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001

про:визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.09.2018 № 00083361402, № 00083381402, від 10.09.2018 № 00083761306, № 00083791306,

ВСТАНОВИВ:

Фермерське господарство «АГРО-1» (надалі – Господарство або позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом, що містив вимоги:

визнати протиправним та скасувати прийняте 07.09.2018 Головним управлінням ДФС у Миколаївській області (надалі – Управління або відповідач) податкове повідомлення-рішення № 00083361402;

визнати протиправним та скасувати прийняте 07.09.2018 Управлінням податкове повідомлення-рішення № 00083381402;

визнати протиправним та скасувати прийняте 10.09.2018 Управлінням податкове повідомлення-рішення № 00083761306;

визнати протиправним та скасувати прийняте 10.09.2018 Управлінням податкове повідомлення-рішення № 00083791306.

В обґрунтування позовних вимог Господарство вказало, що при визначенні сум податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідач не дотримався норм Податкового кодексу України.

У відзиві (т. с. 1, ар. 247-256) Управління, з посиланням на доведеність фактів порушення Господарством вимог податкового законодавства та обґрунтованість прийнятих податкових повідомлень-рішень, просило відмовити у задоволенні позову.

Господарство подало відповідь на відзив (т. с. 2, ар. 10-15).

Правом подати заперечення на відповідь на відзив Управління не скористалось.

На підставі частини третьої статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України суд розгляну в справу в порядку письмового провадження.

Як встановлено судом, з 30.07.2018 по 10.08.2018 посадові особи Управління провели планову виїзну перевірку Господарства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.06.2015 по 31.05.2018, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, за період з 01.06.2015 по 31.05.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2012 по 31.05.2018, результати якої оформили актом від 17.08.2018 № 1999/14-29-14-02/24058599 (надалі – Акт, т. с. 1, ар. 34-115, 257-261).

27.08.2018 Господарство подало до відповідача заперечення на Акт (т. с. 1, ар. 116-135).

Згідно з висновками Акта (частково - в редакції відповіді Управління щодо результатів розгляду заперечень Господарства до Акта, вих. № 12468/10/14-29-14-02-11, надалі – Відповідь на заперечення, т. с. 1, ар. 136-185), Товариство порушило:

1. Пункт 185.1 статті 185, пункт 187.1, пункт 188.1 статті 188, пункт 189.1 статті 189, пункт 198.5 статті 198, пункт 200.1, пункт 200.2 статті 200, з урахуванням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість в загальних деклараціях з податку на додану вартість на загальну суму 87 792 грн. (березень 2017 року – на 12 109 грн., травень 2017 року – на 75 683 грн.).

2. Пункт 201.1, пункт 201.7, пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки Господарство не склало (не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду) та не зареєструвало в Єдиному реєстрі зведені податкові накладні, з яких платник податку повинен був визначити податкові зобов`язання з ПДВ на суму 87 792 грн., в т.ч. за березень 2017 року – на суму 12 109 грн., за травень 2017 року – на суму 75 683 грн.

3. Статтю 48, статтю 49, статтю 203 Податкового кодексу України, оскільки Господарство не склало та не подало до контролюючого органу загальну декларацію з податку на додану вартість за податкові періоди: травень, червень, липень, вересень 2016 року.

4. Підпункт 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункт 176.2 статті 176 Податкового кодексу України – за період з 01.06.2015 по 31.05.2018 несвоєчасно сплачено податку на доходи фізичних осіб з заробітної плати найманих працівників в загальній сумі 220 397,63 грн. та несвоєчасно сплачено податок на доходи з фізичних осіб за оренду земельних паїв за 2015 рік в сумі 53 396, 40 грн.;

5. Підпункт 49.18.2 пункту 49.18 статті 49, пункт 51.1 статті 51, підпункт «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, оскільки Господарство подало недостовірні відомості по податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку на формою 1-ДФ за 3 квартал 2015 року, 2, 3 квартали 2016 року, 3 квартал 2017 року, та подало несвоєчасно (03.04.2018 замість 09.02.2018) податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за формою 1-ДФ за 4 квартал 2017 року.

6. Пункт 161 підрозділу 10 Розділу ХХ, підпункт 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункт 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, оскільки Господарство несвоєчасно сплатило військовий збір за період з 01.06.2015 по 31.05.2018 в загальній сумі 11 715,97 грн.

7. Абзац другий пункту 8 статті 9 Закону України від 08.07.2010 № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», оскільки Господарство несвоєчасно з лютого 2014 року по травень 2018 року сплачувало єдиний внесок, який мав бути перерахований одночасно з видачею сум виплат, на які нараховується єдиний внесок.

Податковим повідомленням-рішенням від 07.09.2018 № 00083361402 (надалі – ППР № 1, т. с. 1, ар. 25-26) Управління збільшило суму грошового зобов`язання Господарства з ПДВ на 109 740 грн., з яких: 87 7902 грн. – сума грошового зобов`язання, 21 948 грн. – сума штрафу, обчислена відповідно до абзаців першого та другого пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України. Прийняття ППР № 1 ґрунтується на першому з наведених вище порушень.

Податковим повідомленням-рішенням від 07.09.2018 № 00083381402 (надалі – ППР № 2, т. с. 1, ар. 27-28) Управління попередило Господарство про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування на суму 87 792 грн. у строк, визначений пунктом 1201.2 статті 1201 Податкового кодексу України, вказало на наслідки, а також, на підставі статті 1201 Податкового кодексу України, застосувало до Господарства штраф в сумі 43 896 грн. Прийняття ППР № 2 ґрунтується на другому з наведених порушень та фактичними обставинами ППР № 2 пов`язано з ППР № 1.

Податковим повідомленням-рішенням від 10.09.2018 № 00083761306 (надалі – ППР № 3, т. с. 1, ар. 29-30) Управління збільшило суму грошового зобов`язання Господарства з податку на доходи фізичних осіб на 164 932,76 грн. (164 917,73 грн. – штраф, 15,03 грн. – пеня). Підставою для застосування штрафу відповідач вказав пункт 127.1 статті 127 Податкового кодексу України, для нарахування пені – підпункт 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України. Прийняття ППР № 3 ґрунтується на четвертому з наведених вище порушень.

Податковим повідомленням-рішенням від 10.09.2018 № 00083791306 (надалі – ППР № 4, т. с. 1, ар. 31-33) Управління збільшило суму грошового зобов`язання Господарства з військового збору на 8 681,11 грн. (8 678,27 грн. – штраф, 2,84 грн. – пеня). Підставою для застосування штрафу відповідач вказав пункт 127.1 статті 127 Податкового кодексу України, для нарахування пені – підпункт 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 податкового кодексу України. Прийняття ППР № 4 ґрунтується на шостому з наведених вище порушень.

За результатами розгляду скарги Господарства (т. с. 1, ар. 186-201) Державна фіскальна служба України рішенням від 21.11.2018 № 37778/6/99-99-11-01-01-25 залишила вказані податкові повідомлення-рішення без змін (т. с. 1, ар. 204-210).

На стор. 10-18 Відповіді на заперечення (розділ І. Перевірка повноти визначення податкового зобов`язання по податку на додану вартість по загальній декларації) відповідач вказав: «… перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.06.2015 по 31.05.2018 встановлено їх заниження на загальну суму 87792 грн., в т.ч. по періодам:

- березень 2017 року на суму 12109 грн.,

- квітень 2017 року на суму 75683 грн.

… на порушення п.185.1, ст.185, п. 187.1, п.188.1 ст.188, п. 189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 з урахуванням пп.14.1.36, п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України … ФГ «АГРО-1» занижено показник «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою» на загальну суму … 87792 грн. … внаслідок не відображення … у складі податкових зобов`язань суми ПДВ від вартості робіт (послуг), використання яких підприємством здійснювалося не в господарській діяльності. Перевіркою встановлено, взаємовідносини ФГ «АГРО-1» по господарських операціях стосовно придбання послуг у ТОВ «СОФІЯ-ГРАНІТ» … щодо поточного ремонту автомобільної дороги села Майорівка Новобузького району, Миколаївської області на загальну суму 526755 грн, в т.ч. ПДВ 87792 грн., до складу податкового кредиту суму ПДВ віднесено у березні 2017 року у сумі 12109 грн., у квітні 2017 року у сумі 75683 грн. …».

Відповідач встановив, що позивач у березні та квітні 2017 року перерахував ТОВ «СОФІЯ-ГРАНІТ» 526 755 грн. (в т.ч. 87 792,50 грн. – ПДВ) – плату за поточний ремонт автомобільної дороги с. Майорівка Новобузького району Миколаївської області.

Суму ПДВ Господарство включило до складу податкового кредиту, при цьому автомобільна дорога не обліковується на балансі Господарства. Відповідач вказав, що «… витрати понесені ФГ «АГРО-1» на поточний ремонт автомобільної дороги … та відповідно суми ПДВ включені підприємством до складу податкового кредиту під час придбання зазначених послуг не призначались для використання в господарській діяльності ФГ «АГРО» …».

Управління зазначило, що Господарство і Баратівська сільська рада 01.04.2017 уклали договір оренди автодороги у межах населеного пункту с. Майорівка, та умовами договору був встановлений обов`язок позивача (орендаря) виконувати за власний рахунок ямковий та поточний ремонт автодороги з метою підтримання її у придатному для використання стані. Проте «… відповідно даним бухгалтерського обліку ФГ «АГРО-1» господарська операція щодо оренди автомобільної дороги у Баратовської сільської ради взагалі не відображена у бухгалтерському обліку підприємства, на позабалансовому рахунку 01 та жодних розрахунків між «Сторонами» на виконання умов Договору не проводилися …».

Також відповідач, з посиланням на пункт 2 статті 4 Закону України від 10.04.1992 № 2269-ХІІ «Про оренду державного та комунального майна», вказав, що автомобільні дороги, крім тих, що належать підприємствам (до першого розгалуження їх за межами території цих підприємств) не можуть бути об`єктами оренди.

З посиланням на підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункт 185.1 статті 185, пункт 187.1 статті 187, пункт 188.1 статті 188, пункт 198.2, пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, Управління дійшло висновку, що «… формування податкового кредиту за операцією з придбання підприємством послуг у ТОВ «СОФІЯ-ГРАНІТ» … щодо поточного ремонту автомобільної дороги села Майорівка … яка не є власністю підприємства та не відображена як орендована відповідно даним бухгалтерського обліку підприємства … відповідно придбані послуги щодо поточного ремонту автомобільної дороги … не використані не в господарській діяльності підприємства, здійснюється за загальними правилами, оскільки нормами ПКУ особливостей для таких операцій не передбачено. При цьому у разі, якщо придбані послуги (поточний ремонт автомобільної дороги села Майорівка Новобузького району, Миколаївської області) призначається для використання або починає використовуватися в неоподатковуваних операціях або не в господарській діяльності платника ПДВ, то такий платник згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПКУ зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами … ФГ «АГРО-1» не нарахувало, не задекларувало суму ПДВ з вартості послуг щодо поточного ремонту автомобільної дороги … чим занижено суму податкових зобов`язань на загальну суму 87792 грн. … на порушення п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України … ФГ «АГРО-1» не виписано, не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на вартість реалізованих послуг щодо поточного ремонту автомобільної дороги … на загальну суму 87792 грн. …».

З урахуванням цих доводів Управління, як вказано вище, на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 та пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України збільшило суму податкового зобов`язання Господарства з ПДВ на 87 792 грн. та застосувало штраф (25%) в сумі 21 948 грн. – ППР № 1, а також, з посиланням на підпункт 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 та статтю 1201 Податкового кодексу України, попередило позивача про необхідність скласти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та застосувало штраф (50%) в сумі 43 896 грн. – ППР № 2.

Господарство у позовній заяві вказало, що «… ФГ «АГРО-1» «… не заперечувало та погоджувалось з висновками щодо необхідності реєстрації податкової накладної та нарахування ПДВ в сумі 87 792 грн. у зв`язку з порушенням п. 198.5 ст. 198 ПК України як одночасної дії після встановлення обставин, що свідчать про відсутність у придбаних послугах (роботах) ознак призначення для використання в господарській діяльності. Однак після отримання ППР … ФГ «АГРО-1» не погоджується із застосуванням штрафу та вимогою реєстрації ПН в ЄРПН на підставі ППР від 07.09.2018 за № 00083381402 <(ППР № 2)> та одночасним визначенням податкових зобов`язань з ПДВ на підставі ППР від 07.09.2018 № 00083361402 <(ППР № 1)> ...».

Вирішуючи позовні вимоги в цій частині, суд виходить з такого.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність – діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особами, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Придбання позивачем у ТОВ «СОФІЯ-ГРАНІТ» послуг з поточного ремонту автомобільної дороги населеного пункту не пов`язане з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг та не спрямоване на отримання Господарством доходу, отже, ці послуги не призначені для використання в операціях, що є господарською діяльністю позивача.

Відповідно до чинної до 01.07.2015 редакції пункту 198.4 статті 198 Податкового кодексу України, якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачена (нараховані) у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Згідно з чинною у 2017 році редакцією пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому, застережень, аналогічних викладеним у чинному до 01.07.2015 пункті 198.4, стаття 198 Податкового кодексу України не містить.

Отже, позивач нарахував податковий кредит відповідно до пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України.

В то же час, підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до абзаців сьомого та восьмого пункту 198.5 статі 198 Податкового кодексу України, з метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, придбаних для використання в неоподатковуваних операціях – на дату їх придбання.

Виходячи з цього, суд визнав обґрунтованими твердження Управління про те, що Господарство мало збільшити у відповідних податкових періодах суми податкових зобов`язань на суми раніше нарахованого податкового кредиту, для чого скласти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зведені податкові накладні.

Цей обов`язок Господарство не виконало, що призвело до заниження суми ПДВ на 87 792 грн.

Згідно з чинною у вересні 2018 року (дати податкових повідомлень-рішень) редакцією підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, на платника податків накладається штраф в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

З урахуванням цього, суд визнав, що ППР № 1 було прийнято у відповідності до норм Податкового кодексу України, тому позовні вимоги в частині визнання його протиправним та скасуванню задоволенню не підлягають.

Як вказано вище, ППР № 2 Управління попередило Господарство про необхідність скласти та зареєструвати у строк, визначений пунктом 1201.2 статті 1201 Податкового кодексу України податкові накладні на суму 87 792 грн. (відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, про що зазначено вище), а також, з посиланням на пункт 1201.2 статті 1201 Податкового кодексу України, наклало на позивача штраф в сумі 43 896 грн. (50% суми податку на додану вартість).

На думку суду, покладення на платника податку таких обов`язків не відповідає нормам Податкового кодексу України.

Виписка та реєстрація зведених податкових накладних матиме своїм наслідком необхідність декларування позивачем податкових зобов`язань в сумі 87 792 грн., при тому, що ця сума податкового зобов`язання Господарства з ПДВ було вже самостійно визначена контролюючим органом (ППР № 1).

Таким чином, суму податкового зобов`язання Господарства з ПДВ буде збільшено на 175 584 грн., при тому, що перевіркою був встановлений факт його заниження на 87 792 грн.

В даній ситуації суд вважає безпідставним одночасне застосування штрафу за заниження податкового зобов`язання (пункт 123.1 статті 123 Податкового кодексу України) та штрафу за порушення строків реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (стаття1201 Податкового кодексу України).

До того ж, чинною у вересні 2018 року редакцією абзацу першого пункту 1201.2 статті 1201 Податкового кодексу України передбачалось, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

З буквального тлумачення змісту цієї норми випливає, що умовою для застосування штрафу (у випадку, якщо податкову накладну на операцію з постачання товарів/послуг не складено) є нарахування суми податку на додану вартість за такою операцією. На думку суду, використання словосполучення «нарахування суми податку» (а не «визначення суми грошового зобов`язання») та відсутність вказівок на контролюючий орган, свідчить про те, що в даному випадку йдеться про нарахування суми податку саме платником. Такого нарахування не було, що, власне, і стало підставою для прийняття ППР № 1.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Отже, штраф на підставі другого абзацу пункту 1201.2 статті 1201 Податкового кодексу України застосовується у випадку, коли платник податку, який отримав податкове повідомлення-рішення за формою «ПН» (додаток 14 до затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204 «Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платника податків»), протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання цього рішення, не зареєстрував податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних. У даному випадку відповідач наклав штраф одночасно з попередженням.

За таких обставин, суд визнав обґрунтованими позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування ППР № 2.

В той же час, суд відхилив доводи Господарства про те, що у відповідача не було підстав для застосування штрафу відповідно до статті 1201 Податкового кодексу України, оскільки зведені податкові накладні, що їх Господарство мало скласти та зареєструвати відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, не підлягали наданню отримувачу (покупцю).

Чинна у вересні 2018 року редакція пунктів 1201.1 та 1201.2 статті 1201 Податкового кодексу України передбачала застосування штрафу як за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, так і за відсутність реєстрації протягом граничного строку передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Частиною п`ятою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний Суд у багатьох постановах (зокрема, від 04.09.2018 у справі № 816/1488/17, від 11.12.2018 у справі № 807/68/18, від 07.02.2019 у справі № 808/3250/17) дійшов висновку, що диспозиція пункту 1201.1 статті 1201 Податкового кодексу України передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. При цьому, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

В даному випадку щодо зведених податкових накладних, що їх мало скласти та зареєструвати Господарство, була б дотримана лише одна з умов – податкові накладні не надавалась би отримувачу (покупцю), проте, операція підлягала би оподаткуванню за основною ставкою.

При прийнятті ППР № 3 Управління, згідно з текстом Відповіді на заперечення (т. с. 1, ар. 165-176), виходило з того, що «… в ході проведення перевірки встановлено, за період з 01.06.2015 по 31.05.2018. згідно первинних документів (виписки банку, платіжне доручення, відомості нарахування та виплати заробітної плати) … несвоєчасне перерахування до бюджету податку на доходи з фізичних осіб в сумі 220397,63 грн, що є порушення пп.168.1.1, п.168.1 ст.168, п.176.2 ст. 176 … Податкового кодексу України … за період з 01.06.2016 по 31.05.2018р. згідно первинних документів (виписки банку, платіжне доручення) встановлено несвоєчасне перерахування податку на доходи з фізичних осіб за оренду земельних паїв за 2015 рік, до бюджету в сумі 53396,40 грн, що є порушення пп.168.1.2, п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176 … Податкового кодексу України …».

При прийнятті ППР № 4 Управління, згідно з текстом Відповіді на заперечення (т. с. 1, ар.177-183), виходило з того, що «… перевіркою дотримання встановлених термінів сплати (перерахування) військового збору за період з 01.06.2015р. по 31.05.2018р. згідно первинних документів (виписки банку, платіжне доручення) встановлено несвоєчасне перерахування військового збору до бюджету в сумі 11715,97 грн., що є порушенням п. 161 підрозділу 10 Розділу ХХ, пп.168.1.2, п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України …».

Викладені відповідачем фактичні обставини та розрахунки сум штрафів позивач не заперечив.

У позові Господарство пояснило, яким чином та коли перераховувало до бюджету суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору, при цьому зазначило, що «… у ФГ «АГРО-1» в деяких звітних періодах існував узгоджений … борг, який в наступних періодах було погашено за рахунок сплати податку та збору в наступних податкових періодах. Це і підтверджується розрахунком штрафних санкцій та пені по податку на доходи фізичних осіб до ППР № 00083791306 … та розрахунком штрафних санкцій та пені військового збору до ППР № 00083791306 … а також змістом самого акта перевірки … щодо відсутності порушень достовірності та повноти нарахування податку на доходи фізичних осіб за період з 01.06.2015 по 31.05.2018, не встановлення його заниження або завищення, та відсутність порушень правильності визначення бази оподаткування військовим збором, відсутність заборгованості зі сплати збору …».

Позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування ППР № 3 та ППР № 4 ґрунтуються на тому, що Управління не мало підстав для застосування статті 127 Податкового кодексу України.

Так, Господарство вказало у позові, що «… в даному випадку повинен бути застосовано штраф згідно приписів ст. 126 ПК України за порушення правил сплати (перерахування) податків, оскільки ФГ «АГРО-1» мало прострочену сплату податку та збору в узгодженій сумі, але на момент виявлення контролюючим органом порушення платник податків сплатив його вже в повній сумі. Такий штраф повинно бути розраховано в залежності від строку затримки у розмір 10 або 20% згідно п. 126.1 ст. 126 ПК України …».

На думку суду, твердження Господарства є помилковими.

Відповідно до підпунктів 168.1.1 та 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Згідно з пунктом 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов`язані:

а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок;

б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку - фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.

У разі якщо відокремлений підрозділ юридичної особи не уповноважений нараховувати, утримувати і сплачувати (перераховувати) податок до бюджету, податковий розрахунок за такий підрозділ подає юридична особа до контролюючого органу за основним місцем обліку;

в) подавати на вимогу платника податку відомості про суму виплаченого на його користь доходу, суму застосованих соціальних податкових пільг та суму утриманого податку;

г) подавати контролюючому органу інші відомості про оподаткування доходів окремого платника податку в обсягах та згідно з процедурою, визначеною цим розділом та розділом II цього Кодексу;

ґ) нести відповідальність у випадках, визначених цим Кодексом.

Відповідно до підпункту 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.2 цього пункту.

Згідно зі статтею 171 Податкового кодексу України, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів є:

а) податковий агент – для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні;

б) платник податку – для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.

Пунктом 126.1 статті 126 «Порушення правил сплати (перерахування) податків» Податкового кодексу України (норма, що, на думку Господарства, мала бути застосована відповідачем) в редакції, що була чинною у 2015-2018 роках, передбачалось, що у разі, якщо платник не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті – цей виняток був чинним до 01.01.2017) протягом строків визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Згідно з чинною у 2015-2018 роках редакцією пункту 127.1 статті 127 («Порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати») Податкового кодексу України, ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, -

тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, -

тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідальність за погашення податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку – отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.

На думку суду, в даному випадку має застосовуватись саме стаття 127 Податкового кодексу України як спеціальна норма, якою встановлена відповідальність за порушення правил нарахування, утримання, та сплати (перерахування) податків у джерела виплати, тобто за невиконання, зокрема, податковим агентом (яким є Господарство) тих обов`язків, які чітко вказані у статті 176 Податкового кодексу України.

Факти порушень статті 176 Податкового кодексу України, що відображені в Акті, - виплату доходу до сплати (перерахування) податку та збору до бюджету позивач не заперечив.

Щодо посилань позивача на те, що відповідач мав підстави для застосування статті 126 Податкового кодексу України, суд зазначив таке.

Частиною п`ятою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний Суд у постанові від 03.04.2018 у справі № П/811/616/17, зокрема, зазначив, що пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України «… встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за не нарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає що нарахування, утримання чи сплата податку не відбулися до чи на момент виплати доходу. Натомість, коли мають місце нарахування, однак несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до ст. 126 вказаного кодексу. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати, а не від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу … враховуючи вищезазначене, а також встановлені судами попередніх інстанцій фактичні обставини справи, зокрема, що податок з доходів фізичних осіб Підприємством було утримано та перераховано до бюджету в повному обсязі у день виплати заробітної плати, суд приходить до висновку про безпідставність застосування до позивача за несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних штрафних санкцій передбачених ст. 127 Податкового кодексу України …».

Цією постановою було залишено без змін постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду про задоволення позову, а у тексті постанови вказано «… рішення судів мотивовано безпідставністю застосування до позивача штрафних санкцій відповідно до ст. 127 Податкового кодексу України, якою передбачено накладення штрафу за не нарахування, неутримання та несплату (неперерахування) податків, оскільки такий обов`язок Підприємством було виконано в повному обсязі під час виплати заробітної плати …».

До таких висновків Верховний Суд дійшов і у постанові від 21.01.2020 у справі № 820/11382/15.

Верховний Суд у вказаних постановах виклав позицію, відповідно до якої застосування до податкового агента штрафу на підставі статті 127 Податкового кодексу України, за умови, що сплата (перерахування) податку відбулись одночасно із виплатою заробітної плати (яку було затримано), є незаконним.

У цій справі фактичні обставини є іншими: як вказано вище, сплата (перерахування) Господарством податку та збору відбулась після виплати доходу.

Суд окремо зауважив, що ані у позові, ані у відповіді на відзив Господарство не заперечило викладену у «Розрахунку повноти і своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи з фізичних осіб за земельні паї ф/г «Агро-1»» (т. с. 1, ар. 107) інформацію про те, що у серпні та у вересні 2015 року мала місце несвоєчасна сплата податку на доходи з фізичних осіб за оренду земельних паїв (суми 51 600 грн. та 1 796,40 грн. відповідно). Відповідно, позивач не вказав, в чому полягає незаконність ППР № 3 та ППР № 4 в цій частині.

Крім того, адміністративний позов не містить доводів щодо незаконності нарахування Управлінням сум пені.

За таких обставин суд дійшов висновку, що позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування ППР № 3 та ППР № 4 задоволенню не підлягають.

Загальна сума податкових повідомлень-рішень складає 327 249,87 грн.

Обґрунтованими суд визнав позовні вимоги в частині протиправності ППР № 2, яким до Господарства був застосований штраф в сумі 43 896 грн. (13,41 %).

Судові витрати (сплачена позивачем сума судового збору – 3 146,78 грн.), відповідно до частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в сумі 421,99 грн., що дорівнює 13,41 % від сплаченої Господарством суми судового збору (3 146,78 грн.).

Керуючись статтями 2, 19, 139, 241 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

1. Адміністративний позов Фермерського господарства "Агро-1" (с. Майорівка, Новобузький район, Миколаївська область, 55636, ідентифікаційний код: 24058599) до Головного управління ДФС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ідентифікаційний код за ЄДРПОУ: 39394277) задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати прийняте 07.09.2018 Головним управлінням ДФС у Миколаївській області податкове повідомлення-рішення № 00083381402.

3. В задоволенні інших позовних вимог відмовити.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ідентифікаційний код за ЄДРПОУ: 39394277) на користь Фермерського господарства "Агро-1" (с. Майорівка, Новобузький район, Миколаївська область, 55636, ідентифікаційний код за ЄДРПОУ: 24058599) судовий збір у сумі 421,99 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або справу було розглянуто в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається учасниками справи відповідно до статті 297 Кодексу адміністративного судочинства України з урахуванням пункту 15.5 Розділу VII Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя В.В. Птичкіна