Рішення № 93038602, 09.11.2020, Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 листопада 2020 року м. Житомир справа № 240/6092/20

категорія 111030300

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

судді Панкеєвої В.А.,

розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 16 березня 2020 року:

- № 0004283305 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 852834 грн внаслідок порушення п.200.1. п.200.4. ПК України та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 426417 грн;

- № 0004293305 про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 997938 грн;

- № 0004273305 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 510 грн;

- № 0004263305 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 50% в сумі 91422,50 грн.

- зобов`язати ГУ ДПС у Житомирській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 852834 грн у відповідності до абз.2 п.200.15. ст.200 ПК України.

В обґрунтування позову вказано, що за результатами позапланової документальної перевірки щодо своєчасності достовірності повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету щодо фізичної особи ОСОБА_1 прийнято спірні податкові повідомлення-рішення. Позивач вважає неправомірним донарахування податкових зобов`язань та застосування штрафних санкцій, оскільки висновки контролюючого органу не узгоджуються з вимогами законодавства, без врахування первинних документів, ґрунтуються на припущеннях осіб, які проводили перевірку, без підтвердження належними доказами, а тому просив позов задовольнити.

Ухвалою суду від 29.04.2020 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі, яка буде розглядатися за правилами загального позовного провадження.

Представник позивача в судових засіданнях позов підтримала, просила його задовольнити в повному обсязі з підстав, зазначених в позовній заяві.

Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечувала з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву від 19.06.2020 (а.с.129-134 т.2).

В судовому засіданні 12.10.2020 протокольною ухвалою суду за згодою представників сторін відбувся перехід до розгляду справи в порядку письмового провадження.

Заслухавши пояснення представників сторін, покази свідків, дослідивши наявні в матеріалах справи документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.

Як встановлено з матеріалів справи, за результатами документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань правильності визначення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за листопад 2019 року та достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за листопад 2019 року контролюючим органом складно акт від 14.02.2020 № 59/06-30-33-05/ НОМЕР_1 (а.с.20-52 т.1).

Зі змісту висновків акту перевірки від 14.02.2020 №59/06-30-33-05/ НОМЕР_1 контролюючим органом встановлені наступні порушення:

- п.п.16.1.5., п.п.16.1.12. п.16.1. ст.16, п.44.1., п.44.3. ст.44, п.85.2. ст.85 ПК України - надано в неповному обсязі первинні документи на підтвердження використання в господарській діяльності придбаних ТМЦ;

- п.44.1., п.44.3., п.44.6. ст.44, абзацу г) п.198.5. ст.198, п.188.1. ст.188, п.189.1. ст. 189, абзацу а) п.193.1. ст.193, п.201.1., п.201.10. ст.201, абз. "б", "в" п.200.4 ст.200 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.19.1+рядок 20.3 декларації) (р.21) за листопад 2019 року у сумі 997938 грн, в результаті встановлених порушень, наведених у п.3.4.4 та п.3.5.6 акту перевірки;

- п.44.1., п.44.3., п.44.6. ст.44, абзацу г) п.198.5. ст.198 ,п.188.1. ст.188, п.189.1. ст.189, абзацу а) п.193.1. ст.193, п.201.1., п.201.10. ст.201, п.200.1., п.200.4. ст.200 ПК України, що призвело до завищення суми податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню за листопад 2019 року на суму 852834 грн;

- п.201.10. ст.201 ПК України порушено терміни реєстрації податкових накладних, а саме не зареєстровано податкові накладні на загальну суму ПДВ 182845 грн (а.с.51 т.1).

Позивач заперечуючи проти висновків акту перевірки 28.02.2020 направив до Головного управління ДПС у Житомирській області заперечення на акт від 14.02.2020 року №59/06-30-33-05/ НОМЕР_1 (а.с.53-64 т.1).

Головне управління ДПС у Житомирській області направило позивачу відповідь на заперечення від 11.03.2020, якою без змін залишено висновки акту (а.с.65-79 т.1).

За результатами встановлених порушень контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.03.2020:

- № 0004283305 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 852834 грн внаслідок порушення п.200.1., п.200.4. ст.200 ПК України та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 426417 грн (а.с.85 т.1);

- № 0004293305 про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 997938 грн (а.с.87-88 т.1);

- № 0004273305 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 510 грн (а.с.83 т.1);

- № 0004263305 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 50% в сумі 91422,50 грн (а.с.81 т.1).

Вказані податкові повідомлення-рішення разом з супровідним листом від 16.03.2020 направлені фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 (а.с.80 т.1).

Вважаючи рішення контролюючого органу протиправними та прийнятими в порушення норм чинного законодавства, позивач звернувся до суду з позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При цьому суд відмічає, що "на підставі" означає, що суб`єкт владних повноважень: 1) повинен бути утворений у порядку, визначеному Конституцією та законами України; 2) зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним; "у межах повноважень" означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення, а дії вчиняти відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх; "у спосіб" означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби; "з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано", тобто використання наданих суб`єкту владних повноважень повинно відповідати меті та завданням діяльності суб`єкта, які визначені нормативним актом, на підставі якого він діє; "обґрунтовано", тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Рішення повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Підпунктом 16.1.2. пункту 16.1. статті 16 Податкового кодексу (далі - ПК України) визначено обов`язок платника податків вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Згідно п.75.1. ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Приписами п.п.75.1.2. п.75.1. ст.75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Згідно з п.200.1. ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.2. ст.200 ПК України визначено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1. цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Відповідно до п.204. ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Згідно з пунктом 200.6. статті 200 ПК України платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов`язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4. цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. Платник податку зберігає право на отримання бюджетного відшкодування коштами у майбутніх звітних (податкових) періодах.

Пунктом 200.7. статті 200 ПК України передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

У пункті 102.5. статті 102 ПК України визначено, що заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що сума від`ємного значення визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду та враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди, а в разі відсутності податкового боргу платник ПДВ має право обирати: декларувати йому суму бюджетного відшкодування чи зараховувати цю суму до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. При цьому податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується за рахунок сум від`ємного значення з ПДВ, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальнику (постачальникам) у попередніх (попередньому) податкових періодах (податковому періоді), що передують (передує) звітному.

Отже право на бюджетне відшкодування податкове законодавство обмежує виключно фактом сплати суми ПДВ в попередніх і звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до бюджету та строком давності у 1095 днів. При цьому отримання бюджетного відшкодування не є обов`язком суб`єкта господарювання, а є його правом, і попереднім податковим періодом може бути будь-який податковий період, який передує звітному, тому визначення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, може здійснюватися за будь-який попередній податковий період, а не лише за період, який передував звітному.

Водночас, відповідно до підпункту 54.3.2. пункту 54.3. статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктом 58.1. статті 58 ПК України передбачено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 ПК України (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації; завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу 5 ПК України; заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

Підпунктом 5 пункту 4 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 із змінами і доповненнями, визначено, що сума від`ємного значення, що узгоджена протягом звітного (податкового) періоду за результатами контрольно-перевірочної роботи, відображається в податковій декларації з ПДВ в рядку 16.3 з обов`язковим відображенням такої суми в таблиці "Збільшєно/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку".

Суд звертає увагу на відсутність встановленої законом заборони на декларування від`ємного значення та включення в повному обсязі такого від`ємного значення до податкового кредиту в наступному податковому періоді.

Як свідчать матеріали справи, на час подання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2019 року, розрахунку коригування сум ПДВ, довідки про суму від`ємного значення звітного періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (а.с.45-51 т.2) та проведення перевірки контролюючим органом, результати якої оскаржуються у даному спорі, відбувалась процедура судового оскарження податкових повідомлень-рішень від 12 лютого 2020 року № 0002363305, 0002373305, 0002393305, 0002383305, що прийняті на підставі попереднього акту перевірки від 17.01.2020 №24/06-30-33-05/ НОМЕР_1 (а.с.69-86 т.2).

Відтак, контролюючий орган за відсутності достатніх підстав, без врахування норм чинного законодавства зменшив розмір податкового кредиту за звітний період (листопад 2019 року), без врахування наявності податкового рішення про встановлення факту завищення позивачем від`ємного значення податкового кредиту на таку ж суму, що в свою чергу вказує на неузгодженість грошового зобов`язання.

Таким чином, висновки податкового органу щодо встановлених порушень в цій частині визнаються судом передчасними.

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 31.01.2018 у справі №804/14503/14. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Права та обов`язки платника податків щодо сплати податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом, виникають лише після закінчення процедури адміністративного та судового оскарження рішення контролюючого органу про нарахування такого грошового зобов`язання та його узгодження.

Також, в ході проведення перевірки, у зв`язку з відсутністю у платника податків доказів використання ТМЦ у листопаді 2019 та відсутності таких ТМЦ у залишках станом на звітний період, контролюючим органом визначено податкове зобов`язання в розмірі 182845,00 грн.

Позивач в обґрунтування підстав скасування такого рішення контролюючого органу вказав, що всі витрати на придбання товарів (послуг), продаж товарів послуг підтверджено належним чином складеними документами, які в повному обсязі були представлені до перевірки.

Також вказано, що період інвентаризації не відноситься до перевіряємого періоду, а отже результати інвентаризації не можуть вплинути ні на висновки акту за листопад минулого року, ні на результати майбутніх перевірок.

Так, згідно з пунктом 44.1. статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПК України.

Розділ V ПК України визначає платників податку на додану вартість, об`єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов`язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.

Відповідно до п.185.1. ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно статті 187.1. ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податків.

Відповідно до п.198.1. ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до 198.3. ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до абз."г" п.198.5. ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1. статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Пунктом 198.6. статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу).

Допитана в якості свідка ревізор-інспектор ОСОБА_2 показала, що висновки про непідтверджену суму бюджетного відшкодування сформовані у зв`язку з відсутністю технічної документації на виготовлення різних видів продукції, що реалізуються позивачем. Свідок також зазначила про відсутність залишків ТМЦ, що придбані в Україні.

Суд вважає за необхідне зазначити, що висновки контролюючого органу щодо відсутності придбаних позивачем ТМЦ на кінець звітного періоду (листопад 2019) є надуманими та такими, що не підтверджені жодними доказами.

Факт проведення контролюючим органом інвентаризації залишків ФОП ОСОБА_1 станом на лютий 2020 року жодним чином не може підтвердити факт наявності чи відсутності залишків товарно-матеріальних цінностей у листопаді 2019.

Водночас свідок ОСОБА_2 показала, що технічна документація та калькуляція собівартості готової продукції необхідна для підтвердження даних, що містяться в податкових деклараціях. Назвати нормативно правовий акт, що визначає необхідність підприємця формувати такі документи ревізор-інспектор не змогла, аргументувавши таку необхідність п.44.1. ст.44 ПК України.

Згідно з п.44.1. ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Всі наведені норми законодавства та обставини справи не зумовлюють обов`язку приватного підприємця формувати документи що містять в собі калькуляцію собівартості та технічні характеристики.

З метою встановлення всіх обставин проведення перевірки в судовому засіданні в якості свідка було допитано бухгалтера ФОП ОСОБА_1 - ОСОБА_3 , яка представляла інтереси позивача впродовж всього періоду проведення заходу контролю з 03.02.2020 по 14.02.2020. Свідок показала, що на всі запити контролюючого органу нею були надані всі необхідні документи. У зв`язку з надходженням запиту про надання документів з інвентаризації залишків ТМЦ, наказом підприємця було призначено інвентаризацію. На запит про додаткові дані списання відходів, зіпсованих ТМЦ (а.с.112 т.1), підприємцем було надано всі наявні документи (а.с.113 т.1).

Свідок ОСОБА_3 показала, що на запит контролюючого органу не було надано технічну документацію та калькуляцію собівартості, як такі, що відсутні у підприємця. Водночас свідок показала про наявність та подання під час проведення перевірки податкової консультації щодо відсутності у позивача обов`язку на ведення залишків ТМЦ.

Так, згідно податкової консультації ДФС України від 28.02.2019 (а.с.93-94 т.1), що надана на запит ФОП ОСОБА_1 від 07.02.2019 (а.с.91-92 т.1) встановлено факт відсутності у підприємця обов`язку вести облік товарних запасів, зокрема з використанням Стандарту "Запасу".

Згідно з запитом Головного управління ДПС в Житомирській області від 21.01.2020 у позивача витребовувались: залишки товарно-матеріальних цінностей в розрізі номенклатури товарів станом на 01.08.2019, 01.09.2019, 01.10.2019, 01.11.2019 та 30.11.2019; інформацію, щодо придбаних товарно-матеріальних цінностей станом на 01.08.2019, 01.09.2019, 01.10.2019, 01.11.2019 по 30.11.2019; інформацію про кількість використаної сировини на виробництві станом на 01.08.2019, 01.09.2019, 01.10.2019, 01.11.2019 по 30.11.2019; технічну документацію (калькуляцію) на кожну виготовлену ФОП ОСОБА_1 одиницю готової продукції з 01.11.2019 по 30.11.2019 (а.с.95-96 т.1).

Судом не встановлено об`єктивної необхідності та обґрунтованих підстав при проведенні контролюючим органом перевірки за листопад 2019 року витребовувати документи з 1 серпня 2019 року.

Слід звернути увагу, що діяльність ФОП ОСОБА_1 за попередні періоди перевірялась про що свідчать:

- довідка про результатами документальної перевірки за червень 2019 року від 23.08.2019 № 601/06-30-13-05/ НОМЕР_1 (а.с.218-239 т.1);

- довідка про результатами документальної перевірки за липень 2019 року від 18.10.2019 № 43/06-30-33-05/ НОМЕР_1 (а.с.1-23 т.2);

- довідка про результатами документальної перевірки за серпень 2019 року від 15.11.2019 №90/06-30-33-05/ НОМЕР_1 (а.с.24-44 т.2);

Також суд звертає увагу, що калькуляція вироблених товарних позицій та технічна документація не можуть підтвердити показники ПДВ, що зазначаються платником податків у деклараціях, оскільки такі документи жодним чином не підтвердять факт реалізації готової продукції.

Податкова звітність формується виключно на підставі наявних первинних документах, в той же час калькуляція собівартості та технічна документація в розумінні Податкового кодексу не є первинними документами.

Також свідок ОСОБА_3 показала, що на перший запит контролюючого органу нею було надано податкові накладні, які ними не були поставлені під сумнів.

Згідно долучених до матеріалів справи доказів, позивачем до перевірки листом від 05.02.2020 надано було, а перевіряючими згідно акту перевірки прийнято: декларації з ПДВ за листопад 2019 року, реєстр виданих та отриманих накладних, податкові накладні на реалізацію та придбання зареєстровані в ЄРПН, накладні на реалізацію та акти виконаних робіт, первинні документи щодо придбання ТМЦ, отримання послуг (а.с.47, 97-111 т.1).

Крім того, на підтвердження відпустку певних товарних позицій у виробництво до матеріалів справи надано накладну-вимогу №11 за листопад 2019 року (а.с.118 т.1).

Також допитана у якості свідка бухгалтер ФОП ОСОБА_1 показала, що всі суми ПДВ при імпортуванні товару були сплачені, що надало їм право на включення такої суми до податкового кредиту.

Крім того, свідок показала, що всі ТМЦ використовувались у господарській діяльності, однак частина у період що перевірявся інша згодом.

Суд зауважує, поступове використання ТМЦ у своїй діяльності зумовлено специфікою провадження господарської ФОП ОСОБА_1 .

Так, господарська діяльність - це будь-яка діяльність, в тому числі підприємницька, пов`язана з виробництвом, обміном та переробкою матеріальних і нематеріальних благ, що виступають у формі товару.

Під господарською діяльністю в Господарському кодексі України розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст.3 ГК України).

Господарська діяльність включає як виробничу діяльність, у процесі якої виробляється продукція, вироби народного споживання та інші матеріальні цінності, та невиробничу діяльність, пов`язану з виконанням різних видів робіт, у тому числі науково-дослідних, надання послуг, результати яких відчужуються як товар. Господарська діяльність має здійснюватися належним чином та давати якісні результати, що можливо забезпечити якщо суб`єкти господарювання будуть мати достатні знання, навички, досвід, а це досягається коли така діяльність здійснюється постійно у вигляді промислу. Тобто, важливою ознакою господарської діяльності є її систематичність, виконання на професійній основі.

Аналіз встановлених обставин справи та наведених норми чинного законодавства дозволяє суду зробити висновок, що контролюючим органом безпідставно поставлено під сумнів факт використання позивачем придбаних ТМЦ в господарській діяльності.

Вимога контролюючого органу про надання технічної документації та калькуляції собівартості товарних номентклатур, що виробляються ФОП ОСОБА_1 є незаконною з огляду на наявну податкову консультацію, що вказує на виключне право, а не обов`язок позивача на ведення та облік залишків ТМЦ.

Таким чином, документи, що не були надані до перевірки не могли бути надані, не тільки у зв`язку з відсутністю законних підстав для їх надання, а і у зв`язку з відсутністю у підприємця передбаченого законодавчими та нормативно-правовими актами України обов`язку їх складання та зберігання.

Відтак, контролюючим органом безпідставно застосовано штраф до позивача за ненадання у повному обсязі первинних документів податковим повідомленням-рішенням від 16.03.2020 № 0004273305 у розмірі 510,00 грн.

З приводу правомірності податкового повідомлення-рішення № 0004263305 про застосування штрафної санкції за порушення термінів реєстрації податкової накладної позивачем, на суму ПДВ 182854 грн суд зазначає наступне.

Наведені порушення встановлені актом перевірки від 14.02.2020 №59/06-30-33-05/ НОМЕР_1 та здійснені на підставі висновку щодо використання ФОП ОСОБА_1 придбаних товарно-матеріальних цінностей не у господарській діяльності.

Водночас як попередньо встановлено судом, такі висновки контролюючого органу не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення № 0004263305 від 16.03.2020 щодо застосування до позивача штрафу на підставі ст.120 ПК України у розмірі 50% суми податкового зобов`язання, що становить 182854 грн слід скасувати.

Щодо вимоги про зобов`язання відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 852834 грн у відповідності до абз.2 п.200.15. ст.200 ПК України суд зазначає наступне.

Законами України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році" від 24.12.2015 №909-VІІІ та "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21.12.2016 №1797-VІІІ внесено зміни до статті 200 ПК України, зокрема, й щодо порядку бюджетного відшкодування ПДВ.

Згідно з підпунктом 200.7.1. пункту 200.7. статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент розгляду справи) на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

У відповідності до підпункту 200.7.2. пункту 200.7. цієї статті Кодексу заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

У разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про звернення суми бюджетного відшкодування.

Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.

У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.

Відповідно до п.200.12. ст.200 ПК України, зокрема, визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.

На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів (пункт 200.13. статті 200 ПК України).

Вказані норми статті 200 ПК України узгоджуються з пунктами 6, 7, 11, 12 Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 №26 (далі - Порядок № 26).

Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України до 01.02.2017 центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01.02.2016, за якими станом на 01.01.2017 суми ПДВ не відшкодовані з бюджету.

Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються в порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.

Відшкодування узгоджених сум ПДВ, зазначених у такому реєстрі, здійснюється в хронологічному порядку відповідно до черговості надходження заяв про повернення таких сум бюджетного відшкодування ПДВ в межах сум, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування ПДВ, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснюється Кабінетом Міністрів України.

Станом на час розгляду даної справи у суді Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не працює. На сьогодні чинним законодавством не передбачено механізм відшкодування сум ПДВ, включених до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, та структури такого реєстру, тому, враховуючи відсутність механізму реального відшкодування платнику податків узгодженої суми бюджетного відшкодування вказаного податку, такі способи захисту порушеного права як зобов`язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування або внести заяву товариства до Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не призведуть до ефективного відновлення права платника податків.

У відповідності до частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 (далі - Конвенція) кожна юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ) наголошував, що поняття "майно" у першій частині статті 1 Першого протоколу до Конвенції має автономне значення, яке не обмежується правом власності на речі матеріального світу та не залежить від формальної класифікації, прийнятої у національному законодавстві: деякі інші права та інтереси, що становлять активи, також можуть розглядатися як "майнові права", а отже, як "майно" (рішення у справі "Бейелер проти Італії" від 05.01.2000) (Веуеlег V. Іtаlу, заява № 33202, § 100)).

За певних обставин "легітимне очікування" на отримання "активу" також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції. Так, якщо суть вимоги особи пов`язана з майновим правом, особа, якій воно надане, може вважатися такою, що має "легітимне очікування", якщо для такого права у національному законодавстві існує достатнє підґрунтя (рішення у справі "Суханов та Ільченко проти України" від 26.06.2014 (Sukhапоу аnd Ilсhеnко v. Uкгаіnе, заяви №68385/10 та №71378/10, § 35)).

ЄСПЛ у рішенні у справі "Інтерсплав проти України" від 09.01.2007 зазначив, що юридична особа-платник ПДВ мала достатньо підстав сподіватись на відшкодування цього податку, так само як і на компенсацію за затримку його виплати, та встановив, що заявник мав захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції майновий інтерес (Іntersplav v. Uкгаіnе, заява № 803/02, § 31-32). ЄСПЛ констатував порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції у справі з огляду на постійні затримки відшкодування і компенсації ПДВ у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, та зазначив, що і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника порушували "справедливий баланс" між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном (§ 40).

Верховенство права, як основоположний принцип адміністративного судочинства, визначає спрямованість судочинства на досягнення справедливості та надання ефективного захисту.

Статтею 13 Конвенції (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9 Рішення Конституційного Суду України від 30.01.2003 № 3-рп/2003).

При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект, отже, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

З огляду на наведене, з урахуванням встановлених обставин справи, суд вважає за необхідне здійснити захист прав позивача шляхом зобов`язання Головного управління ДПС у Житомирській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 852834 грн.

Подібна позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 12.02.2019 у справі № 826/7380/15.

Положеннями статті 90 КАС України визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Частиною 2 статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

З огляду на наведене, відповідачем не надано належних доказів, що підтверджують наявність порушень позивачем податкового законодавства, у зв`язку з чим суд дійшов висновку, що рішення контролюючого органу слід скасувати, а позов задовольнити в повному обсязі.

Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Встановлено, що позивачем при подачі до суду позовної заяви було сплачено судовий збір у розмірі 15998,58 грн, про, що свідчать платіжні доручення №1590 від 01.04.2020 та №1613 від 22.04.2020 (а.с.19 т.1, 104 т.2).

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З урахуванням повного задоволення позовних вимог, суд приходить до висновку про необхідність стягнення з Головного управління ДПС у Житомирській області сплаченого позивачем судового збору.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПC у Житомирській області від 16 березня 2020 року № 0004283305, № 0004293305, № 0004273305 та № 0004263305.

Зобов`язати ГУ ДПС у Житомирській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, у розмірі 852834 грн, заявленої фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 в податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2019 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області (вул.Юрка Тютюнника,7, м.Житомир, 10003, інд. код 43142501) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , інд. код НОМЕР_1 ) понесені судові витрати в сумі 15998,58 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду через Житомирський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя В.А. Панкеєва