Рішення № 87892655, 18.02.2020, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

справа №1.380.2019.005740

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2020 року зал судових засідань №6

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючої судді Братичак У.В.,

секретар судового засідання Тронка О.В.,

за участю представників сторін:

позивача Новінського О.О.,

відповідача Чубак Н.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові в порядку загального позовного провадження справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в :

ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_1 ; РНОКПП: НОМЕР_1 ) звернувся з позовною заявою до Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: вул.Стрийська, 35, м.Львів, 79003; код ЄДРПОУ: 43143039), в якій просить:

-визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.07.2019 року №0010941307, №0000191307, №0010961307, №0000181307, №0010971307, №0010951307, винесені ГУ ДФС у Львівській області.

В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що відчуження у 2015 - 2016 роках об`єктів нерухомого майна здійснювалося ним як фізичною особою зі сплатою податку на доходи фізичних осіб в розмірі 5% відповідно до п. 172.2 ст. 172 ПК України. При цьому, кожна угода з продажу вказаних об`єктів нерухомого майна посвідчена нотаріально і перед їх укладенням ним сплачувалися усі обов`язкові податкові платежі до бюджету встановлені законодавством, чинним на момент укладення таких правочинів. Разом з тим, позивач вважає, що податковим законодавством саме на нотаріуса був покладений обов`язок по нарахуванню податку з доходів фізичних осіб та перевірки сплати такого податку перед нотаріальним засвідченням договорів купівлі-продажу об`єктів нерухомого майна. Позивач переконує суд, що відповідач безпідставно ототожнив його як фізичну особу громадянина з фізичною особою-підприємцем, оскільки він ніколи підприємницьку діяльність не здійснював та зареєстрованим як підприємець не був. А оскільки закон не забороняє йому, як фізичній особі, здійснювати будівництво житлових квартир у встановленому законом порядку та в подальшому їх відчужувати, тому його дії в цьому випадку не можуть бути кваліфіковані як будь-яке порушення вимог податкового чи іншого законодавства. Відтак позивач вважає, що застосування відповідачем положень ст. 177 ПК України, за відсутності в нього статусу фізичної особи-підприємця і наявності спеціальної норми законодавства - ст. 172 ПК України, є неправомірним, а тому донарахування йому податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та податку на додану вартість є безпідставним. Щодо військового збору також зазначив, що оскільки він не є підприємцем, то обов`язок нарахування та правильності його декларування за правилами п. 162.1 ст. 162, п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України покладено на нотаріусів, які посвідчували договори купівлі продажу. При цьому акт перевірки не містить первинних даних, які б вказували на правомірність донарахування такого зобов`язання. Просить позов задовольнити.

Від відповідача надійшов відзив на позовну заяву, в якому посилається на те, що платник податків - фізична особа ОСОБА_1 протягом періоду, за який здійснювалась перевірка, отримував доходи від провадження господарської діяльності, які згідно з Кодексом підлягають включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи. Зокрема, платник податків - фізична особа ОСОБА_1 протягом 2015-2016 року здійснював систематичний продаж об`єктів нерухомого майна (квартири та нежитлові приміщення) фізичним особам. Зазначає, що у розумінні Податкового кодексу, систематична діяльність фізичної особи, яка здійснює операції з продажу (реалізації), у т.ч. об`єктів нерухомого майна – квартир, підлягає державній реєстрації, згідно із Законом України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» від 15.03.2003 №755-IV. При цьому, доходи, отримані фізичною особою – підприємцем від провадження господарської діяльності оподатковуються відповідно до норм ст. 177 Податкового кодексу України. Окрім того, зазначає, що аргументи наведені у позовній заяві не спростовують зафіксовані порушення в акті перевірки та не можуть бути підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Просить відмовити в задоволенні позовних вимог.

Ухвалою судді від 21.11.2019 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі; справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження.

Протокольною ухвалою суду від 28.01.2020 року закрито підготовче провадження у справі та призначено її до судового розгляду по суті.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні просила суд відмовити в задоволенні позовних вимог, з підстав викладених у відзиві на позовну заяву.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши докази, викладені у заявах по суті справи, повно і всебічно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, якими обґрунтовуються позовні вимоги та заперечення, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.

На підставі наказу Головного управління ДФС у Львівській області №1528 від 12.03.2019 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 року.

За результатами перевірки складено акт від 05.07.2019 №990/13.7/ НОМЕР_2 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) щодо своєчасності, достовірності повноти нарахування та сплати усіх передбачених Податковим кодексом України податків тазборів, дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2016», яким встановлено наступні порушення вимог:

-п. 167.1 ст.167, п. 177.2 ст.177 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижене податок на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 на загальну суму 791617,67 грн, в т.ч. за 2015 рік - 301641,30 грн, за 2016 рік - 489976,37 грн;

-п.4 ч.1 ст.4, абз.1 п.2 ч.1 ст.7, абз.1 ч.5 ст.8, абз.3, абз.5 ч.8 ст.9 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами і доповненнями), в результаті чого занижено суму єдиного внеску з сум отриманого доходу за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 на загальну суму 23286,82 грн., в тому числі за листопад 2015 року - 8128,82 грн, за лютий 2016 року -7579,00 грн., таберезень 2016 року - 7579,00 грн;

-п.187.1 ст.187, п.200.1, п.200.2 п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету за період з 11.12.2015 по 31.12.2016 на загальну суму 753 810,00 грн, в тому числі за лютий 2016 року на суму ПДВ 592 774,00 грн, та березень 2016 року на суму ПДВ 161 036,00 грн;

-пп.1.2, 1.3, 1.6 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу XX, пп. 163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.2 п.164.1 ст.164, п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено військовий збір за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 на загальну суму 86760,77 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 30 225,03 грн, за 2016 рік в сумі 56 535,74 грн;

-пп.49.18.1 п.49.18 ст.49, п.203.1 ст.203 Податкового кодексу України, в частині порушенні строків подання податкової декларації з податку на додану вартість за січень-грудень 2016 року;

-п.3.2 р.ІІІ Наказу Міндоходів України від 09.09.2013 № 454 «Про затвердження порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску назагальнообов`язкове державне соціальне страхування» та ч.4 п.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464 (із змінами та доповненнями), в частині порушення строків подання звітів щодо суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 2015-2016 роки;

-п.49.18.5 п.49.18 ст.49, п.177.5 та п.177.11 ст.177 Податкового кодексу України, в частині порушення строків подання податкових декларацій про майновий стан і доходи за період 2015-2016 року;

-п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України, в частині ненадання книги обліку доходів і витрат за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 та інших документів, що підтверджують результати здійснення господарської діяльності.

Як встановлено з матеріалів проведеної відповідачем перевірки, ОСОБА_1 протягом 2015-2016 було здійснено відчуження 26 квартир на підставах договорів купівлі-продажу. При цьому, позивачем при реалізації квартир здійснювалась сплата податку на доходи з фізичних осіб в розмірі 5% відповідно до п. 172.2. ст. 172 Податкового Кодексу, а саме: дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з відомостями Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС України за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 фізична особа - платник податку ОСОБА_1 отримав дохід від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого майна в сумі 5 784 051,00 грн за ознакою доходу “104”. Зокрема згідно наданої інформації листом під 05.03.2019 №13/01-16 приватного нотаріуса Довгополової Світлани Василівни, яка посвідчувала договори купівлі-продажу нерухомого майна, платник податків - фізична особа ОСОБА_1 отримав дохід на загальну суму 5 784 051,00 грн, в тому числі за 2015 рік – 2015002,00грн, за 2016 рік – 3 769 049,00 грн.

Акт перевірки від 05.07.2019 №990/13.7/ НОМЕР_2 надіслано ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення та вручено йому 06.07.2019 року.

Не погоджуючись із відповідними висновками, викладеними в акті перевірки, позивач 29.07.2019 подав заперечення. Однак, такі заперечення не були прийняті до розгляду з підстав пропуску скаржником десятиденного строку, передбаченого п.86.7 ст.86 Податкового кодексу України.

Відтак, за результатами перевірки та на підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС у Львівській області були прийняті податкові повідомлення-рішення:

- податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010941307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за податку на доходи фізичних осіб, в сумі 791 617,67 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 197 904,42 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010961307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 86 760,77 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції в сумі 21 690,20 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0000191307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 753 810,00 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції в сумі 188 452,50 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0000181307, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 2040,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010971307, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем Адміністративні штрафи та інші санкції в сумі 510 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010951307, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 340,00 грн.

Позивач, не погоджуючись з винесеними ГУ ДФС у Львівській області податковими повідомленнями-рішеннями від 29.07.2019 року №0010941307, №0000191307, №0010961307, №0000181307, №0010971307, №0010951307, звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір, суд застосовує наступні норми права.

Так, відповідно до ст. 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робите те, що не передбачено законодавством.

Відповідно до приписів статті 42 Конституції України, кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Це право закріплено також у статті 50 Цивільного кодексу України. При цьому, визначено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації у порядку, встановлену законом.

Юридичний статус "фізична особа-підприємець" сам по собі ніяким чином не обмежує будь-яких прав фізичної особи, які випливають з її цивільної право - та дієздатності.

Стаття 24 Цивільного кодексу України встановлює, що фізичною особою як учасником цивільних відносин визнається людина, яка набуває цивільної правоздатності у момент її народження.

Цивільний кодекс України (стаття 50) передбачає право фізичної особи на здійснення нею підприємницької діяльності, не забороненої законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.

Стаття 51 Цивільного кодексу України передбачає, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Отже, при здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежувати, в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з частиною другою статті 3 ГК України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

За своєю правовою природою підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 ГК України).

Відтак, підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.

Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

У той же час суд зазначає, що громадянин, який бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, є таким після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур.

Згідно з частиною першою статті 128 ГК України громадянин визнається суб`єктом господарювання у разі здійснення ним підприємницької діяльності за умови державної реєстрації його як підприємця без статусу юридичної особи відповідно до статті 58 цього Кодексу.

Відповідно до частин першої та другої статті 55 ГК України, громадяни України визнаються учасниками господарських відносин (тобто є суб`єктами господарювання) за умови їх державної реєстрації як підприємців.

При цьому, суд зазначає, що така реєстрація має відбуватися в добровільному, а не примусовому порядку.

Відповідно до частини першої статті 4 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" державна реєстрація проводиться за заявницьким принципом.

Тобто, реєстрація фізичної особи підприємцем проводиться лише за наявності відповідного наміру (волевиявлення), який реалізується шляхом подання відповідної заяви.

Відповідно до частини другої статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

З позиції Європейського Суду принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатись на зобов`язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов`язання містяться в законодавчому акті, якій загалом не має автоматичної прямої дії.

Така дія названого принципу пов`язана із іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушення зобов`язань для запобігання відповідальності. На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії" заява N 55555/08 від 20.05.2010, і "Тошкуце та інші проти Румунії" заява N 36900/03 від 25.11.2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах ("Онер`їлдіз проти Туреччини" та "Беєлер проти Італії"). Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії").

Виходячи із цього суд наголошує на тому, що законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу фізичної особи-підприємця в обхід встановленій процедурі, в тому числі й за рішенням будь якого суб`єкта владних повноважень (в даному випадку органу ДПС). Вчинення таких дій суб`єктом владних повноважень безумовно свідчить про порушення принципу належного урядування та безпідставне втручання до майнових прав фізичної особи.

Отже, враховуючи те, що ОСОБА_1 не є та ніколи не був зареєстрованим як фізична особа-підприємець (суб`єкт господарювання), тому оподаткування його доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених Податковим кодексом України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.

Порядок оподаткування операцій з продажу об`єктів нерухомого майна у період, що охоплювався проведеною документальною перевіркою регламентувався статтею 172 ПК України.

Відповідно до п. 172.1 ст. 172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.

Положеннями п. 172.2 ст. 172 ПК України встановлено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5 %.

У відповідності до п. 172.3 ст. 172 ПК України дохід від продажу об`єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об`єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону, та зареєстрованої в єдиній базі даних звітів про оцінку.

Згідно з п. п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу;

Отже, відповідальність за порушення норм Кодексу в разі здійснення особою функцій податкового агента покладається саме на цю особу.

Нормами п. 18.1 ст. 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Відповідно до п. 172.4 ст. 172 ПК України під час проведення операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна (зареєстрованої відповідно до пункту 172.3 цієї статті (вказане положення застосовується з 2018р.)) та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору та щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про такий договір, включаючи інформацію про його вартість та суму сплаченого податку в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.

Положеннями статті 171 ПК України визначено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Відповідно до підпункту "а" пункту 172.5 статті 172 ПК України сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни.

Таким чином, законодавство, що діяло у момент продажу позивачем нерухомого майна, покладало обов`язок щодо сплати податку на сторону договору, а на податкового агента (нотаріуса) - обов`язок визначення відповідної суми, тобто нарахування податку, а також контроль за здійсненням сплати податку шляхом перевірки відповідного платіжного документа та вчинення дії щодо подання відповідної інформації податковому органу.

У розглядуваних правовідносинах податковим агентом позивача є приватний нотаріус, який посвідчувала договори купівлі-продажу об`єктів житлової нерухомості. При цьому, як свідчать матеріали проведеної перевірки, при реалізації відповідних об`єктів нерухомого майна позивачем здійснювалась сплата податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна згідно з п. 167.2 ст. 167 ПК України.

Вказана обставина про сплату ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна вказується в самому акті перевірки від 05.07.2019 №990/13.7/ НОМЕР_2 .

Саме в такому порядку здійснювалося визначення та сплата податкових зобов`язань за наслідками оподаткування операцій по продажу позивачем в 2015-2016 році 26 об`єктів нерухомого майна.

У свою чергу відповідач вважає застосування позивачем такого порядку визначення податкових зобов`язань неправомірним посилаючись на те, що діяльність ОСОБА_1 з продажу нерухомості містить ознаки підприємницької діяльності, а тому має застосовуватися ставка податку, що визначена статтею 177 Податкового кодексу України, яка визначає порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності.

Відповідно до п. 177.1 ст. 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Пунктом 177.2 ст. 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Із аналізу наведених вище норм податкового законодавства випливає, що розмір ставки податку та порядок сплати визначається в залежності від статусу такого платника, що є відмінними для фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців. При цьому, положення статті 177 Податкового кодексу України застосовуються виключно щодо фізичних осіб-підприємців.

Як уже наголошувалося судом вище ОСОБА_1 є фізичною особою та не зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця. Усі договори купівлі-продажу об`єктів нерухомого майна укладалися ним саме як фізичною особою, у зв`язку з чим висновок податкового органу про порушення позивачем п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 на загальну суму 791617,67 грн., в тому числі за 2015 рік – 301641,30 грн, за 2016 рік – 489976,37 грн є помилковим, оскільки за відсутності факту реєстрації ОСОБА_1 в якості фізичної особи-підприємця, норми цієї статті до нього не можуть бути застосованими.

Посилання ГУ ДФС у Львівській області на те, що діяльність позивача щодо продажу об`єктів нерухомості має ознаки підприємницької, не спростовує той факт, що ОСОБА_1 не зареєстрований як фізична особа-підприємець. При цьому суд враховує, що наразі у Податковому кодексу України відсутня імперативна норма, яка зобов`язує сплачувати у разі продажу більше двох об`єктів нерухомого майна податок у розмірі 18% фізичним особам, тим більше реєструватися останніми як суб`єкти господарювання. Заборони щодо продажу фізичними особами протягом року більше як одного об`єкта нерухомого майна діюче законодавство не передбачає, а лише встановлює для цього відповідний режим оподаткування, передбачений статтею 172 ПК України, який в даному випадку позивачем був дотриманий.

Отже, порушення вимог ст. 177 ПК України в діях позивача відсутнє, так як дана норма до позивача не підлягає застосуванню.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що відповідачем не доведено обставин, які б слугували підставою для оподаткування доходу, отриманого позивачем за результатами спірних операцій із продажу нерухомості, за правилами статті 177 ПК України. Відтак, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 29.07.2019 року № 0010941307 про визначення ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 989522,09 грн є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо висновків контролюючого органу щодо порушень ОСОБА_1 вимог пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України, яким передбачено обов`язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, то суд зазначає, що вказана норма застосовується також виключно щодо фізичних осіб-підприємців, яким ОСОБА_1 не є, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено обставин, які б слугували підставою для оподаткування доходу, отриманого позивачем за результатами спірних операцій із продажу нерухомості, за правилами статті 177 ПК України та зобов`язували б позивача подавати декларацію про доходи, одержані як суб`єктом підприємницької діяльності в порядку п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України.

Відтак, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 29.07.2019 № 0010951307 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0000191307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 753 810,00 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції в сумі 188 452,50 грн, суд зазначає таке.

Відповідно до п. 15.1 ст. 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Платниками податку на додану вартість є особи, визначені в п. 180.1 ст. 180 ПК України, до яких, зокрема, відносяться: 1) будь-яка особа, що провадить або планує провадити господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу; 2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.

Положенням п. 181.1 ст. 181 ПК України передбачено, що у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

Водночас, відповідно до п. п. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 ПК України звільняються від оподаткування операції з постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом. У цьому підпункті перше постачання житла (об`єкта житлового фонду) означає: а) першу передачу готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника. Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об`єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд).

Враховуючи вищезазначене, операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла. У свою чергу операції з подальшого постачання житла (об`єктів житлового фонду) звільняються від оподаткування. Тобто, подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, в розумінні норм Податкового кодексу України, не буде вважатись операцією з першого постачання житла, а тому така операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до статті 197 ПК України.

Оскільки, в даному випадку правовстановлюючі документи на новозбудоване житло були оформлені на позивача, то подальше переоформлення права власності на фізичних осіб згідно договорів купівлі-продажу не вважається операцією з першого постачання житла, та, відповідно, такі операції звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

Отже, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 29.07.2019 № 0000191307 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0000181307 суд зазначає таке.

Відповідно до ст.203 Податкового кодексу України податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

Оскільки ОСОБА_1 не є платником з податку на додану вартість та не зобов`язаний ним бути, у нього відсутній обов`язок щодо подання звітності, а тому є безпідставним нарахування йому штрафних санкцій у сумі 2040 грн.

Враховуючи наведене, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 29.07.2019 № 0000181307 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010961307, яке прийняте відповідачем у зв`язку з висновком про заниження військового збору, суд зазначає таке.

З 01.01.2015 набрали чинності зміни, внесені Законом України від 28.12.2014 №71-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" до Податкового кодексу України, в частині оподаткування військовим збором доходів фізичних осіб-підприємців.

Так, відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України, а саме:

- фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;

- фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

При цьому, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПК України: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.

Згідно п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Отже, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Як встановлено вище, в акті перевірки відповідачем зазначено, що позивач порушив пункт 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України в частині заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності, за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 на загальну суму 86760,77 грн.

Так, зокрема, податковим органом зауважено, що заниження ОСОБА_1 чистого оподатковуваного доходу за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 на суму 108450,97 грн призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності.

На підставі такого висновку відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010961307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 108450,97 грн, з яких за податковими зобов`язаннями у сумі 86760,77 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 21690,20 грн.

Отже, підставою для прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення слугували твердження податкового органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу.

Враховуючи спростування судом правомірності збільшення відповідачем суми оподатковуваного доходу позивача, зокрема, за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, неправомірним є також донарахування позивачу суми військового збору на вказану суму доходу, що тягне за собою також визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010961307.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010971307 суд зазначає наступне.

За змістом п.п. "а" п. 176.1 ст. 176 ПК України платники податку зобов`язані вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов`язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку.

Тобто, обов`язок вести облік доходів і витрат виникає лише у разі, якщо є обов`язок у платника податків подавати податкову декларацію.

Разом із тим, порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи (податкової декларації) визначений статтею 179 ПК України.

Згідно з п. 179.1 ст. 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу. У той же час положеннями п. 179.2 ст. 179 ПК України передбачено, що відповідно до цього розділу обов`язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи від операцій продажу (обміну) майна, дарування, при нотаріальному посвідченні договорів за якими був сплачений податок відповідно до цього розділу.

В акті перевірки контролюючим органом встановлено, що ОСОБА_1 відповідно до вимог п. 172.2 ст. 172 ПК України здійснив сплату податку на доходи з фізичних осіб в розмірі 5%.

Виходячи з викладеного, у позивача був відсутній обов`язок подавати податкову декларацію, як наслідок - вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу.

Крім того, обов`язок вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару згідно п. 177.10 ст. 177 ПК України належить фізичним особам-підприємцям, яким позивач не зареєстрований.

З огляду на це, оскаржене податкове повідомлення-рішення від 29.07.2019 №0010971307, є протиправним та підлягає скасуванню.

Відтак, враховуючи вищезазначене, суд зазначає, що відповідачем безпідставно нараховано податкові зобов`язання позивачу як фізичній особі-підприємцю, в тому числі з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, військовому збору та штрафних санкціях за відсутності у нього визначеного законом статусу суб`єкта підприємницької діяльності.

Згідно ч.ч.1, 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. А, відповідно до ч.1 ст.90 цього ж Кодексу, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

З урахуванням досліджених судом фактичних даних в контексті вищенаведених норм, суд приходить висновку, що спірні податкові повідомлення-рішення відповідача від 29.07.2019 року №0010941307, №0000191307, №0010961307, №0000181307, №0010971307, №0010951307 не відповідають критеріям правомірності рішень суб`єкта владних повноважень, наведеним у ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, так як прийняті не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України, доказів, наявних у матеріалах справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає їх такими, що підлягають задоволенню у повному обсязі.

Щодо судових витрат, то відповідно до вимог ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України такі відшкодовуються позивачу в повному обсязі.

Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10, 13, 14, 72-77, 139, 241-246, 250, підп.15 п.15 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.07.2019 року №0010941307, №0000191307, №0010961307, №0000181307, №0010971307, №0010951307, винесені ГУ ДФС у Львівській області.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: вул.Стрийська, 35, м.Львів, 79003; код ЄДРПОУ: 43143039) на користь ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_1 ; РНОКПП: НОМЕР_1 ) судові витрати в сумі 9609 (дев`ять тисяч шістсот дев`ять) грн 00 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Львівський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення виготовлено 28 лютого 2020 року.

Суддя Братичак Уляна Володимирівна