Рішення № 90283563, 16.06.2020, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 червня 2020 року Справа № 160/5531/19 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіОлійника В. М. за участі секретаря судового засіданняМаксімова А.С. за участі: представника позивача представника відповідача Кузьміної І.С. Кравченка М.В. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпрорегіонгаз" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

14 червня 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю «Дніпрорегіонгаз» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якій просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 21.02.2019 р. №0005161410, яким застосовано штрафні санкції в сумі 12 296 083, 05 грн.

Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями для розгляду справи визначено суддю Барановського Р.А.

Ухвалою судді Дніпропетровського окружного адміністративного суду Барановського Р.А. від 18 червня 2019 року позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою судді Дніпропетровського окружного адміністративного суду Барановського Р.А. від 24 липня 2019 року відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні.

У зв`язку з відрахуванням судді ОСОБА_1 Р.А зі штату суду, відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 25 вересня 2019 року для розгляду справи визначено суддю Олійника В.М.

30 вересня 2019 року суддею Олійником В.М. справу прийнято до провадження та визначено, що справа буде слухатись за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання на 22 жовтня 2019 року.

Останнє судове засідання у справі відбулось 16 червня 2020 року.

В обґрунтування позову позивач зазначив, що актом перевірки від 18.01.2019 р. № 0017/14/29/14/38873258 встановлено порушення позивачем: п.11, розд. II Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Національного банку України від 29.12.2017 року №148 (далі - Положення №148), із змінами і доповненнями, а саме: не оприбуткування готівкових коштів у касовій книзі підприємства за період з 05.01.2018 по 31.05.2018 року.

На підставі цього акту відповідач виніс податкове повідомлення-рішення від 21.02.2019 року, яким до позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 12 296 083,05 грн.

Позивач не погоджується із винесеним податковим повідомленням-рішенням та вважає його необгрунтованим, оскільки відповідно до абз.4 п. 39 розділу IV Положення №148 відокремлені підрозділи установ/підприємств, які здійснюють готівкові розрахунки із застосуванням РРО або РК та веденням КОРО, але не проводять операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами, а також фізичні особи - підприємці касової книги не ведуть.

Однак, перевіряючими під час проведення фактичної перевірки питання щодо оформлення вилучення готівки, фактів оформлення касових ордерів не досліджувалось та, як наслідок, зроблено передчасні висновки стосовно неоприбуткування готівки у касовій книзі підприємством. Крім того, при винесення податкового повідомлення-рішення за наслідками перевірки не взято до уваги сукупність вимог чинного законодавства стосовно оприбуткування готівки.

Також позивач зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте поза межами строку для застосування адміністративно-господарських санкцій з дня вчинення порушення, а також відповідачем порушено порядок прийняття податкового повідомлення-рішення.

12 серпня 2019 року на адресу суду від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву, в якому останній просить відмовити позивачу у задоволенні позову, враховуючи наступне.

У періоді з 05.01.2018 по 31.05.2018 перевіркою встановлені факти неоприбуткування у касовій книзі підприємства готівкових коштів на загальну суму 2149619,26 гривень.

Також встановлені факти неоприбуткування у КОРО №3000028625 готівкових коштів на загальну суму 309597,35 грн., а саме:

05.09.2018 були отримані готівкові кошти на суму 16589,61 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 06.09.2018;

16.09.2019 були отримані готівкові кошти на суму 19833,49 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 17.09.2018;

23.09.2019 були отримані готівкові кошти на суму 24245,95 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 24.09.2018;

02.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 26850,26 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 03.10.2018

06.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 29509,72 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 07.10.2018;

15.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 27168,48 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 16.10.2018;

23.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 30772,38 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 24.10.2018;

25.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 20297,26 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 26.10.2018;

08.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 21880,13 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 09.11.2018;

16.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 23120,49 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 17.11.2018;

19.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 24370,86 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 20.11.2018;

25.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 14865,94 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 26.11.218;

01.12.2018 були отримані готівкові кошти на суму 10421,25 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 02.12.2018;

09.12.2018 були отримані готівкові кошти на суму 13597,66 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 10.12.2018;

20.12.2018 були отримані готівкові кошти на суму 6073,87 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 21.12.2018.

За розглядом акта перевірки ГУ ДФС у Дніпропетровській області винесено податкове повідомлення-рішення від 21.02.2019 №0005161410, на підставі якого до платника податків застосовані штрафні санкції на суму 12296083,05 грн. ((309597,35 грн. + 2149619,26 грн.) х 5) - за неоприбуткування готівкових коштів у касовій книзі підприємства, КОРО.

Відповідно до пункту 11 частини 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (далі - Положення №148) у редакції, яка була чинна на момент вчинення правопорушення, готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки у повній сумі.

У періоді з 05.01.2018 по 31.05.2018 діяла редакція Положення №148, якою було передбачено, що оприбуткуванням готівки в касах установ / підприємств / відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги / застосуванням РРО та КОРО (у разі застосування КОРО без застосування РРО), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів / фіскальних звітних чеків (або даних розрахункових квитанцій).

Щодо строків винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення представник відповідача зазначив, що з набранням чинності Законом України від 02.12.2010 №2756-VІ "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв`язку з прийняттям Податкового кодексу України", положення частини першої статті 250 Господарського кодексу України щодо строків застосування адміністративно-господарських санкцій, на застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, зокрема і порушення оприбуткуванням готівки в касах підприємств, не розповсюджуються.

Також представник відповідача зазначив, що відокремлений структурний підрозділ зобов`язаний вести касову книгу та використовувати касові ордери виходячи з імперативних норм Положення №148 «Про ведення касових операцій у національній валюті України».

Видача готівки з каси в обов`язковому порядку оформлюється видатковими касовими ордерами та відображається в касовій книзі. Таким чином, ведення касової книги при видачі готівки з каси для здавання до банку є обов`язковим.

Квитанція, чек, супровідна відомість свідчать (підтверджують) лише факт здавання виручки до банку, дані документи підтверджують фізичне переміщення готівки між суб`єктом господарювання та банком, але не підтверджують факту оприбуткування готівки.

Оприбуткуванням готівки для відокремленого структурного підрозділу, який самостійно здає готівку до банку через інкасаторську службу, є видатковий касовий ордер відображений в касовій книзі.

27.11.2019 р., 23.12.2019 р. та 06.03.2020 р. на адресу суду від представника позивача надійшли додаткові пояснення, в яких останній зазначив про наступне.

Відповідно до ч. 2 п. 3 Положення НБУ №148 від 29.12.2017 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» відокремлені підрозділи - філії, представництва, відділення, що наділяються частиною майна господарських організацій, здійснюючи щодо цього майна право оперативного використання чи інше речове право, передбачене законодавством України, та інші структурні підрозділи (стаціонарні або пересувні), де реалізуються товари, надаються послуги та здійснюються розрахункові операції.

Згідно з абз. 3 п. 39 Положення №148 відокремлені підрозділи підприємств, які здійснюють готівкові розрахунки із застосуванням РРО та/або РК та веденням КОРО, але не проводять операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами, касової книги не ведуть.

Водночас, вилучення готівки з місця здійснення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або РК для здавання її до банку оформляється відповідними чеками РРО із виконанням операції «службова видача».

Між ТОВ «Дніпрорегіонгаз» та АТ КБ «Приватбанк» 06.05.2014 року укладено договір № NKH0000603 про інкасацію коштів. На підставі цього договору відбувається інкасація коштів.

Приймання-передача коштів інкасаторам банку відбувається таким чином, що в кінці кожної зміни роздруковується Z-звіт, який підклеюється до книги КОРО, в даному звіті містяться дані про службове вилучення суми коштів і саме ці кошти приймаються інкасаторами банку, які в свою чергу видають чек на підтвердження прийняття певної суми.

Приймання-передача коштів відбувалась аж ніяк не на підставі касових ордерів, а саме на підставі чеків служби інкасації банку.

Таким чином, зважаючи на те, що такий відокремлений підрозділ не проводить операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами, касова книга на такому підрозділі не ведеться.

Також у поясненнях йде мова про те, що пунктом 4 роз. III Порядку №547 визначено, що суб`єкти господарювання, які використовують РРО для здійснення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані, зокрема, у кінці робочого дня (зміни) друкувати на РРО (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.

Постановою №199 визначено, що зміна це період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту.

Відповідно до Примітки 1 Додатка Постанови №199, підсумок розрахунків обчислюється за зміну, максимальна тривалість якої не повинна перевищувати 24 години.

Таким чином, при цілодобовій роботі підприємства Z-звіт необхідно виконувати не пізніше 24 години з моменту реєстрації першої розрахункової операції, виконаної після попереднього Z-звіту. Відлік тривалості зміни РРО починається з моменту реєстрації першої розрахункової операції після виконання попереднього Z- звіту.

Об`єкт, на якому проводилась перевірка, працює цілодобово позмінно і органом ДФС не доведено порушення, адже питання періоду роботи РРО від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту не досліджувалось.

ТОВ «Дніпрорегіонгаз» не веде касові книги на своїх структурних підрозділах, про що останній повідомляв контролюючий орган листом від 17.01.2019 р.

Також у листі позивач зазначив, що основним видом діяльності підприємства є роздрібна торгівля пальним, а саме скрапленим газом через автозаправні комплекси, і всі АГЗС обладнані касовими апаратами (РРО), через які оприбутковуються грошові кошти, на АГЗС також ведуться книги КОРО і видача готівкових коштів проводиться тільки для інкасації виручки в установи банку.

На АГЗС за адресою: Миколаївська область, м. Вознесенськ, вул. Титова, 6 працює лише 3 оператори заправних станцій 5 розряду, що унеможливлює здавання готівки до касу банку за касовими ордерами, оскільки, відповідно до п. 25 розділу III Положення №148 приймання готівки в касу проводиться за прибутковим касовим ордером, підписаним головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником установи/підприємства. Про приймання установами/підприємствами готівки в касу за прибутковими касовими ордерами видається квитанція (що є відривною частиною прибуткового касового ордера), підписана головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником, підпис яких може бути засвідчений відбитком печатки цієї/цього установи/підприємства (абз.2 п. 25 розділу III Положення №148).

Оператор заправних станцій 5 розряду не є головним бухгалтером підприємства і не може бути уповноваженою особою, підпис якої засвідчується печаткою підприємства, що підтверджується робочою інструкцією.

Суд здійснив процесуальне правонаступництво у справі та замінив відповідача - Головне управління ДФС у Дніпропетровській області на правонаступника - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, адміністративний позов просив задовольнити.

Представник відповідача заперечував проти задоволення адміністративного позову, підтримавши доводи викладені у відзиві.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши норми чинного законодавства України, суд встановив наступні обставини.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дніпрорегіонгаз» є юридичною особою (код ЄДРПОУ 38873258), зареєстровано 22.08.2013 року, перебуває на обліку в ГУ ДФС у Дніпропетровській області відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Основним видом діяльності підприємства є роздрібна торгівля пальним, а саме скрапленим газом через автозаправні комплекси. Товариство має відокремлені підрозділи, в тому числі і в Миколаївській області, що відповідає п. 1.8 його Статуту.

Головним управлінням ДФС у Миколаївській області на підставі наказу від 09.01.2019 №29 проведено фактичну перевірку АГЗС, що належить ТОВ «Дніпрорегіонгаз», розташованої за адресою: Миколаївська область, м. Вознесенськ, вул. Титова, буд. 6, за результатами якої складено акт від 18.01.2019 року №0017/14/29/14/38873258.

Фактичною перевіркою встановлено порушення ТОВ «Дніпрорегіонгаз» вимог пункту 11 розділу 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року №148, із змінами та доповненнями, а саме:

встановлено, випадки неоприбуткування готівки ТОВ «Дніпрорегіонгаз» шляхом відсутності формування та друку фіскальних звітних чеків за наступні дні:

на суму 16589,61 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 06.09.2018;

на суму 19833,49 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 17.09.2018;

на суму 24245,95 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 24.09.2018;

на суму 26850,26 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 03.10.2018;

на суму 29509,72 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 07.10.2018;

на суму 27168,48 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 16.10.2018;

на суму 30772,38 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 24.10.2018;

на суму 20297,26 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 26.10.2018;

на суму 21880,13 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 09.11.2018;

на суму 23120,49 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 17.11.2018;

на суму 24370,86 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 20.11.2018;

на суму 14865,94 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 26.11.2018;

на суму 10421,25 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 02.12.2018;

на суму 13597,66 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 02.12.2018;

на суму 6073,87 грн., фіскальний звітний чек роздруковано 21.12.2018.

Таким чином, загальна сума неоприбуткованої готівки склала 309597,35 гривні.

Також перевіркою встановлено відсутність у книгах обліку розрахункових операцій №3000028625/008 та №3000028625/010 здійснення ТОВ «Дніпрорегіонгаз» операцій із розрахунковими квитанціями в разі виходу з ладу РРО за вищезазначені дні.

Фактичною перевіркою встановлено порушення ТОВ «Дніпрорегіонгаз» (код за ЄДРПОУ 38873258) вимог пункту 11 розділу 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року №148, в редакції від 29.12.2017 року, яка діяла з 05.01.2018 по 31.05.2018, а саме ТОВ «Дніпрорегіонгаз» не оприбутковано готівку у касовій книзі підприємства за період з 05.01.2018 по 31.05.2018 на загальну суму 2149619,26 грн.

Позивачем було надано заперечення на акт перевірки від 18.01.2019 р. №0017/14/29/14/38873258 до Головного управління ДФС у Миколаївській області.

Однак, листом від 19.02.2019 р. №1108/10/14-29-14-06-09 Головне управління ДФС у Миколаївській області відмовило позивачу у задоволенні його скарги, а висновки акту перевірки залишило без змін.

На підставі висновків акту перевірки відповідач виніс податкове повідомлення-рішення №0005161410 від 21.02.2019 року, згідно якого до позивача застосовано штрафні санкції на суму 12296083,05 грн. за неоприбуткування готівкових коштів у касовій книзі позивача, КОРО.

Позивачем було надіслано скаргу на адресу Державної фіскальної служби України від 29.03.2019 р. № 726 на податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 21.02.2019 р. № 0005161410, однак рішенням про результати розгляду скарги від 27.05.2019 р. Державна фіскальна служба України залишила податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Дніпропетровській області №0005161410 без змін.

Вирішуючи позовні вимоги по суті, суд виходить з наступного.

Щодо неоприбуткування готівки в касовій книзі, суд має зазначити таке.

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України юридичними особами (крім банків) та їх відокремленими підрозділами незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, органами державної влади та органами місцевого самоврядування під час здійснення ними діяльності з виробництва, реалізації, придбання товарів чи іншої господарської діяльності (далі установи), фізичними особами, які здійснюють підприємницьку діяльність (далі фізичні особи-підприємці) (далі разом у тексті суб`єкти господарювання), фізичними особами, визначено Положенням № 148 в редакцій чинній з 05.01.2018 року по 31.05.2018 року.

Відповідно до підпункту 2 пункту 3 розділу І Положення № 148 відокремлені підрозділи філії, представництва, відділення та інші структурні підрозділи, що наділяються частиною майна господарських організацій, здійснюючи щодо цього майна право оперативного використання чи інше речове право, передбачене законодавством України.

Згідно з п. 11 Положення № 148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.

Оприбуткуванням готівки в касах установ / підприємств / відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги / застосуванням РРО та КОРО (у разі застосування КОРО без застосування РРО), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів / фіскальних звітних чеків (або даних розрахункових квитанцій).

За приписами пункту 12 розділу ІІ Положення № 148 (в редакції що діяла до 31.05.2018 року) установа/підприємство на підставі цього Положення зобов`язане розробити та затвердити внутрішнім документом порядок оприбуткування готівки в касі установи/підприємства, у якому максимально врахувати особливості роботи як установи/підприємства, так і його відокремлених підрозділів (внутрішній трудовий розпорядок, режим роботи, графіки змінності, порядок та особливості здавання готівкової виручки (готівки) до банку). Для відокремлених підрозділів установи/підприємства порядок оприбуткування готівки в касі встановлюється та доводиться внутрішніми документами установи/підприємства. Розроблений порядок повинен відповідати вимогам цього Положення та не суперечити законодавству України.

Згідно з пунктом 24 розділу III Положення № 148 розрахункові операції, що проводяться відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оформляються згідно з вимогами цього Закону.

Відповідно до абзацу четвертого пункту 39 розділу IV Положення № 148 відокремлені підрозділи установ/підприємств, які здійснюють готівкові розрахунки із застосуванням РРО або РК та веденням КОРО, але не проводять операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами, а також фізичні особи - підприємці касової книги не ведуть.

Згідно з пунктом 16 розділу II Положення № 148 готівкова виручка (готівка) здається суб`єктами господарювання самостійно (у тому числі із застосуванням платіжних пристроїв та через пункти приймання готівки) або через відповідні служби, яким згідно із законодавством надано право на перевезення валютних цінностей та інкасацію коштів, або через підприємства; які отримали ліцензію Національного банку України на надання банкам послуг з інкасації.

Відповідно до пункту 29 розділу III Положення № 148 вилучення готівки з місця здійснення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або РК для здавання її до банку оформляється відповідними чеками РРО із виконанням операції "службова видача".

Документом, що свідчить про здавання виручки до банку, є:

1) квитанція до прибуткового документа банку на внесення готівки, підписана відповідальними особами банку та засвідчена відбитком печатки банку;

2) квитанція/чек банкомата чи програмно-технічного комплексу самообслуговування;

3) копія супровідної відомості до сумки з готівковою виручкою (готівкою), засвідчена підписом та відбитком печатки інкасатора-збирача;

4) чек платіжного термінала в разі проведення інкасації коштів у режимі реального часу з використанням платіжних терміналів.

Отже, готівкова виручка відокремлених підрозділів, які не ведуть касової книги, що здається ними до кас банку через інкасаторів-збирачів, зараховується на рахунок підприємства юридичної особи у безготівковому порядку та не потребує оприбуткування в касовій книзі підприємства юридичної особи.

У зв`язку з цим для відокремлених підрозділів, які здійснюють готівкові розрахунки із застосуванням РРО та веденням КОРО у випадках, передбачених вище, про оприбуткування буде свідчити наявність роздрукованих фіскальних звітних чеків, підклеєних у КОРО.

Аналогічні за змістом роз`яснення з урахуванням положень абзацу 4 пункту 39 Порядку № 148 надані Національним Банком України в листі від 7 березня 2018 року № 50-0007/13560.

Автозаправка (АГЗС), розташована за адресою Миколаївська область, м. Вознесенськ, вул. Титова, буд. 6, стосовно діяльності якої проводилась фактична перевірка, обладнана касовими апаратами (РРО), через які оприбутковуються грошові кошти.

ТОВ «Дніпрорегіонгаз» не веде касові книги на своїх структурних підрозділах, про що останній повідомляв контролюючий орган листом від 17.01.2019 р.

Також у листі зазначалося, що основним видом діяльності підприємства є роздрібна торгівля пальним, а саме скрапленим газом через автозаправні комплекси, і всі АГЗС обладнані касовими апаратами (РРО) через які оприбутковуються грошові кошти, на АГЗС також ведуться книги КОРО і видача готівкових коштів проводиться тільки для інкасації виручки в установи банку (на зазначений лист зроблено посилання в акті перевірки).

На АГЗС ведуться книги КОРО і видача готівкових коштів проводиться тільки для інкасації виручки в установу банку, що відповідачем не заперечувалось, доводи на спростування цієї обставини не надавались.

Згідно з витягом зі штатного розкладу ТОВ «Дніпрорегіонгаз» по Миколаївському управлінню скрапленого газу, на АГЗС яка розташована за адресою м. Вознесенськ, вул. Титова, 6, працюють лише три оператори заправних станцій 5 розряду. Штатний розклад не містить посади бухгалтера.

З урахуванням зазначених вище обставин та виконання пункту 12 розділу ІІ Положення № 148 ТОВ «Дніпрорегіонгаз» наказом № 6 від 05.01.2018 року затверджено Порядок про оприбуткування готівки, відповідно до п. 2.3 у зв`язку із специфікою роботи підприємства, оприбуткування готівки в касах відокремлених підрозділів проводиться із застосуванням РРО та книги обліку розрахункових операцій в повній сумі її фактичного надходження на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок КОРО.

Згідно з п. 3.1 цього Порядку готівка, яка надійшла до каси АЗГС (відокремленого підрозділу) ТОВ «Дніпрорегіонгаз», оприбутковується повністю у день її одержання з роздрукуванням фіскальних чеків, вклеюванням їх у КОРО та проведенням відповідних записів у КОРО.

6 травня 2014 року позивачем укладений договір про інкасацію коштів з ПАТ «КБ «ПриватБанк», відповідно до якого Банк здійснює інкасацію коштів з АЗГС позивача, в тому числі й з АЗГЗ за адресою м. Вознесенськ вул. Титова, 6 із подальшим їх зарахуванням на поточний рахунок ТОВ «Дніпрорегіонгаз», що також підтверджується копіями чеків інкасації.

Відокремленим підрозділом позивача (АЗГС), який проводить готівкові розрахунки із застосуванням РРО та КОРО, здійснюється облік готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі фіскальних звітних чеків, які підклеюються у КОРО, а готівка у повному обсязі здається на інкасацію відповідно до договору з ПАТ «КБ «ПриватБанк».

Таким чином, суд вважає, що позивачем у повному обсязі виконуються вимоги Положення № 148 стосовно оприбуткування готівки, а тому висновки відповідача викладені в акті перевірки щодо порушень законодавства, допущених платником податків, зокрема щодо не забезпечення оприбуткування готівки в касовій книзі підприємства за період з 05 січня по 31 травня 2018 року в сумі 2 149 619,26 грн., є безпідставними.

Посилання відповідача на приписи п. 11 Положення № 148 суд вважає недоречним, у зв`язку з тим, що відповідно до цього пункту оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств/відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги/застосуванням РРО та КОРО (у разі застосування КОРО без застосування РРО), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів/фіскальних звітних чеків (або даних розрахункових квитанцій).

Відповідач, зазначаючи про порушення позивачем вказаного пункту, виходить з того, що всі зазначені у вказаній нормі умови повинні відбуватися одночасно.

Проте, правова конструкція вказаної норми свідчить про те, що через риску визначені альтернативні визначення алгоритму здійснення оприбуткування готівки установами, підприємствами та відокремленими підрозділами, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги або проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та КОРО (у разі застосування КОРО без застосування РРО).

При цьому, оприбуткуванням готівки в касах вказаних вище установ, підприємств та відокремлених підрозділів є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів або здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі фіскальних звітних чеків (або даних розрахункових квитанцій).

Тобто, оприбуткуванням готівки в касах установ, підприємств чи відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. А оприбуткуванням готівки в касах установ, підприємств та відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та КОРО (у разі застосування КОРО без застосування РРО), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі фіскальних звітних чеків (або даних розрахункових квитанцій).

Стосовно висновків відповідача про неоприбуткування готівки шляхом несвоєчасного друкування фіскальних чеків, суд виходить з наступного.

Застосовуючи штрафні санкції в цій частині відповідач також зазначив про порушення позивачем п. 11 розділу ІІ Положення № 148, яке полягає в тому, що перевіркою встановлені випадки неоприбуткування готівки шляхом відсутності формування та друку фіскальних звітних чеків за наступні дні:

05.09.2018 були отримані готівкові кошти на суму 16589,61 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 06.09.2018;

16.09.2019 були отримані готівкові кошти на суму 19833,49 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 17.09.2018;

23.09.2019 були отримані готівкові кошти на суму 24245,95 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 24.09.2018;

02.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 26850,26 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 03.10.2018;

06.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 29509,72 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 07.10.2018;

15.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 27168,48 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 16.10.2018;

23.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 30772,38 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 24.10.2018;

25.10.2018 були отримані готівкові кошти на суму 20297,26 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 26.10.2018;

08.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 21880,13 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 09.11.2018;

16.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 23120,49 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 17.11.2018;

19.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 24370,86 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 20.11.2018;

25.11.2018 були отримані готівкові кошти на суму 14865,94 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 26.11.218;

01.12.2018 були отримані готівкові кошти на суму 10421,25 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 02.12.2018;

09.12.2018 були отримані готівкові кошти на суму 13597,66 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 10.12.2018;

20.12.2018 були отримані готівкові кошти на суму 6073,87 грн., які оприбутковані у КОРО на підставі фіскального звітного чека, роздрукованого 21.12.2018.

Санкції застосовані на підставі абзацу 3 пункту 1 Указу Президента України від 12.06.1995 року № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», відповідно до якого за неоприбуткування, (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки передбачений штраф у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Відповідно до п. 9 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій.

Згідно з п. 4 розділу ІІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, суб`єкти господарювання, які використовують РРО для здійснення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані у кінці робочого дня (зміни) друкувати на РРО (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій» № 199 від 18 лютого 2002 року, усі режими роботи реєстратора розрахункових операцій повинні блокуватися, зокрема, у разі перевищення максимальної тривалості зміни.

Разом з тим, відповідно до Примітки 1 Додатку до Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, підсумок розрахунків обчислюється за зміну, максимальна тривалість якої не повинна перевищувати 24 години.

Зміною є період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту; Z-звіт - це денний звіт з обнулінням інформації в оперативній пам`яті та занесенням її до фіскальної пам`яті реєстратора (пункт 2 зазначених Вимог).

Таким чином, при цілодобовій роботі підприємства Z звіт необхідно виконувати не пізніше 24 години з моменту реєстрації першої розрахункової операції, виконаної після попереднього Z звіту. Відлік тривалості зміни РРО починається з моменту реєстрації першої розрахункової операції після виконання попереднього Z звіту.

Отже, суд вважає, що оскільки календарний день (доба) налічує 24 години, тобто день триває з 00 годин 00 хвилин до 24 годин 00 хвилин, при щоденній роботі з РРО Z-звіт необхідно виконувати щодня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього дня.

У зв`язку з чим суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати всю готівку, що надходить до кас, та щоденно, тобто кожного робочого дня по закінченні зміни, але не пізніше 24 години цього ж дня, друкувати на РРО фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в КОРО.

Аналогічна правова позиція міститься в постанові Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі № 804/5317/17.

З огляду на вказане, у зв`язку із цілодобовою роботою АЗГС, яка перевірялась, та роздрукуванням фіскальних звітних чеків не пізніше 24 години дня закінчення відповідної зміни, суд приходить до висновку про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення і в цій частині.

Крім того, в діях позивача також відсутній такий склад правопорушення як «неоприбуткування готівки», оскільки безпосередньо в акті перевірки зазначено, що фіскальні звітні чеки були роздруковані, але, на думку осіб, які здійснювали перевірку, фактично роздруковані несвоєчасно, тобто на наступний день. Проте за диспозицією абзацу 3 пункту 1 Указу Президента України від 12.06.1995 року № 436/95 неоприбуткування та несвоєчасне оприбуткування готівки є різними правопорушеннями.

Щодо твердження позивача про порушення строку нарахування штрафних санкцій та порушення порядку складання оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд має зазначити наступне.

У Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41) серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява №65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (Заява №63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія А. 303-А; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

З урахуванням вищезазначеного, суд не надає оцінку та не аналізує інші аргументи позивача щодо підстав скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи, що протягом судового розгляду справи відповідач не довів правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд приходить до висновку про задоволення адміністративного позову у повному обсязі.

На підставі ст. 139 КАС України суд також вважає за необхідне присудити на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати у розмірі 21 131,00 грн.

Керуючись ст. ст. 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 21.02.2019 р. №0005161410.

Присудити на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпрорегіонгаз" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судові витрати у розмірі 21 131,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 30 червня 2020 року.

Суддя В.М. Олійник