Рішення № 87988437, 25.02.2020, Харківський окружний адміністративний суд

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710 РІШЕННЯ

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

25.02.2020 р. справа №520/677/2020

Харківський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Сліденка А.В., за участі: секретаря - Стрєлка О.В., позивача - ОСОБА_1 , представника відповідача - Білоконя С.С., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження у відкритому судовому засіданні справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Магазини Пива" до Головного управління ДПС у Харківській області проскасування податкових повідомлень-рішень, -встановив:

Позов прийнято до розгляду ухвалою від 03.02.2020р.

Судові засідання у підготовчому провадженні призначались на 24.02.2020р. та 25.02.2020р.

У перелічених засіданнях представники учасників справи надали пояснення про те, що правові позиції сторін (як вимоги позову, так і заперечення проти позову) сформульовані остаточно, усі доводи наведені, а докази подані.

Окрім того, у судовому засіданні 25.02.2020р. представники учасників справи надали письмову згоду про розгляд справи по суті одразу після закінчення підготовчого провадження.

Тому 25.02.2020р. судом була постановлена усна ухвала із занесенням про протоколу судового засідання про закриття підготовчого провадження і призначення справи до розгляду по суті.

Засідання з розгляду справи по суті відбулось 25.02.2020р.

Суть спору полягає у відповідності закону рішень контролюючого органу з приводу самостійного визначення грошових зобов`язань платника податків з податку на прибуток та з податку на додану вартість (у зв`язку із виявленням недоплати - заниження грошового зобов`язання), з приводу застосування штрафів за недоплату - заниження грошового зобов`язання, застосування штрафів за несвоєчасну реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Реєстр) грошових зобов`язань з податку на додану вартість на суму недоплати - заниження грошових зобов`язань.

Так, позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «Магазини Пива» (далі за текстом - заявник, платник, ТОВ, Товариство), у порядку адміністративного судочинства заявив вимоги (з урахуванням уточнень) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень ГУ ДПС у Харківській області №00000340501 від 15.10.2019р., №00000350501 від 15.10.2019р. в частині в частині визначення основного платежу у сумі 1.914.2011,00грн. та в частині застосування штрафу у сумі 478.552,75грн., №00000380501 від 15.10.2019р., №00000400501 від 15.10.2019р., №00000800501 від 11.11.2019р.

Аргументуючи ці вимоги зазначив, що не вчиняв тих податкових правопорушень, котрі згадані в акті податкової перевірки. Стверджував, що включав до складу витрат з податку на прибуток виключно реальні видатки з придбання пива і після проведення зміни найменування номенклатури товару здійснював подальшу реалізацію цього ж пива, але вже під іншою назвою. Стверджував, що собівартість реалізованого товару формувалась за рахунок видатків на придбання пива. Наголошував, що неправомірність визначення основного платежу призводить до протиправності застосованих штрафів.

Відповідач, Головне управління Державної податкової служби у Харківській області (далі за текстом - адміністративний орган, владний суб`єкт, контролюючий орган, ГУ, Управління), з поданим позовом не погодився.

Аргументуючи заперечення зазначив, що проведена податкова перевірка показала на продаж платником товару - пива за тією номенклатурою поставки, реальність придбання якої не підтверджена первинними документами. Наголошував, що розбіжності у номенклатурі товару - пива на придбання і розбіжності у номенклатурі товару - пива на продаж єдиною причиною проведених нарахувань (окрім епізоду заниження ПДВ на 30.522,00грн.). Наголошував, що на занижені податкові зобов`язання з ПДВ одночасно із штрафом у розмірі від 25% до 75% за недоплату одночасно підлягає застосуванню і штраф за нереєстрацію цих зобов`язань в Реєстрі у розмірі до 50% як за подією складання акту перевірки, так і за подією минування 10 днів від дати отримання платником податкового повідомлення - рішення про донарахування недоплати.

Суд, повно виконавши процесуальний обов`язок зі збору доказів, перевіривши доводи сторін добутими доказами, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Установлені судом обставини спору полягають у наступному.

Заявник пройшов визначену законодавством процедуру державної реєстрації, унаслідок чого набув правового статусу юридичної особи приватного права, значиться в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань під ідентифікаційним кодом - 41034942.

У період 16.12.2016 р. - 31.03.2019 р. заявник провадив господарську діяльність із придбання та реалізації пива споживачам-громадянам, здійснюючи зміну найменувань (назв) пива у роздрібній мережі магазинів, що спричинило невідповідність номенклатури придбаного товару порівняно із номенклатурою поставленого товару.

З 29.07.2019р. по 09.09.2019р. контролюючим органом відносно заявника було проведено документальну планову виїзну перевірку з питання дотримання податкового законодавства за період 16.12.2016р.-31.03.2019р., валютного та іншого законодавства за період 16.12.2016р.-31.03.2019р., законодавства з питання справляння єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 16.12.2016р.-31.03.2019р.

Результати проведеної перевірки оформлені актом від 16.09.2019р. №40/20-40-05-01-08/41034942 (далі за текстом - Акт).

У тексті Акту викладені судження контролюючого органу про вчинення особою низки податкових правопорушень, а саме (у співвіднесенні з предметом спору): пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134, п. 44.2, п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України; п. 5, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153; Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій» затв. Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 Рахунок 90 "Собівартість реалізації"; п.5-7, п.11 Положення (стандартів бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затвердженого наказом Міністерства фінансів України віл 31 грудня 1999 р. N 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. за N 27/4248 (із змінами та доповненнями); Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого, наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р. N 246 (із змінами та доповненнями), ст. 3, 4. 9 Закону України від 16.07.1999р. № 996- XIV (із змінами та доповненнями) „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та розділ 2, 3 наказу Міністерства фінансів України N 73 від 07.02.2013 року «Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", що призвело до заниження податку на прибуток у сумі 2.561.870, 00 грн., п.185.1 ст. 185, п. 187.1. ст.187, п.188.1 ст.188, п. 201.4. 201.1 ст. 201, п.198.5 ст. 198. пп. 14.1.36 п.14.l ст. 14, п. 44.2. п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, що призвело до: заниження податку на додану вартість у загальній сумі 1.944.733,00 грн. та завищення показника по рядку 21 декларації з податку на додану вартість «суми від`ємного значення, що зараховується до складу ПК наступного зв. періоду» за березень 2019 року у сумі 40.946 грн.; п.201.10 ст. 201, а саме порушено терміни реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: встановлено порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів на суму ПДВ 41.055,71 грн., не виписано та не реєстровано податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 1.985.679,00 грн.

15.11.2019р. з посиланням на Акт контролюючим органом було видані податкові повідомлення - рішення: №00000340501 від 15.10.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 3.202.337,50грн. (основний платіж - 2.561.870,00грн., штраф за недоплату - 640.467,50грн.), №00000350501 від 15.10.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 2.430.916,25грн. (основний платіж - 1.944.733,00грн., штраф за недоплату - 486.183,25грн.), №00000380501 від 15.10.2019р. про застосування 992.839,50грн. штрафу за нереєстрацію в Реєстрі занижених податкових зобов`язань із ПДВ на загальну суму - 1.985.679,00грн., №00000400501 від 15.10.2019р. про зменшення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду за податковою декларацією з ПДВ березня 2019р. на суму 40.946,00грн.

Окрім того, 11.11.2019р. з посиланням на Акт контролюючим органом було додатково видано податкове повідомлення - рішення №00000800501, яким застосовано 992.839,50грн. штрафу за нереєстрацію в Реєстрі занижених податкових зобов`язань із ПДВ на загальну суму - 1.985.679,00грн.

Як з`ясовано судом, єдиною причиною винесення усіх перелічених індивідуальних актів послугувало фактичне судження контролюючого органу про непідтвердження платником первинними документами попереднього придбання Товариством саме тієї номенклатури пива, котра була продана споживачам - громадянам у мережі закладів роздрібної торгівлі.

Не погодившись із правомірністю цих рішень контролюючого органу, заявник ініціював даний спір.

Вирішуючи спір по суті, суд вважає, що до відносин, які склались на підставі встановлених обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.

Правила справляння податку на прибуток з 01.01.2011р. унормовані приписами розділу ІІІ Податкового кодексу України, а правила справляння податку на додану вартість з 01.01.2011р. регламентуються положеннями розділу V Податкового кодексу України.

Так, згідно з п.п.134.1.1 ст.134 Податкового кодексу України (в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Отже, визначальне значення для обчислення податку на прибуток мають саме правила обрахування показників фінансової звітності, а відтак, правила обчислення доходу і витрат за ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні».

Разом із тим, суд вважає, що при обчисленні податку на прибуток мають також додатково враховуватись як положення п.14.1.36 ст.14 Податкового кодексу України (стосовно змісту господарської діяльності особи), так і положення ст.ст.215, 216, 228 Цивільного кодексу України і ст.ст.207, 208 Господарського кодексу України (стосовно юридичних наслідків вчинення особою нікчемних правочинів), адже доведений намір платника податків на безпідставне одержання податкової вигоди як за рахунок штучного проведення умисно збиткових господарських операцій, так і за рахунок відображення в обліку показників документів за нереальними господарськими операціями у межах нікчемних правочинів припиняє (нівелює) право особи на віднесення понесених видатків на розрахунки із Державою по податку на прибуток.

Тому, аналізуючи положення п.п.134.1.1 ст.134 Податкового кодексу України та норм розділу V Податкового кодексу України (ст.ст.185, 187, 189, 198, 200-1, 201 названого кодексу) у кореспонденції з приписами ст.ст.215, 216, 228 Цивільного кодексу України, ст.ст.207, 208 Господарського кодексу України, суд доходить висновку, що платник податків може правомірно реалізувати право на формування витрат по податку на прибуток та податкового кредиту з ПДВ у разі одночасного існування сукупності таких обставин як: 1) отримання від контрагента-постачальника первинних документів без дефекту форми, змісту (тобто відтворення всіх обов`язкових за законом реквізитів, з детальним описанням суті та показників господарської операції) чи походження (тобто створення документу реально існуючим суб`єктом права) або проведення операції списання безготівкових коштів з банківського рахунку в оплату вартості товару (роботи, послуги); 2) відсутність наміру на безпідставне одержання податкової вигоди; 3) реальне проведення платником податків господарської операції в умовах звичайної господарської діяльності, яка здійснюється з дотриманням засад розумності, виваженості, добросовісності, сумлінності та спрямована на отримання позитивного економічного результату; 4) настання події виникнення права на податковий кредит; 5) реєстрація контрагентом-постачальником податкової накладної в Реєстрі податкових накладних.

В Акті перевірки контролюючим органом указано, що Товариством були завищені задекларовані показники доходу унаслідок включення до складу доходу транзитних сум за договорами комісії на реалізацію, сум податку на додану вартість та сум акцизу. (стор.21 т.1).

У силу п.п.54.3.2 ст.54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, якщо, зокрема, дані перевірок результатів діяльності платника податків (крім електронної перевірки) свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань.

Відповідно до п.86.10 ст.86 Податкового кодексу України в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

Однак, незважаючи на положення наведених норм кодексу текст Акту перевірки не містить жодних розрахунків контролюючого органу з приводу з`ясування достовірних показників суми доходу платника.

Епізод заниження доходу на суму 10.002.349,00грн. (стор.30 т.1) був виявлений контролюючим органом за рахунок кваліфікації як безоплатно одержаного того товару - пива, котре було продано у мережі закладів роздрібної торгівлі за номенклатурою поставки, відносно якої Товариством не було подано первинних документів на придбання саме цих сортів (назв) найменувань продукції.

Суд вважає помилковим використання контролюючим органом у якості обгрунтування події вчинення податкового правопорушення положень Закону України «Про захист прав споживачів», адже указаний закон не належить до кола актів з питань оподаткування, а тому приписи цього закону не можуть бути використані для підтвердження судження адміністративного органу про вчинення особою саме податкового правопорушення.

Приєднаними до справи документами підтверджені обставини того, що Товариством реально проводилась зміна найменування продукції за номенклатурою придбання.

Розбіжностей у кількості (обсягах) придбаного товару та реалізованого товару контролюючим органом у ході проведення перевірки не виявлено, відповідних суджень у тексті Акту не викладено.

Водночас із цим, за Актом контролюючим органом підтверджено правомірність задекларованих Товариством показників податкового кредиту з ПДВ за період 01.04.2017р.-31.03.2019р. у сумі 9.316.973,00грн. (а.с.52 т.1).

З огляду на положення п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України факт підтвердження податкового кредиту з ПДВ у сумі 9.316.973,00грн. автоматично призводить до підтвердження (тобто визнання) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 51.760.961,11грн.

Окрім того, самостійно визначене контролюючим органом грошове зобов`язання платника податків з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України склало 1.985.679,00грн. (стор.57 т.1).

З огляду на положення п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України факт самостійного визначення контролюючим органом податкового зобов`язання з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України у розмірі 1.985.679,00грн. означає підтвердження (тобто визнання) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 11.031.550,00грн.

Оскільки у ході проведення перевірки контролюючим органом не було виявлено та документально зафіксовано фактів продажу Товариством товару понад кількість (обсяги, об`єми) придбаного товару, то висновки Управління про існування віртуального товару з невідомого джерела походження у такій же самій кількості слід визнати недоведеними.

Завищення показника собівартості реалізованої продукції у розмірі 14.081.587,00грн. (а.с.32 т.1) було виявлено контролюючим органом за рахунок порівняльного аналізу відомостей електронного формату головної книги стосовно вартості придбання товарно-матеріальних цінностей і стосовно собівартості реалізованої продукції (за умови відсутності залишків на кінець періоду), а не за рахунок вивчення даних конкретних первинних документів.

Між тим, відповідно до ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч.1 ст.9); Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо (ч.2 ст.9).

Проте, показників собівартості придбаної Товариством продукції - пива за відомостями первинних документів контролюючий орган у спірних правовідносинах не з`ясовував, відповідні судження у тексті Акту перевірки не викладені.

Водночас із цим, за Актом контролюючим органом підтверджено правомірність задекларованих Товариством показників податкового кредиту з ПДВ за період 01.04.2017р.-31.03.2019р. у сумі 9.316.973,00грн. (а.с.52 т.1).

З огляду на положення п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України факт підтвердження податкового кредиту з ПДВ у сумі 9.316.973,00грн. автоматично призводить до підтвердження (тобто визнання) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 51.760.961,11грн.

Окрім того, за правилом п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Господарські операції заявника з придбання пива не поставлені контролюючим органом під сумнів, адже Акт перевірки не містить висновків про порушення заявником положень п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України.

Наведене означає, що під час перевірки контролюючим органом не було виявлено фактів нереальності придбання заявником товарно-матеріальних цінностей.

Відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України (порушення якої було виявлено контролюючим органом згідно з Актом) платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Суд звертає увагу, що положення наведеної норми закону також містять приписи відносно реально існуючих об`єктів матеріального світу за фактично проведеними господарськими операціями.

Самостійно визначене контролюючим органом грошове зобов`язання платника податків з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України склало 1.985.679,00грн. (стор.57 т.1).

З огляду на положення п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п. «а» п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України факт самостійного визначення контролюючим органом податкового зобов`язання з ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України у розмірі 1.985.679,00грн. означає підтвердження (тобто визнання) обставин реальності господарських операцій придбання товару на суму 11.031.550,00грн.

Проте, Акт перевірки не містить таких суджень контролюючого органу.

Оскільки текст Акту перевірки не містить правдивої та достовірної структури доходу Товариства у розрізі кожної окремої господарської операції та загальних показників цих операцій у межах звітного податкового періоду, а розрахунки контролюючого органу ґрунтуються на арифметичному додаванні до задекларованих платником податків показників доходу грошового еквіваленту епізодів виявлених перевіркою порушень, то слід визнати, що застосований контролюючий органом алгоритм обчислення грошового зобов`язання з податку на прибуток не узгоджується із правилами п.п.54.3.2 ст.54 і п.86.10 ст.86 Податкового кодексу України.

Окремо суд наголошує на недоведеності контролюючим органом факту реального існування додаткового товару - пива із невідомого джерела походження, вартість якого у цілях обчислення податку на прибуток була взята контролюючим органом на рівні реально придбаного Товариством пива іншої номенклатури.

При цьому, стосовно такої правової категорії як «дохід» суд констатує відсутність у нормах Податкового кодексу України чіткого та поза розумним сумнівом достатньо конкретизованого визначення як терміну «прибуток», так суміжного терміну «дохід».

Відтак, суд вважає за можливе керуватись у даному питанні нормами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до змісту ст.1 згаданого закону доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників); витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; зобов`язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

З приписів наведеної норми закону чітко і безумовно слідує, що для обрахунку показника розміру доходу особи обов`язково належить з`ясувати як вартість конкретного активу, котра залежить від умов конкретної господарської операції, так і розмір зобов`язань (якими обтяжений такий актив) та вимушеність їх виникнення, а також існування причинно-наслідкового зв`язку між подією понесенням витрат і ймовірністю (вірогідністю) одержання доходу унаслідок настання цієї події.

Зважаючи на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та у рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05), а також з огляду на відсутність визначеного законом порядку встановлення вартості активу із невідомого джерела походження, суд вважає, що найбільш сприятливим для заявника є підхід, коли цей актив може бути оцінений або у порядку Закону України "Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні", або за ціною відчуження (реалізації).

Натомість у спірних правовідносинах контролюючий орган вартість товару - пива із джерела невідомого походження брав до розрахунку не за ціною відчуження продукції (ціною реалізації), а за ціною придбання пива іншої номенклатури, хоча такого порядку реалізації владної управлінської функції податкового контролю чинним законом не передбачено.

Визнання контролюючим органом факту придбання Товариством пива і невстановлення факту знищення придбаного товару чи нестачі придбаного товару у поєднанні з визнаним перевіркою фактом продажу пива під іншими назвами (найменуваннями) виключає правомірність донарахування ПДВ у порядку п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України.

Водночас із цим, суд звертає увагу, що заявник не оскаржує епізоду заниження ПДВ на суму 30.522,00грн., що призводить до відсутності підстав для скасування рішення у цій частині.

На указану суму недоплати за приписами п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України припадає 7.630,50грн. штрафу.

Непідтвердженість події вчинення податкового правопорушення призводить до недоведеності заниження основного платежу та відсутності підстав для застосування штрафу.

Вирішуючи спір у частині відповідності закону застосованого контролюючим органом штрафу за несвоєчасну реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних невиписаних платником на занижену суму грошового зобов`язання з ПДВ, суд зазначає, що п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено нарахування штрафу за не реєстрацію особою раніше вже складеної (тобто виписаної за самостійним рішенням платника податків, існуючої як річ матеріального світу) податкової накладної.

При цьому, суд зауважує, що стосовно випадку заниження платником грошових зобов`язань з податку або збору (тобто для події нескладання податкової накладної на операцію з поставки товару, виконання роботи, надання послуги; вчинення діяння із недоплати - заниження грошового зобов`язання) відповідальність у вигляді штрафу передбачена абз.2 і 4 п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України у розмірі 25 або 50 відсотків визначеного контролюючим органом податкового зобов`язання (тобто суми недоплати - заниження податку, збору) відповідно.

Водночас із цим, положеннями абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу або в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У спірних правовідносинах платник не виписував податкових накладних на ті грошові зобов`язання з ПДВ, котрі контролюючий орган кваліфікує як занижені.

Також у спірних правовідносинах відсутні ознаки здійснення платником операції з постачання товарів/послуг на ті грошові зобов`язання з ПДВ, котрі контролюючий орган кваліфікує як занижені.

Відтак, підстав для нарахування платнику штрафу у порядку абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України суд у даному випадку не знаходить.

Окрім того, положеннями абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено, що відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу або в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У спірних правовідносинах платник розпочав передбачену п.56.18 ст.56 Податкового кодексу України процедуру узгодження рішення контролюючого органу.

Відтак, підстав для нарахування платнику штрафу у порядку абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України суд у даному випадку не знаходить.

Окремо суд зважає на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та у рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05), і тому вважає, що найбільш сприятливим для заявника є підхід, коли міра юридичної відповідальності за недоплату - заниження грошових зобов`язань (що за своїм правовим змістом і є невизначенням податкових зобов`язань) з податку на додану вартість має обмежуватись виключно дією санкції за ст.123 Податкового кодексу України і не може додатково охоплюватись ще і положеннями ст.120-1 Податкового кодексу України, позаяк це призводить до поза будь-яким розумним сумнівом невиправданого втручання у право особи на майно у розумінні ст.1 Протоколу першого до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція), бо як і у даному спорі на занижене зобов`язання з ПДВ у розмірі 1.985.679,00грн. за Актом та донараховане зобов`язання з ПДВ у розмірі 1.944.733,00грн. основного платежу за податковим повідомленням - рішенням контролюючим органом може бути застосовано штраф у загальному розмірі 2.471.862,25грн. (486.183,25грн. + 992.839,50грн. + 992.839,50грн.).

Водночас із цим, суд звертає увагу, що заявник не оскаржує епізоду застосування штрафу за несвоєчасну нереєстрацію у Реєстрі податкових накладних на суму ПДВ у розмірі 41.055,71грн., але цей епізод не увійшов до оскаржених штрафів.

Критерії законності рішення (діяння, тобто управлінського волевиявлення як такого) владного суб`єкта викладені законодавцем у приписах ч.2 ст.2 КАС України і обов`язок доведення факту дотримання цих критеріїв покладений на владного суб`єкта ч.2 ст.77 КАС України.

З положень наведеної норми процесуального закону слідує, що владний суб`єкт повинен доводити обставини фактичної дійсності за стандартом доказування - «поза будь-яким розумним сумнівом», у той час як до приватної особи підлягає застосуванню стандарт доказування - «баланс вірогідностей».

Суд констатує, що у ході розгляду справи владним суб`єктом не подано доказів відповідності закону оскаржених рішень, а обсяг використаних доказів та обрані мотиви не дозволяють визнати юридично правильними та фактично обґрунтованими ті підстави, які покладені адміністративним органом в основу прийнятих індивідуальних актів.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При цьому, суд зважає, що у силу правового висновку постанови Верховного Суду від 07.11.2019р. по справі №826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18) обов`язковою умовою визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними є доведеність позивачем порушення його прав та охоронюваних законом інтересів цими діями.

Оцінивши добуті по справі докази в їх сукупності за правилами ст.ст.72-78, 90, 211 КАС України, суд зазначає, що владний суб`єкт у спірних правовідносинах не забезпечив дотримання ч.2 ст.19 Конституції України, позаяк обставини фактичної дійсності з`ясував неповно, діяння заявника кваліфікував неправильно, норму закону витлумачив невірно, унаслідок чого міра застосованої юридичної відповідальності не узгоджується із характером, змістом та наслідками діяння платника.

Отже, у спірних правовідносинах допущені владним суб`єктом порушення спричинили настання негативних наслідків, що є визначеною процесуальним законом підставою для задоволення позову.

При розв`язанні спору, суд зважає на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", від 22.02.2007р. у справі "Красуля проти Росії", від 05.05.2011р. у справі "Ільяді проти Росії", від 28.10.2010р. у справі "Трофимчук проти України", від 09.12.1994р. у справі "Хіро Балані проти Іспанії", від 01.07.2003р. у справі "Суомінен проти Фінляндії", від 07.06.2008р. у справі "Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії") і тому надав оцінку усім обставинам справи, котрі мають юридичне значення для правильного вирішення спору, та дослухався до усіх аргументів сторін, які ясно і чітко сформульовані та здатні вплинути на результат вирішення спору.

Розподіл судових витрат по справі слід здійснити відповідно до ст.139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст.8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст. 6-9, ст.ст. 241-243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

вирішив:

Позов - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000340501 від 15.10.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 3.202.337,50грн. (основний платіж - 2.561.870,00грн., штраф за недоплату - 640.467,50грн.),

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000350501 від 15.10.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 2.430.916,25грн. (основний платіж - 1.944.733,00грн., штраф за недоплату - 486.183,25грн.) в частині визначення основного платежу у сумі 1.914.2011,00грн. (1.944.733,00грн. - 30.522,00грн.) та в частині застосування штрафу у сумі 478.552,75грн. (486.183,25грн. - 7.630,50грн.).

Визнати протиправними та скасувати повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000380501 від 15.10.2019р. про застосування 992.839,50грн. штрафу.

Визнати протиправними та скасувати повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000400501 від 15.10.2019р. про зменшення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду за податковою декларацією з ПДВ березня 2019р. на суму 40.946,00грн.

Визнати протиправними та скасувати повністю податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00000800501 від 11.11.2019р. про застосування 992.839,50грн. штрафу.

Роз`яснити, що рішення виготовлено в повному обсязі у порядку ч. 3 ст. 243 КАС України 3 березня 2020 року; підлягає оскарженню згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати складення повного судового рішення); набирає законної сили відповідно до ст. 255 КАС України.

Суддя Сліденко А.В.