Рішення № 89060582, 05.05.2020, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 травня 2020 року ЛуцькСправа № 803/150/17

Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Каленюк Ж.В., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування вимоги та рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування вимоги від 24 січня 2017 року №Ф-0000271300 про сплату боргу (недоїмки) у сумі 51462,48 грн та рішення від 24 січня 2017 року №0000301300 про застосування штрафних санкцій у сумі 5146,25 грн за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначив, що спірні вимога та рішення прийняті на підставі акта від 23 грудня 2016 року №741/13-2088416414 планової виїзної документальної перевірки, проведеної Володимир-Волинською об`єднаною податковою інспекцією ГУ ДФС у Волинській області (далі - Володимир-Волинська ОДПІ). Перевіркою встановлено заниження фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 єдиного внеску на 49582,30 грн за 2014 рік та на 1880,18 грн за 2015 рік.

Проте позивач із висновками акта перевірки не погоджується та вважає, що вони суперечать нормам чинного законодавства. З цього приводу зазначив, що за змістом пункту 2 частини першої статті 7 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, надалі - Закон №2464-VI) обчислення сум єдиного внеску платниками, які перебувають на загальній системі оподаткування, здійснюється на підставі даних річних податкових декларацій (річної звітності) та базою нарахування єдиного внеску є сума доходу (прибутку), що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, визначення якої здійснюється за правилами, встановленими пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Позивач вважає, що за цими нормами фізична особа-підприємець не зобов`язана визначати суму чистого оподатковуваного доходу помісячно. Згідно з його декларацією про майновий стан і доходи сума чистого оподатковуваного доходу за 2014 рік становить 16900,00 грн, а тому у звіті з єдиного внеску за 2014 рік середньомісячний розмір чистого оподатковуваного доходу становить 1408,33 грн. Застосований контролюючим органом порядок розрахунку суми єдиного внеску за 2014 рік, який полягає у необхідності визначати чистий оподатковуваний дохід щомісяця на підставі Книги обліку доходів і витрат, не відповідає положенням пункту 1 частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, статті 9 Закону №2464-VI.

Позивач вказав, що базою нарахування єдиного внеску у 2015 році є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість місяців, протягом яких він отриманий. У разі якщо таким платником не отримано доходу (прибутку) у звітному році або окремому місяці звітного року, то такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску. Вважає, що оскільки згідно з декларацією про майновий стан і доходи за 2015 рік сума чистого доходу становить 9837,69 грн, який отриманий протягом семи місяців, то він правильно визначив суму єдиного внеску, виходячи з кількості місяців, у яких отримано дохід, а алгоритм розрахунку, наведений контролюючим органом в акті перевірки, є помилковим.

На переконання позивача, висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки щодо заниження єдиного соціального внеску на 51462,48 грн, не відповідають фактичним обставинам та є надуманими. Оскільки необґрунтованість донарахування єдиного внеску спірною вимогою є очевидним, то і застосування штрафу на підставі пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VI є безпідставним. Відтак, позивач просив позов задовольнити, скасувавши як протиправні спірні вимогу та рішення.

В запереченні проти позову від 24 лютого 2017 року відповідач позовні вимоги не визнав (а.с.66-67). Доводячи свою позицію зазначив, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати. Дані Книги використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації за звітний податковий період. Звітним періодом для підприємця на загальній системі оподаткування є календарний рік. Однак для розрахунку річної суми єдиного внеску фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування розраховують свій чистий дохід за кожен місяць 2014 року. Сама форма Звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску передбачає необхідність зазначення суми чистого доходу в розрізі кожного місяця року, а базою нарахування єдиного внеску є не сума чистого річного доходу, як стверджує позивач, а сума чистого доходу в помісячному розмірі. Оскільки позивач відповідно до записів у Книзі доходів та витрат, підтверджених платіжними документами, неправильно визначив місячний дохід у 2014 році, то це вплинуло на нарахування єдиного внеску за відповідний період. Сума заниження за 2014 рік становить 49582,30 грн.

З 01 січня 2015 року стаття 7 Закону №2464-VI передбачає для платників, які перебувають на загальній системі оподаткування, нарахування єдиного внеску на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому так само діє правило, за яким сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток). Проте позивач в січні, квітні, жовтні, листопаді, грудні 2015 року розрахував єдиний внесок не з мінімального страхового внеску, в результаті чого сума заниження становить 1880,18 грн.

Відповідач вважає, що прийняті ним вимога та рішення відповідають нормам чинного законодавства, а тому просив в задоволенні позову відмовити повністю.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 15 березня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2017 року, адміністративний позов задоволено повністю (а.с. 138-143, 167-171).

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 07 лютого 2020 року постанову Волинського окружного адміністративного суду від 15 березня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2017 року скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції (а.с. 211-217).

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 11 березня 2020 року прийнято адміністративну справу до провадження; ухвалено судовий розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (а.с. 221).

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2020 року замінено відповідача ГУ ДФС у Волинській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Волинській області (а.с.242).

Сторони подали суду письмові пояснення з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 07 лютого 2020 року у даній справ.

Відповідач у відзиві на позов від 30 березня 2020 року позовні вимоги не визнав та підтримав доводи заперечення проти позову від 24 лютого 2017 року. Зауважив, що право осіб самостійно визначати суму доходу в розрізі кожного місяця відповідного звітного року однозначно не вказує на можливість довільного зазначення таких сум, оскільки платник повинен самостійно визначити суму отриманого чистого доходу виключно за даними даних Книги обліку доходів та витрат. За будь-яких умов розмір єдиного внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску, адже метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат за чинними видами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Єдиний внесок за кожен місяць визначається з доходу в конкретному місяці та у сумі утворює той річний розмір єдиного внеску, який підлягає сплаті за конкретний календарний рік.

Відповідач, посилаючись на безпідставність позову, просив відмовити задоволенні позовних вимог повністю (а.с.224-226).

У відповіді на відзив позивач підтримав позицію, викладену у позовній заяві (а.с.236-237). Наголосив, що єдиний внесок повинен сплачуватися із тієї суми доходу, з якої сплачується податок на доходи фізичних осіб. Тому показники річної податкової декларації, а не Книги обліку доходів і витрат, як помилково вважає відповідач, є підставою для формування платником суми нарахованого єдиного внеску, що відповідає висновкам Верховного Суду у постанові від 07 лютого 2020 року у цій справі. Обов`язок визначати чистий оподатковуваний дохід за кожний місяць 2014 року у нього був відсутній.

Заперечуючи проти доводів відповідача про заниження суми єдиного внеску за 2015 рік, ОСОБА_1 зазначив, що відомостями Книги обліку доходів витрат підтверджується факт відсутності у нього доходів протягом п`яти місяців. У ці місяці за правилами нарахування єдиного внеску у 2015 році відсутня база для його нарахування. Тому вважає, що у періоди, протягом яких не отримував дохід (прибуток), він мав право не нараховувати єдиний внесок, навіть у розмірі мінімального страхового внеску. Положеннями статті 7 Закону №2464-VI передбачено право, а не обов`язок фізичної особи-підприємця, що перебуває на загальній системі оподаткування, самостійно визначати базу нарахування єдиного внеску та нараховувати єдиний внесок у періоди, в яких не було отримано дохід (прибуток).

У запереченні на відповідь на відзив відповідач продублював доводи заперечення проти позову від 24 лютого 2017 року та відзиву від 30 березня 2020 року (а.с.244-245).

Дослідивши письмові докази, а також пояснення, викладені учасниками справи у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.

Матеріали справи свідчать, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 25 жовтня 2002 року; як платник податків перебуває на загальні системі оподаткування, зареєстрований платником податку на додану вартість 30 жовтня 2002 року (а.с.52).

У період з 28 листопада по 09 грудня 2016 року Володимир-Волинською ОДПІ проведено планову виїзну документальну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період цей же період. За результатами перевірки складено акт від 23 грудня 2016 року №741/13-2088416414 (далі - акт перевірки, а.с.8-36).

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог частин першої, другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що призвело до заниження єдиного соціального внеску за 2014 рік на 49937,76 грн та за 2015 рік на 2279,81 грн, а всього на 52217,57 грн.

02 січня 2016 року позивач подав до Володимир-Волинської ОДПІ заперечення на акт перевірки, за результатами розгляду якого висновок контролюючого органу щодо заниження єдиного внеску за 2014-2015 роки на загальну суму на 52217,57 грн залишено без змін (а.с.53-56).

На підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДФС у Волинській області сформовано вимогу від 24 січня 2017 року №Ф-0000271300 про сплату боргу (недоїмки), за якою підприємця ОСОБА_1 зобов`язано сплатити недоїмку з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 51462,48 грн, а також прийнято рішення від 24 січня 2017 року №0000301300, згідно з яким до нього застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 5146,25 грн (а.с.38-40).

Незгода із вимогою та рішенням, за якими йому донараховано єдиний внесок за 2014-2015 роки та застосовано штрафні санкції у розмірі 10% від суми донарахувань, стали підставою для звернення позивача до суду із даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним вимозі та рішенню, суд враховує такі нормативно-правові акти та відповідні їм правовідносини.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначені Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (Закон №2464-VІ, тут і надалі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 Закону №2464-VІ (в редакції до 01 січня 2015 року) платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. З 01 січня 2015 року ця норма має іншу редакцію: платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

З наведеного слідує, що позивач як фізична особа-підприємець, перебуваючи на загальній системі оподаткування, у 2014-2015 роках був платником єдиного внеску у розумінні пункту 4 частини першої статті 4 Закону №2464-VІ.

Відповідно до пунктів 1, 2, 4 частини другої статті 6 Закону №2464-VІ платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Як визначено пунктом 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VІ (в редакції до 01 січня 2015 року), єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Відповідно до пункту 5 частини першої статті 1 Закону №2464-VI мінімальний страховий внесок - сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця.

Згідно з частиною одинадцятою статті 8 Закону №2464-VІ єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Статтею 8 Закону України від 16 січня 2014 року №719-VII «Про Державний бюджет України на 2014 рік» визначено, що розмір мінімальної заробітної плати на 2014 рік становить у місячному розмірі 1218 гривень.

Звідси, мінімальний страховий внесок у 2014 році становить 422,65 грн.

Крім того, частиною третьою статті 7 Закону №2464-VІ визначено, що нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

У частинах другій, третій, восьмій статті 9 Закону №2464-VІ зазначено, що обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року.

Згідно з частиною другою статті 25 Закону №2464-VІ у разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов`язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею. Абзацом першим частини четвертої цієї статті визначено, що орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.

Також пунктом 3 частини одинадцятою статті 25 цього Закону встановлено можливість застосування до платника єдиного внеску штрафних санкцій, зокрема, за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Як підтверджується матеріалами справи, перевіркою встановлено, що у 2014 році позивач мав чистий оподатковуваний дохід у сумі 16900,00 грн, який він відобразив в податковій декларації про майновий стан і доходи (а.с.41-44). Ці дані підтверджені податковою перевіркою, розбіжностей при визначенні чистого доходу за 2014 рік контролюючим органом не встановлено (а.с.25).

У Звіті про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2014 рік позивач єдиний внесок розрахував із суми чистого доходу (прибутку), заявленої в податковій декларації фізичної особи-підприємця (а.с.50-51). При цьому місячна сума доходу (база нарахування єдиного внеску) за січень-листопад 2014 року становить 1400,00 грн, у грудні 2014 року - 1500,00 грн, з якої було обчислено і сплачено єдиний внесок за вказаний період за ставкою 34,7% на загальну суму 5864,30 грн; сума нарахованого єдиного внеску (у січні - листопаді - 485,80 грн, а у грудні - 510,50 грн) не є меншою мінімального страхового внеску у 2014 році, тобто, не менше 422,65 грн (а.с.50-51).

Відповідач, обґрунтовуючи свою правову позицію, зазначав, що підприємцем у 2014 році неправильно визначено базу нарахування єдиного внеску шляхом ділення річного доходу на 12 місяців, оскільки така база повинна була визначатись виходячи з розміру доходу, отриманого щомісяця відповідно до даних Книги обліку доходів і витрат.

Однак суд такі доводи вважає помилковими та звертає увагу, що згідно з приписами пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній до 01 січня 2015 року) для фізичних осіб-підприємців, які перебувають на загальній системі оподаткування, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Отже, єдиний внесок повинен сплачуватись із тієї суми доходу, з якої сплачується податок на доходи фізичних осіб.

Відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Пунктом 177.2 статті 177 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

За правилами пункту 4.5 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 09 вересня 2013 року №455 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), обчислення сум єдиного внеску фізичними особами-підприємцями (крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування) здійснюється на підставі даних річних податкових декларацій (річної звітності).

Таким чином, саме показники річних податкових декларацій, а не Книги обліку доходів і витрат, як помилково вважає відповідач, є підставою для формування платником суми нарахованого єдиного внеску.

Відтак, у графі 2 таблиці 1 додатка 5 «Нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями» до Звіту про суми нарахованого доходу зареєстрованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску сума чистого доходу (прибутку) в рядках календарних місяців зазначається середньомісячний показник, обчислений із річного оподатковуваного доходу (прибутку). Із суми чистого доходу (прибутку) за місяць, обчисленого у такий спосіб, розраховується сума єдиного внеску з розміру єдиного внеску 34,7%, як це і зробив позивач. Наведене дає підстави для висновку про правомірність нарахування позивачем єдиного внеску за 2014 рік та, як наслідок, відсутність заниження суми єдиного соціального внеску за вказаний період.

Такі висновки наведені Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 07 лютого 2020 року у даній справі. Переглядаючи рішення судів попередніх інстанцій, Верховний Суд вказав на правильність розрахунку суми єдиного внеску підприємцем ОСОБА_1 у 2014 році.

Надаючи правову оцінку доводам відповідача про заниження позивачем суми єдиного соціального внеску за 2015 рік, суд встановив, що відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за 2015 рік сума чистого оподатковуваного доходу становить 9837,69 грн (а.с.45-47). Спір щодо правильності визначення чистого оподатковуваного доходу відсутній. Позивачем у звіті про суми нарахованого єдиного внеску за 2015 рік базу нарахування єдиного внеску визначено у тих місяцях, в яких за даними Книги обліку доходів і витрат отримано дохід (у лютому, березні, травні-серпні по 1218,00 грн, у вересні - 2559,69 грн), з якої обчислено та сплачено єдиний внесок за вказаний період у розмірі 34,7%, що становить 3413,70 грн (а.с.48-49).

Згідно зі статтею 8 Закону України від 28 грудня 2014 року №80-VIII «Про Державний бюджет України на 2015 рік» у 2015 році установлено мінімальну заробітну плату у місячному розмірі: з 1 січня - 1218 гривень, з 1 вересня - 1378 гривень. Отже, мінімальний страховий внесок становить з січня 2015 року - 422,65 грн, з 1 вересня 2015 року - 478,17 грн. Нарахований позивачем у лютому, березні, травні - серпні 2015 року єдиний внесок дорівнює мінімальному страховому внеску, а у вересні 2015 року - більший за розмір мінімального страхового внеску.

В січні, квітні, жовтні, листопаді, грудні 2015 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 не отримував дохід, що не спростовано відповідачем. Підприємцем за вказані календарні місяці в графі 2 «Сума чистого доходу (прибутку), заявлена у податковій декларації фізичної особи-підприємця» таблиці 1 додатка 5 «Нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями» до Звіту про суми нарахованого доходу зареєстрованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску у названі місяці проставлено «0» (а.с.48-49).

При вирішенні спору у цій частині позовних вимог, суд вдається до порівняльного аналізу пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI в редакції, чинній до 01 січня 2015 року та із 01 січня 2015 року.

Так, як уже зазначалося судом, у 2014 році єдиний внесок сплачувався фізичними особами-підприємцями на загальній системі оподаткування за себе в розмірі 34,7% суми доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому пунктом 2 частини другої статті 7 було обумовлено, що сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Законом України від 28 грудня 2014 року №77-VIII «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо реформування загальнообов`язкового державного соціального страхування та легалізації фонду оплати праці» (далі - Закон №77-VIII) внесено зміни до Закону №2464-VI) та з 01 січня 2015 року пункт 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VІ має таку редакції: «Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску».

Отже, необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, підприємницької діяльності та отримання доходу (прибутку) від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. Єдиний внесок підлягає сплаті у розмірі 34,7% суми доходу (прибутку), отриманого від підприємницької діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, при цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

До 01 січня 2015 року підприємці на загальній системі зобов`язані були сплачувати єдиний внесок у розмірі не менше мінімального страхового внеску лише за той місяць, у якому отримано дохід (прибуток)). З 01 січня 2015 року ці правила збереглися, однак також платникам на загальній системі оподаткування за їх бажанням у році або окремому місяці року, де ними не було отримано дохід (прибуток), надано право самостійно визначити базу нарахування єдиного внеску. У такому випадку сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску та база нарахування не може бути більшою максимальної величини бази нарахування єдиного внеску.

Ця норма Закону дає змогу зараховувати до страхового стажу підприємця ті місяці, в яких не було отримано дохід (прибуток), оскільки відповідно до статті 9 Основ законодавства про соціальне страхування від 14 січня 1998 року №16/98-ВР (в редакції Закону від 28 грудня 2014 року №77-VIII) страховий стаж - це період (строк), протягом якого особа підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню та сплачуються внески (нею, роботодавцем) на страхування, якщо інше не передбачено законодавством. Метою встановлення розміру мінімального страхового внеску є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат за чинними видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Таким чином, Законом №77-VIII встановлено лише право, а не обов`язок платника єдиного внеску нарахувати та сплатити внесок у разі відсутності бази нарахування. Таким правом можуть користуватись усі фізичні особи-підприємці, які не мали доходів, але хочуть зберегти страховий стаж та готові прийняти на себе зобов`язання зі сплати єдиного внеску у розмірах та порядку, передбачених Законом. У разі коли фізична особа-підприємець не отримала дохід і не бажає сплачувати за такий період єдиний внесок, то вона може не користуватись правом самостійного визначення бази нарахування та не сплачувати його навіть у розмірі не менше мінімального.

Підприємець, який перебуває на загальній системі оподаткування, у разі якщо ним не отримано дохід (прибуток) у звітному році (на підставі даних Книги обліку доходів і витрат) і не використано право щодо самостійного визначення бази нарахування єдиного внеску, зобов`язаний до 10 лютого року, що настає за звітним періодом, подати до органу доходів і зборів звіт, у якому у таблиці 1 додатка 5 проставляє прочерки (на паперових носіях), а у разі надсилання звіту в електронній формі - залишає поля незаповненими.

Отже, суд погоджується із позивачем, що положеннями вказаної норми закону у новій редакції, передбачено право, а не обов`язок фізичної особи-підприємця, що перебуває на загальній системі оподаткування, самостійно визначати базу нарахування єдиного внеску та нараховувати єдиний внесок у періоди, в яких не було отримано дохід (прибуток). Якщо підприємець вирішив добровільно сплатити єдиний внесок і за збиткові/безприбуткові місяці, то для визначення ним самостійно бази справляння єдиного внеску за такими місяцями у графі 3 таблиці 1 додатка 5 Звіту зазначається сума, на яку буде нарахований єдиний внесок із розрахунку не нижче мінімальної зарплати та не вище максимальної зарплати для нарахування єдиного внеску.

На користь цього висновку свідчить й подальший аналіз пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VІ. Так з 01 січня 2017 року набрав чинності Закон України від 06 грудня 2016 року №1774-VII «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України», яким, зокрема, внесено зміни і до пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VІ та у першому реченні абзацу другого слова «має право самостійно» замінено словом «зобов`язаний». Тобто, у разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Відтак, необґрунтованою є позиція контролюючого органу про наявність обов`язку (а не права) у позивача нарахувати в січні, квітні, жовтні-грудні 2015 року єдиний внесок в розмірі мінімального страхового внеску та заниження суми єдиного внеску з цих підстав.

Такі висновки відповідають висновкам, наведеним у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 20 серпня 2019 року у справі №П/811/227/16.

При цьому варто також відмітити, що висновки контролюючого органу в акті перевірки не узгоджуються із розрахунками, наведеними при розрахунку штрафних санкцій згідно зі спірним рішенням. Так в акті перевірки вказано про заниження єдиного внеску за 2015 рік на 2279,81 грн (а.с.25), а у зазначеному розрахунку - на 1880,18 грн (а.с.40).

На підставі вищевикладеного, суд вважає, що висновки податкового органу щодо заниження підприємцем єдиного соціального внеску на суму 51462,48 грн за 2014-2015 роки є необґрунтованими та безпідставними, з огляду на що спірні вимога про сплату боргу (недоїмки) та рішення ГУ ДФС у Волинській області, яке є похідним від факту донарахування єдиного внеску за спірною вимогою, підлягають скасуванню як протиправні. Таким чином, позов належить задовольнити повністю.

Керуючись статтями 2, 72-77, 244-246, 255, 268, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків ідентифікаційний НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код юридичної особи 43143484) про визнання протиправними та скасування вимоги та рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Волинській області від 24 січня 2017 року №Ф-0000271300 про сплату боргу (недоїмки) та рішення від 24 січня 2017 року №0000301300.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд.

Відповідно до пункту 3 розділу VI «Прикінцеві положення» КАС України під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строк на апеляційне оскарження, визначений статтею 295 цього Кодексу, продовжується на строк дії такого карантину.

Суддя Ж.В. Каленюк