Рішення № 91118933, 26.02.2020, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2020 року Справа № 160/13205/19 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Тулянцевої І.В. розглянувши у м. Дніпрі в порядку спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправною та скасування податкової консультації, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

24 грудня 2019 року Дніпропетровський науково-дослідний інститут судових експертиз Міністерства юстиції України звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить:

- визнати протиправною і скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, надану Дніпропетровському науково-дослідному інституту судових експертиз Міністерства юстиції України, №645/ІПК/04-36-04-01-16 від 08.10.2019 року та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових консультацій за №645/іпк/04-36-04-01-16;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області надати Дніпропетровському науково-дослідному інституту судових експертиз Міністерства юстиції України індивідуальну податкову консультацію з питань застосування п.п.197.1.18. п.197.1. ст.197 Податкового кодексу України, з урахуванням висновків суду.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що на запит Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України про надання податкової консультації з питання застосування приписів пп.197.1.18 п.197.1 ст.197 Податкового кодексу України стосовно звільнення від оподаткування податком на додану вартість постачання державних платних послуг, обов`язковість надання яких установлена законодавством, відповідачем надано індивідуальну податкову консультацію № 645/ІПК/04-36-04-01-16 від 08.10.2019, в якій контролюючий орган зазначив про те, що вказані послуги не звільняються від оподаткування податком на додану вартість, тобто підлягають оподаткуванню за ставкою 20% та дія підпункту 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України до таких послуг не застосовується. Позивач зазначає, що не погоджується з такими висновками відповідача, оскільки Дніпропетровський науково-дослідний інститут судових експертиз Міністерства юстиції України є державною спеціалізованою неприбутковою установою, яка відповідно до законодавства України здійснює судово-експертну та наукову діяльність у галузі судової експертизи і криміналістики, та джерелом формування фінансових ресурсів якого є бюджетні асигнування за загальним та спеціальним фондами державного бюджету. А отже, у відповідності до вимог процесуального законодавства України, позивач надає послуги з проведення судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні, у цивільних та господарських справах, а також справах адміністративної юрисдикції (адміністративних справах), як таких, обов`язковість отримання (надання) яких установлюється законодавством, що у свою чергу звільняє позивача від сплати податку на додану вартість за надання таких послуг на підставі пп.197.1.18 п.197.1 ст.197 Податкового кодексу України. Враховуючи, що позивач є розпорядником бюджетних коштів, грошові кошти від усіх платних послуг, які надає Інститут, надходять на рахунок № 31258216104748 (доходний рахунок), який є рахунком спеціального фонду Державного бюджету. Також позивач звернув увагу, що у 2015 році Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області було надано позивачу письмову податкову консультацію № 9610/10/04-36-15-01-16 від 25.11.2015 з аналогічного питання оподаткування податком на додану вартість послуг з проведення судових експертиз та експертних досліджень, відповідно до якої звільняються від оподаткування податком на додану вартість наступні послуги: проведення судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні на замовлення підозрюваного, обвинувачуваного, засудженого, виправданого, їх захисників, законного представника (передбачено КПК), проведення судових експертиз у цивільних та господарських справах, а також у справах адміністративної юрисдикції. Тобто, податковим органом, без змін до діючого законодавства України, надано з одних і тих самих питань протилежні за своїм змістом висновки податкової консультації з питань застосування положень пп.197.1.18 п.197.1. ст.197 Податкового кодексу України.

Ухвалою суду від 28 грудня 2019 року позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) учасників справи та призначено судове засідання на 03.02.2020 на 14:00 год.

17 січня 2020 року відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, в якому зазначив, що 08.10.2019 Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України, розглянуло звернення позивача та надало індивідуальну податкову консультацію за №645/ІПК/04-36-04-01-16, згідно з якою для застосування норми підпункту 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України необхідне одночасне виконання таких вимог: послуги повинні надаватися органами виконавчої влади та місцевого самоврядування, а також іншими особами, уповноваженими такими органами або законодавством надавати зазначені послуги; послуги, які надаються, повинні бути платними; обов`язковість отримання фізичними та юридичними особами повинна бути встановлена законодавством; кошти за надані послуги у повному обсязі повинні надходити до бюджету. Оскільки платні послуги науково-дослідних установ судових експертиз Міністерства юстиції надаються за кошти, які не перераховуються у повному обсязі до бюджету, то вказані послуги не звільняються від оподаткування податком на додану вартість, тобто, підлягають оподаткування за ставкою 20%, оскільки дія підпункту 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України до таких послуг не застосовується.

30 січня 2020 року позивачем подано до суду відповідь на відзив у справі, в якій зазначено, що положення підпункту 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України не визначають обов`язкової умови стосовно надходження коштів за надані послуги у повному обсязі до Державного бюджету, як це помилково трактується відповідачем. Натомість зазначена норма визначає, що звільняються від оподаткування ПДВ послуги, обов`язковість отримання (надання) яких установлюється законодавством. Зауважує, що обов`язковість проведення судових експертиз у кримінальних провадженнях, у справах про адміністративні правопорушення, у цивільних та адміністративних справах передбачено вимогами процесуального законодавства, що є підставою для звільнення від оподаткування податком на додану вартість.

03 лютого 2020 року у судовому засіданні оголошено перерву до 12.02.2020 до 14:00 год.

12 лютого 2020 року у судовому засіданні було допитано свідка - головного бухгалтера Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України ОСОБА_1 та оголошено у судовому засіданні перерву до 24.02.2020 о 13:30 год.

24 лютого 2020 року відповідачем через канцелярію суду були надані додаткові пояснення по справі в яких останній зазначив, що Дніпропетровський науково-дослідний інститут судових експертиз Міністерства юстиції України є неприбутковою організацією, джерелом формування фінансових ресурсів якої є бюджетні асигнування за загальним та спеціальним фондами Державного бюджету. Грошові кошти від усіх платних послуг надходять на рахунок спеціального фонду Державного бюджету: «3125 - рахунок для зарахування до спеціального фонду державного бюджету надходжень державних установ». Отримані в установленому порядку бюджетними установами кошти, як плата за надання послуг, виконання робіт, тощо (власні надходження бюджетних установ) належать до доходів бюджету і використовуються бюджетними установами на цілі, визначені ст. 13 Бюджетного кодексу України, а саме, використовуються на покриття витрат, пов`язаних з організацією та наданням послуг, що надаються бюджетними установами згідно з їх основною діяльністю. Перерахунок зазначених коштів до бюджету не передбачено. За таких обставин, платні послуги, що надаються позивачем підлягають оподаткуванням ПДВ за ставкою 20%.

24 лютого 2020 року сторони у судове засідання не прибули, про дату, час та місце судового засідання були повідомлені належним чином, надали до суду заяву про розгляд справи в порядку письмового провадження.

Неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею (частина 1 статті 205 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Згідно з пунктом 1 частини 3 статті 205 КАС України, якщо учасник справи або його представник були належним чином повідомлені про судове засідання, суд розглядає справу за відсутності такого учасника справи у разі неявки в судове засідання учасника справи (його представника) без поважних причин або без повідомлення причин неявки.

Відповідно до частини 9 статті 205 КАС України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Враховуючи відсутність перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених статтею 205 КАС України, суд ухвалив розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними матеріалами.

Датою ухвалення судового рішення є дата його проголошення (незалежно від того, яке рішення проголошено - повне чи скорочене). Датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення (частина 5 статті 250 КАС України).

Згідно зі статтею 258 КАС України, суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.

Дослідивши матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.

Дніпропетровський науково-дослідний інститут судових експертиз Міністерства юстиції України (код ЄДРПОУ 26238495) (далі - позивач) згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України був зареєстрований як юридична особа (державна установа) виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради 09.07.2002 року. Видами діяльності за КВЕД - 2010 якого являється: 69.10 Діяльність у сфері права; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у; 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту: консультування з питань оподаткування; 72.19 Дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук; 72.20 Дослідження й експериментальні розробки у сфері суспільних і гуманітарних наук; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у.

Відповідно до п. 1.6 Статуту Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України, інститут є державною спеціалізованою установою, яка належить до сфери управління Міністерства юстиції України і відповідно до законодавства України здійснює судово - експертну та наукову діяльність у галузі судової експертизи і криміналістики.

До головних завдань діяльності інституту є: проведення судових експертиз (у тому числі, пов`язаних з оцінкою майна, майнових прав тощо), призначених у кримінальних провадженнях, цивільних, господарських, адміністративних справах, справах про адміністративні правопорушення та під час виконавчого провадження; науково - дослідна робота у галузі судової експертизи і криміналістики та впровадження її результатів в експертну, слідчу та судову практику; проведення експертних досліджень на замовлення фізичних чи юридичних осіб із застосуванням засобів і методів судової експертизи, результати яких оформлюються як висновки експертних досліджень (у тому числі проведення оцінки майна та майнових прав) (п. 3.1 Статуту Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України).

Інститут є неприбутковою бюджетною установою. Джерелом формування фінансових ресурсів Інституту є бюджетні асигнування за загальним та спеціальним фондами державного бюджету (п. 6.1 Статуту). Протягом бюджетного періоду Інститут бере бюджетні зобов`язання та здійснює видатки в межах бюджетних асигнувань, установлених кошторисом, дотримуючись цільового використання коштів, фінансово - бюджетної дисципліни та забезпечуючи максимальну економію матеріальних цінностей і коштів (п. 6.4 Статуту).

Судом встановлено, що 11 вересня 2019 року Дніпропетровський науково-дослідний інститут судових експертиз Міністерства юстиції України звернувся до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області зі зверненням за вих. №3082/12-09-06-19 про надання індивідуальної податкової консультації з питання застосування підпункту 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування податком на додану вартість постачання державних платних послуг, обов`язковість надання яких установлена законодавством, а саме: проведення судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні на замовлення підозрюваного, обвинувачуваного, виправданого, їх захисників, законного представника, потерпілого, його представника та законного представника; проведення судових експертиз у цивільних та господарських справах, а також у справах адміністративної юрисдикції (адміністративних справах).

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було надано податкову консультацію №645/ІПК/04-36-04-01-16 від 08.10.2019, в якій зазначено, що «підпунктом 197.1.18 пункту 197.1. статті 197 ПКУ передбачено, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання державних платних послуг фізичним або юридичним особам органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування, а також іншими особами, уповноваженими такими органами або законодавством надавати зазначені послуги, обов`язковість отримання (надання) яких установлюється законодавством, включаючи плату за реєстрацію, видачу ліцензії, сертифікатів у вигляді зборів, державного мита тощо.

Для застосування норми підпункту 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 ПКУ необхідне одночасне виконання таких вимог:

- послуги повинні надаватися органами виконавчої влади і місцевого самоврядування, а також іншими особами, уповноваженими такими органами або законодавством надавати зазначені послуги;

- послуги, які надаються, повинні бути платними;

- обов`язковість отримання фізичними і юридичними особами послуг повинна бути встановлена законодавством;

- кошти за надані послуги у повному обсязі повинні надходити до бюджету.

Виходячи з положень Закону України «Про судову експертизу» та Переліку платних послуг, що надаються науково-дослідними установами судових експертиз Міністерства юстиції України, затверджено постановою Кабінету Міністрів України №804 від 27.07.2011 «Деякі питання надання платних послуг науково-дослідними установами судових експертиз Міністерства юстиції» кошти, що отримують науково-дослідні установи судових експертиз Міністерства юстиції України від платних послуг використовуються_ними для покриття витрат, що пов`язані з їх виконанням. Перерахування зазначених коштів до бюджету не передбачено.

Таким чином, платні послуги науково-дослідних установ судових експертиз Міністерства юстиції України надаються за кошти, які не перераховуються у повному обсязі до бюджету, зокрема, такі, що включені до переліку, затвердженого Постановою №804.

Тому, на думку відповідача, вказані послуги не звільняються від оподаткування податком на додану вартість, тобто підлягають оподаткуванню за ставкою 20%, і положення підпункту 197.1.18 пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України до таких відносин не застосовується».

Дана індивідуальна податкова консультація була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових консультацій.

Позивач, не погоджуючись з висновками Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, викладеними у податковій консультації, звернувся до суду з даним позовом.

Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість вказаних висновків відповідача і винесеного на підставі таких висновків спірного акту індивідуальної дії на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, проаналізувавши положення законодавчих актів, якими врегульовані спірні правовідносини, суд зауважує на наступному.

Підпунктом 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до пункту 52.1 статті 52 ПК України, за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПК України).

Згідно з пунктом 52.3 статті 52 ПК України, за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов`язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

За змістом приписів пункту 52.4 статті 52 ПК України індивідуальні податкові консультації надаються: у письмовій формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, підлягає реєстрації в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій та розміщенню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, без зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків, коду згідно з ЄДРПОУ (реєстраційного номера облікової картки) та його податкової адреси.

Відповідно до статті 53 ПК України не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.

Положення абзацу першого цього пункту застосовуються до індивідуальної податкової консультації, за умови що вона зареєстрована в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій.

У разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.

Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.

Водночас, пунктом 53.2 статті 53 ПК України визначено, що платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

З огляду на вищевикладені норми, податкова консультація надається контролюючими органами у межах їхньої компетенції з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган, виходячи з норм або змісту відповідного податку чи збору.

При цьому, мета податкової консультації викласти (роз`яснити) платнику податків офіційне розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування, з метою забезпечення правильної одностайної реалізації норми в усіх випадках, на які вона розрахована.

Таким чином, податкова консультація у випадку її застосування є правовим актом індивідуальної дії, що має певні правові наслідки для платника податків, а відтак може бути оскаржена до суду.

Приписами норм ПК України визначено, що в якості підстав для визнання недійсною податкової консультації, чітко передбачено суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Зі змісту спірної податкової консультації вбачається, що відповідачем надано роз`яснення щодо застосування норм підпункту 197.1.18 пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України.

Підпунктом 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 ПК України визначено, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання державних платних послуг фізичним або юридичним особам органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування, а також іншими особами, уповноваженими такими органами або законодавством надавати зазначені послуги, обов`язковість отримання (надання) яких установлюється законодавством, включаючи плату за реєстрацію, видачу ліцензії, сертифікатів у вигляді зборів, державного мита тощо.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про судову експертизу» від 25.02.1994 № 4038-XII (далі - Закон № 4038-XII у редакції, чинній на момент спірних правовідносин), судова експертиза - це дослідження на основі спеціальних знань у галузі науки, техніки, мистецтва, ремесла тощо об`єктів, явищ і процесів з метою надання висновку з питань, що є або будуть предметом судового розгляду.

Згідно з ч. 1 ст. 7 Закону України № 4038-XII, судово-експертну діяльність здійснюють державні спеціалізовані установи, а також судові експерти, які не є працівниками зазначених установ, та інші фахівці (експерти) з відповідних галузей знань у порядку та на умовах, визначених цим Законом.

До державних спеціалізованих установ належать:

- науково-дослідні установи судових експертиз Міністерства юстиції України;

- науково-дослідні установи судових експертиз, судово-медичні та судово-психіатричні установи Міністерства охорони здоров`я України;

- експертні служби Міністерства внутрішніх справ України, Міністерства оборони України, Служби безпеки України та Державної прикордонної служби України (ч. 2 ст. 7 Закону України № 4038-XII).

Виключно державними спеціалізованими установами здійснюється судово-експертна діяльність, пов`язана з проведенням криміналістичних, судово-медичних і судово-психіатричних експертиз (ч. 3 ст. 7 Закону України № 4038-XII).

Підставою проведення судової експертизи є відповідне судове рішення чи рішення органу досудового розслідування, або договір з експертом чи експертною установою - якщо експертиза проводиться на замовлення інших осіб (ст. 7-1 Закону України № 4038-XII).

Згідно з нормами ст. 15 Закону України № 4038-XII, проведення судових експертиз державними спеціалізованими установами у кримінальних провадженнях за дорученням слідчого, прокурора, суду та у справах про адміністративні правопорушення здійснюється за рахунок коштів, які цільовим призначенням виділяються цим експертним установам з Державного бюджету України (ч. 2 ст. 15 Закону України № 4038-XII).

Проведення судових експертиз, обстежень і досліджень судово-медичними та судово-психіатричними установами здійснюється за рахунок коштів, які безпосередньо і цільовим призначенням виділяються цим експертним установам з державного чи місцевого бюджету, за винятком випадків, передбачених частиною четвертою цієї статті (ч. 3 ст. 15 Закону України № 4038-XII).

Проведення судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні державними спеціалізованими установами, судово-медичними та судово-психіатричними установами на замовлення підозрюваного, обвинуваченого, засудженого, виправданого, їх захисників, законного представника, потерпілого, його представника здійснюється за рахунок замовника (ч. 4 ст. 15 Закону України № 4038-XII).

Витрати на проведення судових експертиз науково-дослідними установами Міністерства юстиції України та судово-медичними і судово-психіатричними установами Міністерства охорони здоров`я України у цивільних і господарських справах відшкодовуються в порядку, передбаченому чинним законодавством (ч. 5 ст. 15 Закону України № 4038-XII).

Проведення інших експертних досліджень і обстежень державними спеціалізованими установами здійснюється за рахунок замовника (ч. 6 ст. 15 Закону України № 4038-XII).

Державні спеціалізовані установи, а також фахівці, що не є працівниками цих установ, зазначені у статті 7 цього Закону, виконують інші роботи на договірних засадах (ч. 7 ст. 15 Закону України № 4038-XII).

Перелік платних послуг, що надаються науково-дослідними установами судових експертиз Міністерства юстиції, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 27 липня 2011 р. № 804 «Деякі питання надання платних послуг науково-дослідними установами судових експертиз Міністерства юстиції».

Відповідно до вказаної Постанови №804 науково-дослідними установами судових експертиз Міністерства юстиції надаються послуги з:

- проведення судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні на замовлення підозрюваного, обвинуваченого, засудженого, виправданого, їх захисників, законного представника, потерпілого, його представника та законного представника;

- проведення судових експертиз у цивільних та господарських справах, а також справах адміністративної юрисдикції (адміністративних справах);

- на замовлення фізичних чи юридичних осіб проведення експертних досліджень із застосуванням засобів і методів судової експертизи, результати яких оформлюються як висновки експертних досліджень, надання консультацій, що потребують спеціальних знань;

- проведення навчання (стажування) фахівців, які не є працівниками державних спеціалізованих установ, з метою присвоєння (підтвердження) кваліфікації судового експерта у порядку, встановленому Законом України "Про судову експертизу";

- проведення наукових робіт та наукових і науково-технічних експертиз;

- підготовка, видання та розповсюдження збірників наукових робіт та методичних посібників;

- проведення науково-практичних семінарів, конференцій, симпозіумів з питань теорії та практики судової експертизи і криміналістики;

- підготовка наукових кадрів вищої кваліфікації.

Суд звертає увагу, що чинним законодавством не визначено поняття «державні платні послуги», але виходячи з аналізу вищевикладених норм вважає, що «державні платні послуги» - це будь-які платні послуги, обов`язковість отримання (надання) яких встановлюється законодавством та які надаються фізичним чи юридичним особам органами виконавчої влади, органами місцевого самоврядування і створеними ними установами та організаціями, що утримуються коштами відповідних бюджетів.

Обов`язковість проведення судових експертиз у кримінальних провадженнях передбачена вимогами статей 242, 243, 244 Кримінального процесуального кодексу України, у справах про адміністративні правопорушення - вимогами статті 273 Кодексу України про адміністративні правопорушення, у цивільних справах - вимогами статей 103-106 Цивільного процесуального кодексу України, у господарських справах - вимогами статей 99-101, 105-107 Господарського процесуального кодексу України, в адміністративних справах - вимогами статей 102-104, 108-111 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до пункту 1.8 Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень, затвердженої Наказом Міністерства юстиції України 08.10.1998 № 53/5 (у редакції наказу Міністерства юстиції України від 26.12.2012 № 1950/5) підставою для проведення експертизи у кримінальному провадженні та у справах про адміністративні правопорушення відповідно до чинного законодавства є процесуальний документ про призначення експертизи, складений уповноваженою на те особою (органом). Підставою для проведення експертизи у цивільному, господарському та адміністративному судочинствах є ухвала суду про призначення експертизи або договір з експертом чи експертною установою, укладений на замовлення учасника справи.

Підставою для проведення експертного дослідження є договір з експертом чи експертною установою, укладений за письмовою заявою (листом) замовника (юридичної або фізичної особи), з обов`язковим зазначенням його реквізитів, з переліком питань, які підлягають розв`язанню, а також об`єктів, що надаються.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку суду про те, що незалежно від того, на яких підставах проводиться експертиза чи експертне дослідження науково-дослідними установами судових експертиз Міністерства юстиції чи за дорученням слідчого, прокурора, суду у кримінальних провадженнях та у справах про адміністративні правопорушення або на замовлення підозрюваного, обвинувачуваного, виправданого, їх захисників, законного представника, потерпілого, його представника та законного представника, чи за ухвалою суду у цивільному, господарському та адміністративному судочинствах про призначення експертизи або згідно договору з експертом чи експертною установою, укладений на замовлення учасника справи (його представника), проведення таких експертиз (досліджень) є обов`язковим для державної спеціалізованої установи, що здійснює судово-експертну діяльність в силу Закону України «Про судову експертизу».

Тобто, проведення судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні на замовлення підозрюваного, обвинуваченого, засудженого, виправданого, їх захисників, законного представника, потерпілого, його представника та законного представника, а також проведення судових експертиз у цивільних та господарських справах і справах адміністративної юрисдикції (адміністративних справах) на платній основі свідчить про надання платних послуг, обов`язковість надання яких визначена законодавством.

Суд також зазначає, відповідно до частини 1 статті 385 Кримінального кодексу України, відмова експерта без поважних причин від виконання покладених на них обов`язків у суді, Вищій раді правосуддя, Конституційному Суді України або під час провадження досудового розслідування, здійснення виконавчого провадження, розслідування тимчасовою слідчою комісією чи спеціальною тимчасовою слідчою комісією Верховної Ради України, є кримінально караним діянням.

При цьому, суд не погоджується з позицією відповідача, що для застосування пільги, встановленої підпунктом 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 ПК України необхідно, щоб зарахування коштів за надані платні послуги відбулось на єдиний казначейський рахунок, що свідчило б про їх зарахування до Державного бюджету, а зарахування їх на рахунок доходів спеціального фонду кошторису та витрачання їх для власних потреб, свідчить про те, що вказані послуги не звільняються від оподаткуванням ПДВ та зазначає наступне.

Згідно з п. 12 ч. 1 ст. 12 Бюджетного кодексу України, бюджетні установи - органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за рахунок відповідно державного бюджету чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими.

Відповідно до ст. 5 Бюджетного кодексу України, бюджетна система України складається з державного бюджету та місцевих бюджетів. Місцевими бюджетами є бюджет Автономної Республіки Крим, обласні, районні бюджети та бюджети місцевого самоврядування. Бюджетами місцевого самоврядування є бюджети територіальних громад сіл, їх об`єднань, селищ, міст (у тому числі районів у містах), бюджети об`єднаних територіальних громад.

Статтею 13 Бюджетного кодексу України передбачено, що бюджет може складатися із загального та спеціального фондів. Складовими частинами загального фонду бюджету є: 1) всі доходи бюджету, крім тих, що призначені для зарахування до спеціального фонду бюджету; 2) всі видатки бюджету, що здійснюються за рахунок надходжень загального фонду бюджету; 3) кредитування бюджету (повернення кредитів до бюджету без визначення цільового спрямування та надання кредитів з бюджету, що здійснюється за рахунок надходжень загального фонду бюджету); 4) фінансування загального фонду бюджету (ч. 2 ст. 13 Бюджетного кодексу України).

Складовими частинами спеціального фонду бюджету є: 1) доходи бюджету (включаючи власні надходження бюджетних установ), які мають цільове спрямування; 2) видатки бюджету, що здійснюються за рахунок конкретно визначених надходжень спеціального фонду бюджету (у тому числі власних надходжень бюджетних установ); 3) кредитування бюджету (повернення кредитів до бюджету з визначенням цільового спрямування та надання кредитів з бюджету, що здійснюється за рахунок конкретно визначених надходжень спеціального фонду бюджету); 4) фінансування спеціального фонду бюджету (ч. 3 ст. 13 Бюджетного кодексу України).

Власні надходження бюджетних установ отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету і включаються до спеціального фонду бюджету (ч. 4 ст. 13 Бюджетного кодексу України).

В ході розгляду справи сторонами не заперечувався той факт, що кошти за надання платних послуг при проведенні експертиз (досліджень) Дніпропетровським науково-дослідним інститутом судових експертиз Міністерства юстиції України зараховувались на доходний рахунок (надходження від плати за послуги, що надаються бюджетними установами згідно з законодавством) № 31258216104748, відкритий в органах Державного казначейства України та який є рахунком спеціального фонду бюджету.

З урахуванням наведеного суд зазначає, що науково-дослідними установами судових експертиз Міністерства юстиції України надаються платні послуги, обов`язковість отримання яких фізичними і юридичними особами та надання яких науково-дослідними установами судових експертиз передбачена законодавством (рішення/ухвали суду, процесуальні документи про призначення експертизи, складені уповноваженими особами/органами), у зв`язку із чим, операції з надання таких послуг звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Суд також відмічає той факт, що Дніпропетровський науково-дослідний інститут судових експертиз Міністерства юстиції України є державною спеціалізованою установою, яка відповідно до законодавства здійснює судово-експертну та наукову діяльність у галузі судової експертизи і криміналістики. Інститут є неприбутковою організацією, джерелом формування якого є бюджетні асигнування за загальним та спеціальним фондами державного бюджету.

Відповідно до листа Управління Державної казначейської служби у Соборному районі міста Дніпра від 11.01.2019 № 04-65/41, Дніпропетровський науково-дослідний інститут судових експертиз Міністерства юстиції України є розпорядником бюджетних коштів.

Згідно з переліком рахунків позивача, відкритих в Управлінні Державної казначейської служби у Соборному районі міста Дніпра, грошові кошти від усіх платних послуг, які надає Інститут, надходять, зокрема, на рахунок № 31258216104748 (дохідний рахунок; код класифікації доходів бюджету - 25010100), який є рахунком спеціального фонду Державного бюджету. Отже, грошові кошти від усіх платних послуг надходять на рахунок спеціального фонду Державного бюджету.

Оскільки позивач є розпорядником бюджетних коштів нижчого рівня, який підпорядкований Міністерству юстиції України (головному розпоряднику бюджетних коштів), має відкриті рахунки в управлінні Державної казначейської служби України у Соборному районі м. Дніпра, інших рахунків, ніж вказані у вищезазначеному переліку, у позивача не має, суд вважає, що твердження відповідача з приводу того, що кошти за надані платні послуги повинні в повному обсязі надходити до бюджету, є безпідставними та не грунтуються на нормах Бюджетного кодексу України.

Суд також критично ставиться до тверджень відповідача стосовно того, що відповідно до п. 4 ст. 13 Бюджетного кодексу України плата за послуги, що надаються бюджетними установами використовуються ними для покриття власних потреб витрат, пов`язаних з організацією та наданням послуг, що надаються ними згідно з їх основною діяльністю, та перерахування їх до бюджету не передбачено, у зв`язку із чим, норми 197.1.18 пункту 197.1 статті 197 ПК України не застосовуються, оскільки єдиною підставою для застосування вищенаведених норм є «отримання (надання) послуг, обов`язковість яких установлюється законодавством», а не використання таких коштів для власних потреб.

Підсумовуючи викладене, суд дійшов висновку, що операції з постачання державних платних послуг, а саме, проведенням судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні на замовлення підозрюваного, обвинувачуваного, виправданого, їх захисників, законного представника, потерпілого, його представника та законного представника, а також за проведення судових експертиз у цивільних, господарських справах та у справах адміністративної юрисдикції (адміністративних справах), відповідно до п.п. 197.1.18 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України звільнені від оподаткування ПДВ.

Також, суд відмічає, що раніше Головним управлінням ДПС України було надано позивачу письмову податкову консультацію № 9610/10/04-36-15-01-16 від 25.11.2015 про те, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість наступні послуги: проведення судових експертиз, обстежень і досліджень у кримінальному провадженні на замовлення підозрюваного, обвинувачуваного, засудженого, виправданого, їх захисників, законного представника (передбачено КПК), проведення судових експертиз у цивільних та господарських справах, а також у справах адміністративної юрисдикції (передбачено ЦПК, ГПК, КУпАП, КАС).

У відзиві на позов відповідачем не наведено аргументованих пояснень про наявність двох різних за висновками податкових консультацій з одного й того ж питання щодо оподаткування податком на додану вартість послуг з проведення судових експертиз та експертних досліджень.

Крім того, суд відхиляє доводи, відповідача про те, що у випадку скасування оскаржуваної консультації, позивач повинен застосовувати консультацію № 489/6/99-99-15-03-15/ІПК від 06.02.2018, яка була надана позивачу з аналогічного питання, оскільки відповідно до абзацу третього пункту 53.2 статті 52 ПК України протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

З огляду на викладене, податкова консультація №645/ІПК/04-36-04-01-16 від 08.10.2019 не містить обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, а також висновків з питань практичного використання норм податкового законодавства у контексті фактичних обставин, у зв`язку із чим, наявні правові підстави для визнання протиправною та скасування даної індивідуальної податкової консультації.

При цьому, суд вважає, що з урахуванням норм абзацу третього пункту 53.2 статті 52 ПК України, не підлягають задоволенню позовні вимоги в частині зобов`язання Головне управління ДПС у Дніпропетровській області надати Дніпропетровському науково-дослідному інституту судових експертиз Міністерства юстиції України індивідуальну податкову консультацію з питань застосування п.п.197.1.18. п.197.1. ст.197 Податкового кодексу України, з урахуванням висновків суду, оскільки такі вимоги є передчасними.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеній у постанові від 23 липня 2019 року по справі № 826/24145/15.

Що стосується компенсації витрат на правову допомогу суд зазначає наступне.

За приписами частини 3 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч. 4 ст.134 КАС України).

Відповідно до частини 5 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Таким чином, вимогами статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено відшкодування витрат на професійну правничу допомогу виключно адвокатам; окрім того, заявлена до стягнення сума витрат має бути співмірною з наданими послугами.

Тобто, суд під час вирішення питання щодо розподілу судових витрат зобов`язаний оцінити рівень витрат на правничу допомогу обґрунтовано у кожному конкретному випадку за критеріями співмірності необхідних і достатніх витрат.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалі Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 26.09.2018 року у справі №816/416/18.

Судом встановлено, що між позивачем (клієнт) та адвокатом Пархоменком Сергієм Володимировичем укладено договір про надання правової допомоги №19/12/2019 від 19.12.2019, відповідно до пункту 1.1 якого Клієнт доручає, а Адвокат бере на себе зобов`язання надати послуги правової допомоги Клієнту з питань оскарження та скасування, у Дніпропетровському окружному адміністративному суді, індивідуальної податкової консультації № 645/ІПК/04-36-04-01-16 від 08.10.2019, в обсязі та на умовах, передбачених даним договором. Адвокат бере на себе виконання наступних дій з надання правової допомоги: представництво інтересів Клієнта в Дніпропетровському окружному адміністративному суді з питань оскарження та скасування індивідуальної податкової консультації № 645/ІПК/04-3 6-04-01-16 від 08.10.2019; збирання відомостей про факти, які можуть бути використані як докази у зв`язку з виконанням цього Договору; використання засобів захисту, передбачених КАС України, ЦПК України та іншими законами України; виконання інших дій, передбачених законодавством (пункт 2.2).

Розділом 4 даного договору визначено порядок оплати послуг адвоката.

Так, відповідно до пунктів 4.1, 4.3 отримання винагороди адвокатом за надання правової допомоги відбувається у формі гонорару. Приймання-здача наданих адвокатом послуг за договором здійснюється за актом наданих послуг. Приймання - здача наданих Адвокатом послуг здійснюється поетапно, згідно актів наданих послуг. Надання правової допомоги складається з наступних етапів: послуги правової допомоги, які полягають у погодженні правової позиції, збиранні та дослідженні доказів, складанні позовної заяви - 4000,00 грн. (не пізніше 24.12.2019); послуги правової допомоги, які полягають у поданні позовної заяви до суду та участі у першому судовому засіданні - 2000,00 грн. (подання позовної заяви до 31.12.2019; участь у першому судовому засіданні - згідно рішення суду). Орієнтовна сума гонорару Адвоката у 2019 році становить 6000,00 грн. Оплата здійснюється Клієнтом протягом 5 робочих днів з моменту підписання акту наданих послуг.

Відповідно до акту наданих послуг №1 згідно з договором №19/12/2019 від 19.12.2019, адвокатом надані наступні послуги відповідно до умов договору № 19/12/2019 від 19.12.2019: послуги правової допомоги, які полягають у погодженні правової позиції, збиранні та дослідженні доказів, складанні позовної заяви - 4000,00 грн.

При цьому, доказів на підтвердження витрат оплати правової допомоги позивачем до суду не надано.

З огляду на викладене, суд відмовляє у стягненні з відповідача витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 6000,00 грн., оскільки позивачем не надано безспірних доказів, які б підтверджували понесені ним витрати на оплату правничої допомоги.

Згідно з частиною 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин (частина 2 статті 77 КАС України).

В ході розгляду справи відповідачем не було доведено правомірність дій щодо винесення спірного акту індивідуальної дії, у зв`язку із чим, позовні вимоги підлягають задоволенню частково.

Розподіл судових витрат здійснюється у відповідності до положень ч. 3 ст. 139 КАС України, а саме, сплачений позивачем на підставі платіжного доручення №728 від 20.12.2019 судовий збір за подачу даної позовної заяви до суду в сумі 1921,00 грн. підлягає стягненню з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань у розмірі 960,50 грн.

Керуючись статтями 9, 73-78, 90, 139, 243, 246 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України (49000, м. Дніпро, вул. Січеславська Набережна, буд. 17, оф.361; код ЄДРПОУ 26238495) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17-а; код ЄДРПОУ 43145015) про визнання протиправною та скасування податкової консультації, зобов`язання вчинити певні дії - задовольнити частково.

Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №645/ІПК/04-36-04-01-16 від 08.10.2019, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових консультацій за №645/іпк/04-36-04-01-16.

У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України судові витрати у розмірі 960,50 грн. (дев`ятсот шістдесят гривен 50 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені статтями 295 та 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя І.В. Тулянцева