Рішення № 92654528, 25.06.2020, Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

25 червня 2020 року м. Рівне №460/2592/19

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Махаринця Д.Є. за участю секретаря судового засідання Махаринця Д.Є. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Кузьмарук О.С.,

відповідача: представник Довгалюк І.Л,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 доГоловне управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення, -В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Рівненського окружного адміністравтиного суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області у якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 29.05.2018 року №0004741305, №0004751305, №0004761305, №0004771305, №0004781305, №0004791305. вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-64 від 29.05.2018 року, рішення №0003051305 від 29.05.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, рішення №0003061305 від 29.05.2018 року про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" та податкову вимогу форми "Ф"№3508-50 від 20.02.2019 року.

Ухвалою від 2 червня 2020 року закрите підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті

Позивач подав заяву про уточнення позовних вимог в якій вказав додаткове обґрунтування неправомірності дій та рішень відповідача, яке в судовому засіданні було прийнято до розгляду.

Відповідач подав відзив на позов, в якому позовні вимоги не визнав та зазначив, що за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки позивача на підставі висновків акту перевірки від 03.05.2020 р. прийнято оскаржені податкові повідомлення-рішення, вимогу та рішення про штрафні санкції

Відповідач вказав, що за результатами перевірки встановлено порушення податкового законодавства та донараховані відповідні податкові платежі та збір з ЄСВ. Відповідач вказує на ненадання в ході перевірки документів які б підтверджували розрахунки з контрагентами, посилається на інформаційні бази ДФС з яких вбачається відсутність інформації про наявність виробничих можливостей по контрагентам позивача.

З наведених підстав, відповідач просив в задоволенні позову відмовити повністю.

Також в додаткових поясненнях представник відповідача вказує, що позивача було правомірно включено до плану графіку перевірок на 2018 рік за наслідками коригування такого графіку вже в 2018 році, а запити контролюючого органу що стосувались перевірки вважає правомірними, відтак відмову позивача надати документи вважає необґрунтованою.

У судових засіданнях представники позивача, відповідача підтримали свої вимоги та заперечення з підстав, наведених в заявах по суті справи, та надали суду пояснення за обставинами справи.

Заслухавши пояснення учасників справи, встановивши фактичні обставини справи, перевіривши їх зібраними у справі доказами, оцінивши їх у сукупності, відповідно до вимог закону, суд встановив наступне.

Головним управлінням ДФС у Рівненській області у період з 11.04.2018 по 24.04.2018 проведено документальну планову перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2017.

За результатами перевірки складено Акт № 1144/17-00-13-05/ НОМЕР_1 від 03.05.2018 (далі – акт перевірки).

На підставі акту перевірки керівником податкового органу 29 травня 2018 року прийняті податкові повідомлення – рішення №0004741305, №0004751305,0004761305, №0004771305, №0004791305, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №ф-64 від 29.05.2018 року, рішення №0003051305 від 29.05.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, рішення №0003061305 від 29.05.2018 року про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановлено формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та податкову вимогу форми «Ф» №3508-50 від 20.02.2019 року.

Спірні рішення та вимога прийняті на підставі акту перевірки та положень Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».

Згідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі – ПК України), контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Приписами пункту 77.1 статті 77 ПК України визначено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Отже, документальна виїзна планова перевірка платника податків можлива за умови включення останнього до плану-графіка проведення перевірок та прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу оформленого наказом рішення про проведення такої перевірки.

Положеннями абзацу другого пункту 77.1 статті 77 ПК України визначено, що план-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Суд зауважує, що зазначена норма діє з 01 січня 2017 року, а тому повинна застосовуватися органами Державної фіскальної служби, починаючи з моменту набрання нею чинності, проте буквальне тлумачення абзацу другого пункту 77.1 статті 77 ПК України дає підстави дійти висновку, що реалізована вона може бути лише стосовно оприлюднення планів-графіків документальних планових перевірок, які будуть проводитись у 2018 році.

На виконання вимог п. 77.1 ст. 77 ПК України ДФС України до 25 грудня 2017 року оприлюднила на своєму офіційному веб-сайті план-графік проведення планових документальних перевірок на поточний 2018 рік, до якого позивача не було включено.

07 травня 2018 року ДФС України "з урахуванням коригування (травень 2018 року)" оприлюднила оновлений план-графік проведення планових документальних перевірок, і в Розділі ІІІ плану-графіка "Документальні планові перевірки платників податків – самозайнятих осіб, які є фізичними особами – підприємцями або провадять незалежну професійну діяльність" серед платників податків, які перевіряються, наявний і позивач.

Згідно абзацу 3 п. 77.2 ст. 77 ПК України порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Так, згідно пункту 1 Порядку формування та затвердження плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 02.06.2015 № 524 (далі - Порядок) оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування територіальними органами ДФС.

Згідно пункту 2 Порядку формування (коригування) планів-графіків територіальних органів ДФС України здійснюється у порядку, встановленому у розділах III-V цього Порядку.

Однак, варто зауважити, що у розділах III-V Порядку не передбачено можливість коригування у поточному році вже сформованого і затвердженого річного плану-графіка проведення перевірок шляхом включення до нього нових платників податків.

Крім того, таке "коригування" суперечить положенням про планові заходи зі здійснення державного нагляду (контролю), що врегульовані Законом України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності", відповідно до частини 1 статті 5 якого внесення змін до річних планів здійснення заходів державного нагляду (контролю) не допускається, крім випадків зміни найменування суб`єкта господарювання та виправлення технічних помилок.

Оскільки, згідно діючого законодавства у податкових органів відсутні повноваження щодо коригування у поточному році вже сформованого і затвердженого річного плану-графіка проведення перевірок шляхом включення до нього нових платників податків, то оновлення плану - графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік з доповненим переліком суб`єктів перевірок суд вважає неправомірним.

За змістом вимог статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України ( далі – КАС України) суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Суд зазначає, що акт перевірки, отриманий в результаті документальної невиїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Податкові повідомлення-рішення, рішення, вимога прийняті за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.

Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного суду від 12.06.2018 у справі №821/597/17.

Крім того, Верховний Суд у постановах від 16 січня 2018 року у справі 826/442/13-а та від 20 березня 2018 року у справі №810/1438/17 висловлював правову позицію, відповідно до якої податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі незаконної перевірки не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Суд вважає, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України.

Суд критично відноситься до твердження відповідача про те, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 був включений до плану-графіку з моменту його формування.

Адже, за приписами частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з тим, з поданих відповідачем електронних доказів убачається, що план-графік проведення перевірок на 2018 рік опублікований на офіційному сайті лише 14 грудня 2018 року.

У той же час, як зазначалося вище, положеннями абзацу другого пункту 77.1 статті 77 ПК України визначено, що план-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Тобто, план – графік перевірок на 2018 рік повинен був бути опублікований на сайті до 25 грудня 2017 року.

Із наведеного убачається висновок, що відповідачем не надано належних та допустимих доказів про те, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 був включений до плану-графіка з моменту його формування у спосіб визначений законом.

Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі №826/11217/18.

В даній справі колегія суддів висловила правову позицію, що протиправним є наказ про проведення перевірки, який виданий на підставі плану-графіку, до якого платника податків включили після 25 грудня і зазначила що нормами статті 77 Податкового кодексу не передбачено коригування (оновлення) вже оприлюдненого плану-графіка, як і не передбачено можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків перевірок щодо дотримання податкового законодавства та не встановлено строки для їх оприлюднення, не закріплено право контролюючого органу на коригування (оновлення) оприлюдненого плану-графіка перевірок.

Колегія Верховного Суду підкреслює, що порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 77.2 статті 77 ПК).

Відповідно до статті 77 ПК з метою удосконалення організації роботи з формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків Міністерством фінансів України затверджено Порядок №524.

Згідно з абзацами другим — четвертим пункту 1 розділу І Порядку №524 річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 ПК.

Верховний суд зауважив, що план-графік документальних планових перевірок щодо дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів, складається з квартальних планів-графіків відповідно до вимог статті 346 Митного кодексу України.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

Нормами статті 77 ПК не передбачено коригування (оновлення) вже оприлюдненого плану-графіка, як і не передбачено можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків перевірок щодо дотримання податкового законодавства та не встановлено строки для їх оприлюднення, не закріплено право контролюючого органу на коригування (оновлення) оприлюдненого плану-графіка перевірок.

Як вже зазначено, згідно з Порядком №524 план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового законодавства має бути річним; формування квартального плану-графіка передбачено тільки для проведення перевірок з питань державної митної справи.

Верховний суд вказав, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що включення до затвердженого і оприлюдненого річного плану-графіка проведення перевірок в поточному році інших платників податків не відповідає нормам пункту 77.1 статті 77 ПК. Врегулювання порядку проведення податкових перевірок на рівні закону свідчить, що законодавцем це питання розуміється в контексті гарантій прав платників податків. Ці гарантії однорідні із загальними гарантіями захисту від необмеженого державного контролю. Так, відповідно до частини першої статті 5 Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» від 05.04.2007 №877-V внесення змін до річних планів здійснення заходів державного нагляду (контролю) не допускається, крім випадків зміни найменування суб`єкта господарювання та виправлення технічних помилок.

Саме як уточнення, виправлення помилки стосовно вже включених до оприлюдненого відповідно до пункту 77.1 статті 77 ПК плану-графіка платників податків слід розуміти можливість оновлення річного плану-графіка у разі його коригування.

Встановлене статями 75-81 ПК правове регулювання податкових перевірок визначає певні обов`язкові умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, дотримання яких може бути належною підставою для прийняття керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постанові від 27.01.2015 (справа №21-425а14), відповідно до якої лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок може бути належною підставою для видання наказу про проведення перевірки.

Вирішуючи спір між позивачем ОСОБА_1 та ГУ ДПС в Рівненській області суд вважає, що істотні процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки та відповідно наслідки такої перевірки не можуть мати правового характеру.

При формуванні таких висновків суд також використовує правову доктрину «плодів отруйного дерева» (fruit of the poisonous tree).

Доктрина «плодів отруйного дерева» (fruit of the poisonous tree) була сформульована Європейським судом з прав людини у наступних справах: «Гефген проти Німеччини»;

«Тейксейра де Кастро проти Португалії»; «Шабельник проти України»; «Балицький проти України»; «Нечипорук і Йонкало проти України»; «Яременко проти України». Ця доктрина прийшла із країн з англо-саксонською системою права.

Відповідно до цієї доктрини, якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з його (джерела) допомогою, також будуть вважатися неналежними (справа «Гефген проти Німеччини»).

Недопустимими є докази, здобуті завдяки інформації, яка отримана внаслідок істотного порушення прав та свобод людини.

На думку ЄСПЛ, необхідно надавати оцінку допустимості всього ланцюга доказів, що базуються один за іншим, а не кожного окремого доказу.

Так, у рішенні по справі «Нечипорук і Йонкало проти України» ЄСПЛ зазначив, що докази, отримані в кримінальному провадженні з порушенням встановленого порядку, призводять до його несправедливості в цілому, незалежно від: їх доказової сили;

того, чи мало їх використання вирішальне значення для засудження обвинуваченого судом.

У рішеннях по справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії» та «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид доктрини «плодів отруйного дерева», а саме: коли визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані внаслідок порушення, а також і ті докази, які не були б отримані, якби не було отримано перших. Таким чином, допустимі самі по собі докази, отримані за допомогою відомостей, джерелом яких є недопустимі докази, стають недопустимими.

Надаючи правову оцінку доводам сторін щодо правомірності запиту контролюючого органу про надання позивачем документів під час податкової перевірки суд враховує, що матеріали позапланової виїзної перевірки містять істотні суперечності та недоліки, які ставлять під сумнів фактичне її проведення.

Так, службовими особами ГУ ДФС у Рівненській області 03.05.2018 складено акт №159/17-00-13-09 про ненадання оригіналів документів планової виїзної перевірки у той час, як проведення перевірки завершилось 24.04.2018.

Крім того, відповідно до абзацу першого пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Приписами пункту 85.4 статті 85 ПК України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Пунктом 85.6 статті 85 ПК України передбачено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

За правилами пунктів 85.7, 85.8 статті 85 ПК України отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису. Посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Згідно із пунктом 86.3 статті 86 ПК України акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів). У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику. Відмова платника податків або його законних представників від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.

Таким чином, під час проведення перевірок приписами ПК України взагалі не передбачено складання саме актів ненадання документів, а посадові особи контролюючого органу мають право складати акти про відмову платника податків надати копії документів, при цьому, у таких актах мають бути відображені не лише дані про посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника), а й перелік документів, які було запропоновано подати платнику податків.

Суд враховує, що жодного доказу про те, що у межах строку проведення спірної перевірки (з 11.04.2018 по 24.04.2018) платнику податків було вручено запит з пропозицією надати документи згідно з переліком.

При цьому, суд не бере до уваги покликання в акті перевірки на запити № 1099/ФОП/17-00-13-05-03 від 10.04.2018 та № 1177/ФОП/17-00-13-05-04 від 18.04.2018 про надання пояснень та документів.

Так, Відповідно до пункту 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження. Такий запит підписується керівником (заступником керівника) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену у запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).

У разі коли запит складено з порушенням вимог, викладених в абзацах першому та другому цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.

Обов`язок платника податків із надання запитуваної інформації виникає виключно за умови оформлення запиту згідно з вимогами пункту 73.3 статті 73 ПК України.

Відсутність печатки контролюючого органу на запитах про надання інформації, не зазначення у запитах підстав для направлення та/або зазначення підстав, не передбачених Кодексом, недотримання інших вимог є порушенням порядку його оформлення (складання), що у свою чергу призводить до виникнення у платника податків права не надавати запитувану інформацію.

Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного суду від 26.02.2019 у справі №826/9082/15.

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що наказом №998 від 26.03.2018 проведення перевірки передбачено у період з 11 квітня по 24 квітня 2018 року.

Однак, запит про надання документів та пояснень за №1099/ФОП/17-00-13-05-03 сформовано та підписано 10 квітня 2018 року, тобто до початку проведення перевірки.

Разом з тим, за приписами підпункту 20.1.6 пункту 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Таким чином, право запитувати первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства виникає у контролюючого органу лише після початку перевірки.

Також суд відзначає, що зі змісту запиту № 1177/ФОП/17-00-13-05-04 від 18.04.2018 про надання пояснень та документів, вбачається, що підставою для його надіслання послугувало ненадання відповіді на запит від 10.04.2018 складеного із порушенням вимог Податкового кодексу України. Водночас, Податковий кодекс України не містить таких підстав для надіслання запиту.

За наведених обставин, суд дійшов висновку про те, що запит про надання документів від 10.04.2018 №1099/ФОП/17-00-13-05-03 складений із порушенням вимог ст. 20.1.6, 73 ПК України, а тому у позивача виникло право не надавати відповідь на вищевказаний запит.

Суд також відзначає, що у матеріалах справи відсутні докази того, що вказані запити вручені платнику податків під час проведення перевірки.

Суд приходить до висновку що обумовлені запити складені із порушеннями вимог п. 73.3. ст. 73 ПК України, щодо наявності усіх необхідних реквізитів.

А саме, згідно п. 73.3. ст. 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження. Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

В той же час, в супереч п. 73.3. ст. 73 ПК України, вищевказаний запит ГУ ДПС у Рівненській області таким вимогам не відповідає, оскільки в такому запиті (підписаному за підписом керівника контролюючого органу) була відсутня печатка контролюючого органу (копія запиту на явна в матеріалах справи).

А відтак, суд погоджується із правомірністю та обгрунтованістю тверджень позивача, що останній, користуючись правом закріпленим в абз. 17 п. п. 73.3. ст. 73 ПК України, не був зобов`язаний надавати відповідь на такий запит, оскільки у разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит. Про вказані недоліки запиту, позивачем повідомлялося відповідача у запереченнях до акту перевірки.

Також, суд звертає увагу, що висновок контролюючого органу, щодо відсутності у позивача затребуваних згідно запиту документів є передчасним, оскільки аналізуючи зміст акту перевірки, пояснення представників відповідача та позивача, суд прийшов до висновку, що в даному разі, мала місце свідома відмова позивача у наданні затребуваних документів, з огляду на порушення процедури їх витребування. При настанні таких подій, контролюючий орган мав би зафіксувати такі обставини, шляхом оформлення акту відмови у наданні документів та внести до такого акту перелік затребуваних документів, які не надано. Однак, як вбачається із змісту акту перевірки та пояснень представників сторін такого акту відмови у наданні документів в ході перевірки не оформлялося, тим самим контролюючим органом при формуванні висновків щодо ненадання позивачем затребуваних документів порушено процедуру передбачену п. 85.6. ст. 85 ПК України.

Надаючи правову оцінку запиту відповідача від 18.04.2018 суд бере до уваги що згідно норм податкового законодавства запит податкового органу про надання відповідної інформації платником податків повинен визначати конкретні підстави, тобто, наявність чітко окреслених обставин, які свідчать про порушення платником податків податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження.

Призначенню документальної позапланової перевірки, зокрема з підстав, визначених пп. 78.1.1 та 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 ПК України, передує ненадання (надання не в повному обсязі) платником податків пояснень та документальних підтверджень на письмовий запит контролюючого органу, якщо такий запит оформлено і направлено відповідно до вимог законодавства. Порядок отримання контролюючими органами податкової інформації регламентується статтею 73 ПК України та постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1245 "Про затвердження Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом" (далі - Порядок). Відповідно до п. 73.3 ст. 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Аналіз зазначених положень податкового законодавства свідчить про те, що запит податкового органу про надання відповідної інформації платником податків повинен визначати конкретні підстави, тобто, наявність чітко окреслених обставин, які свідчать про порушення платником податків податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження.

Суд вважає запит від 18 квітня 2018 року необгрнутованим оскільки як вказано в самому запиті єдиною підставою його надіслання було ненадання відповіді на попередній запит від 10 квітня.

Суд наголошує, що обов`язку платника податків надати пояснення та документальні підтвердження на письмовий запит кореспондує і обов`язок контролюючого органу, посилаючись на відповідну правову підставу для направлення запиту, конкретизувати та розкрити, що саме зумовило необхідність отримання такої інформації від платника податків та у зв`язку з чим виникла необхідність надання такої інформації (п. 1 абз. 2 п. 73.3 ст. 73 ПК України).

Аналогічна правова позиція вказана в Постанові колегії суддів Верховного Суду від 06.10 2020 у справі № 280/1475/19.

Щодо структури та джерел формування коштів отриманих та використаних ФОП ОСОБА_1 щодо яких податковим органом прийняті оскаржені рішення контролюючого органу.

Суд враховує, що висновки, викладені в акті перевірки від 03.05.2018 № 1144/17-00-13-05/ НОМЕР_1 , ґрунтуються виключно на тому, що для проведення перевірки не були надані первинні документи, що підтверджують понесені платником податків витрати.

Суд також бере до уваги, що у спірних відносинах мало місце проведення документальної планової виїзної перевірки платника податків, а матеріали справи не містять доказів перешкоджання позивачем у виконанні посадовими особами контролюючого органу своїх обов`язків, зокрема, щодо безпосереднього дослідження документів та матеріалів за місцезнаходженням платника податків.

За таких обставин, такі висновки не можуть бути визнані судом об`єктивними, позаяк посадовими особами контролюючого органу не дотримано вимог законодавства щодо проведення перевірки, в т. ч. щодо отримання від платника податків первинних документів. При цьому, відсутні також підстави стверджувати, що у платника ФОП ОСОБА_1 взагалі відсутні первинні документи, що підтверджують понесені витрати.

Відтак, суд дійшов висновку про те, що посадові особи контролюючого органу документальну планову виїзну перевірку на підставі наказу № 998 від 26.03.2018 фактично не провели, позаяк матеріалами справи проведення спірної виїзної перевірки за місцем знаходження платника не підтверджується, вимоги законодавства щодо вручення платнику податків запиту про надання первинних документів дотримані не були, а висновки перевірки є передчасними та необ`єктивними.

Верховний Суд у постанові від 20 березня 2018 року у справі 810/1438/17 вже висловлював правову позицію, відповідно до якої неприйнятним є також спосіб встановлення податковим органом правопорушення стосовно витрат сформованих позивачем, без перевірки документів, адже у будь-якому випадку документальна перевірка вимагає дослідження документів, на підставі яких встановлюються податкові правопорушення. Порушення способу перевірки доводить неналежне виконання контрольної функції податковим органом та унеможливлює прийняття будь-яких рішень за наслідками не проведення перевірки. Документальний спосіб дослідження у будь-якому випадку передбачає документи, як предмет такого дослідження.

З урахуванням наведеного, суд вважає, що акт від 03.05.2018 № 1144/17-00-13-05/ НОМЕР_2 , складений за результатами перевірки, щодо якої судом встановлені зазначені вище порушення вимог податкового законодавства. Виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, такий акт перевірки не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкові повідомлення-рішення, рішення, вимога прийняті за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.

Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного суду від 12.06.2018 у справі №821/597/17.

Крім того, Верховний Суд у постановах від 16 січня 2018 року у справі 826/442/13-а та від 20 березня 2018 року у справа №810/1438/17 висловлював правову позицію, відповідно до якої податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі незаконної перевірки не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

В ході судового розгляду справи відповідач не виконав процесуального обов`язку доказування та не підтвердив належними й допустимими доказами порушення позивачем вимог Податкового кодексу України. Тому, суд дійшов висновку, що оскаржені податкові повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій не відповідають критеріям обґрунтованості, безсторонності, добросовісності та розсудливості, а тому є протиправними та належать до скасування, а позовні вимоги позивача до задоволення.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Рівненській області (вул.Відінська, 12, м.Рівне, код ЄДРПОУ 43142449) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області: від 29.05.2018 року №0004741305, №0004751305, №0004761305, №0004771305, №0004781305, №0004791305

Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-64 від 29.05.2018 року.

Визнати протиправним та скасувати рішення №0003051305 від 29.05.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Визнати протиправним та скасувати рішення №0003061305 від 29.05.2018 року про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".

Визнати протиправною та скасувати податкову вимогу форми "Ф" №3508-50 від 20.02.2019 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати у вигляді судового збору в сумі 9605 (дев`ять тисяч шістсот п`ять) грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складений 04 листопада 2020 року.

Суддя Махаринець Д.Є.