Рішення № 90802285, 05.08.2020, Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

05 серпня 2020 року м. Рівне №460/3283/20

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Комшелюк Т.О., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін адміністративну справу за позовом Фермерського господарства "АГРО-ФОНД." до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій,

В С Т А Н О В И В:

Фермерське господарство "АГРО-ФОНД." (далі - позивач) звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України, у якому просить суд: 1) визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області від 28 грудня 2019 року № 1426434/42993104 про відмову у реєстрації розрахунку коригування від 24 вересня 2019 року № 2 до податкової накладної позивача від 24 вересня 2019 року № 3; 2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 24 вересня 2019 року № 2 до податкової накладної позивача від 24 вересня 2019 року № 3. За змістом позовної заяви, вимоги позивача ґрунтуються на тому, що у вересні 2019 року між ним та ТзОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ» був укладений договір купівлі продажу сої за базовою ціною 6946,67грн за 1т та ПДВ 1383,33грн. На виконання вказаного договору позивач відвантажив ТзОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ» сою в кількості 33,94т, у зв`язку з чим ним була складена податкова накладна № 3 від 24 вересня 2019 року. При цьому, у накладній випадково було проставлено кількість відвантаженої сої в розмірі 34,14т. Виявивши вказану помилку, 24 вересня 2019 року позивач склав розрахунок коригування до податкової накладної № 3 та 27 вересня 2019 року подав його до контролюючого органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, реєстрація розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних була зупинена, про що позивачем отримана відповідна квитанція в автоматизованій системі «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України. Позивач звертає увагу на те, що в отриманій ним квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної зазначено лише загальне посилання на відповідність розрахунку критеріям оцінки ступеня ризиків без вказівки конкретного виду критерію, чим порушено норми пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України та пункту 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 № 117. Позивач звертає увагу на те, що визначення конкретної ознаки ризиковості впливає на можливість надання в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у пункті 14 вказаного вище Порядку. Також, позивач стверджує, що для реєстрації розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року ним були надані необхідні документи, які, на його думку, були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних. Однак, 28 грудня 2019 року Комісією з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області прийняте рішення № 1426434/42993104 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 24 вересня 2019 року № 2 до податкової накладної позивача від 24 вересня 2019 року № 3. Як слідує зі змісту оскаржуваного рішення, підставою для відмови в реєстрації розрахунку коригування слугувало надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Крім того, в графі «додаткова інформація» оскаржуваного рішення зазначено, що у позивача були відсутні підстави для складання розрахунку коригування № 2 від 24 вересня 2019 року з типом причини « 102» зміна кількості. Позивач не погоджується з таким твердженням позивача та вважає його помилковим, оскільки згідно з пунктом 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної. Таким чином, позивач стверджує, що спірне рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної не відповідає критеріям, визначеним у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв`язку з чим воно підлягає скасуванню. З наведених підстав, просить задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Відповідачі подали до суду спільний відзив на позовну заяву, в якому заперечили проти задоволення позовних вимог. На обґрунтування своїх заперечень вказують на безпідставність покликання позивача на те, що квитанція про зупинення реєстрації розрахунку коригування № 2 від 24 вересня 2019 року не відповідає пункту 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 № 117, оскільки вичерпний перелік документів, надання якого давало б можливість реєстрації податкових накладних (розрахунків коригування) зазначається в пункті 14 вказаного Порядку, а не в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних (розрахунків коригування). Відповідачі наголошують, що позивачем не заперечується в позовній заяві, що підставою складання розрахунку коригування № 2 від 24 вересня 2019 року є складання податкової накладної №3 від 24 вересня 2019 року з відображенням обсягу поставленого товару (34,14т), що не відповідає видатковій накладній № 76 від 24 вересня 2019 року (33,94т). Тобто, має місце помилка, допущена при складанні податкової накладної, яка підлягає виправленню шляхом складання розрахунку коригування. При цьому, позивач з метою виправлення допущеної помилки скористався умовним кодом коригування « 102 зміна кількості». Однак, у позивача відсутні підстави для складення розрахунку коригування № 2 від 24 вересня 2019 року з огляду на приписи Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307. Зокрема, якщо постачальником складено податкову накладну на помилковий обсяг поставленого товару, то має місце помилка, допущена при складанні податкової накладної, яка підлягає виправленню шляхом складання розрахунку коригування, яким податкова накладна з неправильно вказаним обсягом поставки має бути виведена в «нуль». При цьому, постачальник зобов`язаний скласти нову податкову накладну на дату фактичного відвантаження товару 24 вересня 2019 року на обсяг відвантаженого товару (33,94т), що відповідає видатковій накладній № 76 від 24 вересня 2019 року. З огляду на вищенаведене, у позивача були відсутні підстави для складання розрахунку коригування № 2 від 24 вересня 2019 року з типом причини « 102» зміна кількості, а тому спірне рішення контролюючого органу прийняте у межах і спосіб передбачений законом. З наведених підстав, відповідачі просять відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

Позивач правом на подання відповіді на відзив не скористався.

Заяви, клопотання учасників справи, процесуальні дії у справі:

8 травня 2020 року позовна заява надійшла до суду.

13 травня 2020 року ухвалою суду позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та вирішено розглянути справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

6 липня 2020 року відповідачі подали до суду спільний відзив на позовну заяву.

Дослідивши подані письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд виходить з наступного.

Обставини справи, встановлені судом:

18 вересня 2019 року позивач уклав з ТзОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ» (далі - Покупець) Договір купівлі-продажу № АДС180919/011, за умовами якого позивач зобов`язувався передати у власність Покупця сою, українського походження, врожаю 2019 року за базовою ціною 6946,67грн за 1т, ПДВ 1383,33грн (далі - Товар).

24 вересня 2019 року позивач відвантажив Покупцю Товар у кількості 33,94т, про що склав видаткову накладну № 76 від 24 вересня 2019 року. Товар був відправлений Покупцю згідно з товарно-транспортною накладною № 0000003 від 24 вересня 2019 року та прийнятий уповноваженою особою останнього на підставі довіреності № 1096 від 23 вересня 2019 року.

У зв`язку з відвантаженням Товару позивачем була складена податкова накладна № 3 від 24 вересня 2019 року. При цьому, як не заперечується сторонами в заявах по суті, у накладній помилково було проставлено кількість відвантаженого Товару у розмірі 34,14т.

24 вересня 2019 року з метою виправлення помилки у податковій накладній № 3 від 24 вересня 2019 року, позивач склав розрахунок корегування № 2 та засобами телекомунікаційного зв`язку направив його для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

27 вересня 2019 року, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачем отримана квитанція про прийняття та зупинення реєстрації розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року. У квитанції зазначено, що реєстрація розрахунку коригування до податкової накладної зупинена з підстав її відповідності критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених підпунктом 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризиковості платника податку» та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Того ж дня, позивачем надіслано повідомлення за № 1 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної від 8 лютого 2019 року № 3, реєстрація якої зупинена (а.с.37), з доданням додатків на 30 аркушах.

Також, 1 серпня 2019 року позивачем надіслано повідомлення за № 1 про подання пояснень та копій документів щодо розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року, реєстрація якого зупинена, з доданням додатків на 20 аркушах.

Рішенням Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 28 грудня 2019 року № 1426434/42993104 відмовлено у реєстрації розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року із зазначенням такої причини: "Надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства. Додаткова інформація (вказати конкретні документи): Відсутні підстави для складання розрахунку коригування № 2 від 24 вересня 2019 року з типом змін « 102» зміна кількості".

Не погодившись з правомірністю вказаного вище рішення, 3 січня 2020 року позивач оскаржив його в адміністративному порядку шляхом подання відповідної скарги до ДПС України.

11 січня 2020 року рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України за № 679/42993104/2 було залишено скаргу позивача без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Позивач, не погоджуючись з рішенням про відмову в реєстрації розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року та вважаючи таке рішення протиправним, звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи даний спір та надаючи правову оцінку встановленим обставинам, суд виходить з такого.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Положеннями пункту 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до цієї норми ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 117).

Відповідно до пунктів 5-7 Порядку № 117, податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктом 10 Порядку № 117, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Відповідно до пунктів 12, 13 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Наведені норми дають підстави для висновку про встановлення переліку обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.

Зокрема, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної повинна фіксувати серед іншого і конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної та пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.

Критерії ризиковості платника податку затверджені листом Державної фіскальної служби України від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, згідно з підпунктом 1.6 пункту 1 яких комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);

дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України;

наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Зі змісту квитанції від 27 вересня 2019 року, якою зупинена реєстрація розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року, слідує, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність направленого позивачем на реєстрацію розрахунку коригування до податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених підпунктом 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

Тобто, фактично податковий орган обмежився загальним посиланням на відповідність поданого позивачем розрахунку коригування до податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, встановлених підпунктом 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

Натомість, принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень і положення пункту 13 Порядку № 117 вимагають від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.

При вирішенні цього спору суд вважає за доцільне звернути увагу також на таке.

У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року в справі "Рисовський проти України" Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Таким чином, з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на підпункт 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку", а чітко зазначати конкретний вид критерію, який встановлений підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв, на основі якого була зупинена реєстрація податкової накладної.

Така вимога є цілком обґрунтованою, з огляду на те, що:

а) від розуміння конкретного критерію, на основі якого була зупинена реєстрація податкової накладної, залежить послідовність надання платником податку пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної;

б) тільки визначивши критерій, на основі якого була зупинена реєстрація податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.

Водночас, згідно з пунктом 14 Порядку № 117, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Згідно з повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 27 грудня 2019 року № 1 для реєстрації контролюючим органом розрахунку коригування до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року позивачем направлено відповідні пояснення та документи на 20 аркушах.

З матеріалів справи судом встановлено, що до пояснень від 27 грудня 2019 року № 1 позивачем були долучені: 1) договір купівлі-продажу № АДС180919/011 від 18 вересня 2019 року з ТзОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ»; 2) довіреність на отримання товару ТзОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ»; 3) видаткова накладна № 75 від 24 вересня 2019 року та видаткова накладна № 76 від 24 вересня 2019 року з ТзОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ»; 4) товарно-транспортні накладні з ТзОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ»; 5) акт розрахунок № 659 від 24 вересня 2019 року; 6) банківська виписка по ТОВ «ЕЛЕВАТОР БУД ІНВЕСТ» з 31 липня 2019 року до 31 жовтня 2020 року (вик. фільтр); 7) витягу з ЄДР щодо ФГ «Агро-Фонд.»; 8) інформація щодо наявних в оренді земельних ділянок у ФГ «Агро-Фонд.»; 9) договір № 01/05-1 про надання послуг від 20 травня 2019 року між ФГ «Агрофонд» та ФГ «Агро-Фонд.»; 10) акти наданих послуг за липень-вересень 2019 року між ФГ «Агрофонд» та ФГ «Агро-Фонд.»; 11) копія договору оренди нерухомого майна з ТзОВ «Лідер Агробуд», акти наданих послуг; 12) договір, видаткові накладні, копія банківської виписки з МПП Фірма «Ерідон»; 13) договір, видаткові накладні, копія банківської виписки з ТзОВ «Вест Мінерал»; 14) видаткові накладні, копія банківської виписки з ТзОВ "Орієнт Технікс"; 15) копія оборотно-сальдової відомості ФГ «Агро-Фонд.» по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за вересень 2019 року; 16) копії звіту 4сг, 37сг за 2019 роки ФГ «Агро-Фонд.»; 17) копія Статуту фермерського господарства, наказу на призначення керівником підприємства ФГ «Агро-Фонд.».

У відзиві на позовну заяву відповідачами не заперечується подання означених документів контролюючому органу. Однак зазначається, що згідно з оскаржуваним рішенням від 28 грудня 2019 року № 1426434/42993104 в реєстрації розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року було відмовлено у зв`язку з надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, та відсутністю в позивача підстав для складання розрахунку коригування з типом змін « 102» зміна кількості.

Крім того, у відзиві, посилаючись на Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 (далі – Порядок № 1307), відповідачі вказують: «якщо постачальником складено податкову накладну на помилковий обсяг поставленого товару, то має місце помилка, допущена при складанні податкової накладної, яка підлягає виправленню шляхом складання розрахунку коригування, яким податкова накладна з неправильно вказаним обсягом поставки має бути виведена в «нуль». При цьому, постачальник зобов`язаний скласти нову податкову накладну на дату фактичного відвантаження товару 24 вересня 2019 року на обсяг відвантаженого товару (33,94т), що відповідає видатковій накладній № 76 від 24 вересня 2019 року».

Разом з тим, Порядок № 1307 не містить положень тотожних тим, які цитують відповідачі у відзиві та зазначені вище.

Натомість, пунктом 21 Порядку № 1307 передбачено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Довідник умовних кодів причин коригування розміщений на офіційному веб-порталі ДПС України включає 11 позицій (Довідник доступний для перегляду в мережі Інтернет за посиланням - (https://tax.gov.ua/dovidniki--reestri--perelik/dovidniki-/357729.html).

Виходячи з опису та найменувань вказаних кодів, а також враховуючи, що позивачем здійснювалось коригування податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року у зв`язку із допущенням помилки під час її складення щодо кількості Товару, і такі виправлення не пов`язані із зміною суми компенсації вартості Товару, єдиним можливим кодом, який міг бути використаний позивачем під час складення розрахунку коригування № 2 від 24 вересня 2019 року був код « 102. Зміна кількості».

Таким чином, на переконання суду, враховуючи наявність помилки у податковій накладній № 3 від 24 вересня 2019 року щодо кількості Товару, виправлення якої не пов`язане із зміною суми компенсації його вартості в розумінні статті 192 ПК України, в позивача існували достатні правові підстави для складення розрахунку коригування до вказаної податкової накладної з типом причин « 102» зміна кількості.

Аналізуючи доводи сторін суд доходить висновку, що абстрактна пропозиція податкового органу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування до податкової накладної без визначення конкретних документів є недостатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий. Дотримання вимоги ясності і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання повного переліку документів.

Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року в справі № 822/1817/18 та від 21 травня 2019 року по справі № 940/1240/18.

Згідно з частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Зазначені критерії, хоч і адресовані суду, але одночасно вони є і вимогами для суб`єкта владних повноважень, який приймає відповідне рішення, вчиняє дії чи допускає бездіяльність.

З огляду на викладене, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення для його прийняття. У разі ж відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

З урахуванням викладеного вище, суд дійшов висновку, що не зазначення Комісією Головного управління ДФС у Рівненській області у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року конкретного критерію ризиковості платника податку та конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію вказаного розрахунку коригування до у Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто зазначення загальної, неконкретизованої підстави зупинення реєстрації податкової накладної, свідчить про прийняття відповідачем 1 невмотивованого рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податку рішення.

Суд звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Верховний Суд у постанові від 22 липня 2019 року по справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19) звернув увагу на те, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Поряд з цим, судом встановлено, що первинні документи, копії яких наявні в матеріалах справи, оформлені в рамках господарських відносин із контрагентом позивача, підтверджують факт реального виконання господарських зобов`язань та їх зміст.

Однак, Комісією Головного управління ДФС у Рівненській області, незважаючи на надання позивачем письмових пояснень та відсутності фактичних критеріїв ризиковості, відмовлено у реєстрації розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказане додатково підтверджує висновок про невідповідність оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28 грудня 2019 року № 1426434/42993104 вимогам КАС України.

Таким чином, за результатом розгляду адміністративної справи суд дійшов висновку, що зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної без зазначення конкретних мотивів та визначених підстав, та прийняття внаслідок цього негативного для платника податку рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування спірного рішення від 28 грудня 2019 року № 1426434/42993104.

Відповідно до абзацу 1 частини четвертої статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

В контексті наведених норм, за встановлених фактичних обставин суд вважає, що для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року позивачем виконані умови, визначені законом, та прийняття рішення щодо реєстрації такого розрахунку коригування до податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Європейський суд з прав людини у пункті 50 рішення від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (case of Chuykina v. Ukraine) (Заява №28924/04) зазначив, що суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином, стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21.02.1975 у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A №18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, пункт 45, від 10.07.2003, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, пункт 25, ECHR 2002-II).

Викладене вище у сукупності дає підстави для висновку, що належним способом відновлення порушеного права платника податків та дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати розрахунок коригування № 2 до податкової накладної № 3 від 24 вересня 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд також зазначає, що обраний спосіб захисту про зобов`язання відповідача вчинити відповідні дії узгоджується зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту), відповідно до якої кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Згідно з частиною першою статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У відповідності до частини першої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При цьому, в силу частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, за результатом розгляду адміністративної справи суд дійшов висновку, що відповідач 1 не довів належними та допустимими доказами правомірність своєї поведінки у спірних правовідносинах, натомість позовні вимоги ґрунтуються на нормах матеріального закону та відповідають встановленим судом фактичним обставинам справи, що дає суду підстави для задоволення позову повністю.

Враховуючи положення частини першої статті 139 КАС України, суд стягує на користь позивача понесені ним судові витрати, які підлягають відшкодуванню, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

На користь позивача слід стягнути судові витрати по сплаті судового збору за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Рівненській області, як органу, що приймав оскаржувані рішення.

Таким чином, сплачена сума судового збору в розмірі 2102грн відповідно до платіжного доручення від 16 квітня 2020 року № 20, оригінал якого знаходиться в матеріалах справи, підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача 1.

Керуючись статтями 241-246 КАС України, суд

В И Р І Ш И В :

Позовну заяву задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області від 28 грудня 2019 року № 1426434/42993104 про відмову у реєстрації розрахунку коригування від 24 вересня 2019 року № 2 до податкової накладної Фермерського господарства "АГРО-ФОНД." від 24 вересня 2019 року № 3.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 24 вересня 2019 року № 2 до податкової накладної Фермерського господарства "АГРО-ФОНД." від 24 вересня 2019 року № 3.

Стягнути на користь Фермерського господарства "АГРО-ФОНД." за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судовий збір в сумі 2102грн (дві тисячі сто дві гривні, 00коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасники справи:

1) позивач - Фермерське господарство "АГРО-ФОНД." (34600, Рівненська обл., Березнівський р-н, м. Березне, вул. Андріївська, 64А; код ЄДРПОУ 42993104);

2) відповідач 1 - Головне управління ДПС у Рівненській області (33023, Рівненська обл., м. Рівне, вул. Відінська, 12; код ЄДРПОУ 43142449);

3) відповідач 2 - Державна податкова служба України (04053, м. Київ, Шевченківський р-н, Львівська площа, 8; код ЄДРПОУ 43005393).

Суддя Т.О. Комшелюк