Рішення № 92446107, 23.10.2020, Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

23 жовтня 2020 року м. Рівне №460/4311/20

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Махаринця Д.Є. розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 доГоловне управління ДПС у Рівненській області Державна податкова служба України про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій, -В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач-1) та Головного управління ДПС у Рівненській області ( далі – відповідач – 2), за змістом якого просила суд:

- Визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкових накладних: № 1 від 05.05.2020 р. на загальну суму 25 680,00 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 4 280,01 грн.); № 2 від 13.05.2020 р. на загальну суму 8 677,20 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1446,20 грн.); № 3 від 19.05.2020 р. на загальну суму 11 025,00 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1 837,50 грн.).

- Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №1593617/2330506027 від 29.05.2020 р.; №1612092/2330506027 від 04.06.2020 р.; №1612091/2330506027 від 04.06.2020 р.

- Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: № 1 від 05.05.2020 р. на загальну суму 25 680,00 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 4 280,01 грн.); № 2 від 13.05.2020 р. на загальну суму 8 677,20 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1446,20 грн.); № 3 від 19.05.2020 р. на загальну суму 11 025,00 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1 837,50 грн.).

- Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області №5561 від 04.02.2020 р. щодо віднесення ФОП ОСОБА_1 до категорії ризикових платників податків за типом ознаки ризикових платників податків: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що контролюючим органом не наведено коректного переліку документів, які необхідні для прийняття рішення саме про реєстрацію податкової накладної. У квитанціях міститься лише запис наступного змісту» «Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо інформації, зазначеної ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Проте, на переконання позивача, така пропозиція сформована з недостатньою чіткістю, необхідною для розуміння платником податків, які саме документи від нього вимагають контролюючим органом. Позивач, вказав, що надав усі наявні в нього документи які стосуються правомірності складення податкових накладних, серед яких: договори, акти прийняття-передачі виконаних робіт, видаткові накладні на продаж та купівлю тмц, рахунки на оплату, документи щодо походження основних засобів, використаних в ході здійснення окремих господарських операцій, та документи щодо походження тмц постачання яких здійснювалося позивачем., чим порушено вимоги підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України). Зазначив, що спірні рішення комісії ДПС про відмову у реєстрації податкових накладних, всупереч положенням постанови Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняті без урахування наданих документів у підтвердження суті та змісту здійснених позивачем господарських операцій.

З таких підстав просив суд позов задовольнити повністю.

Ухвалою суду від 24.07.2020 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі, розгляд справи визначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.

Відповідач 2 позову не визнав. Представник відповідача-2 подав суду відзив на позовну заяву, у якому зазначив, що спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних прийнятті за дотримання усіх вимог чинного законодавства, адже особа позивача включена до переліку платників податків, які мають ознаки ризиковості їхньої діяльності. Також вказав, що позовна вимога про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області №5561 від 04.02.2020 р. щодо віднесення ФОП ОСОБА_1 до категорії ризикових платників податків за типом ознаки ризикових платників податків: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, не може бути задоволеною з підстав того, що зазначене рішення не призводить до порушення прав позивача. При цьому, відповідач 2 вказує, що віднесення останнім платника податків до категорії ризикових, може в окремих випадках призвести до зупинення реєстрації податкових накладних. В такому разі податкова накладна може бути зареєстрована контролюючим органом за умови подання всіх необхідних документів разом із поясненням до відповідної комісії відповідальної за прийняття рішення щодо проведення податкових накладних. Саме по собі рішення не тягне для платника негативних наслідків. Відтак, у відзиві контролюючого органу, міститься твердження, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платника податків до категорії ризикових платників податків взагалі не може бути оскарженим. Просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Представник позивача подав відповідь на відзив Головного управління ДПС в Рівненській області, у якій зазначив, що із змісту операцій, по яким зупинена реєстрація, вбачається, що зазначені операції стосуються надання послуг перевезення вантажів, в тому числі під час реалізації раніше придбаних будівельних матеріалів та сумішей. Контролюючий орган, приймаючи рішення про зупинення реєстрації та подальшу відмову в реєстрації сам собі суперечить, оскільки вказує, що є підозрілою діяльність позивача щодо придбання будівельних матеріалів без наступної їх реалізації, та водночас вказує, що у зв`язку з тим, що позивач є ризиковий (підозрілий), то подальші операції позивача в тому числі щодо реалізації таких будівельних матеріалів та надання супутніх транспортних послуг є також підозрілим. Відтак стверджував, що аргументи відповідача, наведені у відзиві, не спростовують доводів позовної заяви.

З`ясувавши доводи та аргументи сторін, наведені в заявах по суті справи, обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, дослідивши зібрані у справі докази, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог повністю, з урахуванням такого.

Фізична особа – підприємець ОСОБА_1 (ІПН: НОМЕР_1 , адреса: АДРЕСА_1 ) є діючим суб`єктом господарювання (дата запису в ЄДР: 12.08.2008 року, номер запису: 2 602 000 0000 010294), не перебуває в процесі припинення, в тому числі, є зареєстрованою у контролюючих органах та є платником податку на додану вартість з 15.01.2013 року, відтак, при здійсненні господарської діяльності має право на складання та реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зареєстрованими видами діяльності ФОП ОСОБА_1 є: Код КВЕД 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (основний); Код КВЕД 10.11 Виробництво м`яса; Код КВЕД 10.13 Виробництво м`ясних продуктів; Код КВЕД 77.33 Надання в оренду офісних машин і устаткування, у тому числі комп`ютери; Код КВЕД 82.11 Надання комбінованих офісних адміністративних послуг; Код КВЕД 82.19 Фотокопіювання, підготування документів та інша спеціалізована допоміжна офісна діяльність; Код КВЕД 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок; Код КВЕД 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; Код КВЕД 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами; Код КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; Код КВЕД 56.29 Постачання інших готових страв; Код КВЕД 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; Код КВЕД 69.10 Діяльність у сфері права; Код КВЕД 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування; Код КВЕД 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування.

Як з`ясовано судом, між ФОП ОСОБА_1 (Орендар) та ПП «Інформаційно-консалтингова група» (Орендодавець) було укладено Договір оренди транспортних засобів №03-2017 від 03.01.2017 р. Окрім того, між ФОП ОСОБА_1 (Орендар) та ТОВ «Укрбудреммонтаж Інжиніринг» було укладено Договір оренди транспортних засобів №03/12-19 від 03.12.2019 р.

Відповідно до п.1.1. вказаних договорів ФОП ОСОБА_1 отримала у строкове платне користування значну кількість транспортних засобів за переліком згідно п.1.2. Договору, що підтверджується підписаним Сторонами Актами приймання-передачі, що є додатками до таких договорів оренди.

Вказані вантажні транспортні засоби використовувались ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) для надання транспортних послуг пов`язаних з перевезенням вантажу для контрагентів-замовників, а також для постачання товарів, в тому числі для ПВКФ «Фіалка», з якою ФОП ОСОБА_1 уклала: Договір про надання послуг № 1-1/7 від 01.06.2017 року та Договір купівлі-продажу №1-16 від 01.12.2016 р.

Так, відповідно до п.2.2. Договору про надання послуг № 1-1/7 від 01.06.2017 року ФОП ОСОБА_1 , як Виконавець зобов`язалася виконати свої обов`язки на умовах даного Договору, а Замовник зобов`язався прийняти надані послуги та оплатити їх. Відповідно до п. 3.1. Договору № 1-1/7 від 01.06.2017 року Вартість послуг Виконавця, а також зборів та витрат Виконавця, пов`язаних з наданням послуг визначаються за взаємною згодою сторін і фіксуються у письмових заявках та/або актах наданих послуг.

Згідно п. 1.1. Договору купівлі-продажу №1-16 від 01.12.2016 р. продавець ФОП ОСОБА_1 зобов`язується передати у власність товар (будівельні матеріали та автозапчастини), а покупець ПВКФ «Фіалка» прийняти та оплатити цей товар. Відповідно до п. 1.2. Договору купівлі-продажу №1-16 від 01.12.2016 р. найменування, кількість та ціна за одиницю товару вказується у накладних.

В подальшому, на виконання умов Договору про надання послуг № 1-1/7 від 01.06.2017 року ФОП ОСОБА_1 належним чином надала для ПВКФ «Фіалка» транспортні послуги, що підтверджується підписаним Сторонами Актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) №3 від 05.05.2020 року на загальну суму 25 680 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 4 280,01 грн.), товарно-транспортними накладними №Р363 від 17.04.2020 р., №Р367 від 21.04.2020 р., №Р396 від 27.04.2020 р., та актом звіряння взаємних розрахунків із ПВКФ «Фіалка», рахунком на оплату послуг №1 від 05.05.2020 р. Оплата за таким актом приймання-передачі послуг та рахунком, проведена лише 03.09.2020 р., про що до суду позивачем додатково надано банківські виписки.

У зв`язку із наданням транспортних послуг ФОП ОСОБА_1 по першій із подій (наданням послуг та складення акту прийому-передачі послуг) було виписано Податкову накладну № 1 від 05.05.2020 року на загальну суму 25 680 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 4 280,01 грн.), яка була надіслана засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, вказана податкова накладна не була зареєстрована контролюючим органом в ЄРПН з підстав того, що позивач, як платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Водночас контролюючим органом запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою в підтвердження обставин складання та подачі на реєстрацію податкової накладної, позивачем було подане відповідне повідомлення (пояснення) щодо подачі вищезгаданих документів, що підтверджується у Квитанцією № 2 від 27.05.2020 року.

Проте, в подальшому, 29.05.2020 р. на адресу позивача через засоби електронного документообігу від комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області надійшло рішення №1593617/2330506027 від 29.05.2020 р., яким у реєстрації названої податкової накладної позивачу було відмовлено з причин недостатності наданих копій первинних документів для прийняття рішення.

При цьому, ФОП ОСОБА_1 у зв`язку із отриманням рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної (яке міститься у квитанції №2 від 05.05.2020 р.), також дізналася, до під час вирішення питання щодо реєстрації або відмови в реєстрації накладної, контролюючим органом було застосовано відомості про включення позивача до категорії ризикових платників податків за типом ознаки: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Оскільки у контролюючих органів начебто наявна інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської діяльності зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

Відтак, саме 29.05.2020 р. позивач дізнався про порушення свого права, а як наслідок і виникнення права на судовий захист від дій/ рішень відповідача щодо відмови в реєстрації його накладної.

Крім того, на виконання договору купівлі-продажу №1-16 від 01.12.2016 р. ФОП ОСОБА_1 було поставлено для ПВКФ «Фіалка» автозапчастини. А саме було здійснено продаж автозапчастин для ПВКФ «Фіалка» на загальну суму 8 677,20 грн., що підтверджується видатковою накладною №6 від 13.05.2020 р., товарно-транспортною накладною №Р6 від 13.05.2020 р. та рахунком на оплату №4 від 13.05.2020 р. Оплата за такою видатковою накладною та рахунком, проведена лише 03.06.2020 р., про що до суду позивачем додатково надано банківські виписки.

Вказаний товар, ФОП ОСОБА_1 раніше придбала на підставі договору поставки № РВ-119 від 03.01.2019 р у ТОВ «АГРО ТМ». А саме, товар (автозапчастини) ТОВ «АГРО ТМ» було для ФОП ОСОБА_1 поставлено на загальну суму 9 950.00 грн. згідно умов договору, що підтверджується видатковою накладною №13617 від 27.12.2019 р., товарно транспортною накладною №502 від 27.12.2019 р. та оплачено, що підтверджується рахунком на оплату №32433 від 27.12.2019 р. та платіжним дорученням №24 від 09.01.2020 р. У зв`язку з чим ТОВ «АГРО ТМ» було видано для ФОП ОСОБА_1 податкову накладну №712 від 27.12.2019 р. на загальну суму 9 950.00 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1 658.33 грн.) та зареєстровано в електронному кабінеті платників податків.

За наслідком проведенням поставки автозапчастин для ПВКФ «Фіалка», ФОП ОСОБА_1 було виписано податкову накладну №2 від 13.05.2020 р. на загальну суму 8 677.20 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1446.20грн.), яка була надіслана засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Окрім того, на виконання договору купівлі-продажу №1-16 від 01.12.2016 р. ФОП ОСОБА_1 було поставлено для ПВКФ «Фіалка» будівельні суміші (пісок) на загальну суму 11 025.00 грн., що підтверджується видатковою накладною №9 від 19.05.2020 р., товарно-транспортною накладною №Р9 від 19.05.2020 р. та рахунком на оплату № 2 від 19.05.2020 р. Оплата за такою видатковою накладною та рахунком, проведена лише 03.06.2020 р., про що до суду позивачем додатково надано банківські виписки.

Вказаний товар (пісок), ФОП ОСОБА_1 раніше придбала на підставі договору поставки № 02-12/19-П від 09.12.2019 р. у ПП «Галичбудсервіс». Товар (пісок) було придбано ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 10 500 .00 грн., що підтверджується видатковою накладною №1211 від 10.12.2019 р., товарно-транспортними накладними №1211/1, 1211/2, 1211/3 від 10.12.2019 р., оплата проведена повністю, що підтверджується рахунком на оплату №471 від 09.12.2019 р. та платіжним дорученням №1242 від 10.12.2020 р. У зв`язку з чим ПП «Галичбудсервіс» було видано для ФОП ОСОБА_1 податкову накладну №25 від 10.12.2019 р. на загальну суму 10 500.00 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1 750.00 грн.) та зареєстровано в електронному кабінеті платників податків.

За наслідком проведенням поставки будівельної суміші (піску) для ПВКФ «Фіалка», ФОП ОСОБА_1 було виписано податкову накладну № 3 від 19.05.2020 р. на загальну суму 11 025.00 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1 837.50 грн.), яка була надіслана засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, вказані податкові накладні також не були зареєстровані контролюючим органом в ЄРПН з підстав того, що позивач, як платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Водночас контролюючим органом запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою в підтвердження обставин складання та подачі на реєстрацію податкових накладних, позивачем було подані відповідні повідомлення (пояснення) щодо подачі вищезгаданих документів, що підтверджується окремими Квитанціями № 2 від 02.06.2020 року.

Проте, 04.06.2020 р. на адресу позивача через засоби електронного документообігу від комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області надійшли рішення №1612092/2330506027 від 04.06.2020 р. та №1612091/2330506027 від 04.06.2020 р. якими у реєстрації названих податкової накладної позивачу було відмовлено з причин недостатності наданих копій первинних документів для прийняття рішення.

Відтак, саме 04.06.2020 р. позивач дізнався про порушення свого права, а як наслідок і виникнення права на судовий захист від дій/ рішень відповідача щодо відмови в реєстрації його накладної.

Незгода позивача з вказаними рішенням зумовила його звернення до суду з позовом, при вирішенні якого суд виходить з такого.

Відповідно до ст.19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктами 21.1.1., 21.1.2., 21.1.3., 21.1.4. п. 21.1. ст. 21 ПК України закріплено, що посадові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Згідно зі ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188).

Пунктом 201.10. статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно п. 2 та п. 3. Порядку заповнення податкової накладної затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 31.12.2015 № 1307 2. Податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9-15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації. Платник податку має право зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, обчислену за формулою, зазначеною у пункті 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України та пункті 9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569, або обчислену відповідно до пункту 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України..

За приписами пункту 74.3. статті 74 Податкового кодексу України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних затвердженого постановою Кабінет Міністрів України №1246 від 29.12.2010 р., податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 вказаного Порядку, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України; наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 р, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

01.02.2020 р. набрала чинності Постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі – Порядок № 1165), якою, зокрема, затверджено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та затверджено порядок прийняття та форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Відповідно до п. 4, п. 5, п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно пунктів 10, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ №1165 від 11.12.2019 р. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Однак, як вбачається із квитанцій про зупинення податкових накладних, контролюючим органом не наведено коректного переліку документів, які необхідні для прийняття рішення саме про реєстрацію податкової накладної. У квитанція міститься лише запис наступного змісту» «Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо інформації, зазначеної ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Проте, така пропозиція сформована з недостатньою чіткістю, необхідною для розуміння платником податків, які саме документи від нього вимагають контролюючим органом. Як наслідок в усіх випадках, позивач був змушений самостійно вирішувати та здогадуватися, про те які саме документи потрібні для відповідачів.

Як вбачається із матеріалів справи, позивач, разом із поясненнями, надав усі наявні в нього документи які стосуються правомірності складення податкових накладних, серед яких: договори, акти прийняття-передачі виконаних робіт, видаткові накладні на продаж та купівлю тмц, рахунки на оплату, документи щодо походження основних засобів, використаних в ході здійснення окремих господарських операцій, та документи щодо походження тмц постачання яких здійснювалося позивачем.

Однак, як вбачається із оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, в кожному разі комісією контролюючого органу вказується, що позивачем ненадано договори, первинні документи щодо постачання товарів/послуг, розрахункові документи.

Тому суд приходить до висновку, що контролюючий орган, перш ніж приймати рішення про відмову реєстрації податкової накладної, був зобов`язаний у квитанціях чітко вказати на конкретний перелік необхідних для нього документів, а у випадку недостатності наданих платником податків документів, повторно та чітко вказати який документ потрібно надати платнику податків.

Відтак, з аналізу даних норм законодавства встановлено, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків у квитанції. Таким чином, у квитанціях фіскальним органом, в порушення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України.

Як наслідок, суд приходить до висновку, що відповідальна комісія відповідача 2 в супереч викладеному, приймаючи рішення щодо відмови у реєстрації податкових накладних фактично залишила поза увагою надані позивачем документи, які підтверджували суть та зміст здійснених позивачем господарських операцій. Таким чином, наведене вище позбавляє платника можливості виконати вимогу контролюючого органу за відсутністю закріплення відповідних положень у нормативно-правовому акті, до якого покликався податковий орган.

Відповідно до підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 ПК України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин), письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Згідно із пунктом 1 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації" від 13.06.2017 №566 (далі по тексту - Порядок №566), цей Порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а також права та обов`язки її членів.

За приписами пункту 2 Порядку №566, комісія є постійно діючим колегіальним органом при ДФС, що діє в межах повноважень, визначених пунктом 201.16 статті 201 ПК України та постановою Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 №190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації".

Проте, постанова Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 №190 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації" втратила чинність на підставі постанови Кабінету Міністрів України №117 від 21.02.2018, яка також втратила чинність на час прийняття оскаржуваних рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації, адже була замінена Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як встановлено судом, позивачем в продовж 27 травня та 02 червня 2020 р. направлялися до ГУ ДПС у Рівненській області повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація яких зупинена.

Таким чином, позивач скористався наданим правом подання пояснень і копій документів до спірних податкових накладних, реєстрація яких зупинена, у межах встановлених строків.

Відповідно до пункту 6 Порядку затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Згідно пункту 10 та 11 Порядку затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи слідує, та проти чого не заперечують відповідач, що позивачем було надано контролюючому органу пояснення, до яких додано договори поставки товару послуг, видаткові накладні, акти приймання-передачі послуг, як щодо відпуску товару позивачу, так і щодо відпуску товару позивачем контрагенту, банківську виписку, акт звіряння, специфікацію.

Як вже йшлося, контролюючим органом всупереч вимогам пункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) у Квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації відповідної податкової накладної.

В той же час, з оскаржуваного рішень комісії ДПС про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних слідує, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних є ненадання позивачем достатніх документів для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та наявність у позивача як платника податків критеріїв ризиковості.

Суд звертає увагу, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав ненадання тих чи інших копій документів достатніх для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів (пункт "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України у редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Зазначене дає підстави для висновку, що при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, податковий орган має чітко навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких надасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Посилання на вказану підставу в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за відсутності встановленого вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність та необґрунтованість такого рішення.

При цьому суд зазначає, що таке рішення є актом індивідуальної дії.

Так, правовий акт індивідуальної дії - виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований.

Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Натомість, спірні рішення комісії ГУ ДПС у Рівненській області не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або дотримання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Також суд враховує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішення повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський суд з прав людини у рішенні в справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36 від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Щодо дослідження та аналізу господарських операцій між позивачем та його контрагентами, то в даній справі суд не надає оцінку реальності їх здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечують формування та реалізують державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Відтак, вказане під час розгляду даної адміністративної справи судом не досліджується, оскільки знаходиться поза межами предмету позову.

Предметом же розгляду у даній справі є дії відповідачів під час здійснення реєстрації, а саме відмови у здійсненні такої реєстрації, податкової накладної позивача у Єдиному реєстрі податкових накладних, та перевірка судом їх відповідності вимогам закону під час реалізації відповідачами-суб`єктами владних повноважень власної компетенції.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Суд звертає увагу, що відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".

Проте, в межах розгляду даної адміністративної справи відповідачі, покладені на них приписами статті 77 КАС України обов`язки щодо доказування правомірності свого рішення не виконав та не надав суду належних та достатніх доказів на обґрунтування законності вчинених дій щодо відмови у реєстрації спірних податкових накладних.

Тому, беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, суд дійшов висновку, що оскаржувані рішення комісії ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації є протиправними та підлягають скасуванню.

Водночас слід зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

При цьому, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: "Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином, стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань, становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних. Суд переконаний, що задоволення вказаної позовної вимоги є дотриманням судом гарантій щодо того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Разом із тим, оцінюючи доводи контролюючого органу, щодо неможливості оскарження рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо віднесення ФОП ОСОБА_1 до категорії ризикових платників податків, слід зауважити, що 01.02.2020 р. набрала чинності Постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі – Порядок), якою, зокрема, затверджено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та затверджено порядок прийняття та форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно абз. 21 п. 6 вищевказаного Порядку передбачено що однією із підстав для виключення позивача із переліку ризикових платників податків є надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили.

Тобто з даного, слід дійти до висновку, що законодавцем передбачено механізм оскарження дій та рішень контролюючого органу щодо внесення платника податків до категорії ризикових.

А саме, як слідує із положень постанови КМУ №1165 від 11 грудня 2019 року, внесення позивача до переліку ризикових платників, перешкоджає йому провадженні нормальної господарської діяльності з огляду на те, що обумовлене рішення є підставою для автоматичного зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Відповідно інформації, яка міститься у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних вказано, що позивач, як платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

З веденого вбачається, що контролюючий орган при здійсненні опрацювання податкової накладної складеної позивачем здійснює посилання на рішення про віднесення позивача до категорії ризикових платників податків.

Як вбачається із матеріалів справи, 04.02.2020 р. через засоби електронного зв`язку у Електронному кабінеті платника податків, позивач отримав рішення про відповідність/невідповідність платника податків на додану вартість критеріям ризиковості платника податків №5561 від 04.02.2020р.

З наведеного рішення контролюючого органу вбачається, що позивача віднесено до категорії платника за п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Згідно п. 6 Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запровадженого Постановою КМ №1165 від 11 грудня 2019 року У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення

Як вбачається із п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до такого Порядку зупинення реєстрації), останній вказує на таку ознаку ризиковості як наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Тобто, з рішення про відповідність/невідповідність позивача, як платника податків на додану вартість критеріям ризиковості платника податків №5561 від 04.02.2020 р. та п. 8 Критеріїв ризиковості, слід дійти до висновку, що у контролюючого органу станом на 04.02.2020 р. була наявна певна інформація про те, що операції які здійснюватиме ФОП ОСОБА_1 у травні 2020 року (через три місяці з дня прийняття такого рішення) будуть завідомо неправомірні - ризикові.

В даному випадку, таке рішення контролюючого органу щодо віднесення позивача до категорії ризикових за п. 8 Критеріїв свідчить про порушення принципу правомірності рішень платника податків.

Так, відповідно до пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України, якщо норма закону припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, то діє презумпція правомірності рішень платника податку.

При цьому, як вбачається із матеріалів справи та доводів сторін, відповідач 2, приймаючи рішення про віднесення ФОП ОСОБА_1 до категорії ризикових, не проводив жодних перевірок її діяльності, не направляв жодних запитів щодо стосуються особливостей її господарської діяльності, та не відбирав у позивача жодних пояснень на предмет перевірки достовірності наявної у контролюючого органу інформації (зміст, обсяг та джерела походження якої відповідачем для суду не представлено). А отже, контролюючий орган, прийняв відповідне рішення щодо позивача без проведення будь-якої об`єктивної оцінки її діяльності. І таким рішенням завідомо умисно погіршив становище позивача, як платника податків.

Вказане на переконання суду свідчить про безспірне порушення контролюючим органом принципу презумпції правомірності рішень платника податку, закріпленого у п. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України.

Таким чином, суд приходить до висновку, що прийняття контролюючим органом рішення про присвоєння ФОП ОСОБА_1 ознаки ризикового платника податків змінює правовий режим реєстрації податкових накладних в Реєстрі та з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної податкової накладної складеної нею в Реєстрі, а рішення Комісії регіонального рівня про реєстрацію виписаної нею податкової накладної в Реєстрі не виконується одразу, а надсилається до Комісії центрального рівня для ревізії та узгодження.

Отже, рішення Комісії ГУ ДПС у Рівненській області в частині віднесення ФОП ОСОБА_1 до категорії ризикових платників податків за типом ознаки ризикових платників податків: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, саме по собі значно погіршує правове становище позивача, покладаючи на платника додатковий тягар у наданні пояснень і документів у виправдання правомірності реєстрації податкової накладної до Комісії регіонального рівня, а у подальшому створюючи для платника стан абсолютної правової невизначеності до прийняття остаточного рішення Комісією центрального рівня. Окрім того, прийняття такого рішення суб`єктом владних повноважень впливає на ділову та господарську репутацію позивача, адже контрагенти позивача будучи обізнаними про віднесення позивача до переліку ризикованих платників уникатимуть господарських правовідносин з таким платником, що значно може відобразитися на фінансово економічному стані платника.

У свою чергу, відомостями ЄРПН підтверджуються факти зупинення реєстрації податкових накладних у ЄРПН з моменту прийняття рішення про включення позивача підприємства до категорії «ризикових».

Тому, за наведених доводів, суд приходить до висновку, що в даному разі має місце протиправність дій відповідача 2, які полягають у прийнятті відповідного рішення щодо внесення позивача до категорії ризикових платників податків з наступною систематичною подальшою відмовою в реєстрації поданої позивачем податкових накладних.

Крім того, аналізуючи судова практику з подібних спорів, щодо якої здійснює посилання відповідач 2, то вказані рішення/постанови стосується попереднього діючого Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Постановою КМУ №117 від 21.02.2018 р., який із набрання чинності новим Порядком, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, припинив свою дію.

Як вказує контролюючий орган у своєму відзиві, позивача було відносено до категорії ризикових у зв`язку із тим, що у його не прослідковується реалізації раніше придбаних будівельних матеріалів. Тобто, контролюючий орган припускає, що позивач міг здійснити реалізації таких матеріалів без нарахування та сплати відповідних податкових зобов`язань із ПДВ.

Однак, якщо повертатися до змісту операцій, по яким зупинена реєстрація, то зазначені операції стосуються надання послуг перевезення вантажів, в тому числі під час реалізації раніше придбаних будівельних матеріалів та сумішей. В даному разі контролюючий орган приймаючи рішення про зупинення реєстрації та подальшу відмову в реєстрації сам собі суперечить. Оскільки вказує, що є підозрілою діяльність позивача щодо придбання будівельних матеріалів без наступної їх реалізації, та водночас вказує, що у зв`язку з тим, що позивач віднесений до категорії ризикових (підозрілих), то подальші операції позивача в тому числі щодо реалізації таких будівельних матеріалів та надання супутніх транспортних послуг є також підозрілими -ризиковими.

Водночас, суд рахує за необхідне зважити на актуальну судову практику, яка сформована саме щодо застосування Порядку затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165.

Так, у Постанові П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19.08.2020р. (справа № 420/3667/20, http://reyestr.court.gov.ua/Review/91045497), суд сформував позицію, що у спорі в межах якого контролюючий орган зазначив єдиною підставою прийняття рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку - наявність податкової інформації (п. 8 Критеріїв). А саме, судова колегія зазначила, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Так, згідно п.5 Порядку№1165, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

Згідно п.6 Порядку №1165, виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.

Отже, розгляд комісією регіонального рівня питання відповідності/невідповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку всупереч передбаченому Порядком №1165 алгоритму дозволяє стверджувати, що контролюючий орган діє не в порядку передбаченому законом, що є порушенням приписів ч. 2 ст. 19 Конституції України....". Відтак, апеляційний суд зазначив, що контролюючий орган має дотримуватись послідовності дій при прийнятті рішення.

Також згідно Постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 06.08.2020р. (справа №520/480/20, http://reyestr.court.gov.ua/Review/90890109), колегія суду вказала, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що ГУ ДПС не доведено правомірність винесення спірного рішення, не подано до суду жодних доказів на підтвердження провадження позивачем господарської діяльності, які б слугували підставою для включення платника податків до переліку ризикових платників податків. З посиланням на норми Порядку, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, якими передбачено право платника податку на оскарження такого рішення у судовому порядку, дійшов висновку про відсутність підстав для врахування практики Верховного Суду у подібних відносинах, оскільки такі відносини були врегульовані іншим нормативно-правовим актом, який втратив чинність. А саме згідно правової позиції колегії суду, останній дослідивши зміст спірного рішення від 04.02.2020 № 18524 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості колегією суддів встановлено, що нормативною підставою для його прийняття Комісією регіонального рівня зазначено пункт 6 та 8 Порядку №1165, фактичною - податкова інформація "підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій". При цьому не наведено ані змісту (розшифрування) самої податкової інформації, ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях. Разом з цим, згідно з Порядком № 1165, в якості підстави, повинно бути зазначено відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.

За пункту 8 до критеріїв ризиковості платника податку, які є додатком 1 до Порядку № 1165, віднесено - у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування. В спірному рішенні в якості податкової інформації зазначено лише, що підприємство та\або контрагент задіяний у проведенні ризикових операцій...".

З наведеного слід підсумувати, що контролюючий орган в межах повноважень визначених Порядком затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, вправі прийняти рішення щодо віднесення платника податків до переліку ризикових, лише за результатом розгляду питання щодо реєстрації чи відмови в реєстрації надісланих таким платником податків податкових накладних.

За таких умов, суд прийшов до висновку, що не виклавши розшифрування податкової інформації, не навівши ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях, в спірному рішенні, як це передбачено п.8 Порядку № 1165, відповідач фактично діяв без дотримання власної процедури, не прозоро та у спосіб, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.

Однак, як вбачається із матеріалів справи, станом на день прийняття рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області №5561 від 04.02.2020 р. щодо віднесення ФОП ОСОБА_1 до категорії ризикових платників податків за типом ознаки ризикових платників податків: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, жодних податкових накладних на реєстрацію позивачем не направлялося. Тобто підстав для ініціювання розгляду такого питання, у контролюючого органу не було.

За таких обставин позов слід задовольнити повністю.

Відповідно до статті 139 КАС України документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 8408 грн. суд присуджує на користь позивача із відповідачів розділивши такі витрати порівну між ними.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Державної податкової служби України (Львівська площа,8, м.Київ-53, 04655, ЄДРПОУ 43005393), Головного управління ДПС у Рівненській області (вул.Відінська,12, м.Рівне, 33023, ЄДРПОУ 43142449) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій задовольнити повністю.

Визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкових накладних: № 1 від 05.05.2020 р. на загальну суму 25 680,00 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 4 280,01 грн.); № 2 від 13.05.2020 р. на загальну суму 8 677,20 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1446,20 грн.); № 3 від 19.05.2020 р. на загальну суму 11 025,00 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1 837,50 грн.).

Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №1593617/2330506027 від 29.05.2020 р.; №1612092/2330506027 від 04.06.2020 р.; №1612091/2330506027 від 04.06.2020 р.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: № 1 від 05.05.2020 р. на загальну суму 25 680,00 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 4 280,01 грн.); № 2 від 13.05.2020 р. на загальну суму 8 677,20 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1446,20 грн.); № 3 від 19.05.2020 р. на загальну суму 11 025,00 грн. (в.т.ч. ПДВ 20% - 1 837,50 грн.).

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області №5561 від 04.02.2020 р. щодо віднесення ФОП ОСОБА_1 до категорії ризикових платників податків за типом ознаки ризикових платників податків: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку..

Стягнути на користь позивача Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) з Державного бюджету за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Державної податкової служби України (Львівська площа,8, м.Київ-53, 04655, ЄДРПОУ 43005393) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 4204 грн.

Стягнути на користь позивача Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) з Державного бюджету за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області (вул.Відінська,12, м.Рівне, 33023, ЄДРПОУ 43142449) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 4204 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складений 23 жовтня 2020 року.

Суддя Д.Є. Махаринець